I SA/Łd 393/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Tarno Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda (spr.) Protokolant: St. sekretarz sądowy Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 czerwca 2016 r. sprawy ze skargi A Spółki Akcyjnej z siedzibą w W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. T. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2010 r. oddala skargę. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. postanowieniem z [...] nr [...] utrzymało w mocy postanowienie Wójta Gminy G. z [...] w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji z [...] października 2015 r. określającej A S.A. (poprzednio B S.A.) wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 r. w kwocie 79.119 zł. W uzasadnieniu SKO wskazało, że w treści postanowienia pierwszej instancji organ przywołał treść art. 239a i art. 239b § 1 pkt 4 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; dalej: O.p.) i stwierdził, że postępowanie zakończone decyzją z [...] października 2015 r., było celowo przedłużane, spółka odmawiała współpracy, treść składanych przez nią odpowiedzi wskazywała na chęć opóźnienia wydania decyzji kończącej postępowanie, zaś po wydaniu decyzji nie zapłaciła należności z niej wynikającej. Ponadto spółka wniosła odwołanie od decyzji, które uniemożliwi zakończenie postępowania podatkowego przed upływem terminu przedawnienia. W ocenie organu pierwszej instancji, działania spółki miały na celu doprowadzenie do przedawnienia należnego podatku, uzasadnione było zatem prawdopodobieństwo, że zobowiązanie to nie zostanie wykonane. Utrzymując w mocy postanowienie wójta, Kolegium wskazało, powołując się na ustawowe przesłanki nadania rygoru natychmiastowej wykonalności, że w chwili wydania decyzji określającej stronie wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 r. (to jest [...] października 2015 r.) okres do upływu terminu przedawnienia tego zobowiązania był krótszy niż 3 miesiące. Pięcioletni termin przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2010 r. upływał bowiem z dniem 31 grudnia 2015 r. Organ odwoławczy podkreślił, że spółka wniosła odwołanie od decyzji wymiarowej, które wraz z aktami sprawy wpłynęło do Kolegium 27 listopada 2015 r. Stąd też zarówno czas wydania decyzji ([...] października 2015 r.), jak i perspektywa, że odwołanie strony nie będzie mogło zostać rozpatrzone do końca 2015 r., uprawdopodobniły w sposób wystarczający konieczność nałożenia rygoru natychmiastowej wykonalności. Na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. z [...] spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, zarzucając naruszenie art. 210 § 4 w związku z art. 239b § 2 O.p., wskutek braku uprawdopodobnienia, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji wymiarowej Wójta Gminy G. nie zostanie przez skarżącą wykonane przed terminem przedawnienia. W konsekwencji wniesiono o uchylenie postanowień organów obu instancji oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi jej autor podkreślił, że w zaskarżonym postanowieniu organ odwoławczy nie przywołał żadnej okoliczności, która wskazywałaby na wysokie prawdopodobieństwo niewykonania zobowiązania przez skarżącą. Skarżący podkreślił, że ustawodawca wskazał dwie odrębne przesłanki konieczne do nadania nieostatecznej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, a zatem obydwie muszą znaleźć zastosowanie w okolicznościach danej sprawy. Zdaniem strony gdyby przyjąć za słuszny pogląd organu, to art. 239b § 2 O.p. traci sens. W ocenie skarżącej spółki za uprawdopodobnienie z całą pewnością nie można było uznać tego, że spółka nie wykonała uprzednio doręczonej decyzji organu pierwszej instancji i tego, że złożyła odwołanie, zajmując w nim odmienne stanowisko. Podkreślono również, że kwestie związane z wydaniem decyzji pozostają bez związku z oceną, czy zobowiązanie w niej ustalone zostanie czy też może nie zostać wykonane. Należy odróżnić wymiar zobowiązania podatkowego (proces wydania decyzji w sprawie wysokości zobowiązania podatkowego) od jego wykonania. W żadnym stopniu okoliczności związane z procesem wydania decyzji wymiarowej nie wpływają na ryzyko niewykonania decyzji, gdyż są to odrębne aspekty poboru podatku. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie przytaczając argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie wskazać należy, że warunkiem nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności jest stwierdzenie istnienia jednej z przesłanek wymienionych w art. 239b § 1 O.p., a ponadto uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane, co wynika z art. 239b § 2 O.p.. Przesłanka uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania, o której mowa w tym przepisie nie może być utożsamiana z udowodnieniem tej okoliczności. Uprawdopodobnić znaczy bowiem tyle, co wskazać jedynie na możliwość, szansę zaistnienia czegoś. Art. 239b § 2 O.p. nie wymaga od organów wskazania dowodów na istnienie ryzyka niewykonania zobowiązania. Wystarczające jest wskazanie okoliczności, które uprawdopodobnią istnienie takiego