I SA/Łd 654/17

Dnia 25 października 2017 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia NSA Teresa Porczyńska Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk – Drozda Sędzia WSA Tomasz Adamczyk (spr.) Protokolant: specjalista Małgorzata Kowalczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 października 2017 roku sprawy ze skargi J. B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku od nieruchomości za 2016 rok uchyla zaskarżoną decyzję. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Z. z dnia [...] r. odmawiającej J. B. umorzenia: - I raty zaległego podatku od nieruchomości za 2016 rok w wysokości 58,00 zł, - II raty zaległego podatku od nieruchomości za 2016 rok w wysokości 59,00 zł, - III raty zaległego podatku od nieruchomości za 2016 rok w wysokości 59,00 zł, - IV raty zaległego podatku od nieruchomości za 2016 rok w wysokości 59,00 zł, W uzasadnieniu powyższej decyzji przedstawiono dotychczasowy przebieg postępowania. Podatnik złożył w dniu 15.12.2016 r. wniosek o umorzenie podatku od nieruchomości za 2016 rok, motywując to trudną sytuacją finansowo - zdrowotną. Organ I instancji powołał art. 67a § l pkt 3 Ordynacji podatkowej stwierdził, iż w przypadku J. B. w ostatnim czasie wystąpiły okoliczności, które można określić jako "ważny interes podatnika". Nie wystąpiły przesłanki charakterze interesu publicznego". Odnosząc się do sytuacji zobowiązanego, organ podatkowy I instancji powołał się na jego pismo z dnia 05.01.2017 r., w którym skarżący oświadczył, iż źródłem jego dochodu jest emerytura w kwocie 1.100,00 zł + 200,00 zł "opiekuńcze". Organ wskazał, iż z informacji Miejsko - Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej w Z. wynika, iż w lutym, maju i wrześniu 2016 r. podatnik otrzymywał pomoc w postaci zasiłków celowych specjalnych w wys. po 120,00 zł oraz 150,00 zł w grudniu 2016 r. Miesięczne wydatki związane z utrzymaniem gospodarstwa domowego podatnika, wskazane przez niego w piśmie z dnia 05.01.2017 r., kształtują się następująco: gaz - 90,00 zł, energia elektryczna - ok. 75,00 zł (na załączonej przez podatnika kserokopii rachunku widnieje kwota 127,05 zł za 2 miesiące), telefon - 30,00 zł, Internet - 30,00 zł, opłata za wodę i ścieki - 25,00 zł (na załączonej kserokopii faktury widnieje kwota 42,38 zł za 2 miesiące), zakup opału -220,00 zł, wywóz nieczystości - 8,00 zł, koszty napraw budynku - 100,00 zł, środki czystości 60,00 zł, odzież osobista 50,00 zł, zakup żywności 500,00 zł. Podatnik podnosił, iż posiada I grupę inwalidzką o stopniu znacznym (dołączył kserokopię orzeczenia o stopniu niepełnosprawności), zmaga się z kilkunastoma chorobami i jest całkowicie niezdolny do pracy. Wydatki na zakup leków wynoszą 250,00 zł - 450,00 zł miesięcznie (przy czym przedstawione zostały faktury z grudnia 2016 r. na łączną kwotę 343,04 zł, tj.: z dnia 08.12.2016 r. na kwotę 81,42 zł, z dnia 12.12.2016 r. na kwotę 56,18 zł, z dnia 19.12.2016 r. na kwotę 32,70 zł, z dnia 28.12.2016 r. na kwotę 31,69 zł, z dnia 30.12.2016 r. na kwotę 42,75 zł, i na kwotę 98,30 zł). Koszt prywatnych wizyt kardiologicznych - 100,00 zł na kwartał, koszty przejazdu na rehabilitację - 50 zł miesięcznie, "osoba opiekuńcza" - 200,00 zł miesięcznie. Do pisma z dnia 19.01.2017 r. podatnik załączył kserokopię niewykupionej recepty z dnia 31.05.2016 r., która według przedstawionego wyliczenia opiewa na kwotę 334,78 zł. W ocenie organu podatkowego I instancji, choć wnioskodawca nie znajduje się w korzystnej sytuacji finansowej, to jednak nie ma podstaw do zastosowania ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowych z tytułu I, II, III i IV raty podatku od nieruchomości za 2016 rok. Stan zdrowia i ponoszenie kosztów związanych z leczeniem nie może być podstawą do umorzenia