I SA/Kr 9/14

|Sygn. akt I SA/Kr 9/14 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 13 czerwca 2014 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek, Sędzia: WSA Maja Chodacka, Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski (spr.), Protokolant: st. ref. Justyna Owczarek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 czerwca 2014 r., sprawy ze skargi W.S., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 10 grudnia 2013 r. Nr [...], w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r., - skargę oddala - Zaskarżoną decyzją nr [...] z dnia 10 grudnia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 13 września 2013 r. odmawiającą W.S. umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. Powyższe rozstrzygnięcia zapadły w następujących okolicznościach: Pismem z dnia 16 lipca 2013 r. W.S. (dalej: skarżący) zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o umorzenie zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. w wysokości 6 863,58 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę. Skarżący powołał się na trudną sytuację materialną oraz poważne problemy zdrowotne swoje (usunięty guz w oku, ciągłe bóle głowy, bóle kręgosłupa) i żony. Do wniosku załączył szereg dokumentów, w szczególności: orzeczenie o stopniu niepełnosprawności żony, decyzję MOPS-u w G. o przyznaniu E.S. zasiłku stałego od dnia 1 grudnia 2012 r. do dnia 30 kwietnia 2014 r.; decyzję o przyznaniu E.S. świadczeń rodzinnych na dziecko; karty informacyjne leczenia szpitalnego W.S. i E.S. Decyzją z dnia 13 września 2013 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił skarżącemu umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych wraz z odsetkami za zwłokę. Organ ustalił, że skarżący nie pracuje i nie osiąga żadnych dochodów, a jego trzyosobowe gospodarstwo domowe (na utrzymaniu rodziców pozostaje siedemnastoletnia córka pobierająca naukę) utrzymuje się z zasiłku stałego przyznanego małżonce przez GOPS w G. w kwocie 404 zł miesięcznie oraz zasiłku rodzinnego w wysokości 156 zł. Małżonka skarżącego korzysta także z zasiłku okresowego w wysokości ok. 375 zł z przeznaczeniem na zakup leków lub opału. Łączna kwota wydatków na podstawowe usługi (ochrona zdrowia, utrzymanie mieszkania, wyżywienie, dojazd do szkoły córki itd.) wynosi ok. 488,30 zł, a zatem dochód rodziny w wysokości 560 zł (bez uwzględnienia kwoty zasiłku okresowego) pozwala na ich uregulowanie. Skarżący spłaca kredyt (obecnie zadłużenie wynosi 3350 zł, a miesięczna rata – 50 zł). Wobec żony wnioskodawcy orzeczono umiarkowany stopień niepełnosprawności (może pracować w warunkach pracy chronionej). Skarżący ma problemy zdrowotne, obecnie nie posiada orzeczenia o stopniu niepełnosprawności. Rodzina skarżącego zamieszkuje w stanowiącej ich własność przybudówce, w której znajduje się jedna izba (ok. 40 m2) i kuchnia, a ponadto są właścicielami działki w Bystrej z zabudowaniami gospodarczymi wraz z lokalem handlowym. Wnioskodawca oświadczył, że w lokalu tym działalność gospodarczą prowadzi teściowa, a on z tytułu wynajmu nie osiąga żadnych dochodów. Biorąc pod uwagę sytuację życiową i materialną wnioskodawcy i jego rodziny organ stwierdził, że jest ona niewątpliwie trudna i wiąże się z długotrwałym bezrobociem, uzyskiwaniem środków finansowych jedynie z Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej, a także problemami zdrowotnymi obojga małżonków. W uzasadnieniu wniosku nie podano jednak, aby była ona spowodowana działaniem czynników, na które podatnik nie mógł mieć wpływu i które są niezależne od sposobu jego postępowania. W decyzji wskazano również, że zarówno wnioskodawca, jak i jego żona mogą podjąć zatrudnienie, gdyż nie ma ku temu przeciwwskazań zdrowotnych. Organ podał także, że zaległość, o umorzenie której ubiega się wnioskodawca, nie powstała na skutek zdarzenia losowego, niezależnego od działań wnioskodawcy. Nawiązując do argumentów przytoczonych w uzasadnieniu wniosku, organ podał także, że podstawą do umorzenia zaległości podatkowej nie może być okoliczność, że wnioskodawca i jego żona zostali oszukani przy zawieraniu umów pożyczek i kredytów w instytucjach pozabankowych, ponieważ każda osoba zaciągająca zobowiązania finansowe powinna zachować należytą staranność i ostrożność w działaniu. Organ wskazał także, dlaczego w jego ocenie za umorzeniem zaległości nie przemawia interes publiczny. Skarżący odwołał się od powyższej decyzji, zarzucając niesłuszne przyjęcie, że "nie ma ważnego interesu prawnego w uzyskaniu ulgi podatkowej" oraz wskazując, że orzeczenie organu podatkowego I instancji zagraża samodzielnej egzystencji podatnika. Odwołujący się wniósł w związku z tym o ponowne zbadanie istoty sprawy przez Dyrektora Izby Skarbowej. Zaskarżoną decyzją z dnia 10 grudnia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Organ odwoławczy streścił przebieg i wyniki dotychczasowego postępowania, a także przytoczył treść adekwatnych przepisów prawa. Podał, że najważniejszymi kryteriami pozwalającymi na przyznanie podatnikowi ulgi podatkowej jest jego aktualna sytuacja finansowa oraz okoliczności powstania zaległości podatkowej. Dyrektor Izby Skarbowej podał, że przedmiotowa zaległość podatkowa powstała w wyniku umorzenia stronie przez Bank Spółdzielczy w B. kredytu w łącznej kwocie 47 398,48 zł, co potwierdzone zostało informacją o przychodach z innych źródeł oraz o niektórych dochodach z kapitałów pieniężnych, sporządzoną i nadesłaną przez ten Bank. Zaznaczono, że o ile wierzyciel cywilnoprawny ma pełną swobodę dysponowania przysługującą mu wierzytelnością, o tyle wierzyciel podatkowy takiej swobody nie ma. Strona, której Bank umorzył kwotę 47 398,48 zł uzyskała przysporzenie majątkowe w postaci zwolnienia z obowiązku spłaty zaciągniętego kredytu. Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że powinnością każdego podatnika jest wywiązywanie się ze zobowiązań publicznoprawnych, a ewentualna pomoc organów skarbowych może dotyczyć podatników będących w takiej sytuacji finansowej, która uniemożliwia im zapłatę należności podatkowej lub wyegzekwowanie jej może zagrozić egzystencji podatnika, jeżeli według oceny organów skarbowych przemawia za tym interes publiczny lub ważny interes podatnika. Organ wskazał, że sytuacja finansowa skarżącego jest trudna, jednak nie zagraża jego egzystencji. Dyrektor Izby Skarbowej przedstawił ponoszone przez stronę miesięczne wydatki na utrzymanie rodziny, które łącznie kształtują się na poziomie 538,33 zł i skonstatował, że dochód rodziny, wynoszący 685 zł miesięcznie wystarczy na ich pokrycie. Podał także, że strona posiada działkę o pow. 0,07 ha otrzymaną od matki, jest właścicielem budynku gospodarczego z przybudówką w Bystrej, w którym znajduje się lokal handlowy. W lokalu tym działalność gospodarczą prowadzi teściowa strony, a skarżący z tego tytułu nie uzyskuje żadnych dochodów. Wnioskodawca wskazał, że nieruchomość ta obciążona jest hipoteką. Poza tą nieruchomością oraz wyposażeniem domowym, wnioskodawca nie posiada innego majątku. Oprócz obciążenia z tytułu kredytu w Banku Spółdzielczym w G. w wysokości 3 350 zł, strona posiada także zaległości w podatku od towarów i usług w wysokości 7 760,50 zł wraz z odsetkami za zwłokę. Z uwagi zatem na posiadane przez stronę obciążenia zarówno podatkowe jak i cywilnoprawne, organ stwierdził, że udzielenie ulgi nie poprawiłoby w istotny sposób sytuacji finansowej skarżącego. Organ zauważył, że w zaistniałej sytuacji przychylenie się do złożonego wniosku skutkowałoby jedynie trwałym uszczupleniem należności budżetowych, jak również byłoby sprzeczne z szeroko rozumianym interesem publicznym. Organ stwierdził, że aktualna trudna sytuacja finansowa strony ma charakter stały, co znajduje potwierdzenie w złożonych rozliczeniach podatkowych za ostatnie lata. Za 2009 r. i 2011 r. strona nie uzyskała przychodu, za 2010 r. uzyskała wyłącznie przychód i dochód z tytułu umorzenia