I SA/Ol 107/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Wojciech Czajkowski (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Beata Jezielska,, sędzia WSA Ewa Osipuk, Protokolant specjalista Paweł Guziur, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 27 lutego 2014r. sprawy ze skargi E. G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie określenia daty powstania długu celnego, określenia kwoty podatku akcyzowego, opłaty paliwowej oraz podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonywana; III. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącego kwotę 752 (siedemset pięćdziesiąt dwa) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną decyzją z dnia "[...]" Dyrektor Izby Celnej, po rozpatrzeniu odwołań E.G., utrzymał w mocy trzy decyzje Naczelnika Urzędu Celnego z dnia "[...]" oraz z dnia "[...]" i "[...]" w przedmiocie określenia daty powstania długu celnego, kwoty podatku akcyzowego, opłaty paliwowej oraz podatku od towarów i usług. Z przesłanych do kontroli Sądu, wraz ze skargą na powyższą decyzję, akt wynika następujący stan sprawy. W dniach "[...]", "[...]", "[...]" i "[...]" oraz "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]" i "[...]" kierujący autokarem marki "[...]" o numerze rejestracyjnym "[...]", L.Z., w ramach prowadzonego przez E.G. przedsiębiorstwa A w G., przekroczył granicę Wspólnoty przez przejście graniczne w G., dokonując przywozu paliwa w zbiorniku wyżej wymienionego pojazdu. Na powyższą okoliczność każdorazowo sporządzano protokoły, wskazując w nich m.in. ilość paliwa w zbiorniku pojazdu w chwili wjazdu do RP, która według deklaracji kierującego pojazdem wynosiła od 450 do 600 l. Porównanie zadeklarowanych danych w kontekście pojemności zamontowanego fabrycznie w niniejszym pojeździe zbiornika paliwa (390 l) stanowiło podstawę do stwierdzenia naruszenia warunków zwolnienia z należności przywozowych na podstawie art. 112 rozporządzenia Rady EWG nr 918/83 z dnia 28 marca 1983r. ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych (Dz.Urz. WE L 105 z 23.04.1983 ze zm.), w świetle którego jedną z przesłanek zwolnienia jest przewożenie paliwa w zwykłym zbiorniku pojazdu silnikowego. Wobec powyższego organ I instancji postanowieniami z dnia "[...]" wszczął postępowania celne i podatkowe w sprawie przywozu paliwa na terytorium RP w w/w dniach. W toku tych postępowań w piśmie z dnia 20 stycznia 2010 r. strona zakwestionowała ilość paliwa wpisaną do sporządzanych w czasie wjazdu do RP i wyjazdu z RP protokołów z kontroli celnej. Jak podniosła, ilość ta została ustalona przez funkcjonariuszy celnych przy pomocy takich narzędzi, jak drut czy linijka, podczas gdy autobus posiadał oryginalny zbiornik paliwa zamontowany przez producenta. Ponadto przedłożyła kopie rachunków zakupu paliwa, ocenę techniczną sporządzoną przez licencjonowanego rzeczoznawcę oraz oświadczenie producenta pojazdu z dnia 25 kwietnia 2007 r. o wyposażeniu autobusu "[...]" w zbiornik paliwa o pojemności 390 litrów . W oparciu o zebrany w sprawie materiał dowodowy, Naczelnik Urzędu Celnego decyzjami z dnia "[...]" określił daty powstania długu celnego, kwoty podatku akcyzowego, opłaty paliwowej oraz podatku od towarów i usług. Rozstrzygnięcia te utrzymał w mocy Dyrektor Izby Celnej decyzjami z "[...]". Następnie zaś działając na mocy art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 – Prawo postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r., Nr 153, poz. 1270 ze zm.), powoływanej dalej jako: "p.p.s.a.", w związku z wniesionymi przez stronę skargami do sądu administracyjnego, decyzjami z "[...]" i "[...]" uchylił decyzje z "[...]" wraz z poprzedzającymi je decyzjami organu I instancji i przekazał sprawy