I SA/Ol 346/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Wojciech Czajkowski (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Przemysław Krzykowski,, sędzia WSA Jolanta Strumiłło, Protokolant specjalista Paweł Guziur, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 14 września 2017r. sprawy ze skarg spółki A na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]" nr "[...]" i "[...]" w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za grudzień 2014r. oraz za miesiące od stycznia do kwietnia 2015r.. oddala skargi Spółka A z siedzibą w Ł. wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skargi na dwie decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]", którymi utrzymano w mocy decyzje Wójta Gminy z "[...]" w przedmiocie określenia zobowiązań w podatku od nieruchomości za grudzień 2014 r. w wysokości 10.771 zł oraz za styczeń – kwiecień 2015 r. w wysokości 43.084 zł. Z uzasadnienia poddanych kontroli Sądu rozstrzygnięć wynika, że Wójt Gminy, określając Spółce zobowiązania w podatku od nieruchomości, przyjął do podstawy opodatkowania związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w ramach B, położone na działkach nr "[...]"w W.: - grunty o powierzchni 18.377 m2, - budynki o powierzchni 4.836,24 m2 oraz - budowle o wartości 153.315 zł. Przedstawiając przebieg postępowania w sprawie, SKO wskazało, że w dniu 12 listopada 2014 r. do organu I instancji wpłynął wypis z aktu notarialnego z dnia "[...]", dotyczący umowy przeniesienia własności nieruchomości w celu zwolnienia z długu. Z uwagi na to, że strona jako nabywca nieruchomości nie złożyła deklaracji na podatek od nieruchomości organ I instancji wezwał ją do wykonania tego obowiązku, stosownie do art. 6 ust. 9 pkt 1 ustawy z dnia 12 lipca 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (j.t. Dz. U. z 2014 r., poz. 849 ze zm.), dalej jako: "u.p.o.l.". Pomimo skutecznie doręczonego wezwania obowiązek nie został wykonany, w wyniku czego organ I instancji wszczął z urzędu postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za wyżej okresy, po czym dwiema decyzjami z dnia "[...]" określił ww. zobowiązania podatkowe. Na skutek kontroli instancyjnej decyzje te zostały uchylone przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w dniu "[...]". Również następnie wydane decyzje organu I instancji z "[...]" zostały uchylone w dniu "[...]", a sprawa przekazana do ponownego rozpatrzenia. Dokonując oceny materiału dowodowego po uzupełnieniu materiałów sprawy, w uzasadnieniach decyzji z dnia "[...]" Wójt Gminy powołał się na protokół z oględzin nieruchomości z dnia "[...]", opinie techniczną oraz operat szacunkowy. Utrzymując w mocy rozstrzygnięcia organu I instancji z dnia "[...]", organ odwoławczy nie podzielił zarzutu strony dotyczącego naruszenia art. 122 w związku z art. 187 § 1 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201). Wskazał, że Spółka początkowo w ogóle nie złożyła deklaracji, a deklaracje na podatek od nieruchomości na lata 2014 i 2015 złożyła dopiero 9 października 2015 r., tj. już po dacie wydania decyzji organu odwoławczego z dnia "[...]". W deklaracji podatnik wskazał jako przedmioty opodatkowania związane z prowadzeniem działalności gospodarczej grunty o powierzchni 18.377 m2 i budynki o powierzchni 2.657 m2, a także budynki związane z udzielaniem świadczeń zdrowotnych o powierzchni 628 m2. Po dokonaniu weryfikacji powierzchni podlegającej opodatkowaniu, w tym po odliczeniu powierzchni klatek schodowych, uwzględniając powierzchnię pod skosami oraz podbasenia, podatnik stwierdził bowiem, że powierzchnia budynków wynosi 3.285 m2, a nie jak wykazywał poprzedni właściciel - 4.798 m2. Stwierdzając, że na aktualnym etapie postępowania nie jest już kwestionowane opodatkowanie gruntów oraz budowli, organ odwoławczy wskazał, iż sporna pozostaje nadal kwestia powierzchni budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz zastosowaną do nich w części stawką podatku, jak dla nieruchomości związanych z udzielaniem świadczeń zdrowotnych. Wskazując na brzmienie art. 1a ust. 1 pkt 5, art. 4 ust. 1 pkt 2 i art. 4 ust. 2 u.p.o.l., organ II instancji odwołał się do opinii biegłego inż. M.O. pn. "Opinia techniczna dotycząca ustalenia powierzchni użytkowej budynku pensjonatu, hotelu położonych w ...". Wskazał, że organy podatkowe nie mają kompetencji do merytorycznej oceny, czy biegły przy ustalaniu powierzchni użytkowej zastosował prawidłową normę polską (Polska Norma PN-701B-02365 obowiązywała powszechnie do 1999 r. i została zastąpiona przez Polski Komitet Normalizacyjny w zbiorze norm przez normę PN-IS09836:1997). Niemniej SKO zwróciło uwagę, że obie te normy są w zastosowaniu, przy przyjęciu określonych resortowych zasad i na obie te normy powołał się biegły. W ocenie organu, nie było podstaw do poddania w wątpliwość twierdzeń biegłego, iż pominięte zostały powierzchnie klatek schodowych. Podatnik nie określił bowiem, która klatka schodowa i o jakiej powierzchni została zaliczona przez biegłego do powierzchni użytkowej. Nie wykazał też, że powierzchnia użytkowa budynków wyniosła 3.285 m2. Podnosząc, że ciężar dowodu w postępowaniu podatkowym spoczywa co do zasady na organie podatkowym, stosownie do art. 122 i art. 187 § 2 Ordynacji podatkowej, Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło, iż w sytuacji gdy podatnik kwestionuje ustalenia organu, to na nim ciąży obowiązek wykazania, że są one nieprawidłowe lub niekompletne. Ustalenie niektórych faktów, zwłaszcza tych, o których wie wyłącznie podatnik, pozostaje bowiem niekiedy poza możliwościami organu podatkowego. Kolegium dodało, że w toku postępowań dwukrotnie wyznaczano podatnikowi termin przedstawienia dowodu w kwestii powierzchni użytkowej budynków, wskazując przy tym, iż w sytuacji niedopełnienia tej czynności przyjmie jako dowód "Opinię techniczną" wraz ze wskazaną na jej 4 stronie metodologią pomiarów, uwzględniającą m.in. wysokość pomieszczeń. W ocenie organu odwoławczego, nie było też podstaw do zastosowania do części budynków, stawki podatku przewidzianej dla budynków związanych z udzielaniem świadczeń zdrowotnych. Spółka nie spełniła wymogów podmiotu udzielającego świadczeń zdrowotnych w rozumieniu przepisów o działalności leczniczej (przepisów ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej oraz przepisów wykonawczych do tej ustawy). Przedmiot działalności podatnika był odmienny, a przy tym nie przedstawił on dowodów, że w okresie gdy był właścicielem przedmiotów opodatkowania (tj. od 4 listopada 2014 r. do 17 kwietnia 2015 r.), udzielał świadczeń zdrowotnych jako podmiot, którego dotyczą przepisy o działalności leczniczej. W skargach do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie Spółka, wnosząc o uchylenie rozstrzygnięć organów obu instancji, podniosła zarzut naruszenia: 1) przepisów prawa procesowego, tj.: - art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwe zastosowanie, poprzez wydanie zaskarżonej decyzji z udziałem członków organu odwoławczego podlegających wyłączeniu z uwagi na to, iż uprzednio uczestniczyli w rozpatrzeniu sprawy; - art. 120 w zw. z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez naruszenie zasady praworządności oraz prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie, z uwagi na wydanie orzeczenia z udziałem członków organu podlegających wyłączeniu; - art. 122 w zw. z art. 187 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez naruszenie zasady prawdy materialnej oraz swobodnej oceny dowodów, a w konsekwencji zaniechanie podjęcia wszelkich działań niezbędnych do wyjaśnienia okoliczności faktycznych, a także zgromadzenia i oceny materiału dowodowego, co doprowadziło do błędnego określenia powierzchni użytkowej budynku; - 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwe zastosowanie, a tym samym utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji, w sytuacji gdy zostały one wydane z naruszeniem obowiązujących przepisów prawa. 