I SA/Łd 358/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Ewa Cisowska – Sakrajda po rozpoznaniu w dniu 13 sierpnia 2013r. na posiedzeniu niejawnym wniosku A. O. o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...]r. nr [...] w sprawie ze skargi A. O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w podatku od towarów i usług za grudzień 2007r. oraz miesiące od stycznia do grudnia 2008r. postanawia: odmówić wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...]r. nr [...]. Decyzją z dnia [...]r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...]r., którą orzeczono o odpowiedzialności A. O., Prezesa Zarządu Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością "A" z siedzibą w S. za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za grudzień 2007r. w kwocie 935,00 zł, miesiące od stycznia do grudnia 2008r. w łącznej kwocie 10.252,00 zł, odsetki od tej zaległości w łącznej kwocie 5.728,00 zł oraz koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 851,86 zł. W skardze na powyższą decyzję A. O. zawarł wniosek o wstrzymanie jej wykonania oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. Uzasadniając wniosek o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji skarżący podniósł, że bezpodstawne decyzje organów obu instancji powodują dla niego niepowetowane szkody. Decyzje te wpływają na istotne uszczuplenie majątku podatnika. Poza tym okoliczności sprawy wskazują na istnienie prawdopodobieństwa uchylenia decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 61 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz.U. z 2012r., poz. 270 z późn. zm.), zwanej dalej jako p.p.s.a., wniesienie skargi nie wstrzymuje wykonania zaskarżonego aktu lub czynności. Jednakże w myśl art. 61 § 3 p.p.s.a. po przekazaniu sądowi skargi sąd może na wniosek skarżącego wydać postanowienie o wstrzymaniu wykonania w całości lub w części aktu lub czynności, o których mowa w § 1, jeżeli zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków, z wyjątkiem przepisów prawa miejscowego, które weszły w życie, chyba że ustawa szczególna wyłącza wstrzymanie ich wykonania. Odmowa wstrzymania wykonania aktu lub czynności przez organ nie pozbawia skarżącego złożenia wniosku do sądu. Dotyczy to także aktów wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach tej samej sprawy. Użyte w treści art. 61 § 3 p.p.s.a. sformułowanie "w granicach tej samej sprawy" należy interpretować na tle art. 3 § 2 p.p.s.a, który wskazuje na przedmiot sądowej kontroli, a także art. 134 i 135 p.p.s.a., które regulują zakres sądowej kontroli. Ten ostatni przepis stanowi, że sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga. Można więc powiedzieć, że terminy "granice tej samej sprawy" i "granice sprawy, której dotyczy skarga" zakreślają zbliżone ramy prawne. W związku z tym, treścią art. 61 § 3 p.p.s.a. objęte będą zarówno akty zaskarżone, jak i wydane w pierwszej instancji (por. B. Dauter, Komentarz do art. 61 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, LEX 2011). Postępowanie to dotyczy, co do zasady, możliwości wstrzymania zaskarżonej do sądu decyzji, co jednak nie wyklucza możliwości wstrzymania również i innych aktów wydanych w granicach tej samej sprawy. Dopiero więc gdy zaistnieją podstawy do wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji, sąd może, na podstawie art. 61 § 3 p.p.s.a. wstrzymać wykonanie także decyzji wydanych w innych postępowaniach prowadzonych w granicach tej samej sprawy. W niniejszej sprawie wniosek skarżącego dotyczy zarówno zaskarżonej decyzji, jak