do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu tych decyzji Dyrektor Izby Celnej podzielił argumentację strony, iż materiał dowodowy sprawy został zgromadzony w sposób niedostateczny, w związku z czym konieczne było jego uzupełnienie na skutek m.in. uwzględnienia wniosków dowodowych w zakresie przeprowadzenie oględzin i powołania biegłego. W uzasadnieniach wydanych po ponownym rozpatrzeniu sprawy decyzji z dnia "[...]" oraz "[...]" i "[...]", określających daty powstania długu celnego, kwoty podatku akcyzowego, opłaty paliwowej oraz podatku od towarów i usług, Naczelnik Urzędu Celnego wskazał, że ilość przywiezionego na terytorium Wspólnoty paliwa ustalono wyłącznie na podstawie deklaracji kierowcy. Wbrew zatem twierdzeniom strony, ustaleń tych nie oparto na pomiarach dokonanych przez funkcjonariuszy celnych. Na tej podstawie stwierdzono, że paliwo w ilości 390 l było wwożone w zbiorniku standardowym, natomiast zadeklarowana każdorazowo ilość ponad tę wartość została przywieziona poza standardowym zbiornikiem paliwa, a zatem nie mogła zostać objęta zwolnieniem z należności celnych stosownie do art. 112 rozporządzenia Rady (EWG) nr 918/83. W toku postępowania odwoławczego Dyrektor Izby Celnej włączył do akt postępowania materiały w postaci m.in. protokołu z kontroli celnej z dnia 6 stycznia 2006 r., protokołu pokontrolnego z przeprowadzonej kontroli celnej z dnia 21 grudnia 2005 r. oraz protokołu przesłuchania kontrolowanego z dnia 1 grudnia 2005 r. Utrzymując w mocy rozstrzygnięcia organu I instancji organ odwoławczy ocenił, że analiza danych zawartych w protokołach z kontroli celnej uzasadnia wniosek, iż część zadeklarowanego w czasie wjazdu do RP przez pracownika przedsiębiorcy paliwa została wprowadzona na obszar celny Wspólnoty poza standardowym zbiornikiem paliwa, co uniemożliwiało zastosowanie w tej części zwolnienia z należności przywozowych. W konsekwencji powstał obowiązek uiszczenia podatku akcyzowego (art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym, Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.), podatku od towarów i usług (art. 19 ust. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) oraz opłaty paliwowej (art. 37h ustawy z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych, Dz. U. z 2004 r., Nr 256, poz. 2571 ze zm.). Jak wskazał organ, według informacji producenta pojazdu autokar został wyposażony fabrycznie w jeden zbiornik paliwa o pojemności 390 l. Natomiast z danych ujętych w protokołach sporządzanych na okoliczność wjazdu do RP wynikało, że kierowca deklarował paliwo w ilości przekraczającej tę wartość. Na podstawie przeprowadzonej na zlecenie organu przez rzeczoznawcę samochodowego J.M. oceny technicznej z dnia 4 maja 2010 r. stwierdzono, że zamontowany w pojeździe zbiornik paliwa jest zbiornikiem oryginalnym i odpowiada definicji zbiornika zwykłego. Według biegłego, z uwagi na zabezpieczenie antykorozyjne nie było możliwości stwierdzenia, czy zbiornik był wymontowywany. Z kolei w ocenie uzupełniającej z dnia 21 czerwca 2010 r., rzeczoznawca określił, że w chwili obecnej nie można stwierdzić, czy zbiornik fabryczny był wymontowywany w 2005 r.. Jeżeli był wymontowywany, to nie było możliwości technicznych na zamontowanie w miejscu do tego przeznaczonym zbiornika o innych parametrach technicznych, tj. o większej pojemności. Z opinii tej wynikało jednak, że istniała możliwość zamontowania dodatkowego zbiornika paliwa w komorze bagażowej. Biorąc pod uwagę powyższe, Dyrektor Izby Celnej uznał, że organ I instancji prawidłowo stwierdził, iż w w/w pojeździe w chwili wjazdu do RP zamontowany był standardowy zbiornik paliwa, a zadeklarowana ilość paliwa, w części przekraczającej pojemność tego