I SA/Op 173/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Grzegorz Gocki po rozpoznaniu w dniu 4 lipca 2022 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi C. z o.o. w Ł. na wystąpienie pokontrolne Prezydenta Miasta Opole z dnia 5 kwietnia 2022 r. nr 50/19 w przedmiocie kontroli wykorzystania i rozliczania dotacji udzielonych w 2019 r. i 2020 r. postanawia: odrzucić skargę. Prezydent Miasta Opola w oparciu o regulacje uchwały nr LIV/1075/17 Rady Miasta Opola z dnia 28 grudnia 2017 r. w sprawie trybu udzielania dotacji szkołom i placówkom oświatowym niepublicznym i publicznym prowadzonym przez osoby prawne niebędące jednostką samorządu terytorialnego lub osoby fizyczne, a także rozliczania dotacji oraz trybu przeprowadzania kontroli prawidłowości ich pobrania i wykorzystania (Dz. Urz. Woj. Opols. z 2018 r. poz. 82, dalej jako uchwała nr LIV/1075/17 z dnia 28 grudnia 2017 r.), a także przepisy ustawy z dnia 27 października 2017 r. o finansowaniu zadań oświatowych (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 2029 dalej "ufzo"), przeprowadził kontrolę w P., dla której organem prowadzącym jest C. Spółki z o.o. w Ł. (dalej: strona, skarżąca). Celem kontroli było sprawdzenie, czy przyznaną w 2019 r. dotację wydatkowano zgodnie z przeznaczeniem. Kontrola została przeprowadzona również w zakresie weryfikacji list obecności na obowiązkowych zajęciach edukacyjnych we wrześniu 2020 r. Ustalenia faktyczne poczynione w toku kontroli znalazły następnie swoje odzwierciedlenie w treści sporządzonego po jej zakończeniu protokołu kontroli nr [...] z 2 lutego 2022 r., znak [...], doręczonego stronie 9 lutego 2020 r. Strona wniosła zastrzeżenia do protokołu kontroli nr [...]. Zastrzeżenia strony zostały częściowo uwzględnione przez zespół kontrolny, co znalazło odzwierciedlenie w treści protokołu nr [...] (po zastrzeżeniach z 17 marca 2022 r., doręczonego stronie 23 marca 2022 r. 24 marca 2022 r. zostały sporządzone przez zespół kontrolny Wnioski pokontrolne nr [...] znak:[...]. Pismem z 5 kwietnia 2022 r. Prezydent Miasta Opola zwrócił się do strony z wystąpieniem pokontrolnym, dotyczącym przeprowadzonego postępowania kontrolnego nr [...]. W wystąpieniu tym przedstawił stwierdzone podczas kontroli nieprawidłowości oraz zawarł wnioski zmierzające do ich wyeliminowania, sprowadzające się do następujących poleceń: 1) zamieszczać w sprawozdaniach z liczby uczniów tylko osoby, które spełniły wymóg 50% obecności na obowiązkowych zajęciach edukacyjnych w danym miesiącu, 2) wykazywać w rozliczeniach wykorzystania dotacji wydatki zgodne z art. 35 ufazo, 3) dokonać zwrotu kwoty 244 zł wraz z odsetkami, jako dotacji pobranej w nadmiernej wysokości, 4) dokonać zwrotu kwoty 100.503,80 zł, jako dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem. Pismem z 11 maja 2022 r. strona, działając przez ustanowionego pełnomocnika, wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu skargę na "czynność w postaci wystąpienia pokontrolnego", zarzucając mu naruszenie art. 35 ufzo, poprzez błędną wykładnię i uznanie, że dotacja była w 2019 r. wydatkowana niezgodnie z przeznaczeniem, podczas gdy wszystkie wydatki poniesione przez skarżącą mieszczą się w dyspozycji tego przepisu. Stawiając powyższe zarzuty skarżąc wniosła o stwierdzenie bezskuteczności zaskarżonej czynności oraz o zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę Prezydent Miasta Opola wniósł o jej odrzucenie ze względu na brak właściwość sądu administracyjnego w tej sprawie – ewentualnie o oddalenie skargi wobec jej bezzasadności. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga podlega odrzuceniu. Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 1-8 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.), dalej: [ppsa] kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na akty, czynności, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadkach wymienionych enumeratywnie w treści tego przepisu. W niniejszej sprawie skarżąca uczyniła przedmiotem kontroli sądowoadministracyjnej wystąpienie pokontrolne, wydane po przeprowadzeniu w Szkołach Policealnych, dla których organem prowadzącym jest C. Sp. z o.o. - kontroli wykorzystania i rozliczania dotacji udzielonych w latach 2019-2020. Podkreślić należy, że zaskarżone przez stronę pismo z 5 kwietnia 2022 r. jest swoistego rodzaju informacją o wyniku kontroli ustalonym w toku procedury kontrolnej, w tym po rozpatrzeniu zastrzeżeń złożonych przez stronę do protokołu kontroli. Pismo to stanowi wyłącznie informację o wynikach przeprowadzonej kontroli a podstawą jego wydania był § 13 ust.18 uchwały nr LIV/1075/17 Rady Miasta Opola z dnia 28 grudnia 2017 r., który stanowi, że wystąpienie pokontrolne zawiera opis stwierdzonych uchybień i nieprawidłowości wraz z określeniem sposobu ich usunięcia. W przypadku nieprawidłowości mających wpływ na wysokość przyznanej lub wykorzystanej dotacji, organ dotujący wzywa w wystąpieniu pokontrolnym do zwrotu całości lub części przekazanej dotacji. W świetle powyższego nie budzi wątpliwości, że przedmiot skargi stanowiący ww. pismo nie jest decyzją, postanowieniem, aktem prawa miejscowego, aktem nadzoru czy też pisemną interpretacją podatkową. Rozważenia wymaga natomiast, czy stanowi ono akt lub czynność z zakresu administracji publicznej, o której mowa w z art. 3 § 2 pkt 4 ppsa. Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4 ppsa, sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej, orzekając w sprawach skarg na inne niż określone w pkt 1-3 akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa, z wyłączeniem aktów lub czynności podjętych w ramach postępowania administracyjnego określonego w ustawie z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2016 r. poz. 23, 868, 996, 1579 i 2138 oraz z 2017 r. poz. 935), postępowań określonych w działach IV, V i VI ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, 648, 768 i 935), postępowań, o których mowa w dziale V w rozdziale 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. poz. 1947, ze. zm.), oraz postępowań, do których mają zastosowanie przepisy powołanych ustaw. W orzecznictwie, jak i doktrynie na gruncie art. 3 § 2 pkt 4 ppsa przyjmuje się, że wynik kontroli może być czynnością z zakresu administracji publicznej, o ile dotyczy uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Wyjaśnić przy tym należy, że akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 ppsa, charakteryzują się tym, że są podejmowane w sprawie indywidualnej, skierowane do oznaczonego podmiotu, dotyczą uprawnienia lub obowiązku tego podmiotu, samo zaś uprawnienie lub obowiązek, którego akt lub czynność dotyczy, jest określone w przepisie prawa powszechnie obowiązującego. Nadto akty te i czynności charakteryzuje element władztwa administracyjnego, rozumiany jako jednostronność działania organu wykonującego administrację publiczną, a także muszą być one z zakresu administracji publicznej (por. postanowienie NSA z 16 września 2010 r., sygn. akt II FSK 1608/10). Czynność z art. 3 § 2 pkt 4 ppsa jest działaniem faktycznym adresowanym do jednostki usytuowanej poza aparatem administracyjnym, którego podjęcie wywołuje następstwo