I SA/Łd 406/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Tarno (spr.) Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Protokolant: St. sekretarz sądowy Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 czerwca 2016 r. sprawy ze skargi A Spółki Akcyjnej z siedzibą w W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. T. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji określającej wysokość podatku od nieruchomości za 2010 rok oddala skargę. I SA/Łd 406/16 UZASADNIENIE Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] lutego 2016 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. utrzymało w mocy postanowienie Prezydenta Miasta R. z dnia [...] listopada 2015 r. w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji z dnia [...] października 2015 r. określającej A S.A. (poprzednio B S.A.) wysokość podatku od nieruchomości za 2010 rok w kwocie 120.751,00 zł. W uzasadnieniu Kolegium wskazało, że w treści postanowienia pierwszej instancji organ przywołał treść art. 239b § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) i stwierdził, że postępowanie wszczęte postanowieniem z dnia 7 lipca 2014 r., zakończone decyzją z dnia [...] października 2015 r., było przez pełnomocnika Spółki wielokrotnie utrudniane i przedłużane przez odbieranie korespondencji oraz udzielanie informacji, wyjaśnień, dostarczanie dowodów w ostatnim dniu ustawowego terminu udzielenia odpowiedzi lub odebrania korespondencji wysyłanej przez organ podatkowy. W ocenie organu pierwszej instancji, takie działania Spółki mają na celu doprowadzenie do przedawnienia należnego podatku od nieruchomości za 2010 r., a tym samym istnieje uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania podatkowego, stanowiąca jednocześnie o celu nadawania rygoru natychmiastowej wykonalności. Jeżeli więc nie istnieją żadne okoliczności przerywające lub zawieszające bieg terminu przedawnienia, zasadnym jest nadanie decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Ponadto mając na uwadze skomplikowany charakter przedmiotowej sprawy podatkowej, za konieczne uznano zapewnienie minimalnego okresu umożliwiającego wykonanie zobowiązania podatkowego wynikającego z decyzji przed upływem terminu przedawnienia. Utrzymując w mocy postanowienie Prezydenta Miasta R., Samorządowe Kolegium Odwoławcze powołując się na ustawowe przesłanki nadania rygoru natychmiastowej wykonalności, wskazało, że w sprawie nie ulega wątpliwości, iż w dacie wydania decyzji określającej A S.A. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 rok (tj. [...] października 2015 r.) okres do upływu terminu przedawnienia tego zobowiązania był krótszy niż 3 miesiące. Pięcioletni termin przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2010 rok upływał bowiem z dniem 31 grudnia 2015 r. Organ odwoławczy podkreślił, iż Spółka wniosła odwołanie z dnia 23 listopada 2015 r. od decyzji wymiarowej, które wraz z aktami sprawy wpłynęło do Kolegium w dniu 9 grudnia 2015 r. Stąd też zarówno czas wydania decyzji ([...] października 2015 r.), jak i perspektywa, że odwołanie strony nie będzie mogło zostać rozpatrzone do końca 2015 r., uprawdopodobniły w sposób wystarczający konieczność nałożenia rygoru natychmiastowej wykonalności. Odnosząc się do pozostałych zarzutów zażalenia zauważono, że przepisów dotyczących wszczęcia postępowania nie stosuje się do postępowania w sprawie nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, co wynika wprost z art. 165 § 5 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. z dnia [...] lutego 2016 r. Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, zarzucając organom naruszenie art. 210 § 4 w związku z art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej., wskutek braku uprawdopodobnienia, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji wymiarowej Prezydenta Miasta R. nie zostanie przez skarżącą wykonane przed terminem przedawnienia. Mając na uwadze powyższe wniesiono o uchylenie postanowień organów obu instancji oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi jej autor podkreślił, że w zaskarżonym postanowieniu organ odwoławczy nie przywołał żadnej okoliczności, która wskazywałaby na wysokie prawdopodobieństwo niewykonania zobowiązania przez skarżącą. Zdaniem strony za uprawdopodobnienie nie można uznać drugiej z przesłanek koniecznych do nadania nieostatecznej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, ponieważ ustawodawca wskazał dwie odrębne przesłanki konieczne do nadania nieostatecznej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności i obydwie muszą znaleźć zastosowanie w okolicznościach danej sprawy. Gdyby przyjąć za słuszny pogląd organu, to ustawodawca nie wprowadzałby do Ordynacji podatkowej § 2 art. 239b. Uprawdopodobnienie, że zobowiązanie nie zostanie wykonane, jest drugą niezależną przesłanką, którą organy powinny wykazać w uzasadnieniu postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności. W ocenie strony z całą pewnością za uprawdopodobnienie nie można również uznać tego, że skarżąca nie wykonała uprzednio doręczonej decyzji organu pierwszej instancji i tego, że złożyła odwołanie, zajmując w nim odmienne stanowisko. Podkreślono również, że kwestie związane z wydaniem decyzji pozostają bez związku z oceną, czy zobowiązanie w niej ustalone zostanie czy też może nie zostać wykonane. Należy odróżnić wymiar zobowiązania podatkowego (tj. proces wydania decyzji w sprawie wysokości zobowiązania podatkowego) od jego wykonania. W żadnym stopniu okoliczności związane z procesem wymiaru (w przedmiotowej sprawie - proces zmierzający do wydania decyzji wymiarowej) nie wpływają na ryzyko niewykonania tej decyzji, gdyż są to odrębne aspekty poboru podatku. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie przytaczając argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył co następuje: Na podstawie art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1296) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli sąd zobowiązany jest zbadać, czy w toku postępowania organ administracji nie naruszył prawa w stopniu, który może mieć wpływ na wynik sprawy. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Warunkiem nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności jest stwierdzenie istnienia jednej z przesłanek wymienionych w art. 239b § 1 Ordynacji podatkowej, a ponadto uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane, co wynika z art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej. Przesłanka uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania, o której mowa w tym przepisie nie może być utożsamiana z udowodnieniem tej okoliczności. Uprawdopodobnić znaczy bowiem tyle, co wskazać jedynie na możliwość, szansę zaistnienia czegoś. Art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej nie wymaga od organów wskazania dowodów na istnienie ryzyka niewykonania zobowiązania. Wystarczające jest wskazanie okoliczności, które uprawdopodobnią istnienie takiego ryzyka. Pewne wątpliwości interpretacyjne może natomiast budzić relacja poszczególnych przesłanek zawartych w art. 239b § 1 Ordynacji podatkowej do przesłanki wynikającej z § 2 tego artykułu. W orzecznictwie prezentowany jest pogląd, według którego zbliżający się upływu terminu przedawnienia (przesłanka z art. 239b § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej) sam w sobie nie może uzasadniać obawy niewykonania zobowiązania podatkowego (przesłanka z art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej). Konieczne jest uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z takiej decyzji nie zostanie wykonane, w szczególności poprzez wskazanie okoliczności związanych z sytuacją majątkową i finansową zobowiązanego, czy dotychczasowymi działaniami podatnika na jego majątku (zob. np. wyroki NSA: z 25 kwietnia 2012 r., II FSK 1975/10; z 30 maja 2012 r., II FSK 2333/10; z 10 lipca 2012 r., II FSK 2659/10; z 18 grudnia 2012 r., I FSK 135/12; z 16 stycznia 2014 r., II FSK 1102/13). W innych orzeczeniach zwrócono jednak uwagę, że jeżeli okres pozostały do upływy terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące, to uprawdopodobnienie przesłanki przewidzianej w art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej polega na wykazaniu, że zachodzą takie okoliczności faktyczne, które potwierdzają, że z tego powodu