zbiornika, podlegała należnościom celnym i podatkowym. Odnosząc się do zarzutów odwołania, organ II instancji stwierdził, iż w sytuacjach, gdy zgłoszenie celne nie budzi zastrzeżeń, organ celny ma obowiązek przyjąć dane zadeklarowane przez kierowcę autobusu, działającego w imieniu strony. Protokół z kontroli celnej jest dokumentem urzędowym, który zgodnie z art. 194 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) korzysta z domniemania zgodności z rzeczywistym stanem rzeczy. W toku postępowania administracyjnego nie została podważona autentyczność protokołów kontroli celnej, choć zgodnie z art. 42 Wspólnotowego Kodeksu Celnego kierowcy autobusu mieli możliwość wystąpienia z wnioskiem o badanie jakościowe i ilościowe towaru. Powyższe czyni bezzasadnym zarzut odwołania, w świetle którego wyłącznie z powodów leżących po stronie organu celnego nie dokonano rewizji celnej co do ilości towaru. Odmawiając uznania za wiarygodne twierdzeń strony, iż zadeklarowana w protokołach ilość paliwa jest nieprawdziwa, a kierowcy autobusu byli zastraszani i nie deklarowali ilości paliwa, którą to do protokołów wpisywali sami funkcjonariusze celni, organ zaznaczył, że nie ma możliwości przyjęcia zgłoszenia celnego w sytuacji, gdy zgłaszający odmawia podania ilości zgłaszanego towaru. Ponadto do akt sprawy włączono protokół z kontroli celnej, z którego wynikało, że przedsiębiorca kierując osobiście pojazdem, w czasie wjazdu do RP w dniu 6 stycznia 2006 r. zadeklarował, iż w zbiorniku pojazdu znajdowało się 450 l paliwa. Organ odwoławczy zwrócił jednocześnie uwagę na wieloletnie doświadczenie, jakie posiada strona w związku z prowadzoną od 21 stycznia 1993 r. działalnością gospodarczą i wykształceniem z zakresu mechaniki samochodowej. W ocenie Dyrektora Izby Celnej, możliwość przewożenia większych ilości paliwa niż wynikałoby to z pojemności zbiornika paliwa, potwierdzały również przedstawione przez stronę rachunki za zakup paliwa dotyczące w/w pojazdu. Zgodnie z tymi rachunkami paliwo było tankowane w Rosji w ilościach przekraczających 500 l. Przedmiotowe rachunki w wielu przypadkach wystawiane były tego samego dnia, na dwa różne autobusy, stąd odmówiono wiarygodności twierdzeniom strony, iż paliwo było nabywane w większej ilości i następnie sukcesywnie odbierane przez kierowców poszczególnych pojazdów. Odnosząc się do pozostałych zarzutów odwołania, Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że podstawą określenia należności przywozowych były dane zadeklarowane przez kierowcę i potwierdzone jego podpisem na protokołach z kontroli. Protokoły te zostały sporządzone przez upoważnionych do tego funkcjonariuszy i zawierają oświadczenia osób uprawnionych do składania oświadczeń, ponieważ kierujący autokarem reprezentuje przedsiębiorcę. Kierowca nie kwestionował podpisywanych przez siebie protokołów, a przedsiębiorca nie występował o ich weryfikację. Zatem organ był zobowiązany przyjąć takie zgłoszenie za prawidłowe. Protokoły z kontroli zostały doręczone, ponieważ każdy z nich zawiera informację, że protokół sporządzono w dwóch jednobrzmiących egzemplarzach, z czego jeden pozostawiono kontrolowanej osobie. Natomiast nie można było z faktu, że zostały one doręczone zbiorczo przy piśmie z dnia 4 września 2006 r. wywodzić, że nie zostały one wcześniej doręczone kierowcy. W odniesieniu do wniosku o przeprowadzenie dowodów z protokołów wyjazdów z RP, organ podkreślił, że nie miały one znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. Dyrektor Izby Celnej podniósł, że kierowca autokaru, jako pracownik przewoźnika działa w jego imieniu i na jego rzecz. Racjonalnie planujący działalność gospodarczą przedsiębiorca, który regularnie wykonuje kursy na trasach związanych z