zaległości podatkowych, gdyż wiele osób wymaga leczenia, bez względu na ich sytuację finansową. Organ zauważył, iż zły stan zdrowia podatnika, na co się powołuje, datuje się na okres długo wyprzedzający złożenie wniosku o umorzenie zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za 2016 rok. Oznacza to, iż sytuacja życiowa podatnika, jakkolwiek trudna, to nie wypełnia przesłanki ważnego interesu podatnika, gdyż nie wynika ze zdarzenia nagłego, losowego. W ocenie organu I instancji sytuacja rodzinna podatnika, jakkolwiek skomplikowana, to nie może skutkować przeniesieniem obciążeń publicznoprawnych na budżet gminy. Organ nadmienił, iż mimo tego, że roczna wysokość podatku obligatoryjnie podzielona jest na cztery raty nic nie —stoi na przeszkodzie, aby regulować ją w mniejszych ratach, np. miesięcznych, które będą bardziej dogodne dla podatnika. Dodatkowo organ wskazał, iż podatnik dobrowolnie ponosi opłatę za Internet w wys. 30,00 zł miesięcznie. W ocenie organu zdolność podatnika do ponoszenia tej opłaty oznacza, iż jego sytuacja finansowa pozwala mu również na ponoszenie ciężarów publicznoprawnych, jakim jest podatek od nieruchomości. Według organu podatnik bierze pod uwagę wyłącznie możliwość skorzystania z ulgi w spłacie (umorzenie), bez podjęcia próby uregulowania choćby części zadłużenia. Mając na uwadze powyższe organ I instancji nie znalazł podstaw do uznania, że występuje ważny interes podatnika lub interes publiczny i odmówił umorzenia zaległości. Od rozstrzygnięcia organu I instancji skarżący wniósł odwołanie. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. nie dopatrzyło się uchybień w postępowaniu organu podatkowego instancji, w związku z czym postanowiło utrzymać zaskarżoną decyzję w mocy. W pierwszej kolejności podkreślono, iż w przedmiocie umorzenia ciążących na J. B. zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za 2016 rok (I i II raty) toczyło się już postępowanie przed organami podatkowymi. Decyzją z dnia [...] r. Burmistrz Ż. odmówił umorzenia I raty zaległego podatku od nieruchomości za 2016 rok w kwocie 58,00 zł i II raty zaległego podatku od nieruchomości za 2016 rok w kwocie 59,00 zł. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] r. utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję organu podatkowego I instancji. Na decyzję Kolegium J. B. wniósł skargę do WSA w Łodzi. Wyrokiem z dnia 26 kwietnia 2017 r. sygn. akt I SA/Łd 1115/16 skarga została oddalona. W ocenie organu odwoławczego odmowa umorzenia zaległości podatkowych nie stwarza stanu res iudicata i można żądać umorzenia zaległości podatkowej tak długo jak długo zaległość ta istnieje. Przechodząc do meritum wskazano na treść przepis art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.) i podkreślono, że ocena, czy w konkretnym stanie faktycznym istnieją przesłanki do zastosowania żądanej ulgi podatkowej należy do organu podatkowego. Istnienie ustawowego kryterium "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego" jest w każdym przypadku indywidualnie ustalane przez organ w ramach prowadzonego postępowania. Podkreślono, że przed wydaniem zaskarżonej decyzji organ podatkowy I instancji prowadził postępowanie z udziałem strony, które miało na celu stwierdzenie, czy istotnie wystąpiły przesłanki wymienione w przepisie art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Przypomniano, że w piśmie z dnia 05.01.2017 r. J. B. wskazywał, iż ma 77 lat, samotnie gospodaruje, jest schorowany i całkowicie niezdolny do jakiejkolwiek pracy (I grupa inwalidzka o stopniu znacznym). Ma dzieci, ale od 30 lat nie kontaktują się z nim, ani nie udzielają mu jakiejkolwiek pomocy. Do prac domowych i wokół domu zmuszony jest najmować odpłatnie inne osoby. Podnosił też, że ze względu na wiele