I SA/Ol 11/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Wojciech Czajkowski (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Ryszard Maliszewski, sędzia WSA Renata Kantecka, Protokolant specjalista Paweł Guziur, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 6 lutego 2013r. sprawy ze skargi W. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia potwierdzającego brak obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług oddala skargę W dniu 5 września 2012r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego wpłynął wniosek W.K. (dalej jako: "skarżąca, "strona") o wydanie zaświadczenia potwierdzającego brak obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług z tytułu przywozu z innego państwa członkowskiego środka transportu (VAT-24). Wniosek ten, złożony na podstawie art. 105 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), dotyczył samochodu marki Audi A4 o numerze identyfikacyjnym "[...]". Do wniosku strona dołączyła m.in. kserokopię umowy kupna – sprzedaży pojazdu z dnia 31 sierpnia 2012 r. oraz kserokopię dowodu rejestracyjnego wraz z tłumaczeniem. Postanowieniem z dnia "[...]" Naczelnik Urzędu Skarbowego, działając na podstawie art. 216 i art. 306c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749), odmówił wydania zaświadczenia, wskazując na rozbieżności w dowodzie rejestracyjnym i umowie sprzedaży co do danych sprzedawcy pojazdu. Jak wskazał organ, w dowodzie rejestracyjnym jako właściciel pojazdu figurował J.S., zaś z umowy sprzedaży wynikało, że strona nabyła pojazd od V.W. W ocenie organu, przedłożone wraz z wnioskiem dokumenty nie odzwierciedlały rzeczywistego przebiegu transakcji, a tym samym nie było podstaw do jednoznacznego stwierdzenia, że wnioskodawca nie ma obowiązku uiszczenia podatku od towarów usług. Utrzymując w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji, Dyrektor Izby Skarbowej w uzasadnieniu postanowienia z dnia "[...]" przywołał brzmienie art. 105 ust. 1 – 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz wskazał na szczególny, uproszczony charakter postępowania w przedmiocie wydawania zaświadczeń. Jak zaznaczył, obowiązkiem organu podatkowego w takim postępowaniu jest dokonanie w pierwszej kolejności porównania treści żądania strony ze stanem rzeczy wynikającym z prowadzonych przez organ ewidencji, rejestrów lub innych danych znajdujących się w jego posiadaniu. W sytuacji, gdy dane niezbędne do wydania zaświadczenia nie znajdują się w dyspozycji organu, który zaświadczenie ma wydać, bądź też, gdy stwierdzony zostanie brak zgodności między treścią żądania, a stanem rzeczy wynikającym z ewidencji, rejestrów lub innych danych znajdujących się w jego posiadaniu, organ odmawia wydania zaświadczenia. Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji co do tego, że wynikające z przedłożonych wraz z wnioskiem dokumentów rozbieżności co do poprzedniego właściciela pojazdu uzasadniały odmowę wydania zaświadczenia potwierdzającego brak obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług z tytułu przywozu pojazdu. Odwołując się do wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 22 grudnia 2011 r., sygn. akt I SA/Ol 681/11, wskazał, że występujące w przedmiotowej sprawie rozbieżności nie pozwalały organowi I instancji na ocenę, czy czynność sprzedaży rodziła obowiązek w podatku od towarów i usług. Podkreślił, że jedynie w sytuacji posiadania przez organ niesprzecznych ze sobą danych wynikających z przedłożonych wraz z wnioskiem dokumentów, organ I instancji miałby obowiązek wydać zaświadczenie, o które wnioskowano. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego go postanowienia organu I instancji, zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art.105 ust.1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, oraz przepisów prawa procesowego, tj. art. 306c Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu skarżący nie zgodził się z oceną organów podatkowych, że nie zostały spełnione przesłanki wydania zaświadczenia potwierdzającego brak obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług z tytułu przywozu pojazdu z innego państwa członkowskiego. Stwierdził, że wydanie wnioskowanego zaświadczenia nie może opierać się jedynie na analizie treści dokumentów złożonych wraz z wnioskiem. Organ odwoławczy pominął, że unormowane w art. 105 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług zaświadczenie ma znaczenie szersze, aniżeli funkcja informacyjna, potwierdzająca stan faktyczny lub prawny. Od wydania bowiem tego zaświadczenia uzależniono możliwość zarejestrowania pojazdu stosownie do art. 72 ust. 1 ustawy z dnia 20 czerwca 1977 r. – Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908 ze zm.). Organ nie uwzględnił również, że pomimo istniejących rozbieżności możliwe było prowadzenie postępowania wyjaśniającego na okoliczność, czy w sprawie nastąpiło wewnątrzwspólnotowe nabycie środka transportu. Zarówno bowiem osoba wskazana jako właściciel pojazdu w dowodzie rejestracyjnym, jak i osoba wymieniona w umowie kupna – sprzedaży mają miejsce zamieszkania na terytorium N., a zatem wskazane przez organ rozbieżności nie budziły wątpliwości co do tego, że wnioskodawca nabył pojazd w innym państwie członkowskim. Odwołując się natomiast do § 4 ust. 1, ust. 2 oraz ust. 3 pkt 1 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 22 lipca 2002 r. w sprawie rejestracji i oznaczania pojazdów (Dz. U. z 2007 r. Nr 186, poz. 1322 ze zm.), skarżący wskazał, że w przypadku pojazdów sprowadzonych z zagranicy nie stosuje się unormowań dotyczących rozbieżności pomiędzy danymi właściciela pojazdu w dowodzie rejestracyjnym i karcie pojazdu a dowodzie własności dołączonym do wniosku o rejestrację. Powyższe jest konsekwencją m.in. tego, że na terenie N. przenoszenie własności pojazdów odbywa się w sposób nieformalny, bez spisywania umów cywilnoprawnych, czy też dokonywania zmian w dowodach rejestracyjnych, a własność pojazdu przysługuje temu, kto włada dokumentami pojazdu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi. Podniósł, że dla ustalenia, czy w sprawie nastąpiło nabycie wewnątrzwspólnotowe pojazdu istotne było zbadanie, czy doszło do skutecznego nabycia przez skarżącego prawa własności pojazdu. Dodał, że stosownie do art. 105 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług obowiązek zachowania należytej staranności co do sprawdzenia, że przedłożone wraz z wnioskiem dokumenty nie zawierają sprzecznych ze sobą danych, ciąży na wnioskodawcy. Ponadto wskazał, że w toku postępowania w przedmiocie wydania zaświadczenia organ nie prowadzi postępowania wyjaśniającego, lecz korzysta wyłącznie z materiału, który znajduje się w jego dyspozycji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Badając zgodność zaskarżonego postanowienia organu podatkowego z punktu widzenia jego legalności, tj. z punktu widzenia jego zgodności z przepisami powszechnie obowiązującego prawa, Sąd stwierdził, że wniesiona przez W. K. skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do treści art.145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm., dalej jako "p.p.s.a."), zaskarżony akt ulega uchyleniu wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Analizując okoliczności faktyczne niniejszej sprawy i dokonaną przez organy ich ocenę prawną, Sąd nie stwierdził aby w związku z wydaniem zaskarżonego postanowienia doszło skutkującego koniecznością jego uchylenia, naruszenia przepisów prawa. W związku z zasadniczą kwestią sporną na tle podstaw do odmowy wydania zaświadczenia potwierdzającego brak obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług, Sąd podzielił stanowisko i argumentację przedstawioną w zaskarżonym postanowieniu. W pierwszej kolejności wskazać należy na szczególny charakter postępowania w sprawie wydania zaświadczenia. Postępowanie w tym zakresie, uregulowane przepisami Działu VIIIa – Zaświadczenia - Ordynacji podatkowej, charakteryzuje się, na co wskazywał organ podatkowy, znacznym uproszczeniem i odformalizowaniem. Organ działa bowiem, jedynie w granicach zgodnego z prawem żądania wnioskodawcy, mając ograniczony zakres czynności dowodowych, które jest władny podjąć. Zgodnie z art. 306b §1 O.p. organ podatkowy jest