przekraczaniem granicy obszaru celnego Wspólnoty, powinien tak zorganizować tę działalność, aby była ona prowadzona zgodnie z obowiązującymi przepisami. Powinien zatem dysponować danymi umożliwiającymi prawidłowe dokonywanie zgłoszeń celnych przewożonego towaru. Ze względu na fakt, że strona nie zwróciła się o weryfikację zgłoszeń celnych, ani nie przedstawiła dowodów potwierdzających, iż wprowadziła i wyprowadziła z obszaru celnego Wspólnoty inne ilości paliwa niż widniejące w protokołach, organ uznał, że nie było podstaw, by odmówić wiarygodności tym dokumentom. Z uwagi natomiast na to, że ustalenia ilości przywożonego paliwa oparte zostały wyłącznie na deklaracji kierowców, Dyrektor Izby Celnej uznał, iż bez znaczenia pozostawał sposób prowadzenia pomiaru paliwa przez funkcjonariuszy celnych. Z powyższych względów odmówił przeprowadzenia dowodu z przesłuchania w charakterze świadków wszystkich funkcjonariuszy celnych, którzy dokonywali kontroli ilości paliwa w pojeździe. Jak wskazał, zastrzeżenia dotyczące rzekomego deklarowania ilości paliwa pod naciskiem funkcjonariuszy zostały zgłoszone dopiero po wszczęciu postępowań celnych i podatkowych, co podważa wiarygodność tych stwierdzeń. Organ nie uwzględnił ponadto wniosku o przeprowadzenie dowodu z zeznań strony na okoliczność braku możliwości przewozu paliwa w innych zbiornikach aniżeli zbiornik standardowy. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie strona wniosła o uchylenie opisanej powyżej decyzji organu odwoławczego oraz poprzedzających ją decyzji organu I instancji w całości. Zarzuciła jej naruszenie: - art. 121, art. 122, art. 180, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 Ordynacji podatkowej, - § 21 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie szczegółowych wymogów jakie powinno spełniać zgłoszenie celne (Dz. U. Nr 94, poz. 902 ze zm.) w zw. z art. 112 ust. 1 lit. a) rozporządzenia Rady (EWG) nr 918/83 z dnia 28 marca 2983 r. ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych i w zw. z art. 62 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny. W uzasadnieniu skarżący wskazał, że z prawidłowo sporządzonego protokołu z kontroli celnej powinno wynikać, czy pojazd ma zamontowane oryginalne zbiorniki paliwa, czy też posiada inne zbiorniki, które nie zostały zamontowane przez producenta. W dalszej kolejności powinna być ustalona ilość wwożonego do kraju paliwa. W niniejszej sprawie w toku kontroli celnej nie ustalono tych faktów. Strona odwołała się do zeznań świadków K.Ż. z dnia 9 lutego 2009 r. i S.T. z dnia 24 lipca 2008 r., z których w jej ocenie, wynikało, że pojemność zbiornika paliwa została ustalana na podstawie oświadczenia kierowcy i pomiaru dokonanego przez celników na początku prowadzenia kontroli przy pomocy giętkiej miary, wskutek czego nie był on precyzyjny. Zarzuciła, że protokół kontroli przewiduje wpisanie danych dotyczących ilości paliwa deklarowanej oraz stwierdzonej, co wskazuje, iż dane te powinny odpowiadać stanowi faktycznemu. Uwzględniając natomiast, że niniejsza sprawa dotyczy okresu styczeń – luty 2005 r., podkreśliła, iż bez znaczenia pozostaje stwierdzenie organu, że posiadała ona wiedzę, jaka jest pojemność zbiornika paliwa już w lipcu 2006 r., którą powzięła na podstawie oceny technicznej z dnia 29 lipca 2006 r.. Skarżący podniósł, że opinia ta potwierdziła brak technicznych możliwości zamontowania zbiornika o większej pojemności, co odpowiadało zeznaniom funkcjonariuszy celnych, iż podczas kontroli nie stwierdzono zamontowania innego zbiornika poza standardowym. Odnosząc się do stanowiska organów, iż protokół kontroli celnej został sporządzony na podstawie ustnego zgłoszenia dokonanego przez kierującego pojazdem, strona