w postaci nabycia uprawnienia (lub nałożenia obowiązku) (zob. wyrok NSA z 26 kwietnia 2020 r., sygn. akt I OSK 1457/19). Czynność z zakresu administracji publicznej powinna ustalać (odmawiać ustalenia), stwierdzać (odmawiać stwierdzenia), potwierdzać (odmawiać potwierdzenia) określonych uprawnień lub obowiązków określonych przepisami prawa administracyjnego. Musi ona wywoływać dla określonego podmiotu skutki prawne, a więc w sposób prawnie wiążący wpływać na jej sytuację prawną. Musi więc istnieć ścisły związek między ustaleniem, stwierdzeniem lub potwierdzaniem (oraz ich odmowami) a możliwością realizacji uprawnienia (por. wyrok WSA w Gliwicach z 6.02.2020 r., sygn. akt I SA/Gl 686/19). Rozważając czy zaskarżone pismo miało charakter aktu lub czynności, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 ppsa zauważyć zatem należy, iż przepis ten wymaga, aby ów akt lub czynność z zakresu administracji publicznej dotyczył uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Musi, zatem istnieć ścisły i bezpośredni związek pomiędzy czynnością, a możliwością realizacji uprawnień bądź obowiązków będących przedmiotem tej czynności. Zdaniem Sądu w rozpoznawanej sprawie, takiego związku nie można stwierdzić. Zaskarżone pismo nie jest władczą formą działań administracji, nie rozstrzyga w sposób władczy o prawach i obowiązkach kontrolowanej jednostki, a stanowi jedynie opis stwierdzonych uchybień i nieprawidłowości wraz z określeniem sposobu ich usunięcia. Zagadnienie powyższe było przedmiotem uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 grudnia 2000 r., sygn. akt FPS 13/00, w której sformułowano tezę, że "wynik kontroli, który - nie wykraczając poza granice ukształtowane przepisami art. 24 ust. 2 pkt 2 ustawy o kontroli skarbowej - wskazuje wyłącznie określone uchybienia oraz dokonuje ustaleń faktycznych, a tym samym nie dotyczy przyznania, stwierdzenia albo uznania uprawnienia bądź obowiązku wynikających z przepisów prawa, nie podlega zaskarżeniu do Naczelnego Sądu Administracyjnego". Pogląd ten został podtrzymany w późniejszym orzecznictwie. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w postanowieniu z 12 lipca 2016 r., sygn. II GSK 3150/16, wydanie wyniku kontroli może wyjątkowo stanowić zaskarżalną czynność z zakresu administracji publicznej, jednak tylko w przypadku gdy czynność taka pozostaje wprost i bezpośrednio w związku ze sferą praw i obowiązków kontrolowanego, w szczególności, gdy u podstaw nałożonego wynikiem kontroli określonego obowiązku leży obowiązujący przepis prawa. Wynik kontroli, który wskazuje wyłącznie określone uchybienia oraz dokonuje ustaleń faktycznych, a tym samym nie dotyczy przyznania, stwierdzenia albo uznania uprawnienia bądź obowiązku wynikających z przepisów prawa, nie podlega zaskarżeniu do sądu administracyjnego. NSA w pełni zgodził się z zawartą w uzasadnieniu ww. uchwały tezą, że - co do zasady - wynik kontroli zawiera tylko ustalenia, które same w sobie nie kreują nowej sytuacji prawnej w ten sposób, że nie są sprzężone z dyspozycjami dotyczącymi sfery praw i obowiązków kontrolowanego. Adresat takiego wyniku może bronić swojego interesu prawnego w innym postępowaniu, w którym zawarte w wyniku kontroli ustalenia mogłyby zostać wykorzystane. W kwestii zaskarżalności wyniku kontroli wypowiedział się także Trybunał Konstytucyjny, który w uzasadnieniu postanowienia z 20 października 2014 r., sygn. akt TS 186/14 (publ. OTK ZU B/2016, poz. 117), stwierdził m.in., że "sporządzenie wyniku kontroli - zawierającego wyłącznie ustalenia faktyczne, bez określenia obowiązków