i decyzji organu pierwszej instancji. Taka regulacja prawna prowadzi do wniosku, iż wniesienie do sądu administracyjnego skargi nie pociąga za sobą skutku suspensywności i wstrzymanie wykonania przez sąd zaskarżonego aktu, jak również innych aktów wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach tej samej sprawy, zależy od oceny sądu, czy istnieją przesłanki uzasadniające takie rozstrzygnięcie. Niewykonywanie ostatecznych aktów administracyjnych jest bowiem stanem niepożądanym i prawo wnoszenia skargi do sądu nie może uniemożliwiać prawidłowego funkcjonowania procesu stosowania i realizowania norm prawa podatkowego. Omawiana instytucja ma charakter wyjątkowy, a przesłanki uzasadniające jej zastosowanie nie powinny być interpretowane w sposób rozszerzający. Przepis art. 61 § 3 p.p.s.a. zawiera zamknięty katalog przesłanek pozytywnych warunkujących wstrzymanie wykonania zaskarżonego rozstrzygnięcia: niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody oraz niebezpieczeństwo spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Podstawową przesłanką zastosowania instytucji ochrony tymczasowej jest zatem istniejące realnie niebezpieczeństwo zaistnienia takiej szkody (majątkowej, a także niemajątkowej), która nie będzie mogła być wynagrodzona przez późniejszy zwrot spełnionego lub wyegzekwowanego świadczenia ani też nie będzie możliwe przywrócenie rzeczy do stanu pierwotnego, a która jest wynikiem wykonania kwestionowanej decyzji administracyjnej. Szkoda występuje wówczas, gdy nie będzie mogła być ona wynagrodzona przez późniejszy zwrot spełnionego świadczenia lub jego wyegzekwowanie, ani też nie będzie możliwe przywrócenie rzeczy do stanu pierwotnego z uwagi na utratę przedmiotu świadczenia, który w skutek swych właściwości nie może być zastąpiony jakimś innym przedmiotem, a jego wartość nie przedstawiałaby znaczenia dla skarżącego lub poniesie on straty na życiu lub zdrowiu (zob. postanowienie NSA w Warszawie z dnia 25 października 2005r., sygn. akt I OZ 1074/05, nie publ.). Będzie to miało miejsce w takich wypadkach, gdy grozi utrata przedmiotu świadczenia, który wskutek swych właściwości nie może być zastąpiony jakimś innym przedmiotem, a jego wartość pieniężna nie przedstawiałaby znaczenia dla skarżącego lub gdyby zachodziło niebezpieczeństwo poniesienia straty na życiu i zdrowiu (por. postanowienie NSA z dnia 20 grudnia 2004r., sygn. akt GZ 138/04 – nie publ.). Nieodwracalny skutek z kolei to takie następstwo, konsekwencja, efekt, rezultat jakichś działań, których nie będzie można cofnąć lub których nie da się usunąć (zob. Popularny słownik języka polskiego pod red. B. Dunaja, Warszawa 2000, s. 365 i 644). Omawiana instytucja ma natomiast na celu ochronę strony przed wystąpieniem nieodwracalnych skutków lub znacznej szkody przed zbadaniem przez sąd administracyjny legalności zaskarżonego aktu lub czynności. Warunkiem wstrzymania wykonania aktu lub czynności jest wykazanie przez stronę już we wniosku okoliczności uzasadniających możliwość wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Uzasadnienie wniosku winno zatem odnosić się do konkretnych zdarzeń (okoliczności) świadczących o tym, że w stosunku do wnioskodawcy wstrzymanie wykonania aktu lub czynności jest uzasadnione (por. postanowienie NSA z dnia 13 grudnia 2004r., FZ 496/2004, LexPolonica). Uzasadnienie wniosku poza ewentualnym powtórzeniem treści art. 61 § 3 p.p.s.a. powinno wskazywać na konkretne zdarzenia świadczące o tym, że w stosunku do wnioskodawcy wstrzymanie wykonania zaskarżonego aktu lub czynności jest