schorzeń (m.in. cukrzyca, choroby kręgosłupa, serca, żołądka, choroby neurologiczne i reumatologiczne, astma oskrzelowa, niedosłuch), jest zmuszony kupować drogie leki, których koszty wynoszą miesięcznie ok. 250 zł do 450 zł, a niekiedy nawet 700 zł. Zaznaczał, iż nie ma leków bezpłatnych (na okoliczność ponoszenia comiesięcznych wydatków na leki w ww. kwotach nie przedstawił żadnych konkretnych dowodów; do pisma załączył jedynie faktury dokumentujące wydatki na leki poniesione w grudniu 2016 r. na łączną kwotę 343,04 zł. Z zestawienia miesięcznych wydatków, zawartego w ww. piśmie z dnia 5 stycznia 2017 r. wynika, iż wynoszą one ok. 1.880 zł, tj.: leki od 250 zł do 450 zł, opał 220 zł, zakup żywności 500 zł, prąd ok. 75 zł, gaz - 90 zł (2 butle do kuchni i do łazienki), woda i ścieki - 25 zł, wywóz śmieci 8 zł, telefon 30 zł, środki czystości 60 zł, odzież osobista 50 zł, kardiolog -100 zł (co kwartał), koszy remontu budynku - 100 zł (wymiana okien), koszty przyjazdu na rehabilitację 50 zł, Internet 30 zł, "osoba opiekuńcza" - 200 zł. Dodatkowo J. B. wskazywał, iż z MOPS-u otrzymuje pomoc w wysokości 120 zł na 3 miesiące, co daje 40 zł miesięcznie (20 zł na leki, 20 na węgiel). Za 20 zł może kupić 20 kg węgla, co wystarczy na jeden dzień palenia w piecu. Podnosił, iż swoją tragiczną sytuację finansową przedstawiał Kierownikowi Ośrodka Pomocy Społecznej, występował też o "podwyżkę" świadczeń, ale bez skutku. Uważa, że pomoc powinien otrzymywać co miesiąc, a nie raz na trzy miesiące. J. B. utrzymuje się z emerytury w kwocie 1.316,14 zł, w tym 200 zł dodatku opiekuńczego, co potwierdza przedłożony przez niego w trakcie prowadzonego poprzednio postępowania przekaz pocztowy z dnia 15.06.2016 r. Posiada orzeczenie o znacznym stopniu niepełnosprawności i wymaga stałej lub długotrwałej opieki i pomocy innych osób w związku z niezdolnością do samodzielnej egzystencji (orzeczenie o stopniu niepełnosprawności z dnia 16 marca 2016 r. 15 wydane przez Wojewódzki Zespół do Spraw Orzekania o Niepełnosprawności w Województwie [...]). Z pisma Miejsko - Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej w Z. z dnia 13.01.2017 r. wynika, iż J. B. w miesiącach: lutym, maju i wrześniu 2016 r. miał przyznane specjalne zasiłki celowe w wysokości po 120 zł na częściowe pokrycie kosztów zakupu opałów, częściowe pokrycie kosztów zakupu leków i częściowe pokrycie kosztów leczenia. W grudniu 2016 r. miał przyznany specjalny zasiłek celowy w wysokości 150,00 zł z przeznaczeniem na częściowe pokrycie kosztów zakupu leków i opału. W dniu 11.01.2017 r. J. B. złożył kolejny wniosek o udzielenie pomocy finansowej na zakup opału. Zdaniem organu odwoławczego przytoczone w uzasadnieniu decyzji organu I instancji argumenty zasługują na aprobatę. Sytuacja skarżącego nie jest konsekwencją zdarzeń losowych, które miały miejsce w 2016 r. Taki stan trwa co najmniej od kilku lat. Kolegium wiadomym jest z urzędu, z innych postępowań dotyczących ulg w spłacie zaległości podatkowych, prowadzonych w 2013 r., iż już wtedy skarżący legitymował się orzeczeniem o znacznym stopniu niepełnosprawności. Nic nie wskazuje więc na to, by problemy zdrowotne czy finansowe skarżącego miały charakter "incydentalny". Skarżący ma zapewnione środki utrzymania (emerytura wraz ze świadczeniem opiekuńczym, a ponadto uzyskał w miesiącach: lutym, maju, wrześniu i grudniu 2016 r. specjalny zasiłek celowy). Zauważono, iż zasadniczo prawo do świadczeń pieniężnych z pomocy społecznej przysługuje osobie samotnie gospodarującej, której dochód nie przekracza kwoty 634 zł (art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej - Dz. U. z 2016 r., póz. 913, w związku z § l pkt l lit. a rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 14 lipca 2015 r. w sprawie