I SA/Op 21/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Grzegorz Gocki Sędziowie Sędzia WSA Aleksandra Sędkowska (spr.) Sędzia WSA Marta Wojciechowska Protokolant Starszy inspektor sądowy Iwona Dąbrowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 lipca 2019 r. sprawy ze skargi P. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 28 listopada 2018 r., nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości w podatku od towarów i usług oddala skargę. Przedmiotem skargi P. S. (dalej: Skarżący) jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 28.11.2018 r. (nr [...]), którą uchylono decyzję Naczelnika Opolskiego Urzędu Skarbowego w Opolu (nr [...]) z dnia 20.12.2017 r., w części orzekającej o odpowiedzialności Skarżącego jako członka zarządu A sp. z o.o. z siedzibą w [...] (dalej też: Spółka) za zaległość Spółki w podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 2012 r. i w tej części umorzono postępowanie w sprawie i którą w pozostałym zakresie - dotyczącym orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącego za zaległości Spółki w podatku od towarów i usług za miesiące: maj 2012 r., czerwiec 2012 r. i lipiec 2012 r. - utrzymano w mocy. Z akt sprawy wynika, iż Naczelnik Opolskiego Urzędu Skarbowego w Opolu, wobec stwierdzenia, że A sp. z o.o. z siedzibą w [...] , nie wpłaciła podatku od towarów i usług za miesiące: maj 2012 r. w kwocie 1.099.325 zł, czerwiec 2012 r. w kwocie 875.468 zł, lipiec 2012 r. w kwocie 1.285.550 zł i sierpień 2012 r. w kwocie 1.355.848 zł, działając na podstawie art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm., aktualnie Dz. U. z 2018 r. poz. 800 z późn. zm. ; dalej: O.p.), po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, wszczętego z urzędu postanowieniem nr [...] z dnia 16.12.2016 r., decyzją nr [...] z dnia 20.12.2017 r., sprostowaną postanowieniem nr [...] z dnia 29.05.2018 r., orzekł o odpowiedzialności Skarżącego jako członka zarządu A. sp. z o.o. za zaległości tej Spółki w podatku od towarów i usług za miesiące: maj 2012 r. w kwocie 1.099.325 zł, czerwiec 2012 r. w kwocie 875.468 zł, lipiec 2012 r. w kwocie 1.285.550 zł i sierpień 2012 r. w kwocie 1.355.848 zł, za odsetki za zwłokę w łącznej kwocie 1.159.459 zł i koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 55.136,01 zł. W uzasadnieniu decyzji wskazano, iż podstawą orzeczonej odpowiedzialności było członkostwo Skarżącego w zarządzie Spółki trwające w czasie, w którym powstały przedmiotowe zaległości w podatku od towarów i usług za miesiące maj - sierpień 2012 r., niewywiązanie się Spółki z ciążących na niej w tym czasie obowiązków podatnika, skutkujących powstaniem przedmiotowych zaległości podatkowych, bezskuteczność egzekucji z uwagi na brak majątku Spółki oraz niewystąpienie określonych w art. 116 O.p. przesłanek wyłączających odpowiedzialność Skarżącego z tytułu powyższych zobowiązań. Od powyższej decyzji Skarżący wniósł, za pośrednictwem pełnomocnika, odwołanie. Rozpatrując sprawę w postępowaniu odwoławczym, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu decyzją z dnia 28.11.2018 r. nr [...] uchylił decyzję organu I instancji w części orzekającej o odpowiedzialności Skarżącego jako członka zarządu A. sp. z o.o. za zaległość tej Spółki w podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 2012 r. w kwocie 1.355.848 zł i odsetki za zwłokę w kwocie 318.067 zł, a także koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 0,01 zł i w tej części umorzył postępowanie w sprawie. Natomiast w pozostałym zakresie dotyczącym orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącego za zaległości Spółki w podatku od towarów i usług za