I SA/Lu 392/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Czajecka-Szpringer, Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz,, NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk (spraawozdawca), Protokolant Referent stażysta Paulina Zając, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 28 października 2011 r. sprawy ze skargi Z. Ł. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące: styczeń - kwiecień, czerwiec, wrzesień- grudzień 1999 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję w części określającej wysokość odsetek od zaległości podatkowej; II. orzeka, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w pkt I; III. w pozostałej części skargę oddala; IV. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz Z. Ł. kwotę 1217 zł /jeden tysiąc dwieście siedemnaście złotych/ tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, po rozpatrzeniu odwołania Z.Ł. od decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej nr [...] z dnia [...] w sprawie podatku od towarów i usług za miesiące: styczeń –kwiecień, czerwiec, wrzesień – grudzień 1999r. – utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji i akt sprawy wynika, że w trakcie kontroli działalności A. stwierdzono nieprawidłowości w zakresie rozliczania podatku VAT w okresach rozliczeniowych objętych przedmiotową decyzją. Podatnik obniżał podatek VAT o podatek naliczony z faktur wystawionych przez B. Sp. z o.o. stwierdzających czynności, które nie zostały wykonane i zostały udokumentowane fakturami nie potwierdzonymi kopiami u wystawcy. Ustalenia te stały się podstawą wydania decyzji przez organ I instancji, którą określił on zobowiązanie podatkowe w podatku VAT, zaległość podatkową w tym podatku oraz odsetki za zwłokę od tych zaległości za poszczególne miesiące objęte decyzją. W odwołaniu od decyzji organu I instancji strona zarzucała błędne ustalenie stanu faktycznego sprawy, co spowodowało naruszenia art. 19 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.) – powoływana dalej jako "ustawa o VAT"- w zw. z § 54 ust 4 pkt 5 lit a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 156, poz. 102 z późn. zm.) poprzez bezpodstawne zakwestionowanie prawa podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur, które nie znalazły potwierdzenia w kopiach u sprzedawcy. Wskazywała nadto na naruszenie art. 120 i 122 Ordynacji podatkowej przez "wstępne" przesłuchanie świadka K. S. bez powiadomienia kontrolowanego, a także bez umożliwienia mu swobodnej wypowiedzi i analizy dokumentów związanych ze świadczeniem usług na rzecz podatnika, art. 187 § 1 i 188 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 31 ustawy o kontroli skarbowej i art. 18 ust. 1 pkt 9 tej ustawy poprzez mało wnikliwe, niewyczerpujące rozpatrzenie materiału dowodowego, art. 191 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 31 ustawy o kontroli skarbowej przez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 31 ustawy o kontroli skarbowej przez pominięcie wskazania w uzasadnieniu faktycznym decyzji przyczyn, dla których odmówiono mocy dowodowej dokumentom oraz w uzasadnieniu prawnym, wskazania podstawy do zastosowania procentowego wskaźnika dla oceny zasadności wydatków poniesionych przez podatnika z tytułu zapłaty za zamówione i wykonane usługi. Organ odwoławczy rozpatrując sprawę na skutek wniesionego odwołania w pierwszej kolejności wskazał na treść art. 70 § 8 Ordynacji podatkowej oraz na okoliczność, że Sąd Rejonowy w L. na wniosek organu podatkowego dokonał w dniu 19 marca 2002r. wpisu hipoteki przymusowej do [...] dla nieruchomości w L. położonej przy ul. [...], co spowodowało, iż przedmiotowe zobowiązania nie uległy przedawnieniu. W dalszej kolejności organ odwoławczy wskazał, iż organ I instancji stwierdził naruszenie § 54 ust 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym poprzez obniżenie podatku należnego o podatek naliczony z faktur nr [...] z dnia [...] nr [...] z dnia [...]nr [...] z dnia [...]