podmiotu kontrolowanego - jest tylko czynnością materialno-techniczną oraz środkiem dowodowym, który może zostać wykorzystany w innym postępowaniu, w którym jego treść może być podważana za pomocą innych środków dowodowych. Nie wywiera zatem bezpośrednich skutków prawnych dla kontrolowanego. Jakkolwiek niewątpliwie taki wynik kontroli może mieć w przyszłości wpływ na sytuację prawną spółki, to jednak sam nie powoduje jeszcze żadnych konsekwencji prawnych, a w szczególności podatkowych. Trybunał zauważa, że każdy wynik kontroli, jeśli zawiera stwierdzenie jakieś nieprawidłowości, wpływa pośrednio na sytuację podmiotu kontrolowanego. Niemniej jednak jest to związane z samą istotą tego typu czynności. Aby taki wynik podlegał zaskarżeniu w postępowaniu sądowoadministracyjnym, ów wpływ musi mieć charakter ścisły w tym znaczeniu, że sam wynik kontroli ma być bezpośrednią i wystarczającą podstawą nie tylko do nałożenia obowiązków na podmiot kontrolowany, ale także do prowadzenia egzekucji. Wtedy bowiem dochodzi do wkroczenia wyniku kontroli w materię decyzyjną zastrzeżoną w postępowaniu administracyjnym zasadniczo dla aktu administracyjnego wydanego formie decyzji." Powracając z rozważań o charakterze ogólnym na grunt niniejszej sprawy Sąd, w pełni podzielając przedstawione w nich zapatrywania prawne, stwierdził, że organ kontroli w akcie stanowiącym końcowy wynik kontroli, który przyjął formę wystąpienia pokontrolnego nie nałożył na stronę w sposób władczy żadnych obowiązków. Pismo z 5 kwietnia 2022 r. nie jest bowiem bezpośrednią i wystarczającą podstawą do nałożenia obowiązków na podmiot kontrolowany, czy też prowadzenia egzekucji do prowadzenia egzekucji. Jest zwyczajnym elementem postępowania kontrolnego odnoszącym się wyłącznie do ustaleń faktycznych poczynionych w trakcie postępowania kontrolnego. Zaskarżone w niniejszej sprawie wystąpienie pokontrolne nie stanowi aktu, który kształtuje prawa i obowiązki strony, a jedynie stanowi środek dowodowy, który może być wykorzystany w innym postępowaniu, przy czym ustalenia w nim zawarte mogą być kwestionowane przez stronę tego postępowania. Należy mieć na uwadze, że zawarte w wystąpieniu pokontrolnym stwierdzenie dotyczące zwrotu, na podstawie art. 252 ust. 1 ustawy o finansach publicznych: kwoty 244,00 zł jako dotacji pobranej w nadmiernej wysokości oraz kwoty 100.503,80 zł jako dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych - nie rodzi możliwego do egzekucji obowiązku, a jedynie możliwość zapłaty wskazanej kwoty, na zasadzie dobrowolności. Wystąpienie pokontrolne kończy bowiem etap kontroli i w przypadku braku dobrowolnego zwrotu przez stronę dotacji, bądź braku przestrzegania innych zaleceń zawartych we wnioskach pokontrolnych, stanowić będzie podstawę do wszczęcia postępowania administracyjnego i wydania rozstrzygnięcia, które dopiero po wyczerpaniu środków zaskarżenia może być poddane kontroli sądu administracyjnego (postanowienie NSA z 12 sierpnia 2016 r., sygn. akt II GSK 2250/16, oraz postanowienie NSA z 18 sierpnia 2015 r., sygn. akt II GSK 1591/15). Nie sposób zatem przyjąć, jak podnosi pełnomocnik skarżącej, że zaskarżone wystąpienie pokontrolne wywiera bezpośrednie skutki prawne w zakresie praw i obowiązków strony wynikających z przepisów prawa. W ocenie Sądu, zaskarżone wystąpienie pokontrolne jako wyłącznie informujące o dostrzeżonych nieprawidłowościach, nie może podlegać kognicji sądu administracyjnego, gdyż nie nakłada na kontrolowanego jakichkolwiek obowiązków i nie nadaje mu jakichkolwiek uprawnień. Zaskarżone pismo 5 kwietnia 2022 r. nie