zobowiązanie podatkowe wskazane w decyzji nie zostanie wykonane. W tym zakresie bez znaczenia są wszystkie te okoliczności, które odnoszą się do sytuacji majątkowej, czy też działań podatnika w stosunku do jego majątku. Okoliczności te mogłyby mieć znaczenie wyłącznie w przypadku zaistnienia pozostałych przesłanek z art. 239b § 1 pkt 1-3 Ordynacji podatkowej. Skoro bowiem do upływu terminu przedawnienia pozostał bardzo krótki okres, to w aspekcie prawdopodobieństwa niewykonania zobowiązania podatkowego nie mają żadnego znaczenia okoliczności faktyczne dotyczące wielkości majątku podatnika, jego zasobów finansowych, czy dotychczasowej postawy w zakresie uiszczania danin publicznoprawnych (zob. np. wyroki NSA: z 3 lipca 2013 r., I FSK 1307/12; z 3 grudnia 2013 r., I FSK 1807/12; z 14 stycznia 2014 r. I FSK 260/13; z 12 marca 2014 r., I FSK 523/12). Opowiedzenie się za jednym z tych poglądów powinno być jednak poprzedzone dokładnym zbadaniem okoliczności faktycznych sprawy. W omawianym przypadku decyzja wymiarowa została wydana w dniu [...] października 2015 r., organy obu instancji zwróciły uwagę, że sprawa ta miała skomplikowany charakter, zaś strona podejmowała działania zmierzające do przedłużania postępowania oraz konsekwentne kwestionowała zasadność opodatkowania linii kablowych w kanalizacji kablowej. Należy zatem zgodzić się z organami, że w tej sytuacji było mało prawdopodobne, aby do końca 2015 r. decyzja wymiarowa uzyskała walor ostateczności. Jeżeli bowiem istnieje ryzyko uruchomienia postępowania odwoławczego (w omawianej sprawie niemal graniczące z pewnością – co jest organom i Sądowi wiadome z urzędu na podstawie licznych spraw skarżącej w analogicznym przedmiocie, dotyczących innych nieruchomości) i jest całkowicie realne, że spodziewany czas przeprowadzenia tego postępowania z zachowaniem terminów, o których mowa w art. 139 § 3 Ordynacji podatkowej, może przekroczyć okres pozostały do przedawnienia zobowiązania, to organy podatkowe mają prawo obawiać się, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane. W tej kwestii na etapie postępowania zażaleniowego Kolegium ustaliło, że odwołanie od decyzji wymiarowej z dnia 23 listopada 2015 r. wraz z aktami sprawy wpłynęło do Kolegium w dniu 9 grudnia 2015 r. Stąd też zarówno czas wydania decyzji ([...] października 2015 r.), jak i perspektywa, że odwołanie strony nie będzie mogło zostać rozpatrzone do końca 2015 r., uprawdopodobniły w sposób wystarczający konieczność nałożenia rygoru natychmiastowej wykonalności. W tej sytuacji zarzut podniesiony w skardze, że okoliczności związane z procesem wymiaru nie wpływają na ryzyko niewykonania tej decyzji, gdyż są to odrębne aspekty poboru podatku – należy uznać za całkowicie gołosłowny. Niewątpliwie aby uniknąć takich sytuacji, organy podatkowe powinny wcześniej wszczynać postępowania, nie można jednak odmówić im możliwości określenia wysokości zobowiązania podatkowego tuż przed upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, co potwierdza art. 239b § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej. Ponieważ w omawianej sprawie okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego był krótki, w kontekście przesłanki wynikającej z art. 239b § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej oraz związanych z tą przesłanką okoliczności uzasadniających obawę, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane (art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej), zbędne już było badanie sytuacji majątkowej Spółki. Z tego powodu nie można również zgodzić się z autorem skargi, że w zaskarżonym postanowieniu brak jest uzasadnienia potwierdzającego zaistnienie dużego prawdopodobieństwa zmaterializowania braku zapłaty przez skarżącą, skoro na etapie postępowania zażaleniowego organ uzyskał już całkowitą pewność w tej kwestii. Nie doszło zatem do naruszenia art. 210 § 4 (dotyczącego wymogów faktycznego i prawnego uzasadnienia decyzji – w tym przypadku postanowienia) w związku z art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej. Z powyższych względów na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) Sąd orzekł jak w sentencji. DB