ryzyka. Pewne wątpliwości interpretacyjne może natomiast budzić relacja przesłanek zawartych w art. 239b § 1 O.p. do przesłanki wynikającej z § 2 tego artykułu. W orzecznictwie prezentowany jest pogląd, według którego zbliżający się upływu terminu przedawnienia (przesłanka z art. 239b § 1 pkt 4 O.p.) sam w sobie nie może uzasadniać obawy niewykonania zobowiązania podatkowego (przesłanka z art. 239b § 2 O.p.). Konieczne jest uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z takiej decyzji nie zostanie wykonane, w szczególności poprzez wskazanie okoliczności związanych z sytuacją majątkową i finansową zobowiązanego, czy dotychczasowymi działaniami podatnika na jego majątku (wyroki NSA z 25 kwietnia 2012 r., II FSK 1975/10; z 30 maja 2012 r., II FSK 2333/10; z 10 lipca 2012 r., II FSK 2659/10; z 18 grudnia 2012 r., I FSK 135/12; z 16 stycznia 2014 r., II FSK 1102/13). W innych orzeczeniach zwrócono jednak uwagę, że jeżeli okres pozostały do upływy terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące, to uprawdopodobnienie przesłanki przewidzianej w art. 239b § 2 O.p. polega na wykazaniu, że zachodzą takie okoliczności faktyczne, które potwierdzają, że z tego powodu zobowiązanie podatkowe wskazane w decyzji nie zostanie wykonane. W tym zakresie bez znaczenia są wszystkie te okoliczności, które odnoszą się do sytuacji majątkowej, czy też działań podatnika w stosunku do jego majątku. Okoliczności te mogłyby mieć znaczenie wyłącznie w przypadku zaistnienia pozostałych przesłanek z art. 239b § 1 pkt 1–3 O.p.. Skoro bowiem do upływu terminu przedawnienia pozostał bardzo krótki okres, to w aspekcie prawdopodobieństwa niewykonania zobowiązania podatkowego nie mają żadnego znaczenia okoliczności faktyczne dotyczące wielkości majątku podatnika, jego zasobów finansowych, czy dotychczasowej postawy w zakresie uiszczania danin publicznoprawnych (wyroki NSA z 3 lipca 2013 r., I FSK 1307/12; z 3 grudnia 2013 r., I FSK 1807/12; z 14 stycznia 2014 r. I FSK 260/13; z 12 marca 2014 r., I FSK 523/12). Opowiedzenie się za jednym z tych poglądów powinno być jednak poprzedzone dokładnym zbadaniem okoliczności faktycznych sprawy. W omawianym przypadku decyzja wymiarowa została wydana [...] października 2015 r., organy obu instancji zwróciły uwagę, że strona podejmowała działania zmierzające do przedłużania postępowania oraz konsekwentne kwestionowała zasadność opodatkowania linii kablowych w kanalizacji kablowej. Należy zatem zgodzić się z organami, że w tej sytuacji było mało prawdopodobne, aby do końca 2015 r. decyzja wymiarowa uzyskała walor ostateczności. Jeżeli bowiem istnieje ryzyko uruchomienia postępowania odwoławczego (w omawianej sprawie niemal graniczące z pewnością – co jest organom i sądowi wiadome z urzędu na podstawie licznych spraw skarżącej w analogicznym przedmiocie, dotyczących innych nieruchomości) i jest całkowicie realne, że spodziewany czas przeprowadzenia tego postępowania z zachowaniem terminów, o których mowa w art. 139 § 3 O.p., może przekroczyć okres pozostały do przedawnienia zobowiązania, to organy podatkowe mają prawo obawiać się, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane. W tej kwestii na etapie postępowania zażaleniowego Kolegium ustaliło, że odwołanie od decyzji wymiarowej z [...] listopada 2015 r. wraz z aktami sprawy wpłynęło do Kolegium 27 listopada 2015 r. Stąd też zarówno czas wydania decyzji wymiarowej, jak i perspektywa, że odwołanie strony nie będzie mogło zostać rozpatrzone do końca 2015 r., uprawdopodobniły w sposób wystarczający konieczność nałożenia rygoru natychmiastowej wykonalności. W tej sytuacji zarzut podniesiony w skardze, że okoliczności związane z procesem wymiaru nie wpływają na ryzyko niewykonania tej decyzji, gdyż są to odrębne aspekty poboru podatku – należy uznać za całkowicie gołosłowny. Niewątpliwie aby uniknąć takich sytuacji, organy podatkowe powinny wcześniej wszczynać postępowania, nie można jednak odmówić im możliwości określenia wysokości zobowiązania podatkowego tuż przed upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 O.p., co potwierdza art. 239b § 1 pkt 4 O.p.. Ponieważ w omawianej sprawie okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego był krótki, w kontekście przesłanki wynikającej z art. 239b § 1 pkt 4 O.p. oraz związanych z tą przesłanką okoliczności uzasadniających obawę, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane (art. 239b § 2 O.p.), zbędne już było badanie sytuacji majątkowej spółki. Z tego powodu nie można również zgodzić się z autorem skargi, że w zaskarżonym postanowieniu brak jest uzasadnienia potwierdzającego zaistnienie dużego prawdopodobieństwa zmaterializowania braku zapłaty przez skarżącą, skoro na etapie postępowania zażaleniowego organ uzyskał już całkowitą pewność w tej kwestii. Nie doszło zatem do naruszenia art. 210 § 4 (dotyczącego wymogów faktycznego i prawnego uzasadnienia decyzji – w tym przypadku postanowienia) w zw. z art. 239b § 2 O.p.. Z powyższych względów na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), sąd orzekł jak w sentencji. k.ż.