podniosła, że kontrola odbywała się w ten sposób, iż kierowcy przekazywali funkcjonariuszom celnym kartki, na których były podawane następujące dane: numer rejestracyjny pojazdu, stan licznika, ilość paliwa w zbiorniku. Natomiast nie zawsze odbywała się kontrola ilości paliwa w zbiorniku. Skarżący odwołał się ponadto do zeznań S.T., który podał, że musiał podpisać protokół, nawet gdy nie zgadzał się z jego treścią, gdyż było to warunkiem wjazdu do Polski. Okoliczności przekazywania funkcjonariuszom celnym przez kierowców informacji na kartkach potwierdzają także zeznania W.J. z dnia 21 października 2008 r.. Przedmiotowe kartki, choć stanowiły kluczowy dowód w sprawie nie zostały przez organy celne ujawnione, co potwierdza, że dane widniejące na protokołach objętych kontrolą nie odpowiadały danym podanym przez kierujących na kartkach. Uzasadniając zarzut naruszenia prawa materialnego, skarżący podniósł, że forma ustna zgłoszenia celnego dotyczy jedynie paliwa przywożonego w zbiorniku standardowym. Oznacza to, że paliwo przewożone poza zbiornikiem standardowym powinno być przedmiotem zgłoszenia celnego w formie deklaracji pisemnej i powinno podlegać procedurze celnej i podatkowej. Skoro zatem organy celne stoją na stanowisku, że paliwo było przywożone także w dodatkowym zbiorniku, powinny przyjąć zgłoszenie pisemne tego paliwa w myśl art. 62 WKC na urzędowym formularzu, co potwierdza wyrok WSA w Lublinie z 3 października 2008 r., sygn. akt I SA/Lu 180/08. Uznając natomiast, że organy naruszyły przepisy art. 121, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, skarżący zarzucił, że postępowanie dowodowe potwierdziło, iż treść sporządzonych protokołów nie odpowiada wymogom prawa materialnego, tj. przepisom art. 112-115 rozporządzenia Rady (EWG) nr 918/83, a w konsekwencji takie protokoły nie mogły być podstawą rozstrzygnięcia w sprawie. Wskazując z kolei, że materiał dowodowy jest wewnętrznie sprzeczny, podniósł, że z jednej strony organ twierdzi, iż w autokarze został zamontowany standardowy zbiornik paliwa i nie stwierdzono istnienia innego dodatkowego zbiornika, a z drugiej strony, treść protokołów wskazuje, że przewożono paliwo w ilości przekraczającej wielkość zbiornika standardowego. Nie ustalono także, dlaczego kierowca deklarował, a funkcjonariusz celny potwierdzał, że w zbiorniku autokaru znajduje się paliwo w ilości przekraczającej wielkość zbiornika standardowego. Nie do przyjęcia było przy tym stanowisko organów, iż za błędy funkcjonariuszy celnych odpowiadać powinien skarżący. Jak podniesiono w skardze, powyższe stanowisko znalazło potwierdzenie w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 29 marca 2012 r., sygn. akt: I SA/Ol 72/12, I SA/Ol 74/12 i I SA/Ol 78/12. Jako bezzasadną skarżący ocenił odmowę przeprowadzenia wnioskowanych przez niego dowodów z zeznań funkcjonariuszy celnych oraz włączenia do akt protokołów kontroli paliwa sporządzonych podczas wyjazdu z RP i potwierdzenia doręczenia stronie protokołów kontroli z przekroczeń granicy, a ponadto odmowę jego przesłuchania w charakterze strony. Wskazał, że na protokołach wyjazdu z RP widnieją ilości tożsame lub zbliżone z ilością paliwa widniejącą na protokole wjazdu do RP, choć niezgodnym z zasadami logicznego rozumowania jest przyjęcie, iż do Rosji wywożono paliwo w ilości przekraczającej wielkość zbiornika. Zestawienie protokołów wyjazdów oraz wjazdów potwierdza tym samym, że ilość paliwa widniejąca na protokołach nie odpowiada rzeczywistości. Skarżący podniósł, że wydanymi uprzednio decyzjami z dnia "[...]" i "[...]" Dyrektor Izby Celnej uchylił w całości swoje decyzje oraz decyzje organu I instancji i przekazał sprawy do ponownego rozpoznania, wskazując na konieczność uzupełnienia