kredytu w wysokości 47 398,48 zł, za 2012 r. brak zeznania podatkowego. W związku z tym organ stwierdził, że wystąpiła przesłanka ważnego interesu podatnika, ale sytuacja taka nie może decydować o udzieleniu ulgi w żądanym zakresie. Ustalenie, że podatnik ma ważny interes w domaganiu się umorzenia zaległości podatkowych nie zobowiązuje organu podatkowego do wydania korzystnej dla niego decyzji. Trudna sytuacja finansowa, na którą powołuje się strona nie uzasadnia automatycznego udzielenia ulgi. Dyrektor Izby Skarbowej zauważył także, że wnioskodawca może pracować i spłacać przedmiotową zaległość podatkową. Faktem jest, że strona przebyła operacje w 2009 i 2011 r., jednakże nie ma przeciwwskazań do podjęcia pracy, nie posiada bowiem orzeczenia o stopniu niepełnosprawności. Strona podaje, że będzie ponownie ubiegać o orzeczenie o stopniu niepełnosprawności, co w ocenie organu wskazuje, że w przyszłości poprzez uzyskanie świadczenia rentowego lub podjęcie pracy zarobkowej, być może pozyska środki pieniężne umożliwiające uregulowanie powstałej zaległości podatkowej. Organ zauważył także, że dysponowanie przez stronę znacznym majątkiem nieruchomym przewyższającym przedmiotową zaległość podatkową wraz z odsetkami za zwłokę pozwala uznać, że po stronie podatnika brak jest ważnego indywidualnego i obiektywnego interesu uzasadniającego udzielenie wnioskowanej ulgi. Zaznaczył również, że pobranie opłaty za udostępnienie lokalu do prowadzenia przez teściową działalności handlowej, wpłynęłoby zapewne na poprawę sytuacji finansowej wnioskodawcy i jego rodziny. Organ odniósł się także do podjętych przez stronę prób zawarcia pozabankowych umów na pożyczki w celu spłaty posiadanych zaległości, które zakończyły się oszustwem, skutkiem czego skarżący utracił środki finansowe z tytułu dokonanych wpłat na poczet umów pożyczkowych. Organ zauważył, że były to autonomiczne decyzje strony, stąd zaistniałe konsekwencje w postaci poniesienia przez stronę kosztów z tytułu dokonanych wpłat na poczet niezrealizowanych umów kredytowych, stanowią wyłączne obciążenie strony. Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił także, że kłopoty zdrowotne wnioskodawcy z oczami, kręgosłupem, sercem nie mogą stanowić samoistnej przesłanki do zastosowania wnioskowanej ulgi w spłacie, gdyż nie przyczyniły się one do powstania przedmiotowej zaległości podatkowej. Również problemy zdrowotne żony skarżącego pozostają bez wpływu na sposób załatwienia wniosku strony. W skierowanej do WSA w Krakowie skardze na powyższą decyzję, skarżący wskazał na błędne ustalenia stanu faktycznego sprawy, a zwłaszcza niesłuszne przyjęcie, że nie ma on ważnego interesu prawnego w uzyskaniu ulgi podatkowej. Wobec powyższego wniósł o uchylenie decyzji i orzeczenie stosowne do wniosku skarżącego. Odpowiadając na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. W piśmie procesowym z dnia 6 czerwca 2014 r. pełnomocnik skarżącego wskazał między innymi, że organy podatkowe nie dokonały oceny podnoszonych przez stronę okoliczności faktycznych, apriorycznie zakładając, że trudna sytuacja podatnika nie może sama w sobie stanowić przesłanki umorzenia zaległości podatkowej. Ponadto nieprawidłowo zawęziły pojęcie "interesu publicznego" wyłącznie do terminowego uiszczania należności podatkowych. Organ nie zweryfikował również, jakie konsekwencje dla skarżącego spowoduje egzekucja dochodzonych należności. W ocenie skarżącego w obowiązującym prawie nie znajduje uzasadnienia teza organu, iż żądane umorzenie ma stanowić "incydentalną pomoc w stabilizowaniu sytuacji finansowej, tylko wówczas gdy nie istnieje pozytywna prognoza co do dalszych wyników egzekucji". Skarżący wskazał, że ocena przesłanki "ważnego interesu podatnika" nie powinna była sprowadzać się wyłącznie do analizy przyczyn powstania zadłużenia, gdyż ustawodawca nie wprowadził takiego ograniczenia. Organ powinien zatem dokonać oceny aktualnej sytuacji skarżącego i z tej perspektywy badać