2) przepisów prawa materialnego: - art. 1a ust. 1 pkt 5 w zw. z art. 4 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., poprzez niewłaściwe zastosowanie, tj. określenie zobowiązania podatkowego w oparciu o nieprawidłowo określoną powierzchnię użytkową budynku, uwzględniającą powierzchnię klatek schodowych oraz szybów dźwigowych; - art. 4 ust. 2 w zw. z art. 4 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) u.p.o.l., poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, tj. określenie zobowiązania podatkowego z uwzględnieniem stawek dla budynków przeznaczonych na prowadzenie działalności gospodarczej, w sytuacji, gdy w przedmiocie opodatkowania znajdują się powierzchnie o wysokości w przedziale 1,40-2,20 m oraz poniżej 1,40 m, które nie podlegają opodatkowaniu, bądź winny być opodatkowane z uwzględnieniem pomniejszenia w wysokości 50% powierzchni. W uzasadnieniach skarg Spółka podniosła, że w świetle art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej wyłączeniu od orzekania w sprawie podlegali członkowie Samorządowego Kolegium Odwoławczego: J.L. oraz K.K., zasiadający w składzie orzekającym, który wydał decyzje z dnia "[...]", a następnie zaskarżone decyzje. W ocenie strony, powyższe naruszenie stanowi podstawę wznowienia postępowania w trybie przepisu art. 240 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, co wspiera dominująca linia orzecznicza, w tym m.in. wyroki: WSA w Poznaniu z dnia 21 października 2009 r., sygn. akt III SA/Po 410/09, WSA w Krakowie z dnia 17 lutego 2011 r., sygn. akt I SA/Kr 1755/10, NSA z dnia 21 lutego 2013 r., sygn.. akt II GSK 155/11. Zgodnie z tym orzecznictwem pojęcie "brania udziału w wydaniu zaskarżonej decyzji", jako przesłanki wyłączenia pracownika w sensie szerokim w rozumieniu art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, obejmuje swoim zakresem wszystkie istotne dla wyniku sprawy czynności procesowe. Natomiast w sensie wąskim pojęcie "udziału w wydaniu zaskarżonej decyzji" odnoszone jest do stadium postępowania decyzyjnego i wiązane jest z odpowiedzialnością za prawnie wiążące rozstrzygnięcia przez podpisanie decyzji przez osobę zajmującą stanowisko organu właściwego do jej wydania albo pracownika upoważnionego przez osobę sprawującą stanowisko organu. Zdaniem strony, brak wyłączenia członków organu prowadził do naruszenia zasady praworządności oraz zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów. Celem wyłączenia jest całkowite wykluczenie możliwości wpływania na działanie pracownika lub organu przez różnego rodzaju czynniki zewnętrzne, takie jak osobiste, bezpośrednie zainteresowanie rozstrzygnięciem sprawy, czy kierowanie się w wydawaniu decyzji interesem osobistym, a nie interesem strony. W opinii Spółki, nie ulega wątpliwości, iż wskazane zasady zostały naruszone dwu, a nawet trzykrotnie, gdyż również w pierwotnie wydanej decyzji uczestniczyły te same osoby. Powzięcie wątpliwości co do bezstronności członków organu, którzy kilkakrotnie rozpoznawali sprawę jest zatem w pełni uzasadnione. Strona zarzuciła ponadto, że pomimo zgłaszanych zarzutów co do prawidłowości określenia powierzchni obiektu, organy nie podjęły niezbędnych działań zmierzających do wyeliminowania tych wątpliwości i nie dokonały prawidłowych pomiarów. Przeprowadzone dwukrotnie oględziny ograniczyły się wyłącznie do kilku dowolnie wybranych przez organ pomieszczeń oraz analizy własnych planów nieruchomości. Nie można przyjąć, że ustalona w taki sposób powierzchnia została określona w sposób prawidłowy, tym bardziej ze względu na specyficzny kształt zadaszenia nieruchomości, która posiada liczne skosy oraz posiada podbasenia. Ponadto przyjęta przez organy powierzchnia budynku uwzględnia zarówno powierzchnię klatek schodowych, jak też powierzchnię kondygnacji o wysokości poniżej 1,40 m oraz całą powierzchnię kondygnacji o wysokości w przedziale pomiędzy 1,40 - 2,20 m. W odpowiedziach na skargę Kolegium wniosło o ich oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację. Na rozprawie w dniu 14 września 2017 r. Sąd na podstawie art. 111 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.), dalej jako: "p.p.s.a.", połączył sprawy o sygn. akt I SA/Ol 346/17 i I SA/Ol 347/17 w celu ich łącznego rozpoznania i rozstrzygnięcia pod sygn. akt I SA/Ol 346/17. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (j.t. Dz. U. z 2016 r. poz. 1066 ze zm.), sąd administracyjny przeprowadza kontrolę pod względem zgodności z prawem aktów wydawanych przez organy administracji publicznej. Stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a., z zastrzeżeniem wyjątku nieznajdującego zastosowania w niniejszej sprawie, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Dokonując oceny legalności zaskarżonych decyzji według wyżej wymienionych kryteriów, Sąd stwierdził, iż skargi nie zasługują na uwzględnienie. W związku z ich treścią Sąd w pierwszej kolejności poddał ocenie najdalej idący zarzut, dotyczący wydania zaskarżonych decyzji przez osoby podlegające wyłączeniu z udziału w postępowaniu na podstawie art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej. W tej kwestii zauważyć należy, że zgodnie z wymienionym przepisem, pracownik urzędu skarbowego, urzędu gminy (miasta), starostwa, urzędu marszałkowskiego, izby skarbowej, funkcjonariusz celny lub pracownik urzędu celnego, izby celnej, urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych oraz członek samorządowego kolegium odwoławczego podlegają wyłączeniu od udziału w postępowaniu w sprawach dotyczących zobowiązań podatkowych oraz innych spraw normowanych przepisami prawa podatkowego, w których brali udział w wydaniu zaskarżonej decyzji. Instytucja wyłączenia pracownika stanowi proceduralne zabezpieczenie przed stronniczością pracowników organów administracji publicznej. Pozwala ona uniknąć konfliktu ról oraz interesów. Wyłączenie pracownika ma charakter działania profilaktycznego, będącego wyrazem urzędowej przezorności. Instytucja wyłączenia pracownika służy realizacji uprawnienia strony do obiektywnego rozstrzygnięcie sprawy. Jednym z elementów mechanizmu zapewnienia bezstronności jest wyłączenie od orzekania w postępowaniu zainicjowanym wniesieniem środka zaskarżenia osoby, która brała udział w orzekaniu w pierwszej instancji, czyli była "współautorem" kwestionowanego rozstrzygnięcia. Jednakże w żaden sposób nie można rozumieć normy wynikającej z art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej jako założenia, że ewentualny udział pracownika w postępowaniu może mieć wpływ "korzystny", czy też "niekorzystny" dla strony postępowania (p. wyrok NSA z dnia 31 maja 2017 r., sygn. akt II FSK 1142/15). Nie ma też podstaw do takiej wykładni art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, która rozciągałaby jego zastosowanie również na sytuacje, w których na skutek uprzedniego uchylenia decyzji organu pierwszej instancji przez organ odwoławczy, organ ten ponownie rozpatruje sprawę po wydaniu przez organ I instancji kolejnej decyzji. Omawiany przepis stosuje się jedynie do sytuacji, gdy ta sama osoba uczestniczy w wydaniu decyzji w sprawie zarówno w postępowaniu przed organem pierwszej instancji, jak i w postępowaniu prowadzonym przez organ odwoławczy, a także do przypadków, kiedy zaskarżenie decyzji ostatecznej realizowane jest w trybach nadzwyczajnych. W sprawie będącej przedmiotem rozstrzygnięcia Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie wydawało decyzji w pierwszej instancji. Odwołanie od decyzji nie było złożone w trybie art. 221 Ordynacji podatkowej, ale na podstawie art. 220 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej. Zarzut braku bezstronności pracowników organu odwoławczego w niniejszej sprawie wyklucza również okoliczność, że wydane w sprawie poprzednie decyzje tego organu miały charakter kasatoryjny, co wbrew temu co twierdzi strona w skargach, przeczy przywiązaniu tych pracowników do poprzednio zajętego stanowiska. Z tych też powodów zarzut udziału w wydaniu orzeczenia, podlegających zdaniem Spółki wyłączeniu, członków Samorządowego Kolegium Odwoławczego J.L. oraz K.K., którzy uprzednio uczestniczyli w wydaniu decyzji z dnia "[...]" i naruszenia przepisu art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, jest niezasadny. Przechodząc do oceny zarzutów skargi w kwestii nieprawidłowego naliczenia przez organy podatku od powierzchni budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, jak również objętych preferencyjną stawką podatku od nieruchomości, powierzchni budynków związanych z udzielaniem świadczeń zdrowotnych, zauważyć na wstępie należy, że na obecnym etapie strona skarżąca