miesiące: maj 2012 r. w kwocie 1.099.325 zł, czerwiec 2012 r. w kwocie 875.468 zł i lipiec 2012 r. w kwocie 1.285.550 zł, odsetki za zwłokę w łącznej kwocie 841.392 zł i koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 55.136 zł - utrzymał decyzję organu podatkowego I instancji w mocy. Na ww. decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu Skarżący, za pośrednictwem pełnomocnika, wniósł skargę. W skardze Skarżący zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie przepisów postępowania, tj.: 1) art. 70 § 1, w związku z art. 70 § 6 pkt 1, art. 150 i art. 151 O.p. poprzez ich błędne zastosowanie i uznanie, że nie uległy przedawnieniu zobowiązania podatkowe A sp. z o.o. w podatku od towarów i usług za miesiące: maj, czerwiec i lipiec 2012 r., ponieważ bieg terminu ich przedawnienia zawiesiło pismo Naczelnika Opolskiego Urzędu Skarbowego w Opolu z dnia 06.06.2017 r. na podstawie art. 70c O.p. wysłane na adres: ul. [...] , [...] . Skarżący zarzucił, że doręczenie Spółce informacji na podstawie art. 70c O.p. w trybie zastępczym było nieskuteczne, ponieważ zaniechano skorzystania z art. 151a O.p. oraz dokonania adnotacji o próbie ustalenia nowej siedziby działalności. Zobowiązania podatkowe przedawniły się zatem na podstawie art. 70 § 1 O.p.; 2) art. 70 § 1 O.p. poprzez błędną wykładnię i przyjęcie, że przedawnienie egzekwowanego obowiązku świadczenia pieniężnego (w przedmiotowej sprawie w podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 2012 r.) nie powoduje jednocześnie przedawnienia powstałych w toku jego egzekucji kosztów, ponieważ są to dwa osobne zobowiązania; Skarżący podniósł, że koszty postępowania mają charakter subsydiarny i nie powstałyby bez należności podatkowej; koszty egzekucyjne są związane z egzekwowaną należnością i dochodzone w ramach zasadniczego postępowania egzekucyjnego, a zatem brak jest podstawy prawnej do samodzielnego prowadzenia postępowania w stosunku do kosztów egzekucyjnych związanych z dochodzoną należnością; 3) obrazę art. 116 § 1 O.p. poprzez jego zastosowanie w przedmiotowej sprawie, w sytuacji gdy organy skarbowe przyjmują, iż całe przedsięwzięcie gospodarcze było fikcją i powstało w celu popełnienia czynu, a w takich okolicznościach winny mieć zastosowanie jedynie przepisy karne i karnoskarbowe, a nie administracyjne, albowiem wszelkie czynności prawne związane z powołaniem spółki były nieważne z mocy art. 58 i 83 kc; 4) art. 116 § 1 O.p. poprzez zaniechanie przez organ zbadania obiektywnym dowodem, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości, albowiem jedynie niezłożenie wniosku o upadłość w terminie czyni otwartą kwestię odpowiedzialności członka zarządu na podstawie tego przepisu; 5) art. 116 § 2 O.p. poprzez błędną wykładnię i przyjęcie, że odpowiedzialność członków zarządu oprócz zaległości podatkowych z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków obejmuje również odsetki i koszty postępowania, podczas gdy brak jest podstaw prawnych do solidarnej odpowiedzialności członków zarządu z tytułu odsetek oraz kosztów; 6) art. 122 i art. 187 § 1 O.p., ponieważ materiał dowodowy nie został w sposób wyczerpujący zebrany i rozpatrzony, a organ winien był przeanalizować, m.in. skuteczność powołania Skarżącego na członka zarządu oraz przesłankę ewentualnej winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość w kontekście podniesionej okoliczności dopuszczenia się względem niego przestępstwa objętego postępowaniem Prokuratury Rejonowej w [...] sygn. akt [...]