możliwości zaspokojenia zaległości podatkowych i skutki ewentualnej egzekucji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Podstawę prawną zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji stanowił art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej określanej skrótem "O.p.") oparty na tzw. uznaniu administracyjnym. Zgodnie z brzmieniem tego przepisu organy podatkowe, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, mogą umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Rozpatrując wniosek podatnika o przyznanie przedmiotowej ulgi, organ podatkowy jest zobowiązany do dokonania oceny dwóch przesłanek, a mianowicie: "ważnego interesu podatnika" oraz "interesu publicznego". Przesłanki te mają zostać rozważone biorąc pod uwagę całokształt występujących w sprawie okoliczności faktycznych. W razie stwierdzenia, że jedna, bądź obydwie przesłanki występują, przepis ten uprawnia, a nie obliguje do pozytywnego załatwienia wniosku strony. Decyzje organów podatkowych w tym przedmiocie mają bowiem, jak to już zostało wspomniane, charakter tzw. "uznania administracyjnego". Znamiennym dla tego typu postępowań jest to, że kognicja sądu nie wkracza bezpośrednio w zakres owego uznania. Kontrola legalności decyzji wydawanych w ramach tzw. uznania administracyjnego sprowadza się więc do zbadania, czy wydanie decyzji zostało poprzedzone prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem, czy organ administracji uwzględnił całokształt okoliczności mających wskazywać na ważny interes strony lub interes publiczny oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył on zasady swobodnej oceny dowodów. Swobodne uznanie nie może prowadzić do dowolności i musi być poprzedzone dokładnym ustaleniem stanu faktycznego i rozważeniem powyższych przesłanek. Negatywne rozstrzygnięcie dotyczące zastosowania ulgi, powinno być szczególnie przekonująco i jasno uzasadnione, zarówno co do faktów, jak i co do prawa, tak, aby nie było wątpliwości, że wszystkie okoliczności sprawy zostały głęboko rozważone i ocenione, a ostateczne rozstrzygnięcie jest ich logiczną konsekwencją. A zatem Sąd badając tego typu decyzje może również prowadzić badanie w kierunku ustalenia, czy organy podatkowe nie przekroczyły przyznanych im granic "uznania administracyjnego". W razie przekroczenia tych granic, sąd jest władny do uchylenia zaskarżonej decyzji. Sformułowana w sposób ogólny treść art. 67a §1 O.p., w którym to przepisie ustawodawca używa wskazanych wcześniej pojęć nieostrych, tj. "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny", nie daje podstaw do przyjęcia, że istnieje ściśle określony katalog przesłanek, okoliczności, zdarzeń, czy też powodów (ani też z góry określona ich hierarchia), którymi należy kierować się przy rozstrzyganiu spraw na podstawie tego przepisu. Zasadne więc jest powoływanie się w tym zakresie na przykłady mogące stanowić wskazówki interpretacyjne, zaczerpnięte z piśmiennictwa podatkowego, czy też wypracowanego w tym zakresie dorobku orzecznictwa sądowego, niemniej w każdym wypadku ich analiza musi być dokonana w oparciu o całokształt okoliczności istniejących w konkretnej sprawie. Zaakceptować przy tym należy pogląd, że ogólną dyrektywą interpretacyjną przy stosowaniu powyższego przepisu powinno pozostać uznanie wyjątkowości instytucji przyznawania wszelkich ulg w spłacie zobowiązań podatkowych (tak m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 18 kwietnia 2012r., sygn. akt II FSK 2118/10 – LEX nr 1218948). Wpływy z podatków przeznaczane są bowiem na realizację różnych celów społecznych, a więc odpowiednio do tej okoliczności, odstąpienie od ich poboru bądź przyznanie innych ulg w ich spłacie powinno być podyktowane wystąpieniem szczególnie ważnych i uzasadnionych, również z punktu widzenia obiektywnych kryteriów, powodów, które w ustawie w sposób ogólny określono jako ważny interes podatnika lub interes publiczny. Przez "ważny interes podatnika" w orzecznictwie