obowiązany wydać zaświadczenie, jeżeli chodzi o potwierdzenie faktów albo stanu prawnego, wynikających z prowadzonych przez ten organ ewidencji, rejestrów lub z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu. Przed wydaniem zaświadczenia, może przeprowadzić w niezbędnym zakresie postępowanie wyjaśniające (§2 art. 306b). Istota postępowania wyjaśniającego, o którym mowa w art. 306b §2 O.p., sprowadza się zatem do badania okoliczności wynikających z posiadanych przez organ ewidencji, rejestrów i innych danych pod kątem możliwości urzędowego stwierdzenia znanych faktów lub stanu prawnego, w zakresie danych, które pozostają w dyspozycji organu mającego wydać zaświadczenie. W konsekwencji tego, czynione przez organ ustalenia są ograniczone, bowiem wydający zaświadczenie organ nie ma kompetencji do wykorzystywania na potrzeby jego wystawienia danych, które nie znajdują się w dyspozycji tegoż organu. Tym samym więc do postępowania tego nie mają zastosowania zasady gromadzenia dowodów, które uregulowane zostały w szczególności w przepisach Działu IV Ordynacji podatkowej (vide: wyrok NSA z dnia 20 stycznia 2006 r., sygn. akt I FSK 528/05, publ. CBOIS). Postępowanie określone w art. 306b §2 O.p. jest postępowaniem wyjaśniającym, ograniczonym do minimum niezbędnego do urzędowego stwierdzenia znanych faktów lub stanu prawnego, w zakresie danych pozostających w dyspozycji organu podatkowego mającego wydać zaświadczenie (vide: wyrok NSA z dnia 19 maja 2009 r., sygn. akt II FSK 143/08). Organ wydając zaświadczenie potwierdza jedynie te informacje, których jest dysponentem. Nie może więc zaświadczyć o istnieniu okoliczności, co do których nie ma wiedzy (vide: wyrok NSA z dnia 16 stycznia 2009r., sygn. akt I GSK 94/08). Jeżeli zatem do wydania zaświadczenia potrzebne są inne dane, których organ nie posiada, to uzasadniona jest w takiej sytuacji odmowa wydania zaświadczenia. W niniejszej sprawie podstawą wydania zaświadczenia, o której stanowi art. 306a §2 pkt 1 O.p., był art. 105 ustawy VAT. Zgodnie z art. 105 ust. 1 - ust. 3 tej ustawy naczelnicy urzędów skarbowych dla celów związanych z rejestracją środków transportu są obowiązani do wydawania zaświadczeń potwierdzających uiszczenie przez podatnika podatku (w przypadkach, o których mowa w art. 103 ust. 3 i 4) lub brak obowiązku uiszczenia podatku z tytułu przywozu nabywanych z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju pojazdów, które mają być dopuszczone do ruchu na terytorium kraju. W ustępie 2 ww. artykułu określono natomiast, że w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, zaświadczenie wydaje się na wniosek zainteresowanego. Wniosek zawiera w szczególności : dane identyfikujące pojazd, datę pierwszego dopuszczenia pojazdu do użytku, przebieg pojazdu, cenę nabycia pojazdu przez wnioskodawcę, dane dotyczące podmiotu dokonującego dostawy pojazdu na rzecz wnioskodawcy. Do wniosku załącza się umowę lub fakturę stwierdzającą nabycie pojazdu przez wnioskodawcę oraz inne dokumenty, z których jednoznacznie wynika, że nie zachodzi w tym przypadku wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (ust. 3 art. 105). Definicja wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów zawarta została w art. 9 ust 1 ustawy VAT, zgodnie z którym przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz. Przepis ust 1 stosuje się pod warunkiem, że (art. 9 ust 2 ): nabywcą towarów jest: podatnik, o którym mowa w art. 15, lub podatnik podatku od wartości dodanej, a nabywane towary mają służyć działalności gospodarczej podatnika albo osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w lit. a (z zastrzeżeniem art. 10) oraz, że dokonujący dostawy towarów jest podatnikiem, o którym mowa w pkt 1 lit.a.. Przepis ust. 1 stosuje się również w przypadku określonym w art.9 ust. 3 ustawy VAT, jeżeli przedmiotem nabycia są nowe środki transportu. Innymi słowy, wydanie zaświadczenia o braku obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług z tytułu przywozu do Polski pojazdu z innego kraju członkowskiego Unii Europejskiej dotyczy w szczególności przypadku sprowadzenia używanego (innego niż nowy) środka transportu przez podmiot niebędący podatnikiem oraz sytuacji sprowadzenia pojazdu, którego dostawa została opodatkowana w państwie rozpoczęcia transportu na szczególnych zasadach. W takiej sytuacji nie ma miejsca wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów. Mając na uwadze powyższe regulacje, wskazać należy, iż jedynym celem wydania przez organ zaświadczenia jest fakt potwierdzenia lub wykluczenia istnienia obowiązku podatkowego, wiążącego się z podjętymi przez wnioskodawcę działaniami. Aby tego dokonać organ obowiązany jest jedynie do zbadania, w oparciu o przedłożone dokumenty, czy doszło do nabycia towaru i czy wiąże się z tym obowiązek w podatku od towarów i usług. Wszelkie działania wykraczające poza ten wskazywany zakres nie powinny mieć miejsca, nie przewidują tego bowiem ani przepisy prawa, ani jego ramy (vide: wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 30 sierpnia 2010r., sygn. akt . I SA/Wr 417/10). Przechodząc na grunt niniejszej sprawy, wskazać należy, że skarżąca przedłożyła dokumenty zawierające informacje, o których mowa w art. 105 ust 3 ustawy VAT, wskazujące na dane dotyczące podmiotu dokonującego dostawy, przedmiotu dostawy, umowę przenoszącą własność oraz dowód rejestracyjny. Ten ostatni dokument nie został wprost wskazany jako konieczny w art. 105 ustawy VAT, ale ma on znaczenie, gdyż zwiera dane identyfikujące pojazd. Organ podatkowy nie mógł więc pominąć go przy ocenie sprawy, jak zdaje się wnosi skarżąca. Miało to istotne znaczenie szczególnie w sytuacji, gdy z porównania danych zawartych w przedłożonym dowodzie rejestracyjnym i umowie z dnia 31 sierpnia 2012 r. wynika rozbieżność co do osoby właściciela przedmiotowego samochodu. Jak prawidłowo wskazywały organy obu instancji rozbieżności te nie pozwalały wskazać czy czynność sprzedaży (dostawy) rodziła obowiązek w podatku od towarów i usług, czy nie. Nie sposób bowiem zgodzić się z twierdzeniem skarżącej, iż organy podatkowe nie mają obowiązku ustalania tytułu własności i przedłożona umowa nie podlega weryfikacji, w szczególności odnośnie poprzednich właścicieli pojazdu. Idąc tym tokiem rozumowania można byłoby bowiem dojść do wniosku, że organ państwa (tu organ skarbowy) musiałby wydać zaświadczenie także w sytuacji, gdy wejście w posiadanie nastąpiło w wyniku przestępstwa, np. kradzieży. Tym samym organ uczestniczyłby w procederze legalizacji samochodów uzyskanych w niezgodny z prawem sposób. Jeszcze raz podkreślić należy, że postępowanie w przedmiocie wydania zaświadczenia może dotyczyć jedynie danych, które są w posiadaniu organu. Jeżeli do wydania zaświadczenia, jak miało miejsce w niniejszym przypadku, potrzebne są dane, których organ nie posiada, to uzasadniona jest odmowa wydania zaświadczenia. Dotyczy to również sytuacji, gdy z przedstawionych dokumentów (w niniejszej sprawie z umowy z dnia 31 sierpnia 2012 r. oraz dowodu rejestracyjnego) wynikają oczywiste rozbieżności odnośnie danych właściciela sprzedanego pojazdu. W tym przypadku, to wnioskujący o wydanie zaświadczenia powinien był wykazać, że umowa z 31 sierpnia 2012 r. została zawarta zgodnie z prawem i że dostawcą jest rzeczywiście osoba uprawniona. Powinien tym samym udokumentować przejście własności przedmiotowego samochodu z J.S. (właściciela widniejącego w dowodzie rejestracyjnym) na V.W. (osobę widniejącą jako sprzedający w umowie z dnia 31 sierpnia 2012 r.), a zarazem, że ten ostatni uprawniony był do sprzedaży samochodu. W art. 105 ust. 3 ustawy VAT mowa jest bowiem również o "innych dokumentach". Poświadczenie w sposób nie budzący wątpliwości danych dotyczących podmiotu dokonującego dostawy pojazdu na rzecz wnioskodawcy, jest konieczne do stwierdzenia, iż nie zachodzi wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów. W związku z wnioskiem o wydanie zaświadczenia organ nie mógł zignorować ewidentnej sprzeczności wynikającej z przedłożonych mu dokumentów. Mając powyższe na uwadze, zarzuty zawarte we wniesionej skardze nie zasługiwały na uwzględnienie. Dlatego też, na mocy art. 151 p.p.s.a. należało orzec, jak w sentencji wyroku.