. , nr [...] z dnia [...] nr [...] z dnia [...] i nr [...] z dnia [...] które nie zostały potwierdzone kopią u sprzedawcy. Sprzedaży z ww. faktur podmiot figurujący w nich jako sprzedawca nie wykazał w ewidencji sprzedaży i deklaracjach VAT-7 za poszczególne miesiące 1999r. Okoliczność ta, w świetle ustaleń faktycznych sprawy, nie budzi wątpliwości. Strona w odwołaniu podnosiła, iż organ podatkowy w 2000r. nie miał prawa weryfikować faktur dotyczących 1999r. z uwagi na brzmienie art. 19 ust. 3 ustawy o VAT., bowiem tylko w zakresie dwóch miesięcy podatnik nie ma prawa korzystania z prawa odliczenia podatku naliczonego, jeżeli w momencie korzystania z tego prawa zachodzą okoliczności wymienione w § 54 ust. 4 pkt 2 cyt. rozporządzenia. Odnosząc się do tej kwestii organ odwoławczy wywiódł, iż powyższa interpretacji nie znajduje potwierdzenia w obowiązujących przepisach prawa, bowiem przepis § 54 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia nie zawiera ograniczenia czasowego. Takiego ograniczenia nie zawiera również art. 19 ust. 3 ustawy o VAT. Dla możliwości zastosowania § 54 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia wykonawczego istotne jest ustalenie braku kopii u wystawcy faktury, przy czym nie chodzi tu o fizyczne zaginięcie kopii, lecz o nie zarejestrowanie tego dokumentu, jego brak u sprzedawcy i brak fizycznego odprowadzenia podatku VAT ( por. m.in. FSK 1938/04, I FSK 1237/06). Organ odwoławczy zauważył przy tym, iż przepis § 54 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia wykonawczego z 1997r. był przedmiotem badania przez Trybunał Konstytucyjny, który w wyroku z dnia 16 czerwca 1998r. sygn. akt U 9/97 , OTK 1998/4/51 stwierdził, że nie jest on niezgodny z Konstytucją RP, a przepisy tego rozporządzenia w rozważanym zakresie stanowią próbę "doprecyzowania zasady wynikającej wprost z samej ustawy". Nie przewidują one bowiem sytuacji, w której nabywca odbiera naliczony w fakturze, a nie zapłacony przez zbywcę podatek. Przyjmując fakturę w dobrej, czy złej wierze od zbywcy, który nie opłacił podatku VAT, nabywca nie może liczyć na obniżenie podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Ryzyko wyboru niewłaściwego, w tym nieuczciwego kontrahenta obciąża nabywcę towarów i usług". W dalszej kolejności organ odwoławczy przypomniał, iż w wyroku z dnia 27 kwietnia 2004r. sygn. akt K 24/03, OTKA 2004/4/33 Trybunał Konstytucyjny stwierdził niezgodność analogicznego przepisu § 48 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002r., lecz rozstrzygniecie to było związane z wprowadzeniem z dniem 1 stycznia 2003r. do ustawy o VAT art. 32 a, który łącznie z § 48 rozporządzenia uznany został za niekonstytucyjny. Wyrok ten nie może znaleźć zastosowania do oceny stanu faktycznego i prawnego dotyczącego zobowiązań podatkowych powstałych we wcześniejszych latach. Stanowisko to utrwalone jest w orzecznictwie sądowoadministracyjnym ( por. I SA/Kr 851/07, I FSK 9/05, IFSK 1044/05, III SA/Wa 3111/05). Organ odwoławczy wskazał dalej, iż na podstawie protokołu badania dokumentów i ewidencji u kontrahenta kontrolowanego ustalono, że wystawca ww. faktur VAT – B. Sp. z o.o. nie posiadała w dniu kontroli ich kopii, faktury nie były również zaewidencjonowane w rejestrze sprzedaży oraz wykazane w deklaracjach podatkowych VAT-7. Powyższe skutkuje brakiem prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego z tych faktur zakupu dla strony. Zebrany w sprawie materiał dowodowy potwierdza zasadność stanowiska organu I instancji, a podnoszone w skardze zarzuty naruszenia przepisów postępowania nie znajdują uzasadnienia w świetle istotnych dla sprawy, prawidłowo ustalonych okoliczności faktycznych. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 120 i 122 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 19 ust. 1 i 2 ustawy o kontroli skarbowej organ odwoławczy wskazał, iż świadek K.S. został przesłuchany w dniu 6.11.2000r. w obecności strony, na co wskazuje protokół jego przesłuchania podpisany przez obecnych w toku tej czynności, w tym - strony. Organ zgodził się ze stanowiskiem strony, iż w toku postępowania prowadzonego przed organem I instancji naruszono art. 191 Ordynacji podatkowej w zakresie ustalenia faktycznego wykonania robót, lecz podkreślił, iż w postępowaniu odwoławczym, po przeprowadzeniu uzupełniającego postępowania dowodowego, skonwalidowano to uchybienie w zakresie naruszenia art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, bowiem w niniejszej decyzji organ odwoławczy dokonał oceny dowodów stanowiących podstawę rozstrzygnięcia. W tych okolicznościach faktycznych i prawnych Dyrektor Izby Skarbowej orzekł jak w decyzji. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie Z.Ł. wnosił o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji wraz z poprzedzającą ją decyzją organu I instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania wg norm przepisanych zarzucając wydanie tej decyzji z naruszeniem: 1/ art. 19 ust 1 ustawy o VAT w zw. z § 54 ust. 4 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 156, poz. 1024 z późn. zm.) w zw. z art. 2 w zw. z art. 92 ust. 1 w zw. z art. 217 konstytucji RP z dnia 2 kwietnia 1997r. poprzez zastosowanie przepisu § 54 ust. 4 pkt 5 tego rozporządzenia, które ograniczyło prawo podatnika do obniżenie podatku należnego o podatek naliczony, w sposób sprzeczny z zasadą neutralności tego podatku wynikająca z ustawy; 2/ art. 59 § 1 pkt 1 i art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez ich niezastosowanie i nieuwzględnienie przy ustalaniu zaległości podatkowej wpłaty kwoty [...] przez podatnika w toku postępowania egzekucyjnego; W obszernym uzasadnieniu skargi podnosił m.in., iż nie są znane wyniki postępowania kontrolnego wobec Korporacji B. Sp. z o.o., a w szczególności organ odwoławczy nie przedstawił orzeczenia kończącego postępowanie wobec tego podatnika, które potwierdzałoby stan faktyczny przyjęty za podstawę rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie. Wskazywał, iż faktury, dokumentujące wykonanie robót ziemnych, drogowych, budowlanych , montażowych i kablowych na obiekcie terminalu Samochodowego w K., wynikające z umowy [...] i [...] zostały uznane przez organ odwoławczy jako "kosztowe" dla podatnika, stąd uznano też pośrednio za zgodne z przepisami działania podatnika polegające na odliczeniu podatku należnego o podatek naliczony z nich wynikający. Skarżący kwestionował możliwość zastosowania w sprawie § 54 ust 4 pkt 2 cyt. rozporządzenia i powoływał się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 27 kwietnia 2004r. sygn. K 24/03, OTKA 2004/4/33, nie zgadzając się ze stanowiskiem organu odwoławczego zaprezentowanym w tej kwestii w zaskarżonej decyzji. Podkreślał, że w postępowaniu podatkowym tak w zakresie podatku VAT jak i podatku dochodowego za lata 1998-1999 ustalone zostało, iż jego kontrahent B. Sp. z o.o. dopuszczał się szeregu nieprawidłowości, w tym: nie przechowując kopii wystawianych faktur, wobec