. Mając na uwadze powyższe Skarżący domagał się uchylenia zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu w części utrzymującej w mocy decyzję organu I instancji i umorzenie postępowania w sprawie. W odpowiedzi na zarzuty zawarte w skardze Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu wniósł o oddalenie skargi i wskazał, iż zarzuty te nie stanowią podstawy do zmiany stanowiska wyrażonego w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu zważył, co następuje. Skarga zasługuje na oddalenie. Na podstawie art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2016, poz. 1647 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 – dalej: P.p.s.a.), ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z art. 134 §1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a tej ustawy. Poddana kontroli Sądu decyzja nie narusza przepisów prawa materialnego ani procesowego, stąd skarga zasługuje na oddalenie. Na wstępie rozpoznać należało najdalej idący zarzut, a dotyczący przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiące: maj, czerwiec, lipiec i sierpień 2012 r. Dla tych zobowiązań podstawowy - 5-letni termin przedawnienia, zgodnie z art. 70 § 1 O.p., upływał z dniem 31.12.2017 r. Jak jednak wynika z akt sprawy, Prokuratura Okręgowa Wydział Śledczy w [...] , postanowieniem sygn. akt [...] z dnia 09.08.2012 r. wszczęła śledztwo w sprawie podejmowania czynności mogących udaremnić lub znacznie utrudnić stwierdzenie przestępnego pochodzenia, miejsca umieszczenia, wykrycia i orzeczenia przepadku środków pieniężnych w łącznej kwocie 9.100.000 zł, pochodzących z korzyści związanych z popełnieniem czynu zabronionego w okresie od sierpnia 2011 r. do stycznia 2012 r. w [...], tj. o przestępstwo z art. 299 § 1 kk. Następnie prokurator Prokuratury Okręgowej w [...] postanowieniem sygn. akt [...] z dnia 10.08.2016 r., na podstawie art. 314 k.p.k. postanowił zmienić postanowienie z dnia 18.06.2013 r. o przedstawieniu zarzutów L. B. i przedstawić podejrzanemu zarzuty o to, że w okresie od 10.01.2012 r. do 06.09.2012 r. działając wspólnie i w porozumieniu z innymi osobami, działając w zorganizowanej grupie przestępczej, w wykonaniu z góry powziętego zamiaru, w krótkich odstępach czasu, jako podatnik pełniąc funkcję prezesa zarządu A. sp. z o.o. z siedzibą w [...] wystawił 252 nierzetelne faktury VAT na łączną kwotę 27.511.574,14 zł (w tym 5.144.440,77 zł podatku VAT), w których poświadczył nieprawdę w zakresie przeprowadzonych transakcji gospodarczych, które nie miały miejsca, przy czym z tak określonego czynu uczynił sobie stale źródło dochodu, tj. o popełnienie przestępstwa z art. 62 § 2 k.k.s. przy zastosowaniu art. 37 § 1 pkt 2 i pkt 5 oraz art. 6 § 2 k.k.s. Treść postanowienia ogłoszono L. B. w dniu 29.08.2016 r. Z uwagi na powyższe, Naczelnik Opolskiego Urzędu Skarbowego w Opolu pismem nr [...] z dnia 06.06.2017 r., działając na podstawie art. 70c O.p., zawiadomił Spółkę, iż zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. bieg terminu przedawnienia zobowiązań w podatku od towarów i usług, m.in. za miesiące maj, czerwiec i lipiec 2012 r. uległ zawieszeniu z uwagi na wszczęcie przez Prokuraturę Okręgową w [...] śledztwa pod sygn. akt [...], które w dalszym ciągu jest prowadzone. Przesyłka zawierająca ww. pismo została przesłana za pośrednictwem poczty na adres siedziby Spółki: ul. [...], [...], była dwukrotnie awizowana, pierwszy raz w dniu 09.06.2017 r., a następnie w dniu 19.06.2017 r. i pozostawiona na okres 14 dni do dyspozycji adresata w FUP [...], ul. [...]