zweryfikowanych kryteriów dochodowych oraz kwot świadczeń z pomocy społecznej - Dz. U. z 2015 r., poz. 1058), a dochód Pana J. B. przewyższa tę kwotę. Wskazano, że skarżący nie przedstawił żadnych dowodów dotyczących ponoszenia co miesiąc wydatków w kwocie 60 zł na środki czystości, czy koszty przejazdu na rehabilitację (50 zł), koszty prywatnych wizyt u kardiologa (100 zł co kwartał), z których jak podnosi korzysta, mimo wskazywanych problemów finansowych i braku środków. Skarżący nie wskazał też, do jakiej placówki (miejsce położenia), bądź rehabilitanta dojeżdża na zabiegi rehabilitacyjne, ani miejsce, gdzie leczy się kardiologicznie. Nie udokumentował też (poza miesiącem grudniem 2016 r.) ponoszenia wydatków na leki we wskazywanej przez niego wysokości od 250 zł do 450 zł miesięcznie. Poza tym mało prawdopodobne, jest zdaniem organu, by skarżący prowadząc jednoosobowe gospodarstwo domowe co miesiąc musiał kupować butlę gazową "do kuchni". W ocenie Kolegium odmawiając udzielenia wnioskowanej ulgi, organ I instancji nie przekroczył granic uznania administracyjnego. Podkreślono, że w przypadku podatnika ubiegającego się o umorzenie zaległości podatkowej wiadomym jest, iż ważny interes podatnika przejawia się w dążeniu do wyzbycia się tych zaległości, jednak powinien on być ważny w sensie obiektywnym. Nie może to być subiektywne przekonanie o konieczności umorzenia zaległości podatkowych. Zdaniem organu odwoławczego trudna sytuacja, w jakiej znajduje się J. B., będąca okolicznością niezależną od niego - choroby, niepełnosprawność, nie może być automatyczną podstawą umorzenia zaległości podatkowych. Ponoszenie kosztów związanych z utrzymaniem i leczeniem nie jest sytuacją wyjątkową, przemawiającą za umorzeniem zaległości podatkowych. Sytuacja zdrowotna skarżącego, na którą się powołuje, może powodować uszczuplenie w jego budżecie domowym (koszty związane z leczeniem, zakupem leków), to jednak nie można pomijać okoliczności, iż posiada on stałe źródło dochodu w postaci emerytury. Na częściowe pokrycie kosztów leczenia, zakupu leków i opałów ma przyznawane środki przez Miejsko - Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej w Z. - specjalne zasiłki celowe. Kolegium, zważywszy na przedstawione wyżej okoliczność, podzieliło stanowisko organu podatkowego I instancji, iż podatek od nieruchomości za 2016 rok, którego wysokość za kwartał wynosi 59,00 zł (co stanowi ok. 20 zł na miesiąc), nie stanowi obciążenia niemożliwego do zrealizowania. Ponadto, jak wskazał to organ podatkowy I instancji, nie ma przeszkód, by skarżący ubiegał się o rozłożenia tej należności na raty. Na decyzję. Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. z dnia [...] r wniesiono skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji Kolegium i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu skargi skarżący podniósł, iż jest osobą samotną, schorowaną, niepełnosprawną, w wieku 77 lat, całkowicie niezdolną do pracy. Ma przyznaną I grupę inwalidzką i wymaga opieki drugiej osoby. Ze względu na liczne schorzenia musi przyjmować leki, które są bardzo drogie (wydatki na ten cel wynoszą ok. 350 zł, a niekiedy nawet 500 zł miesięcznie, co przy emeryturze w kwocie 1.100 zł jest bardzo dużym obciążeniem). Skarżący zaznaczył, iż poprzedni Burmistrz Z. udzielał mu pomocy w postaci umarzania podatku od nieruchomości, a obecna Burmistrz, mimo jego trudnej sytuacji, odmawia udzielenia tej ulgi, co odbiera jako dyskryminację osób niepełnosprawnych. Podkreślono, że Burmistrz Ż. wskazuje, iż otrzymał z Ośrodka Pomocy Społecznej pomoc w kwocie 120 zł, ale pomija, że była to pomoc na 6 miesięcy. Ponadto skarżący podniósł, że choć przedkładał rachunki za leki na ok. 500 zł, to otrzymał pomoc w wysokości 40 zł miesięcznie, z której