ZUS, wobec organów podatkowych, wobec swoich pracowników, o czym skarżący nie mógł mieć żadnej wiedzy. Prezes B. nie potrafił wyjaśnić braku kopii faktur, lecz nie przeczył, że były one wystawiane. Podatnik zaś zapłacił B należności wynikające z tych faktur z podatkiem VAT, co potwierdza decyzja wydana wobec niego w sprawie podatku dochodowego. Obecnie, z uwagi na upływ 10 lat nie jest już możliwe pociągnięcie do odpowiedzialności B. Sp. z o.o., lecz nie uzasadnia to obarczania go odpowiedzialnością finansową za zaniechania organów podatkowych. Decyzja powoduje, że dwukrotnie zapłaci ten sam podatek, co jest niezgodne zobowiązującym porządkiem prawnym. Podnosił, iż nie uwzględniono wpłaty dokonanej przez niego w postępowaniu egzekucyjnym a nadto postępowanie odwoławcze prowadzone było z naruszeniem art. 139 § 3 Ordynacji podatkowej, co w jego ocenie miało wpływ na określenie wysokości odsetek. Sposób wyliczenia ich wysokości nie został w żaden sposób określony, a jedynie wskazano, że uwzględniono art. 54 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, co uniemożliwia weryfikację stanowiska organów podatkowych w tym zakresie. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wnosił o jej oddalenie i podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. W piśmie procesowym z dnia 27 października 2011r. (k.-40 -45) pełnomocnik skarżącego rozszerzył zarzuty skargi podnosząc, iż w jego ocenie w sprawie powinny mieć zastosowanie przepisy materialnego prawa podatkowego obowiązujące w dacie wydania decyzji przez organ II instancji, bowiem przepisy te są względniejsze dla podatnika. Skoro decyzja organu odwoławczego zapadła w dniu [...]., a ustawa z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 177, poz.1054 ze zm.) nie przewidywała sankcji w postaci braku możliwości odliczenia podatku naliczonego, gdy wystawca faktury VAT nie miał kopii i nie uwzględnił wykazanej w fakturze sprzedaży i podatku należnego w deklaracji VAT-7 ( art. 88 tej ustawy ), to należało stosować przepisy tej ustawy. Ponadto sprawę należało rozpatrzyć pod kątem przepisów VI Dyrektywy Rady UE z dnia 17 maja 1977r. oraz orzecznictwa ETS. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji, a to zgodnie z art. art.1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz.1269 ze zmianami) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270 ze zmianami) zwanej dalej "ppsa" stwierdzić należało, iż zaskarżona decyzja w zakresie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług oraz zaległości podatkowej prawa nie narusza. Przede wszystkim wskazania wymaga, iż odwołanie od decyzji organu I instancji wniesione zostało przez skarżącego w dniu 28 lipca 2000r. Zgodnie zatem z art. 23 ustawy z dnia 12 września 2002r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387) odwołanie podlegało rozpatrzeniu na podstawie przepisów procesowych ustawy zmienianej w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie ustawy z dnia 12 września 2002r. Następie wskazać należy, iż przepis art. 19 ustawy o VAT w zw. z § 54 ust. 4 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 156, poz. 1024 z późn. zm.) nie mógł być naruszony przez organ odwoławczy, gdyż § 54 ust. 4 pkt 5 nie stanowił podstawy materialnoprawnej rozstrzygnięcia. Z ustalonego w sprawie stanu faktycznego wynika, że skarżący, prowadzący działalność gospodarczą pod firmą A., obniżył podatek należny o podatek naliczony z 6 -ciu faktur wystawionych przez Korporację B. Sp. z o.o. w L. Przeprowadzona u tego podmiotu kontrola krzyżowa wykazała, iż nie posiada on kopii przedmiotowych faktur i nie zostały one ujęte w rejestrze sprzedaży VAT. Dotyczyło to 