. Zawiadomienie o pozostawieniu przesyłki we wskazanym UP wraz z informacją o możliwości jej odbioru w terminie 7 dni od dnia pozostawienia zawiadomienia umieszczono - jak zaznaczono na potwierdzeniu odbioru - w oddawczej skrzynce pocztowej. Przesyłka została zwrócona do Opolskiego Urzędu Skarbowego w Opolu w dniu 26.06.2017 r., co wynika z adnotacji na potwierdzeniu odbioru i kopercie. Powyższe pismo zostało uznane za doręczone Spółce w dniu 23.06.2017 r. w trybie art. 150 O.p., w związku z art. 151 O.p. Wskazać w tym miejscu należy, iż Sąd Rejonowy w [...], [...] Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego postanowieniem sygn. sprawy [...] z dnia 12.06.2017 r. rozwiązał A. sp. z o.o. bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego i wykreślił podmiot z KRS. Z odpisu pełnego z rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego numer KRS: [...] sporządzonego na dzień 13.04.2018 r. wynika, że z dniem 13.06.2017 r. Spółka została wykreślona z Krajowego Rejestru Sądowego. Owo wykreślenie uprawomocniło się w dniu 12.07.2017 r. Podkreślić należy, iż skoro spółka traci byt prawny z chwilą wykreślenia jej z rejestru, a to staje się skuteczne z chwilą uprawomocnienia się postanowienia tego sądu wydanego w tym przedmiocie - art. 694 § 2 oraz art. 521 § 1 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. - Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 2018 r. poz. 1360 z późn. zm.) to zawiadomienie Spółki z dniem 23.06.2017 r., a zatem przed datą utraty bytu prawnego przez tę Spółkę, spowodowało zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązań w podatku od towarów i usług za miesiące maj, czerwiec i lipiec 2012 r. (a to z uwagi na zaistnienie okoliczności wymienionej w art. 70 § 6 pkt 1 O.p.). Odnosząc się do podniesionego w skardze zarzutu naruszenia przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na treść zaskarżonej decyzji, tj.: art. 70 § 1, w związku z art. 70 § 6 pkt 1, art. 150 i art. 151 O.p., poprzez ich błędne zastosowanie i uznanie, że nie uległy przedawnieniu zobowiązania podatkowe A. sp. z o.o. w podatku od towarów i usług za miesiące: maj, czerwiec i lipiec 2012 r., ponieważ bieg terminu ich przedawnienia zawiesiło pismo Naczelnika Opolskiego Urzędu Skarbowego w Opolu z dnia 06.06.2017 r. na podstawie art. 70c O.p. wysłane na adres: ul. [...], [...], pomimo że - w ocenie Skarżącego - przesyłkę wysłano na adres, pod którym Spółka nie funkcjonowała, a także zarzutu, że doręczenie Spółce informacji na podstawie art. 70c O.p. w trybie zastępczym było nieskuteczne, ponieważ zaniechano skorzystania z art. 151a O.p. (oraz dokonania adnotacji o próbie ustalenia nowej siedziby działalności) wobec czego - zdaniem Skarżącego - zobowiązania podatkowe przedawniły się na podstawie art. 70 § 1 O.p., stwierdzić należy, że zarzuty te są bezpodstawne. Jak bowiem wynika z odpisu pełnego z rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego numer KRS: [...], sporządzonego na dzień 10.11.2016 r., w dniu 06.09.2012 r. w Rejestrze tym jako adres siedziby Spółki wprowadzono ul. [...] [...]. Jak przy tym słusznie wskazał organ odwoławczy, w sytuacji, w której przepis art. 151 O.p. wyraźnie dopuszcza doręczenie pisma pod adres siedziby ujawniony w KRS, adnotacje umieszczone na potwierdzeniu przesyłki zawierającej, m.in. ww. pismo są wystarczające dla stwierdzenia, że wypełniono wszystkie warunki dla uznania doręczenia za skuteczne w rozumieniu art. 150 § 2, w związku z art. 151 O.p. (wyrok NSA w Warszawie z dnia 10.01.2017 r. sygn. akt II FSK 3737/14, CBOSA). Należy przy tym podkreślić, iż przepis art. 150 O.p. ustanawia fikcję prawną doręczenia pisma. Taka forma doręczenia może być zastosowana dopiero wtedy, gdy nie ma możliwości dokonania doręczenia - w przypadku osób prawnych i jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej - zgodnie z art. 151 O.p. w lokalu ich siedziby lub miejscu prowadzenia