to kwoty miałby jeszcze zapłacić podatek od nieruchomości. Podobnie było w przypadku pomocy na zakup opału - przyznano mu 20 zł miesięcznie, w sytuacji, gdy na okres grzewczy potrzebuje 3 ton węgla (koszt ok. 3.000 zł). Otrzymywana pomoc nie jest adekwatna do jego sytuacji. Skarżący zarzucił, iż zarówno Burmistrz Ż., jak i Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie uwzględniły przesłanki umorzenia zaległości podatkowych, tj. ważnego interesu podatnika, który w jego przypadku występuje - trudna sytuacja życiowa i zdrowotna (jest po trzech zawałach serca, istnieje zagrożenie życia). W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie podnosząc argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja narusza prawo. Przedmiotem kontroli sądu jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. odmawiająca przyznania skarżącemu ulgi polegającej na umorzeniu zaległości podatkowej z tytułu podatku od nieruchomości za 2016 r. Przystępując do rozważań dotyczących ulg podatkowych, należy podzielić stanowisko Kolegium, że zastosowanie ulgi jest instytucją o charakterze wyjątkowym, bowiem zasadą jest terminowe płacenie podatków. Wszelkie ulgi podatkowe są wyjątkiem i istotnym odstępstwem od zasady powszechności i równości opodatkowania. W związku z takim charakterem ulg podatkowych oraz faktem, że udzielanie ulg w spłacie podatków traktowane jest co do zasady jako jedna z form pomocy udzielanej przez państwo, pomoc taka dopuszczalna jest w ściśle określonych w przepisach prawa sytuacjach. Podstawę prawną rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie stanowił prawidłowo powołany przez organ przepis art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej ( dalej w skrócie "Op." ) Decyzja w przedmiocie udzielenia ulgi, stosownie do unormowania art. 67a Op., ma charakter uznaniowy. Świadczy o tym użycie w art. 67a §1 Ordynacji słowa "może", co oznacza, że nawet w przypadku wystąpienia ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego organ podatkowy nie będzie zobowiązany do umorzenia zaległości. Ustawodawca nie wskazał bowiem sytuacji, w której organ miałby obowiązek zastosowania ulgi ( por. wyrok NSA z 30 listopada 2011 r., sygn. akt: II FSK 1026/10). Rozstrzygnięcie organu nie może mieć jednak charakteru dowolnego, lecz musi być wynikiem wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, wszechstronnego zebrania oraz rozpatrzenia w sposób wyczerpujący materiału dowodowego (art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej). Ponadto, oceniając zgromadzony materiał dowodowy, organy podatkowe muszą kierować się regułami zapisanymi w art. 191 Ordynacji podatkowej. Zauważyć przy tym należy , że organ działa w ramach uznania dopiero na etapie, gdy stwierdzi, że w sprawie istnieje ważny interes podatnika lub interes publiczny, gdyż ocena w tym przedmiocie wykracza poza zakres uznania i jest kategorią obiektywną, wynikającą z ustalonego w sprawie stanu faktycznego ( wyrok NSA z 27 sierpnia 2010 r. sygn. II FSK 605/09). Decyzje w przedmiocie ulg jako decyzje uznaniowe podlegają kontroli sądu administracyjnego w ograniczonym zakresie. Sądową kontrolą nie jest objęte rozstrzygnięcie, będące wynikiem dokonanego przez organ wyboru. Sądy administracyjne nie są bowiem uprawnione do badania merytorycznej zasadności (celowości) decyzji uznaniowej. Takie rozstrzygnięcie należy wyłącznie do organów administracyjnych. Decyzja uznaniowa w pełnym zakresie podlega natomiast badaniu, co do jej zgodności z przepisami proceduralnymi i ocenie czy organ podatkowy prawidłowo zgromadził materiał dowodowy, czy wyciągnięte wnioski w zakresie merytorycznym decyzji o odmowie umorzenia zaległości podatkowych mają swoje uzasadnienie w zebranym w sprawie materiale dowodowym oraz, czy