5 – ciu faktur szczegółowo opisanych na str. 2 decyzji organu I instancji oraz faktury nr 76/99 z dnia 16.11.1999 o wartości netto 35.000 zł, VAT – 7.700zł /str. 5 tej decyzji/. Ustalenia organu I instancji potwierdzone zostały w toku postępowania odwoławczego, bowiem na podstawie protokołu z badania dokumentów i ewidencji firmy –B. Sp. z o.o. w L z dnia 23.10.2002r. ustalono, że podmiot ten nie posiada kopii przedmiotowych faktur, nie wykazał ich w rejestrze sprzedaży oraz w deklaracjach VAT-7 za poszczególne miesiące 1999r. Ustaleń tych skarżący nie podważył żadnym dowodem. Wbrew stanowisku skarżącego, w sprawie niniejszej organy podatkowe nie musiały opierać się na ostatecznej decyzji wydanej wobec B. Sp. z o.o. w przedmiocie podatku od towarów i usług, bowiem obowiązek taki nie wynika z żadnego przepisu prawa. Dla poczynienia ustaleń faktycznych niezbędnych do wydania decyzji w niniejszej sprawie organy przeprowadziły postępowanie dowodowe zgodnie z wymogami art. 180, art. 122, 187 § 1 i 191 Ordynacji podatkowej, czemu dały wyraz w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji sporządzonym zgodnie z wymogami art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Organ odwoławczy, stosownie do swoich kompetencji wskazał bowiem, które z zebranych dowodów stanowiły podstawę ustaleń faktycznych istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy i dlaczego wyjaśniając podstawę prawną rozstrzygnięcia z przytoczeniem przepisów prawa. Rację ma skarżący, iż co do zasady, podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług /.../ (art. 19 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym - Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.- w brzmieniu obowiązującym w 1999r.). Kwestionując prawo skarżącego do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony z faktur wystawionych przez B. Sp. z o.o. organ odwoławczy powołał się na treść § 54 ust. 4 pkt 2 cyt. rozporządzenia. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku gdy nabywca posiada fakturę lub fakturę korygującą nie potwierdzoną kopią u sprzedawcy, faktury te i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. W ocenie skarżącego, przepis ten jako niezgodny z art. 92 ust. 1 i art. 217 Konstytucji RP nie powinien być w sprawie zastosowany. Prawidłowo jednak wskazał organ odwoławczy, iż przepis ten podlegał badaniu przez Trybunał Konstytucyjny, który m.in. w wyroku z dnia 16 czerwca 1998r. w sprawie sygn. akt U 9/97 orzekł, iż § 54 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 156, poz. 1024) nie jest niezgodny z art. 92 ust. 1 i art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (OTK 1998/4/51). Skutki wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 27 kwietnia 2004r. sygn. akt K 24/03 (OTKA 2004/4/33), na który powołuje się strona, odnoszą się wyłącznie do przepisu § 48 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268 ze zm.) występującego w otoczeniu normatywnym art. 32 a ustawy o VAT i nie dotyczą przepisów wcześniejszych rozporządzeń obowiązujących przed wejściem w życie rozporządzenia z dnia 22 marca 2002r. , w których także występował przepis § 54 ust 4 pkt 2 uniemożliwiający dokonywanie odliczenia podatku naliczonego z faktury niepotwierdzonej kopią u sprzedawcy, co do którego Trybunał dwukrotnie wypowiedział się, że nie jest on niezgodny z Konstytucją ( por. wyrok NSA z dnia 4 lipca 2006r. sygn. akt I FSK 1044/05 wraz z uzasadnieniem, którego argumentację Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie w całości podziela). Sąd nie podziela poglądu pełnomocnika skarżącego, iż ze względu na fakt wydania zaskarżonej decyzji w dniu [...] w sprawie