jest władczą formą działań administracji, nie rozstrzyga w sposób władczy o prawach i obowiązkach kontrolowanej jednostki, a stanowi jedynie odniesienie się organu do stwierdzonych podczas kontroli uchybień i nieprawidłowości wraz z określeniem sposobu ich usunięcia. Zaznaczyć przy tym należy, że ww. kontrola nie jest postępowaniem administracyjnym, a jedynie czynnością faktyczną organu i nie nakłada żadnych obowiązków ani nie przyznaje kontrolowanemu podmiotowi żadnych uprawnień. Czynności kontrolne wskazują wyłącznie na uchybienia i nieprawidłowości oraz sprowadzają się do ustaleń faktycznych, a tym samym nie dotyczą uprawnień bądź obowiązków wynikających z przepisów prawa. Nie mają one też charakteru władczego skierowanego do podmiotu administrowanego. Mogą stać się podstawą do podjęcia takich władczych działań w przyszłości. Dostarczają one jedynie materiał dowodowy w postępowaniu administracyjnym, w ramach którego strona może podważać ustalenia dokonane w toku kontroli. Wystąpienie pokontrolne może, co prawda, prowadzić do podjęcia działań władczych, w szczególności do wydania decyzji, jednak samo w sobie aktu władczego działania organów administracji nie stanowi. Dopiero ewentualna decyzja administracyjna będzie aktem mogącym podlegać kontroli sądowej z mocy art. 3 § 2 pkt 1 ppsa w odrębnym postępowaniu, jeżeli strona takie postępowanie zainicjuje. Dopiero akt administracyjny wydany już po zakończeniu kontroli i z uwzględnieniem informacji zebranych w jej toku, może być kwestionowany przez kontrolowanego w trybie przewidzianym prawem (por. wyrok WSA w Gliwicach z 6 lutego 2013 r., sygn. akt I SA/Gl 703/12). Wyjaśnić przy tym należy, że podmiot kontrolowany, może bronić swojego interesu w innym postępowaniu, w którym mogłyby zostać wykorzystane ustalenia wynikające z czynności kontrolnych. Innymi słowy poszczególne czynności kontrolne organu, mogą być przedmiotem badania przez Sąd przy ocenie legalności decyzji, jaka może zostać wydana po przeprowadzeniu postępowania administracyjnego. Odrębna kontrola tych czynności na obecnym etapie byłaby przedwczesna. Przeprowadzona kontrola nie rodzi jeszcze po stronie skarżącej konkretnych i bezpośrednich obowiązków ani nie przyznaje uprawnień. Kontrola taka stanowi jedynie czynność faktyczną organu, z której nie wynikają ani uprawnienia, ani obowiązki w rozumieniu art. 3 § 2 pkt 4 ppsa. Wobec tego nie sposób uznać, że zostały spełnione przesłanki warunkujące dopuszczalność skargi, o których mowa w tym przepisie. W konsekwencji należy stwierdzić, że czynności kontroli zawierające wyłącznie ustalenia faktyczne, nie podlegają zaskarżeniu do sądu administracyjnego na podstawie art. 3 § 2 pkt 4 ppsa (por. pogląd wyrażony w orzecznictwie dotyczący kontroli skarbowej: postanowienie NSA z 19 sierpnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1608/11). Jest tak tym bardziej dlatego, że nie podlegają zaskarżeniu do sądu wszystkie te czynności, które prowadzą do wydania jednego z aktów wymienionych w art. 3 § 2 pkt 1-3 ppsa (por. postanowienie NSA z 28 października 2009 r., sygn. akt II FSK 1875/09). W zaistniałej sytuacji Sąd zobligowany jest odrzucić wniesioną skargę, gdyż zainicjowana nią sprawa nie należy do właściwości sądu administracyjnego. W związku z powyższym Wojewódzki Sad Administracyjny w Opolu orzekł jak w sentencji postanowienia, w oparciu o treść art. 58 § 1 pkt 1 ppsa. Informacyjnie Sąd podaje, iż orzeczenia sądów administracyjnych powołane w treści niniejszego uzasadnienia dostępne są w Bazie Orzeczeń pod adresem https://orzeczenia.nsa.gov.pl/cbo/query.