materiału dowodowego poprzez powołanie biegłego i przeprowadzenie oględzin autobusu oraz wyjaśnienia okoliczności deklarowania przez kierowców zawyżonej ilości paliwa. Pomimo, że wskazówki organu odwoławczego były wiążące, ww. braki postępowania dowodowego nie zostały uzupełnione w toku ponownego rozpoznania sprawy, a organ odwoławczy aktualnie uznał za prawidłowe stanowisko, że ustalenie ilości paliwa można oprzeć wyłącznie na deklaracji kierowcy. Końcowo strona zarzuciła, że w postępowaniu administracyjnym działała przez pełnomocnika radcę prawnego M.W., a pomimo to organ odwoławczy doręczył zaskarżone decyzje stronie z pominięciem pełnomocnika. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Postanowieniem z dnia 21 sierpnia 2012 r., sygn. akt I SA/Ol 382/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zawiesił postępowanie sądowe na zgodny wniosek stron, uznając, że mogą mieć one interes w oczekiwaniu na wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawach o sygn. akt I SA/Ol 70/12, I SA/Ol 72/12, I SA/Ol 74/12, I SA/Ol 76/12, I SA/Ol 77/12, I SA/Ol 78/12, I SA/Ol 80/12, I SA/Ol 81/12. Następnie zaś, po wydaniu rozstrzygnięć w tych sprawach przez NSA, na wniosek Dyrektora Izby Celnej, Sąd postanowieniem z dnia 5 lutego 2014 r. podjął zawieszone postępowanie sądowe, rejestrując sprawę pod nową sygnaturą akt: I SA/Ol 107/14. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje. Stosownie do treści art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta - jeżeli ustawy nie stanowią inaczej - realizowana jest pod względem zgodności z prawem. Zadaniem sądu administracyjnego jest zbadanie prawidłowości zastosowania przez organy administracji przepisów obowiązującego prawa, zarówno prawa materialnego, jak też przepisów postępowania. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku stwierdzenia przez Sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miało ono wpływ na wynik sprawy, lub naruszenia przepisów prawa procesowego, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także dające podstawę do wznowienia postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), powoływanej dalej w skrócie jako P.p.s.a. Badając zaskarżoną decyzję w granicach określonych przepisami przytoczonych wyżej ustaw, Sąd uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie. Przyczynę uchylenia zaskarżonej decyzji stanowi bowiem naruszenie przez organ prawa w stopniu dającym podstawę do wznowienia postępowania w sprawie. Podstawa ta określona została w art. 240 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2012. 749 j. t. ze zm.), zwanej dalej O.p.. W § 1 pkt 4 tego artykułu jako przyczynę wznowienia postępowania wskazano pozbawienie strony, bez jej winy, udziału w postępowaniu podatkowym. Stosownie do treści art. 136 O. p., strona może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania. Pełnomocnictwo powinno być udzielone na piśmie lub zgłoszone ustnie do protokołu (art. 137 § 2). W przypadku pisemnego pełnomocnictwa, jak stanowi przepis art. 137 § 3 tej ustawy, pełnomocnik dołącza do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa jako dowód umocowania konkretnej osoby w charakterze pełnomocnika. Od momentu złożenia pełnomocnictwa do akt konkretnej sprawy aktualizują się procesowe obowiązki i uprawnienia pełnomocnika w postępowaniu i pełnomocnik powinien być zawiadamiany o wszystkich czynnościach i wzywany do udziału w nich, tak jak strona postępowania gdyby działała samodzielnie. Z przepisu art. 137 § 4 Ordynacji podatkowej odsyłającego w kwestiach nieuregulowanych do przepisów prawa cywilnego (art. 90 i 92 k.p.c.) wynika, że strona może swobodnie kształtować zakres działania pełnomocnika. Pełnomocnik wstępuje do