działalności. Należy podkreślić, iż pismo zostało wysłane na adres widniejący w KRS. Zaś art. 17 ust. 1 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (Dz. U. z 2018 r. poz. 986 z późn. zm.; dalej: ustawą o KRS), konstytuuje zasadę domniemania prawdziwości danych wpisanych do rejestru. Jest ona wiążąca zarówno w stosunkach pomiędzy podmiotem podlegającym wpisowi do rejestru a osobami trzecimi, jak i pomiędzy osobami trzecimi dokonującymi między sobą czynności na podstawie danych bez udziału podmiotu podlegającego wpisowi do rejestru (wyrok NSA w Warszawie z dnia 14 września 2016 r., sygn. akt I FSK 352/15, CBOSA). Zgodnie przy tym z art. 168 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1577 z późn. zm; dalej: k.s.h.) wszelkie zmiany danych wymienionych wart. 166 § 1 i § 2 k.s.h. zarząd powinien zgłosić sądowi rejestrowemu w celu wpisania do rejestru lub ujawnienia w aktach rejestrowych. Spółka zaś z takim wnioskiem nie wystąpiła. Mając zatem na uwadze domniemanie prawne z art. 17 ust. 1 ustawy o KRS oraz dane zgłoszone dla celów rejestracyjnych w Opolskim Urzędzie Skarbowym w Opolu (NIP-2) z dnia 18.06.2012 r., słusznie organy uznały, że w rozpoznawanej sprawie Skarżący nie wykazał w żaden sposób, aby istniały okoliczności, które wskazywałyby, że w dacie wysyłki pisma, organ dysponował wiedzą o zmianie adresu siedziby Spółki. Tym samym – w ocenie Sądu - doręczenie pisma Naczelnika Opolskiego Urzędu Skarbowego w Opolu było prawnie skuteczne, a pismo to zostało doręczone w dniu 23.06.2017 r. W sprawie został spełniony warunek skierowania pisma pod właściwy adres oraz pozostałe przesłanki określone w art. 150 O.p., gdyż placówka pocztowa zawiadomiła adresata o nadejściu pisma. Odnosząc się do podniesionego w skardze zarzutu naruszenia art. 70 § 1 O.p. poprzez błędną wykładnię i przyjęcie, że przedawnienie egzekwowanego obowiązku świadczenia pieniężnego (w przedmiotowej sprawie w podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 2012 r.) nie powoduje jednocześnie przedawnienia powstałych w toku jego egzekucji kosztów egzekucyjnych, ponieważ są to dwa osobne zobowiązania, należy – w ocenie Sądu - stwierdzić, że zarzut ten jest bezpodstawny. Prawidłowe są w tym zakresie wywody zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, wskazujące iż przedawnienie egzekwowanego obowiązku świadczenia pieniężnego (w przedmiotowej sprawie podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 2012 r.) nie powoduje jednocześnie przedawnienia powstałych w toku jego egzekucji kosztów egzekucyjnych, gdyż są to dwa osobne zobowiązania, jedno należne wierzycielowi, a drugie organowi egzekucyjnemu, powstałe w różny sposób i o odmiennym charakterze, mimo że mogą być dochodzone na podstawie jednego (tego samego) tytułu egzekucyjnego. Koszty egzekucyjne nie są świadczeniem ubocznym egzekwowanego obowiązku pieniężnego, a przedmiotowe powstały w związku z zawiadomieniem z dnia 15.04.2016 r. o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego. Koszty egzekucyjne należne w związku z czynnościami dokonanymi w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego przed przedawnieniem dochodzonej zaległości podatkowej podlegają zatem egzekwowaniu niezależnie od umorzenia postępowania co do należności głównej (por.: wyrok NSA z dnia 16 grudnia 2015 r., sygn. akt II FSK 2996/13,CBOSA). Należy podkreślić przy tym, iż koszty egzekucyjne obciążają osobę trzecią, a obowiązek ich zapłaty przez osobę trzecią wynika wprost z art. 107 § 2 pkt 4 O.p. Niezasadne są również zawarte w skardze zarzuty związane z zastosowaniem w sprawie przepisów art. 116 O.p. Przypomnieć w tym miejscu należy, iż z treści przepisu