nie kwestionuje już ustaleń organów w zakresie opodatkowania gruntów oraz budowli. Odnośnie podnoszonego w tym zakresie zarzutu naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 122 w zw. z art. 187 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, podkreślenia wymaga, że w ramach wykładni tych norm utrwalił się w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego pogląd o obowiązku współdziałania podatnika z organem podatkowym. W wyroku z dnia 7 lutego 2014 r., sygn. akt II FSK 502/12, Lex nr 1463690, NSA podkreślił, że celowościowa wykładnia art. 122 Ordynacji podatkowej pozwala na wyprowadzenie wniosku, iż z przepisu tego wynika, po pierwsze, obowiązek współdziałania podatnika z organami podatkowymi w celu prawidłowego określenia podstawy faktycznej rozstrzygnięcia podatkowego oraz po drugie, że w pewnych sytuacjach – gdy wykazanie określonych faktów leży w interesie podatnika – obowiązek współdziałania przekształca się w ciężar udowodnienia przez podatnika korzystnych dla niego faktów. Przesłanką do takiego odczytania treści art. 122 Ordynacji podatkowej jest okoliczność, że przepis ten nie nakłada na organ podatkowy obowiązku wyjaśnienia stanu faktycznego, lecz zobowiązuje go jedynie do podejmowania działań w celu wyjaśnienia tego stanu (wyroki NSA: z dnia 6 lutego 2008 r., sygn. akt II FSK 1671/06, z dnia 28 maja 2008 r., sygn. akt II FSK 491/07, z dnia 6 grudnia 2012 r., sygn. akt II FSK 182/11 i z dnia 11 stycznia 2013 r., sygn. akt II FSK 1470/11, opubl.: http://orzeczenia.nsa.gov.pl, podobnie jak inne orzeczenia powołane poniżej, o ile nie wskazano innego publikatora). Powyższy kierunek wykładni przepisu art. 122 Ordynacji podatkowej znalazł aprobatę także w piśmiennictwie (B. Gruszczyński, [w:] Ordynacja podatkowa. Komentarz, 2011, s. 628 - 630). Ponadto w orzecznictwie podnosi się, że również przepis art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej nie zwalnia podatnika z obowiązku współdziałania z organem podatkowym we wszechstronnym wyjaśnieniu stanu faktycznego sprawy tym bardziej, że podatnikowi służy prawo żądania przeprowadzenia określonych dowodów (wyrok NSA z dnia 15 kwietnia 2009 r., sygn. akt II FSK 35/08). Przepisy art. 122, art. 187 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej oznaczają obowiązek współdziałania podatnika z organami podatkowymi w gromadzeniu dowodów; nie zwalniają one strony od współudziału w realizacji tego obowiązku. Sam organ nie zawsze będzie bowiem mógł obiektywnie wyjaśnić wszystkie okoliczności. Organy podatkowe nie mogą być też obarczane obowiązkiem poszukiwania dowodów w nieograniczonym zakresie i podważających ich własne ustalenia. Nałożony na organy podatkowe obowiązek zebrania z urzędu wszystkich dowodów i wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy – zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej – nie ma więc charakteru absolutnego, a ciężar dowodu spoczywa także na podatniku. Jeżeli więc istnieją jakiekolwiek dowody mające wpływ na inne niż w decyzji rozstrzygnięcie w sprawie, skarżący powinni je przedłożyć, gdyż strona w swym dobrze rozumianym interesie powinna wykazywać dbałość o przedstawienie środków dowodowych (wyroki: WSA w Olsztynie z dnia 6 lutego 2008 r., sygn. akt I SA/Ol 711/07, WSA w Warszawie z dnia 19 stycznia 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 3575/06, WSA w Białymstoku z dnia 24 lutego 2006 r., sygn. akt I SA/Bk 401/05). Jak wynika z akt niniejszej sprawy podatkowej, w toku postępowania administracyjnego wzywano Spółkę do przedłożenia m.in. ewidencji środków trwałych i dokumentów potwierdzających uprawnienie do korzystania z preferencyjnej stawki podatku od nieruchomości. Jeżeli więc organy podatkowe podjęły czynności w celu dokładnego ustalenia stanu faktycznego, ale cel ten nie został osiągnięty wskutek określonych działań podatnika, co znajduje jednoznaczne potwierdzenie w materiale dowodowym spraw, to nie było obowiązkiem organów dalsze ponawianie tych samych czynności. W sytuacji, gdy strona pomimo wezwań nie przedstawia pozostających w jej wyłącznej dyspozycji, a istotnych dla sprawy dokumentów, odstąpienie