dokonana ocena mieści się w ustawowych granicach, zaś wyciągnięte wnioski są logiczne i poprawne (zob. wyrok NSA 7 lutego 2001r., sygn. akt I SA/Gd 1507/00 , wyrok NSA z 15 lipca 2008 r. sygn. akt II FSK 660/07 , wyrok NSA z 16 lipca 2013 r. sygn. akt Ii FSK 2148/11 ). Istotnym przy tym jest podkreślenie , że pojęcia ważnego interesu podatnika nie można ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych ( w zaskarżonej decyzji wyartykułowano przeciwnie - str. 5 uzasadnienia) czy też zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie zaległości podatkowych ( str. 7 uzasadnienia) , albowiem pojęcie to funkcjonuje w zdecydowanie szerszym znaczeniu uwzględniającym nie tylko sytuacje nadzwyczajne , ale również normalną sytuację ekonomiczną podatnika , wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków , a w tym względzie również wydatków ponoszonych w związku z ochroną zdrowia własnego lub członków najbliższej rodziny ( koszty leczenia) – por. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 10 marca 2010 r. sygn. I FSK 31/08 , wyrok NSA z 10 lutego 2016 r. sygn. akt II FSK 3139/13) a zatem szczególnego znaczenia nabiera analiza sytuacji osobistej i rodzinnej podatnika ubiegającego się o ulgę podatkową. Także istotnego znaczenia na gruncie art. 67a Op. nabiera okoliczność , że po ustaleniu wystąpienia wymienionych w nim przesłanek organ obowiązany jest do wyważenia interesu społecznego z indywidualnym ( ważny interes podatnika lub interes publiczny ) albowiem pojęcia te mają na gruncie ordynacji podatkowej równorzędny charakter i nie jest do zaakceptowania sytuacja sprzeczności tych interesów. Za Leonardem Etelem wskazać należy , że obie te przesłanki muszą być rozpatrzone w trakcie postępowania w takim znaczeniu , że organ zobowiązany jest ustalić , która z nich przeważa i na tej podstawie zdecydować o zastosowaniu , np. wnioskowanej przez podatnika ulgi w spłacie podatków. Kwestia ta powinna być podniesiona w uzasadnieniu decyzji , ponieważ jej pominiecie jest przesłanką do traktowania decyzji jako dowolnej ( L. Etel Komentarz do art.67(a) ustawy – Ordynacja podatkowa Opublikowano LEX 2013 wraz z powołanym tam orzecznictwem sądów administracyjnych ). Poczynienie powyższych uwag natury ogólnej było niezbędne dla oceny zasadności podniesionych zarzutów a także przeprowadzonej sądowej kontroli legalności decyzji w granicach przewidzianych przez art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( tj. Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm. – dalej w skrócie "p.p.s.a." ). Z tego punktu widzenia na pierwszy plan wysuwa się sytuacja ekonomiczna podatnika. Jak wynika z dotychczas zgromadzonego materiału dowodowego strona dysponuje jedynie środkami z emerytury ( 1316,14 zł ) oraz dodatku opiekuńczego ( 200,- zł ) , a także pomocy z MOPS-u w wys. 120 zł na 3 miesiące. Na tle przytoczonej sytuacji ekonomicznej jakże istotnego znaczenia dla oceny zasadności wniosku nabiera sytuacja zdrowotna skarżącego . Jest On osobą samotną, przewlekle chorą, w wieku 77 lat, posiadającą orzeczenie stwierdzające znaczny stopień niepełnosprawności w ramach którego wyartykułowano ,że wymaga w celu pełnienia ról społecznych stałej lub długotrwałej opieki i pomocy innych osób w związku z niezdolnością do samodzielnej egzystencji , co oznacza całkowitą zależność osoby od otoczenia , polegająca na pielęgnacji w zakresie higieny osobistej u karmienia lub w wykonywaniu czynności samoobsługowych , prowadzeniu gospodarstwa domowego oraz ułatwiania kontaktów ze środowiskiem ( orzeczenie o stopniu niepełnosprawności z 16 marca 2016 r. ). Z ustaleń organu wynika , że strona nie udokumentowała poza miesiącem grudniem 2016 r. wydatków na leki ponoszone w innych miesiącach, w dalszej kolejności wydatków