art. 116 § 1 O.p., w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r. (z uwagi na treść art. 22 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw; Dz. U. z 2015 r. poz. 1649) wynika, że zawiera on pozytywne i negatywne (egzoneracyjne) przesłanki orzeczenia odpowiedzialności członków zarządu spółki z o.o. za zaległości podatkowe tej spółki. W orzeczeniu o odpowiedzialności członka zarządu spółki kapitałowej organ podatkowy zobowiązany jest wykazać tzw. przesłanki pozytywne, to jest okoliczność pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową, oraz bezskuteczność egzekucji. Członek zarządu zaś- w celu skutecznego uwolnienia się od tej odpowiedzialności - musi natomiast wykazać, iż we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe, albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jego winy. Przesłanką egzoneracyjną uwalniającą członka zarządu od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki jest także okoliczność wskazania przez niego mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Zgodnie przy tym z art. 116 § 2 O.p., odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Natomiast zgodnie z art. 116 § 4 O.p., przepisy § 1-3 stosuje się również do byłego członka zarządu, a odpowiedzialność w takim przypadku obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia obowiązków przez członka zarządu. Z kolei w myśl art. 108 § 2 pkt 2 lit. a) O.p., postępowanie w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej nie może być wszczęte przed dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. W tym miejscu podkreślić należy, iż Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Opolu decyzją nr [...] z dnia 10.02.2016 r. określił A. sp. z o.o. kwotę zobowiązania w podatku od towarów i usług, m.in. za miesiące: maj, czerwiec, lipiec i sierpień 2012 r. w wysokości 0 zł oraz na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 z późn. zm., dalej: ustawa o VAT) podlegające wpłacie do Urzędu Skarbowego kwoty m.in. za miesiące: maj 2012 r. w wysokości 1.101.204 zł, czerwiec 2012 r. w wysokości 876.822 zł, lipiec 2012 r. w wysokości 1.287.296 zł i sierpień 2012 r. w wysokości 1.355.848 zł. Powyższa decyzja została uznana za doręczoną Spółce w dniu 26.02.2016 r. w trybie art. 150 O.p. w związku z art. 151 O.p. Natomiast obowiązek zapłaty zobowiązań podatkowych z tytułu wystawienia faktur, o których mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT za miesiące maj, czerwiec i lipiec 2012 r. powstał odpowiednio w dniach: 25.06.2012 r., 25.07.2012 r. i 27.08.2012 r. Z akt sprawy wynika, iż w czasie, w którym upływały terminy płatności zobowiązań Spółki w podatku od towarów i usług za miesiące: maj, czerwiec i lipiec 2012 r., tj. odpowiednio w dniach 25.06.2012 r., 25.07.2012 r. i 27.08.2012 r. Skarżący był członkiem zarządu Spółki z o.o. (jego prezesem). Innych członków zarządu w okresie dotyczącym powstania przedmiotowych zaległości nie było. Powyższe ustalenia znajdują odzwierciedlenie w akcie notarialnym Repertorium [...] z dnia 06.06.2012 r. (gdzie podjęto uchwałę nr [...] Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników A sp. z o.o. z siedzibą we [...] z dnia 06.06.2012 r. w sprawie powołania Skarżącego z tym dniem w skład zarządu i powierzenia pełnienia funkcji prezesa zarządu) oraz w postanowieniu Sądu Rejonowego dla [...] we [...], [...] Wydziału Gospodarczego Krajowego Rejestru Sądowego sygn. sprawy [...] nz dnia 06.09.2012 r. a także w uchwale nr [...] Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników A. sp. z o.o. z siedzibą w [...] z dnia 19.10.2012 r. o odwołaniu Skarżącego z tym dniem z funkcji prezesa zarządu oraz w -sporządzonym na dzień 10.11.2016 r. - odpisie pełnym z rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego numer KRS: [...] , w którym Skarżący figuruje jako prezes zarządu Spółki od dnia 06.09.2012 r. do dnia 14.11.2012 r. Biorąc pod uwagę powołane wyżej okoliczności oraz dokumenty dotyczące A sp. z o.o. podpisywane przez Skarżącego jako prezesa zarządu tej Spółki, tj. umowę użyczenia i świadczenia usług administracyjno - biurowych zawartą w dniu 15.06.2012 r. pomiędzy "B" w [...], a A. sp. z o.o. reprezentowaną przez Skarżącego, formularz NIP-2 "Zgłoszenie identyfikacyjne/ Zgłoszenie aktualizacyjne osoby prawnej (...)" z dnia 18.06.2012 r., oraz deklaracje VAT-7 za miesiące: czerwiec, lipiec i sierpień 2012 r., słuszne było stanowisko organów, że Skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu. Przyjęcie w niniejszej sprawie za uzasadnione twierdzeń Skarżącego, że nie miał wpływu na działania Spółki, prowadziłoby do sytuacji, w której każdy podmiot zagrożony odpowiedzialnością w charakterze osoby trzeciej za zobowiązania podatkowe innego podmiotu będzie starał się wykazać, że pełnił w zarządzie podmiotu jedynie rolę "figuranta". Natomiast według orzecznictwa sądów administracyjnych, sformułowanie "pełnienie obowiązków członka zarządu" należy rozumieć jako zajmowanie stanowiska członka zarządu, posiadanie legitymacji do tego, aby realizować wszystkie czynności związane z pełnioną funkcją (por. wyroki NSA: z dnia 15 września 2016 r. sygn. akt II FSK 2179/14, z dnia 8 lipca 2010 r. sygn. akt II FSK 336/09 oraz z dnia 23 listopada 2010 r. sygn. akt I FSK 2082/09; CBOSA). Okoliczności związane z faktycznym wykonywaniem lub niewykonywaniem obowiązków przez członka zarządu, nie mają znaczenia przy orzekaniu o jego odpowiedzialności podatkowej za zaległości podatkowe spółki. Przesłanki, których wystąpienie może prowadzić do uwolnienia od odpowiedzialności członka zarządu zostały bowiem enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę w art. 116 § 1 O.p. i wśród nich nie wskazano na możliwość uniknięcia odpowiedzialności z powodu nie wykonywania funkcji członka zarządu. Wręcz przeciwnie, pełnienie obowiązków członka zarządu wskazano jako obiektywną przesłankę orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej członka zarządu za zaległości podatkowe spółki. Rola członka zarządu (prawa i obowiązki) wynika z przepisów ustawy Kodeks spółek handlowych. Według postanowień art. 208 § 2 k.s.h., każdy członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością ma obowiązek prowadzenia spraw spółki. Z obowiązkiem prowadzenia spraw spółki wiąże się zwiększony zakres odpowiedzialności, w tym za skutki działań kierowanej spółki, a więc i skutki działań osób dopuszczonych do faktycznego zarządzania spółką. W ocenie Sądu, takie okoliczności jak dobrowolne wyzbycie się możliwości rzeczywistego działania i reprezentowania spraw spółki, mimo zgody na pełnienie funkcji członka zarządu, świadome godzenie się na dokonanie wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego, dane którego to rejestru korzystają z domniemania prawdziwości, nie mogą zwalniać z odpowiedzialności członków zarządu, o której mowa w art. 116 § 1 i 2 O.p. Pełnienie funkcji członka zarządu jest bowiem funkcją dobrowolną, wymagającą zgody osoby powołanej na to stanowisko. Niemożliwe jest bowiem powołanie członka zarządu bez jego wiedzy i zgody. Co ważne, członek zarządu może w każdym czasie zrezygnować ze swojej funkcji (art. 202 § 5 i art. 369 § 6 k.s.h.) wyrok NSA sygn. akt II FSK 2060/16 z dnia 07.08.2018 r. Odnosząc się w tym miejscu do zarzutów związanych z nieprzeanalizowaniem skuteczności powołania