uzasadnione (por. postanowienie NSA z dnia 27 lipca 2011r., II GZ 294/11, CBOSA). Skarżący tymczasem w uzasadnieniu wniosku ograniczył się w zasadzie do ogólnikowych stwierdzeń, że kwestionowane decyzje organów podatkowych "powodują niepowetowane szkody" i "wpływają na "istotne uszczuplenie majątku podatnika". Nie wskazał jednak żadnych, konkretnych okoliczności mogących świadczyć o tym, że z wykonaniem decyzji organów podatkowych, z których wynika obowiązek zapłaty łącznie kwoty 17.766,86 zł łączy się niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Twierdzenia skarżącego o "niepowetowanych szkodach" i "istotnym uszczupleniu jego majątku" są całkowicie gołosłowne. Tego rodzaju uzasadnienie wniosku stanowi naruszenie nałożonego na wnioskodawcę w art. 61 § 3 p.p.s.a. obowiązku wykazania okoliczności lub konkretnych zdarzeń przemawiających za wstrzymaniem wykonania zaskarżonej decyzji. Tym samym uznać należy, że skarżący w ogóle nie uprawdopodobnił, że wykonanie zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu pierwszej instancji przed rozstrzygnięciem sprawy przez sąd mogłoby wyrządzić mu znaczną szkodę lub spowodować trudne do odwrócenia skutki, o których mowa w art. 61 § 3 p.p.s.a. Ze względu na treść art. 64 § 3 w zw. z art. 134 p.p.s.a. sąd z urzędu na podstawie akt sądowych dokonał też analizy sytuacji materialnej i rodzinnej skarżącego przedstawionej we wniosku o przyznanie prawa pomocy pomimo, że niewątpliwie inne są przesłanki wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji, a inne przyznania prawa pomocy. Wprawdzie postanowieniem z dnia 5 czerwca 2013r. referendarz sądowy przyznał skarżącemu prawo pomocy w zakresie częściowym poprzez zwolnienie od kosztów sądowych, lecz nie oznacza to automatycznie zaistnienia przesłanek wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji, o jakich stanowi art. 61 § 3 p.p.s.a. Gdyby tak przyjąć, to każdorazowo przyznanie prawa pomocy musiałoby skutkować wstrzymaniem wykonania zaskarżonego aktu. Przedstawione we wniosku o przyznanie prawa pomocy okoliczności wymagają zatem odrębnej oceny pod kątem tego, czy wykonanie zaskarżonego aktu może spowodować w stosunku do strony niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub trudne do odwrócenia skutki. Wskazane we wniosku o przyznanie prawa pomocy przez skarżącego okoliczności takie jak: brak dochodu i majątku samego skarżącego oraz niskie wynagrodzenie za pracę jego żony w wysokości 600 zł, z którą zawarł umowę o ustanowieniu rozdzielności majątkowej małżeńskiej, wręcz sprzeciwiają się uznaniu, iż w sprawie istnieje prawdopodobieństwo wyrządzenia mu znacznej szkody lub spowodowania nieodwracalnych skutków. Gdyby bowiem nawet organ wszczął postępowanie egzekucyjne i przystąpił do wyegzekwowania wynikającego z zaskarżonej decyzji zobowiązania podatkowego to, biorąc pod uwagę powyższe okoliczności (brak wolnych zasobów majątkowych), egzekucja administracyjna byłaby bezskuteczna. Już sam fakt braku dochodu i majątku wskazywany we wniosku o przyznanie prawa pomocy wręcz sprzeciwia się uznaniu, iż w sprawie istnieją przesłanki udzielenia ochrony tymczasowej. Wyklucza to samo przez się spowodowanie jakichkolwiek negatywnych skutków dla skarżącego, a tym bardziej znacznych. W przedstawionej przez skarżącego we wniosku o przyznanie prawa pomocy sytuacji wątpliwe jest w ogóle wszczęcie przez organ postępowania egzekucyjnego i dokonywanie jakichkolwiek czynności egzekucyjnych, skoro skarżący nie posiada majątku nawet na pokrycie kosztów postępowania egzekucyjnego. Należy też mieć na