na środki czystości, związanych z przejazdami na rehabilitację , prywatne wizyty u kardiologa , nie wskazując przy tym gdzie się leczy i osoby rehabilitanta , do którego dojeżdża. Co istotne strona wyspecyfikowała wielkości ponoszonych w tym celu wydatków, które wraz z akceptowanymi przez organ , jak zaznaczono, przekraczają dochody, co by wskazywało ,że strona co miesiąc się zadłuża albo wydatki nie są podane w takiej wysokości , w jakiej rzeczywiście są ponoszone ( ocena organu). Powyższe stwierdzenie obnażą niedoskonałość zrekonstruowania stanu faktycznego , czyniąc tym samym jego ocenę z punktu widzenia kierunkowych wyboru instytucji umorzenia zaległości podatkowych , co najmniej przedwczesną. . Oznacza to , że w zakresie okoliczności faktycznych związanych z sytuacją ekonomiczną skarżącego nie doszło do pełnego ustalenia stanu faktycznego , co czyni niemożliwym dokonanie oceny - czy w sprawie występuje ważny interes podatnika, tym samym dokonana cząstkowa jest całkowicie dowolna. Jeśli weźmie się pod uwagę wiek skarżącego oraz schorzenia na które cierpi - jego całkowite uzależnienie od osób trzecich , to nie są przekonywujące stwierdzenia organu , że strona nie zadbała o pełne wskazanie ponoszonych wydatków, które organ antycypuje , że nie mogą być wydatkowane w takiej wysokości na jakie wskazuje , pomimo ich nie zweryfikowania ( str. 7 in fine uzasadnienia). Zgodzić się trzeba z poglądem , że ciężaru dowodu spoczywa na wnioskodawcy jednakże nie można zapominać ,że zasada ta jest modyfikowana czy też kształtowana konkretną sytuacją , z którą spotyka się organ w trakcie rozpatrywania wniosku o udzielenie ulgi. To organ jako dominus litis zobowiązany jest do uwzględniania w danych okolicznościach sposobu i kierunku prowadzenia postępowania ażeby sprostać jak najrzetelniej zasadzie prawdy obiektywnej , i tam gdzie jest to związane z napotykanymi trudnościami wykazać się zwiększoną aktywnością i dociekliwością , co pozwoli na podjęcie oceny , że było one prowadzone rzetelnie i z należytą starannością w celu załatwienia konkretnej sprawy. Nie można wobec tego zgodzić się ze stanowiskiem , że organ dysponował pełną sytuacją materialną w jakiej funkcjonuje strona, i że jest ona znana Burmistrzowi Z. nawet wówczas kiedy przyjmuje ,że sytuacja materialna jest bardzo trudna. Z perspektywy niepełnosprawności strony – całkowitego uzależnienia od otoczenia będącego wyrazem niezdolności do samodzielnej egzystencji , o czym organowi było wiadomo , wyraźnie widać ,że nie podjęto żadnych działań w celu pozyskania dodatkowych informacji na temat ponoszonych wydatków , na które strona się powoływała , uznając ,że nie są one podane w takiej wysokości w jakiej rzeczywiście są ponoszone. Należało zatem je zweryfikować , tym bardziej kiedy skarżący ma ograniczony kontakt z otoczeniem. Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 16 marca 1999 r. sygn. K 35/98 nawiązał do art. 69 Konstytucja RP przypominając ,że władze publiczne – a zatem również gminy – mają obowiązek udzielania pomocy niepełnosprawnym w zakresie egzystencji , przysposobienia do pracy oraz komunikacji społecznej . Jakkolwiek orzeczenie to dotyczyło zakładów pracy chronionej to jednak przekaz jaki niesie jest szerszy, a mianowicie tam gdzie spotykamy się z niepełnosprawnością koniecznym jest szczególna pomoc ze strony organów państwa ( samorządu lokalnego), i nie chodzi tutaj o pewien automatyzm w przyznawaniu ulg podatkowych lecz zwiększoną aktywności w zakresie ustalania rzeczywistych warunków w jakich osoby dotknięte niepełnosprawnością funkcjonują. Wydawane niekorzystne wobec nich rozstrzygnięcia nie mogą być wyrazem ich nieporadności w zakresie argumentowania swoich racji. W tych okolicznościach nie mogła być podjęta prawidłowa ocena