i piśmiennictwie rozumie się między innymi przypadek, gdy na skutek wystąpienia okoliczności niezależnych od podatnika doszło do obniżenia jego zdolności płatniczych i nie jest on w stanie uregulować należności podatkowych; sytuację, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków (utrata majątku czy możliwości zarobkowania), podatnik nie jest w stanie zaległości podatkowych uregulować (por. wyrok NSA z dnia 28 listopada 2001 r., sygn. akt I SA/Gd 618/99, LEX nr 53856). Interpretując termin "ważnego interesu podatnika", należy mieć również na uwadze to, że o jego istnieniu decydują zobiektywizowane kryteria, na podstawie których organ podatkowy rozstrzyga o przyznaniu, bądź nie, określonej ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych, a ważnego interesu podatnika nie powinno się utożsamiać z subiektywnym przekonaniem podatnika o potrzebie skorzystania z ulgi (por. wyroki NSA: z dnia 3 lipca 2008 r. sygn. akt II FSK 676/07, z dnia 20 sierpnia 2008 r. sygn. akt I FSK 985/07, z dnia 26 lipca 2011 r. sygn. akt II FSK 426/10, z dnia 8 grudnia 2011 r. sygn. akt II FSK 1007/10; wszystkie wyroki dostępne na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Definiując kolejną przesłankę zastosowania ulgi podatkowej, tj. istnienia "interesu publicznego", należy wskazać, że przez pojęcie to doktryna rozumie dyrektywę postępowania, nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa lub danej społeczności lokalnej, takich jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, sprawność działania aparatu państwowego, itp. Zasadą pozostać musi płacenie podatków w sposób i w terminach przewidzianych przez prawo. Jedynie nadzwyczajne okoliczności mogą spowodować odstępstwo od tej reguły (por. B. Dauter (w:) S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek. Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2009, s. 352 i n. oraz powołane tam orzecznictwo). Odnosząc powyższe uwagi do okoliczności niniejszej sprawy należy stwierdzić, że stan faktyczny został przez organy podatkowe ustalony w sposób wyczerpujący i pełny. Z tego też powodu Sąd mógł na jego podstawie dokonać zbadania zgodności z prawem wydanych decyzji. Organy podatkowe odniosły się do wszelkich twierdzeń skarżącego i oceniły wszystkie podane przez niego argumenty. Postępowanie było prowadzone z poszanowaniem zasad wynikających z art. 120, art. 121, art. 122, art. 123 i art. 124 i 187 § 1 O.p. W szczególności wskazać należy na dyspozycje wynikające z art. 122 i 187 § 1 O.p. Zgodnie z powołanymi regulacjami organy podatkowe są zobowiązane podjąć wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, jak również zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Mimo że w świetle cytowanych norm prawnych główny ciężar dowodzenia spoczywa na organach podatkowych, to - jak trafnie podnosi się w doktrynie i orzecznictwie - przepisy te nie mogą stanowić źródła nieograniczonego obowiązku badania sprawy i poszukiwania dowodów i nie zwalniają podatnika z obowiązku współdziałania w procesie ustalania okoliczności faktycznych istotnych dla rozstrzygnięcia (podobnie patrz: B. Gruszczyński [w:] Ordynacja podatkowa. Komentarz., S. Babiarz, B. Dauter, B Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka – Medek, wyd. LexisNexis Warszawa 2010 r., str. 615 i n.). Zastrzeżenie takie nabiera szczególnego znaczenia w sprawach dotyczących ulg podatkowych. Nie można bowiem abstrahować od faktu, że przedmiotem niniejszej sprawy jest umorzenie zaległości podatkowych, a więc ulga w spłacie zobowiązania podatkowego, ustanawiająca odstępstwo od obowiązku poniesienia ciężaru publicznego, przyznawana na wniosek podatnika. W tego typu sprawach podatnik powinien dołożyć wszelkich starań, by wykazać zasadność zgłoszonego żądania. Uwzględnić bowiem należy, że przyznanie ulgi leży przede wszystkim w jego interesie i to on jest w posiadaniu informacji niezbędnych dla oceny przesłanki "ważnego interesu podatnika", o jakiej