względzie, że przedmiotem kwestionowanych przez skarżącego decyzji jest orzeczenie o odpowiedzialności jako członka zarządu za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług, odsetki od tych zaległości oraz koszty postępowania egzekucyjnego. Nie ulega wątpliwości, że wykonanie jakiejkolwiek decyzji określającej zobowiązanie podatkowe ma dla jej adresata niekorzystne konsekwencje. Każda decyzja administracyjna zobowiązująca do uiszczenia należności pieniężnych pociąga za sobą dolegliwość rodzącą określony skutek faktyczny w finansach zobowiązanego do ich uiszczenia. Rodzaj obowiązku objętego tą decyzją nie wywołuje zatem stanu, który byłby nieodwracalny, gdyż odnosi się do świadczenia pieniężnego, z natury rzeczy przecież odwracalnego. W sytuacji uwzględnienia skargi istnieje możliwość zwrotu nadpłaconych kwot. Ponadto skarżący może skorzystać z przewidzianej w ustawie Ordynacja podatkowa instytucji odroczenia lub rozłożenia na raty zaległości podatkowej, umorzenia jej w całości lub części wskazując właśnie na ważny interes podatnika lub interes publiczny (art. 67a § 1). Nie jest to więc sytuacja, która sama z siebie uzasadnia zastosowanie wyjątkowego rozwiązania prawnego, jakim jest ochrona tymczasowa w postępowaniu sądowoadministracyjnym. Zawarta w skardze argumentacja mająca świadczyć o wadliwości decyzji organów podatkowych, jak również przekonanie skarżącego, że "okoliczności sprawy wskazują na istnienie prawdopodobieństwa uchylenia decyzji" nie może natomiast mieć żadnego wpływu na ocenę zasadności wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji. Rozpatrując taki wniosek sąd ocenia bowiem jedynie, czy w istocie wskazana przez stronę szkoda ma znaczny rozmiar lub istnieje niebezpieczeństwo spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Nie dokonuje wówczas oceny zasadności skargi, gdyż ustawa normująca postępowanie przed sądami administracyjnymi nie zawiera regulacji umożliwiającej zastosowanie omawianej instytucji w zależności od oceny prawdopodobieństwa wadliwości zaskarżonego aktu lub czynności (por. np. postanowienie NSA z dnia 6 lutego 2008r., I OZ 47/08; z dnia 1 kwietnia 2008r., I OZ 209/08; z dnia 3 lipca 2008r., I OZ 493/08; z dnia 18 czerwca 2008r., I OZ 386/08; z dnia 13 czerwca 2008r., I OZ 410/08 oraz postanowienie NSA z dnia 16 czerwca 2005r., II OZ 513/05). Oceny takiej sąd administracyjny dokonuje bowiem dopiero wydając wyrok w rozpatrywanej sprawie (art. 132 p.p.s.a.). Nadto należy zauważyć, że w przepisie art. 61 § 4 p.p.s.a. ustawodawca przewidział możliwość zmiany lub uchylenia przez sąd w każdym czasie, z urzędu lub na żądanie skarżącego, własnego postanowienia w sprawie wstrzymania wykonania aktu, w sytuacji wykazania zmiany okoliczności, które warunkowały jego podjęcie (por. postanowienie NSA z dnia 7 października 2009r., II FSK 1549/09). Samo zaś wstrzymanie wykonania aktu lub czynności upada w razie wydania przez sąd orzeczenia kończącego postępowanie w pierwszej instancji, o czym stanowi art. 61 § 6 p.p.s.a. Rozstrzygnięcia podejmowane w przedmiocie wstrzymania wykonania zaskarżonych aktów lub czynności mają zatem charakter wyłącznie tymczasowy. Co do zasady więc, z wyjątkami przewidzianymi w przepisach szczególnych, okres obowiązywania ochrony tymczasowej i tak kończy się z chwilą wydania orzeczenia kończącego postępowanie w pierwszej instancji. Orzeczeniami tymi będą zarówno wyroki, jak i postanowienia o odrzuceniu skargi lub umorzeniu postępowania. Wobec powyższego sąd, na podstawie art. 61 § 3 i § 5 p.p.s.a., orzekł jak w postanowieniu. AK.