sytuacji podatnika z punktu widzenia przesłanek opisanych w art. 67 a § 1 OP. W związku z tym, zdaniem sądu doszło do naruszenia przepisów postępowania art. 122 w zw. z art. 187 § 1 OP. o skutku mogącym mieć istoty wpływ na wynika sprawy. Brak zatem było podstaw do przejścia do kolejnego etapu związanego z podejmowaniem decyzji w ramach przyznanego organowi uprawnienia wolicjonalnego wyboru rozstrzygnięcia. Oznacza to ,że organ nie wykazał czy podatnik dysponuje środkami , które pozwolą mu na wywiązanie się z obowiązku podatkowego , które nie pogorszą póki co, już przyjętej bardzo trudnej jego sytuacji materialnej . Niezależnie od dotychczasowych uwag wskazać także należy , że gdyby nawet nie uznać za zasadną ocenę sądu w zakresie naruszeń prawa formalnego przez organ podatkowy , to wydana decyzja narusza również prawo materialne . Otóż , ustawodawcza wskazał w cytowanym przepisie na dwie przesłanki – ważny interes podatnika oraz interes publiczny. Rzeczą organu jest dokonując wyrobu rozstrzygnięcia dokonać szczegółowego i wnikliwego uzasadnienia z punktu wiedzenia obydwu tych dyrektyw wyboru , dlaczego podjął właściwe stanowisko. Tymczasem z przedłożonego uzasadnieniu zaskarżonego aktu dowiedzieć się jedynie można , że organ uznał , że występuje ważny interes podatnika, lecz skorzystał z uznania administracyjnego w zakresie podjętego wyboru, odwołując się do wyjątkowego i uznaniowego charakteru instytucji umorzenia podkreślając ,że skarżący miał realną możliwość wywiązania się z obowiązku uiszczenia podatku od nieruchomości . Dla wzmocnienia wyrażonego stanowiska organ wskazuje na konieczność uwzględniania interesu publicznego ( samorządu lokalnego ) jak i interesu innych podatników , którzy mimo niekiedy trudnej sytuacji materialnej i finansowej wywiązują się ze swoich obowiązków podatkowych. Zdaniem sądu takie uzasadnienie dokonanego wyboru uchybia regulacjom traktującym o właściwym usprawiedliwieniu wydanej decyzji ( art. 210 § 4 OP. ) , tym bardziej kiedy ma ona charakter uznaniowy , i kiedy organ zobowiązany jest w ramach zasady wyjaśniania ( art. 124 Op. ) przekonać stronę o słuszności dokonanego wyboru. W ocenie sądu nie można odnosić przesłanki interesu publicznego wyłącznie do zasady , którą jest terminowe płacenie podatków ale baczenie czy wobec zastosowanej odmowy , tak jak w niniejszej sprawie , budżet lokalny nie poniósłby w efekcie koszów większych niż w przypadku zaniechania skorzystania z umorzenia . Zdaniem sądu decyzja jest dowodna, tak też oceniana z powodu już wcześniej opisanego tj. braku pełnego wyjaśnienia stanu faktycznego, uniemożliwiających dokonanie prawidłowego wyboru. Oznacza to, że organ naruszył także prawo materialne na skutek wadliwej interpretacji art. 67 a § 1 pkt 3 Op. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy, w oparciu o wyżej przedstawione uwagi sądu organ odwoławczy wyjaśni, jaka jest rzeczywista sytuacja materialna i finansowa wnioskodawcy . W ich kontekście rozważy, czy spełnione są przesłanki zawarte w art.67a Op. Gdyby okazało się w wyniku ponownego rozpoznania sprawy, że za umorzeniem zaległości podatkowej przemawia "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny", także zestawiając je ze sobą , rozważy w ramach uznania administracyjnego, czy wnioskowaną ulgę przyznać, czy też nie, oraz w sposób wyczerpujący dokonany wybór uzasadni, a wobec szczególnej sytuacji zdrowotnej skarżącego ( całkowite uzależnienie od otoczenia ) wykaże się adekwatną aktywnością w zakresie odtworzenia stanu faktycznego . Mając na uwadze powyższe, na podstawie art.145 § 1 pkt.1 lit. a i c p.p.s.a. należało uchylić zaskarżoną decyzję. O kosztach postępowania nie orzeczono z uwagi na przyznanie skarżącemu prawa pomocy poprzez zwolnienie od kosztów sądowych. Eb.