mowa w art. 67a O.p. W tym kontekście można zaryzykować stwierdzenie, że to strona powinna udowodnić, że istnieją podstawy do zastosowania ulgi. Przyjęcie odmiennego stanowiska prowadziłoby bowiem do wniosku, że podatnik starający sie o uzyskanie korzyści w postaci ulgi w spłacie zaległości podatkowej musiałby jedynie złożyć odpowiedni wniosek bez konieczności dowodzenia podstaw swojego żądania. Obowiązek wyjaśniania wszelkich okoliczności, nawet wybiórczo powołanych przez stronę bądź też przez nią przemilczanych, spoczywałby na organach podatkowych. Takie założenie prowadziłoby z kolei do całkowicie nieuzasadnionej sytuacji, w której organy prowadzące postępowanie byłyby zmuszone do poszukiwania racji przemawiających za umorzeniem zaległości podatkowej (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 czerwca 2013r., sygn. akt II FSK 2057/11 – orzeczenia.nsa.gov.pl). W powołanym wyroku zostało również stwierdzone, że w sprawach dotyczących ulg w spłacie zobowiązań podatkowych za niedopuszczalne uznać należy wywodzenie z przywołanych na wstępie przepisów Ordynacji podatkowej w istocie nieograniczonego obowiązku badania sprawy i wyręczania strony w ustalaniu okoliczności relewantnych z punktu widzenia przesłanek przyznania ulgi. Biorąc pod uwagę powołane przez skarżącego okoliczności, jego sytuację majątkową, osobistą i zdrowotną, Sąd stwierdza, że sytuacja ta nie może być postrzegana jako wyjątkowa i uzasadniająca przyznanie wnioskowanej ulgi. Zasadnym wydaje się stanowisko, że sytuacja skarżącego jest typowa dla dużej liczby gospodarstw domowych i stanowi normalną sytuację ekonomiczną wielu rodzin. Podkreślenia wymaga, że skarżący może podjąć zatrudnienie, gdyż nie wykazał, aby istniały ku temu przeciwwskazania zdrowotne. Z przedłożonych przez niego dwóch dokumentów dotyczących leczenia szpitalnego z 21 kwietnia 2009 r. i 16 marca 2011 r. (rozpoznanie: guz mięska łzowego oka lewego) nie wynika bowiem, że skarżący jest przewlekle chory, czy też ma trwałe problemy ze zdrowiem w stopniu uniemożliwiającym podjęcie zatrudnienia. Nie można na tej podstawie twierdzić, że sytuacja zdrowotna skarżącego ma znamiona wyjątkowości. Należy w tym miejscu także mieć na uwadze wiek skarżącego - w dniu wydawania zaskarżonej decyzji miał 44 lata. Nie zasługuje zatem na uwzględnienie stanowisko, że skarżący nie może podjąć zatrudnienia i tym samym przyczynić się do uregulowania ciążących na nim zaległości podatkowych. Sąd zwraca uwagę, że skarżący, podając jako źródło dochodu zasiłki z pomocy społecznej otrzymywane przez jego żonę, poza złożeniem wniosku o umorzenie zaległości podatkowej nie podjął żadnych działań umożliwiających podjęcie zatrudnienia. Wybrał on zatem metodę przerzucenia na "państwo" kosztów swojego utrzymania. Sąd zauważa, że wprawdzie organy podatkowe mają obowiązek badania aktualnej sytuacji majątkowej podatnika, niemniej jednak nie do zaakceptowania jest sytuacja, w której podatnik doprowadza się do sytuacji braku pracy i wówczas organ podatkowy powinien zastosować ulgę w zapłacie podatku. Organy podatkowe mają bowiem prawo - przy badaniu sytuacji majątkowej podatnika - do stwierdzenia, że podatnik ma możliwości osiągnięcia dochodu i w przyszłości może spłacić zaległości. Przyjęcie odmiennej koncepcji prowadziłoby do nieusprawiedliwionego traktowania osób, które nie podejmują żadnego zatrudnienia, choć mają taką możliwość w porównaniu z osobami, które próbują uzyskiwać samodzielnie dochody. Słusznie organy zwróciły także uwagę na możliwość uzyskania środków finansowych od teściowej z tytułu udostępnienia jej lokalu do prowadzenia działalności gospodarczej. Sąd zauważa także, że z przedłożonego przez skarżącego orzeczenia o stopniu niepełnosprawności żony wynika, że jest ona zdolna do pracy w warunkach pracy chronionej. Tym samym zarzuty związane z błędnym ustaleniem stanu faktycznego nie mogą znaleźć uzasadnienia. W toku postępowania podatkowego dokonano bowiem prawidłowej