miały zastosowanie przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054). Wskazać należy, iż zastosowanie przepisów materialnego prawa podatkowego obowiązującego w dniu powstania obowiązku podatkowego nie może budzić wątpliwości (por. art. 4 i 5 Ordynacji podatkowej). Zobowiązanie w podatku od towarów i usług powstaje w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, tj. z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania. Decyzja wydana w trybie art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej stwierdza jedynie, że powstało zobowiązanie podatkowe i jaka jest jego wysokość oraz, że nie zostało ono wykonane. Również brak jest podstaw do dokonywania interpretacji przepisów ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług w świetle przepisów wspólnotowych, w szczególności Dyrektywy 2006/ 112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (DZ.Urz.UE.L Nr 347 str.1) oraz orzecznictwa ETS. W tej kwestii wskazać należy, iż ugruntowane jest stanowisko doktryny i praktyki, iż do zdarzeń prawnych mających miejsce przed akcesją Polski do UE nie stosuje się prawa wspólnotowego / por. wyrok NSA z dnia 22 grudnia 2004r., sygn. akt FSK 779/04, wyrok z dnia 4 stycznia 2006 r., sygn. akt I FSK 959/05, wyrok z dnia 2 października 2008 r. sygn. akt I FSK 1213/07, wyrok z dnia 10 maja 2011r. I FSK 1371/10, a nadto uzasadnienie postanowienia ETS z dnia 6 marca 2007r. sygn. akt C-168/06 (opubl. w: Dz. U. UE C 2007/96/22), gdzie wskazano, że Trybunał jest właściwy do dokonywania wykładni prawa wspólnotowego jedynie w zakresie, w jakim dotyczy to jego stosowania w nowym państwie członkowskim od momentu przystąpienia tego państwa do Unii Europejskiej. Podkreślił, że nie jest właściwy w zakresie wykładni dyrektyw wspólnotowych dotyczących podatku VAT, jeśli chodzi o okres rozliczeniowy, dotyczący podatków będących przedmiotem sprawy przed sądem krajowym, sprzed przystąpienia państwa członkowskiego do Unii Europejskiej/. Brak jest również podstaw do przyjęcia, iż organy podatkowe błędnie określiły wysokość zaległości podatkowej, bowiem podnoszone w tym zakresie zarzuty nie znajdują odzwierciedlenia w aktach sprawy, a skarżący nie przedstawił jakiegokolwiek dowodu dla udowodnienia swoich twierdzeń. W tej sytuacji zarzuty naruszenia art. 19 ust. 1 i 2 ustawy o VAT w zw. z § 54 ust. 4 pkt 2 cyt. rozporządzenia oraz art. 59 § 1 pkt 1 w zw. z art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej uznać należało za chybione. Nie można jednak nie uznać za zasadny zarzutu wydania zaskarżonej decyzji w części dotyczącej określenia odsetek od zaległości podatkowych z naruszeniem art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Określenie wysokości odsetek za zwłokę stanowi integralną część rozstrzygnięcia ( art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej w brzmieniu do 31.12.2002r.). Organ podatkowy ferując zaskarżoną decyzję wskazał jedynie, iż obliczył je z zastosowaniem art. 54 § 3 Ordynacji podatkowej, co nie spełnia wymogów art. 210 § 4 tej ustawy i jak podnosi skarżący uniemożliwia skontrolowanie, czy w istocie, mając na uwadze okres prowadzenia postępowania odwoławczego – ponad 10 lat, zastosowano tak prawidłową stawkę odsetek jak i okres ich naliczania, z uwzględnieniem art. 54 § 3 Ordynacji podatkowej. Ten mankament decyzji należy usunąć przy ponownym rozpoznaniu odwołania w tej części. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit c i art. 152 ppsa w zakresie pkt 1 i 2 zaś na podstawie art. 151 tej ustawy w zakresie pkt 3 orzeczono jak w sentencji wyroku. Orzeczenie o kosztach uzasadnia przepis art. 200 w zw. z art. 205 § 2 oraz 206 ppsa.