postępowania w zakresie określonym w pełnomocnictwie i do treści tego pełnomocnictwa zobowiązany jest również stosować się organ podatkowy w prowadzonym postępowaniu, w tym przy czynności doręczania pism. Przepis art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej nie dopuszcza żadnych wyjątków i zgodnie z przyjętą zasadą oficjalności doręczeń obarcza organy podatkowe obowiązkiem doręczenia wszystkich pism procesowych pełnomocnikowi ustanowionemu w sprawie. Od tego momentu pominięcie pełnomocnika powinno być traktowane jako pominięcie samej strony i stanowi o istotnej wadliwości postępowania (p. wyrok WSA w Kielcach z dnia 14 lutego 2013r. o sygn. akt I SA/Ke 681/12, publ. CBOIS) Podkreślić należy, że prowadząc postępowanie podatkowe organy powinny przestrzegać zasad procesowych, w tym m.in. wyrażonej w art. 123 Ordynacji podatkowej zasady czynnego udziału strony w każdym jego stadium. W wyroku z dnia 10 lutego 1987 r. (sygn. akt SA/Wr 875/86, ONSA z 1987 r. Nr 1, poz. 13) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że "pominięcie przez organ administracji pełnomocnika strony jest równoznaczne z pominięciem strony w postępowaniu administracyjnym i uzasadnia wznowienie postępowania na zasadzie art. 145 § 1 pkt 4 K.p.a.". Podobnie w wyroku NSA z dnia 16 czerwca 1998 r., (III SA 1597/96, LEX nr 35482) wskazano, iż "Brak udziału pełnomocnika w postępowaniu administracyjnym powinien być traktowany na równi z brakiem udziału strony". Przy czym, do naruszenia prawa strony do uczestniczenia w postępowaniu wystarczy brak jej uczestnictwa w jednej z faz postępowania, w tym również postępowaniu odwoławczym. Z akt niniejszej sprawy wynika, że w dniu 26 czerwca 2009r. strona udzieliła pełnomocnictwa Radcy Prawnemu M.W. do jej reprezentowania w sprawie i do odbierania korespondencji oraz składania odwołań i zażaleń przed organami administracji celnej I i II instancji. Po złożeniu pełnomocnictwa do akt, postępowanie przed organem I instancji toczyło się z udziałem pełnomocnika. Jednak w postępowaniu odwoławczym pełnomocnik został pominięty przez organ przy wszystkich czynnościach, poczynając od poinformowania o niezałatwieniu sprawy w terminie, poprzez odmowę przeprowadzenia dowodu i włączenie do akt materiału dowodowego, zawiadomienie o wyznaczeniu terminu do wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego, jak i doręczenie decyzji organu odwoławczego. Jak bowiem podniesiono w odpowiedzi na skargę, odwołanie zostało sporządzone osobiście przez E.G., ze wskazaniem jego adresu w G. Z akt nie wynika, aby na jakimkolwiek etapie postępowania administracyjnego doszło do cofnięcia udzielonego w dniu 28 czerwca 2009r. pełnomocnictwa, bądź ograniczenia jego zakresu. Nie było zaś obowiązkiem strony wykazywanie, że w postępowaniu odwoławczym będzie działać przez pełnomocnika. Fakt podpisania odwołania osobiście przez stronę pozostaje bez znaczenia dla dalszego przebiegu postępowania administracyjnego i obowiązku zawiadamiania o wszystkich czynnościach i podjętych rozstrzygnięciach ustanowionego przez stronę pełnomocnika. Jakkolwiek, postępowanie odwoławcze jest inicjowane przez złożenie odwołania, to nie jest ono postępowaniem w odrębnej sprawie. Uznanie przez organ odwoławczy, iż w postępowaniu tym strona działała osobiście możliwe byłoby jedynie wówczas, gdyby złożyła ona oświadczenie o cofnięciu lub wypowiedzeniu pełnomocnictwa. Skutku takiego nie wywołuje fakt wniesienia przez nią odwołania osobiście. Ustanowienie przez stronę pełnomocnika nie oznacza, że wyłączone jest jej osobiste działanie, obok pełnomocnika. W związku z takim działaniem organ powinien wyjaśnić, czy udzielone pełnomocnictwo zostało cofnięte lub wypowiedziane. W niniejszej sprawie