analizy sytuacji majątkowej i osobistej skarżącego opierając się na złożonych przez niego oświadczeniach i udokumentowanych przez niego dowodach. Sąd uznaje za prawidłową interpretację organów podatkowych, że w sprawie nie zachodzą przesłanki umożliwiające zastosowanie wnioskowanej ulgi podatkowej. Należy podkreślić, że organy wyczerpująco uzasadniły swoje rozstrzygnięcia, przedstawiając przesłanki, którymi kierowały się odmawiając zastosowania ulgi. Postępowanie wyjaśniające zostało przeprowadzone zgodnie z obowiązującymi zasadami, organy zbadały sytuację materialną skarżącego, wzięły pod uwagę sytuację zdrowotną podatnika, poddały ocenie wszelkie argumenty i dowody, na które powoływała się strona. Ocenie takiej nie można zarzucić dowolności, opiera się na prawidłowej wykładni przepisów Ordynacji podatkowej i mieści się w ramach przyznanego organom uznania administracyjnego. Jak zostało już to wcześniej wskazane, organy podatkowe nie miały ani obowiązku ani możliwości ustalenia w sposób bardziej szczegółowy sytuacji skarżącego. Wymaga podkreślenia, że Dyrektor Izby Skarbowej dostrzegł, że sytuacja materialna strony jest trudna. Nie dysponował jednak żadnymi przesłankami uzasadniającymi stwierdzenie, że po stronie skarżącego zaszła jakakolwiek sytuacja, którą można uznać za wyjątkową i w konsekwencji przemawiającą za zastosowaniem ulgi. Wprawdzie, jak zostało to już przedstawione we wcześniejszej części uzasadnienia, organ powinien analizować aktualną sytuację strony, niemniej jednak nie można zgodzić się z twierdzeniem, że skoro strona znajduje się obecnie w trudnej sytuacji materialnej, to organ ma obowiązek potraktowania takiej sytuacji jako przesłanki do umorzenia zaległości podatkowej. Gdyby ustawodawca zamierzał zwolnić od obowiązku zapłaty podatku osoby o niskich dochodach, bądź też utrzymujących się na koszt opieki społecznej wówczas wprowadziłby odpowiedni zapis. Ponieważ zapis taki nie został wprowadzony, również osoby znajdujące się w ciężkiej sytuacji majątkowej są zobowiązane do zapłaty podatków. Oznacza to z kolei, że ciężka sytuacja materialna skarżącego nie przesądza automatycznie o konieczności przyznania ulgi w postaci umorzenia określonej w art. 67a § 1 pkt 3 O.p. Pogląd taki znajduje między innymi potwierdzenie w powołanym już wcześniej wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 kwietnia 2012 r. (sygn. akt II FSK 2118/10), w którym zostało stwierdzone, że stanowisko, iż dla uznania zaistnienia "ważnego interesu podatnika" wystarczy ustalenie ciężkiej sytuacji finansowo – osobistej, a nie wyjątkowej w tym sensie, że różniącej się od innych podatników – jest zbyt daleko idące i jako takie narusza art. 67a § 1 O.p. Tymczasem sytuacja skarżącego nie jest wyjątkowa w tym sensie, że wiele rodzin boryka się z trudnościami finansowymi i utrzymuje się na koszt opieki społecznej. Sąd zauważa, że wbrew stanowisku zawartemu w piśmie procesowym pełnomocnika z dnia 6 czerwca 2014 r., z uzasadnień wydanych w sprawie rozstrzygnięć nie wynika, że dokonując oceny sytuacji finansowej skarżącego, organy przyjęły, że "jest ona wynikiem jego świadomego działania podejmowanego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej bowiem każdy podmiot prowadzący działalność gospodarczą prowadzi ją na własny rachunek i ryzyko. Zatem w interesie podatników leży wybór rodzaju działalności gospodarczej jaka zapewni pozytywny wynik ekonomiczny. Niepowodzenie prowadzonej działalności gospodarczej nie może stanowić usprawiedliwienia dla niepłacenia zadeklarowanych zobowiązań podatkowych. Skarb Państwa nie może przejmować na siebie ryzyka związanego z wyborem działalności gospodarczej". Naczelnik Urzędu Skarbowego nie odnosił się także w swojej decyzji do specyficznego charakteru podatku od towarów i usług. Sąd podkreśla, że kwestię przyznania ulgi w zapłacie należności podatkowych (tu umorzenia zaległości podatkowych) należy rozpatrywać nie tylko w kontekście aktualnej sytuacji