od ponownego wezwania nie budzi zdaniem Sądu zastrzeżeń. W tym stanie rzeczy, organ podatkowy prawidłowo zastosował przepisy u.p.o.l., odwołując się do opinii biegłego. Wbrew twierdzeniom strony, nie było podstaw do poddania w wątpliwość twierdzeń rzeczoznawcy, iż przy pomiarze nieruchomości pominął on powierzchnie klatek schodowych. Z akt wynika natomiast, że pomimo zapewnienia przez organy czynnego udziału w postępowaniu, Spółka nie wykazała, iż powierzchnia użytkowa budynków wynosi właśnie 3.285 m². Podważając opinię biegłego, nie wskazała m.in., która klatka schodowa i o jakiej powierzchni została przez niego błędnie zaliczona do powierzchni użytkowej. W toku postępowań dwukrotnie organ dwukrotnie wyznaczał zaś stronie termin przedstawienia dowodu dotyczącego powierzchni użytkowej budynków, zastrzegając jednocześnie, iż w sytuacji nieprzedstawienia przez stronę tego dowodu, podstawę rozstrzygnięcia stanowić będzie opinia biegłego i przyjęta w niej metodologia pomiarów pomieszczeń budynku. W ocenie Sądu, sposób wyjaśnienia przez organy wątpliwości co do powierzchni budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej – poprzez odwołanie się do opinii biegłego – był wystarczający. W świetle art. 197 Ordynacji podatkowej potrzebę przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego uzasadnia konieczność skorzystania z wiadomości specjalnych przez organ w toku rozpatrywania sprawy. Podatnik, pomimo że konsekwentnie kwestionował prawidłowość sporządzonej przez biegłego opinii, nie przedłożył żadnych dowodów, mogących podważyć prawidłowość dokonanych przez biegłego pomiarów. Takim dowodem nie mogły być zaś wyłącznie gołosłowne wyjaśnienia strony. Zaznaczyć trzeba, że organ podatkowy zasadniczo nie może odmówić stronie przeprowadzenia wnioskowanego przez nią dowodu, jeżeli dotyczy on okoliczności mającej znaczenie na zastosowanie normy materialnoprawnej, tj. w sytuacji gdy dowód może mieć wpływ na wynik sprawy. Jednak w niniejszej sprawie konkretnych wniosków dowodowych nie zgłoszono, co powoduje, że organy miały podstawy, aby oprzeć się na materiale zgromadzonym we własnym zakresie. Sąd podziela również stanowisko organu odwoławczego, że nie było podstaw do zastosowania do części budynków preferencyjnej stawki podatku przewidzianej dla budynków związanych z udzielaniem świadczeń zdrowotnych. Spółka nie wykazała bowiem, że jest podmiotem udzielającym świadczeń zdrowotnych w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej oraz przepisów wykonawczych do tej ustawy, jak również tego, że w okresie objętym postępowaniem udzielała świadczeń zdrowotnych. Nieuwzględnienie zarzutów naruszenia przepisów postępowania skutkowało w konsekwencji koniecznością odmowy uwzględnienia zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 1a ust. 1 pkt 5 w zw. z art. 4 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. i art. 4 ust. 2 w zw. z art. 4 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) u.p.o.l., skoro na skutek przyjętej przez Spółkę strategii procesowej niemożliwe było zweryfikowanie podnoszonych przez nią twierdzeń co do błędów w pomiarach powierzchni budynków przeprowadzonych przez biegłego. W ocenie Sądu, w niniejszej sprawie organ odwoławczy szczegółowo przedstawił okoliczności wskazujące na zasadność przyjętego stanowiska. Stanowisko strony skarżącej w istocie sprowadzało się do próby podważenia dokonanych ustaleń i polemiki z wnioskami, jakie z tych ustaleń wysnuł organ. Polemika ta nie dostarczyła jednak istotnych argumentów przemawiających za zaakceptowaniem wersji zdarzeń prezentowanej przez skarżącą. Nie można zatem zarzucić organowi odwoławczemu, aby wydając zaskarżone decyzje, naruszył przepisy u.p.o.l., czy powołane w skargach przepisy art. 120 w zw. z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, dotyczące zasad praworządności oraz prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów. Stąd też ocena zastosowania przepisów u.p.o.l. w powyższym stanie faktycznym jest prawidłowa. Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Sąd, na podstawie art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, oddalił skargę.