skarżąca nie ograniczyła zakresu pełnomocnictwa do określonej instancji, w której miała być reprezentowana przez pełnomocnika i nie wyłączyła z zakresu pełnomocnictwa postępowania odwoławczego. Oznacza to, że udzielone i złożone do akt sprawy pełnomocnictwo stanowiło dla pełnomocnika upoważnienie (źródło kompetencji) do działania w imieniu i ze skutkiem dla mocodawcy w zakresie wyznaczonym jego treścią. Wynikający z treści art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej obowiązek złożenia pełnomocnictwa do akt oznacza, że osoba zamierzająca działać w sprawie jako pełnomocnik musi złożyć do akt tej konkretnej sprawy pełnomocnictwo lub jego odpis, co miało miejsce w niniejszej sprawie. Nie oznacza natomiast obowiązku ponownego złożenia pełnomocnictwa do kolejnego etapu postępowania jakim jest postępowanie odwoławcze. Powyższe oznacza, że organ odwoławczy pominął pełnomocnika, co równoznaczne jest z pominięciem strony w postępowaniu. Daje również podstawę do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja nie została skutecznie doręczona i nie weszła do obrotu prawnego, przez co należy uznać ją za wadliwą. Bez znaczenia pozostaje w tych okolicznościach, podnoszona przez organ w odpowiedzi na skargę argumentacja, iż skarżący nie kwestionował kierowanej na wskazany przez niego w odwołaniu adres, korespondencji w sprawie. Podkreślić należy, że pominięcie pełnomocnika dotyczy nie tylko wadliwego, z naruszeniem art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej, doręczenia decyzji organu odwoławczego, ale wszystkich podejmowanych czynności postępowaniu odwoławczym. Naruszenie przepisów postępowania art. 136 i 145 § 2 Ordynacji podatkowej skutkujące pozbawieniem strony, bez jej winy, udziału w postępowaniu odwoławczym stanowi podstawę do wznowienia postępowania. Stwierdzenie zaistnienia przesłanki wznowieniowej, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, w toku sądowoadministracyjnej kontroli zaskarżonej decyzji, uzasadnia jej uchylenie bez względu, czy skutki stwierdzonego naruszenia miały lub choćby nawet mogły mieć wpływ na wynik sprawy. Podkreślenia wymaga bowiem, że art. 145 § 1 pkt 1 lit. b p.p.s.a. nie uzależnia możliwości uchylenia decyzji od istnienia związku między naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania a treścią wydanej decyzji. Funkcją przywołanego przepisu jest ochrona obiektywnego porządku prawnego (zob. wyrok WSA w Lublinie z dnia 5 grudnia 2008 r., I SA/Lu 476/08, LEX nr 528403). Innymi słowy, stwierdzenie naruszenia prawa dające podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) nie wymaga wykazania, że naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tak jak jest to wymagane przy innym naruszeniu przepisów postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c.) Wobec stwierdzonych wad postępowania odwoławczego przedwczesnym jest dokonywanie oceny pozostałych zarzutów skargi. Powyższą ocenę faktyczną i prawną organ uwzględni w związku z ponownym rozpoznaniem sprawy, mając w szczególności na uwadze treść i zakres złożonego do akt sprawy pełnomocnictwa i konieczność przeprowadzenia postępowania z udziałem pełnomocnika strony. Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit b oraz 152 p.p.s. orzeczono jak w sentencji wyroku. O zwrocie kosztów postępowania Sąd rozstrzygnął na podstawie art. 200, 205 i 209 tej ustawy (pkt III wyroku). Przy czym do kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw należą: wpis sądowy uiszczony, opłata skarbowa od przedłożonego pełnomocnictwa procesowego i wynagrodzenie radcy prawnego. Wynagrodzenie pełnomocnika zostało ustalone, na podstawie § 6 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych... (Dz. U z 2013 , poz. 490).