finansowej podatnika, ale także z uwzględnieniem przyczyn doprowadzenia do ich istnienia. Nie bez znaczenia pozostają bowiem okoliczności związane z powstaniem przedmiotowej zaległości podatkowej, które są jednymi z najistotniejszych z punktu widzenia omawianej ulgi (por. wyrok NSA z 30 października 2009 r., sygn. akt II FSK 805/08, Lex nr 570342). Nie ulega wątpliwości że to, czy zaległości powstały na skutek działań podejmowanych przez podatnika, czy też na skutek np. klęski żywiołowej, ma zasadnicze znaczenie dla oceny, czy zaistniały przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, czy też nie. W niniejszej sprawie zaległość z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych stanowi konsekwencję niewywiązania się przez skarżącego z ciążącego na nim obowiązku zapłacenia podatku dochodowego od osób fizycznych, nie zaś działań pozostających poza jej wpływem. Z okoliczności rozpoznanej sprawy wynika, że skarżący uzyskał w 2010 r. przychód z tytułu umorzenia kredytu. Ze złożonego przez podatnika zeznania rocznego (PIT-36) za 2010 r. wynikał należny podatek dochodowy w kwocie 6 864 zł, którego skarżący nie zapłacił. Sąd w tym miejscu podkreśla, że postępowanie w przedmiocie ulgi w spłacie zaległości podatkowej nie może stanowić płaszczyzny dla kontroli postępowania w zakresie wymiaru podatku - nie może go też zastępować ani uzupełniać. Postępowanie w zakresie ulgi w spłacie należności podatkowych jest postępowaniem odrębnym od wymiarowego, bada się w nim wyłącznie zaistnienie przesłanek ważnego interesu strony lub interesu publicznego, o których mowa w treści art. 67a O.p., w kontekście zasadności przyznania wnioskodawcy wskazanej przez niego ulgi podatkowej. Jak to już zostało wcześniej wskazane zaległość podatkowa skarżącego wynikała ze złożonego przez niego zaznania podatkowego. Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie mając na uwadze okoliczności podnoszone we wniosku o zastosowanie ulgi, z których wynika, że strona kwestionuje zasadność powstania przychodu w zaistniałej sytuacji, wskazał w zaskarżonej decyzji – czyniąc zadość zasadzie przekonywania strony wynikającej z art. 124 O.p. - odpowiednie przepisy podatku dochodowego od osób fizycznych regulujące opodatkowanie przychodu uzyskanego przez podatnika. Z przedstawionych wyżej okoliczności powstania zaległości podatkowej bezsprzecznie wynika także, że zobowiązanie podatkowe, do którego uiszczenia podatnik jest zobowiązany, jest zobowiązaniem istniejącym. Zasadą jest bowiem, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (art. 70§1 O.p.). Prawidłowo także organy wskazały, że interes publiczny przemawia przeciwko umorzeniu zaległości. Ulga ta oznacza w istocie całkowitą rezygnację z podatku, jest niewątpliwie odstępstwem od konstytucyjnej zasady powszechności i równości opodatkowania. Skoro zatem zasadą jest, aby zobowiązanie podatkowe zostało zrealizowane, to w rezultacie podatnik nie może być z niego pochopnie zwalniany. Udzielanie ulg w spłacie może mieć miejsce w wyjątkowych okolicznościach, incydentalnie, a nie może być stosowane automatycznie po stwierdzeniu problemów finansowych podatnika, czy stanowić sposobu na pozbycie się ciążących na stronie nieuregulowanych w terminie należności podatkowych. Udzielenie tak korzystnej ulgi podatkowej nie może także stanowić kompensaty za brak przezorności w doborze firm (osób) oferujących udzielanie pożyczek, co doprowadziło do utraty posiadanych przez stronę środków finansowych. Podsumowując Sad stwierdza, że wyważenie interesu publicznego z indywidualnym interesem skarżącego doprowadziło organy do słusznego przekonania, że wniosek w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej, w opisanym stanie faktycznym, nie zasługiwał na uwzględnienie. Mając na uwadze ww. okoliczności, uznając zarzuty skargi za nieuzasadnione, Sąd orzekł o oddaleniu skargi, działając na zasadzie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012, poz. 270 ze zm.).