Skarżącego na członka zarządu oraz przesłanki winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość w kontekście podniesionej okoliczności dopuszczenia się względem niego przestępstwa objętego postępowaniem Prokuratury Rejonowej w [...] sygn. akt [...], należy zauważyć, że podjętą uchwałę o powołaniu go na członka zarządu Skarżący mógł kwestionować na drodze powództwa o stwierdzenie nieważności w trybie art. 252 k.s.h. Uchwała powołująca Skarżącego do pełnienia funkcji członka zarządu, wywołuje skutki prawne. Nie można uchwały uznać za nieważną dopóki nie wytoczono przeciwko niej powództwa, o którym mowa w art. 252 k.s.h. Bez wyroku unieważniającego uchwałę nie można stwierdzić, że Skarżący nie pełnił funkcji członka zarządu. Podnieść przy tym należy, że w sprawie karnej, na którą powołuje się Skarżący, nie zapadło jeszcze prawomocne orzeczenie. Nie można więc uznać, że wskazywana przez Skarżącego okoliczność prowadzenia tego postępowania mogła mieć wpływ na podjęcie przez organ podatkowy rozstrzygnięcia na podstawie art. 116 O.p. Okoliczność, że ustalenia danego postępowania (np. karnego) mogą być pomocne przy ustaleniu stanu faktycznego w postępowaniu podatkowym, nie oznacza, że zakończenie postępowania podatkowego nie może nastąpić bez rozstrzygnięcia sprawy karnej, ponieważ wynik postępowania karnego nie przesądza o zakresie odpowiedzialności osoby trzeciej. Natomiast jeżeli ustalenia wyroku karnego będą dotyczyć okoliczności faktycznych istotnych z punktu widzenia postępowania przed organami podatkowymi, może to stanowić podstawę do ewentualnego wznowienia postępowania podatkowego w oparciu o art. 240 § 1 pkt 5 O.p. W ocenie Sądu w sprawie zaistniała również i druga z pozytywnych przesłanek orzeczenia odpowiedzialności, tj. przesłanka bezskuteczności egzekucji. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwalał na uznanie, że podejmowane w toku egzekucji próby wyegzekwowania przedmiotowych zaległości podatkowych okazały się bezskuteczne. Rachunki bankowe w C S.A., D S.A. i E F S.A. zostały zlikwidowane w latach 2012-2014. Z informacji G S.A. wynika, że nie prowadzi rachunków bankowych Spółki. Nie ustalono żadnych składników majątku zobowiązanego. Brak środków transportowych i nieruchomości potwierdza Centralna Informacja o Zastawach Rejestrowych, Krajowy Rejestr Sądowy oraz Ksiąg Wieczystych, Urząd Miasta [...] oraz Centralna Ewidencja Pojazdów i Kierowców. Pod adresem ujawnionym jako siedziba Spółki nie przebywa nikt z pracowników Spółki i jej zarządu. Z informacji uzyskanych od właściciela nieruchomości wynika, że umowa ze Spółką została rozwiązana. Ostatnim dniem współpracy był dzień 30.09.2013 r. Od tego dnia nikt ze Spółki nie przebywa pod tym adresem. Spółka nie składała także sprawozdań finansowych do właściwego rejestru sądowego. Dlatego też organ egzekucyjny, nie mając możliwości wyegzekwowania zobowiązań podatkowych, postanowieniem nr [...]., umorzył postępowanie egzekucyjne, stosownie do postanowień art. 59 § 3, w związku z art. 59 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2014 r. poz. 1619 zpóźn. zm.; dalej: u.p.e.a.). Słusznie zatem uznano, iż w przedmiotowej sprawie zachodzą pozytywne przesłanki obciążenia Skarżącego - jako byłego członka zarządu sp. z o.o. A. - odpowiedzialnością za zaległości podatkowe tej Spółki w podatku od towarów i usług za miesiące maj, czerwiec i lipiec 2012 r., bowiem terminy płatności tych zobowiązań upływały w czasie pełnienia przez Skarżącego obowiązków członka zarządu Spółki, a egzekucja z majątku Spółki okazała się bezskuteczna. W przedmiotowej sprawie, w ocenie Sądu, nie zostały spełnione również negatywne przesłanki orzeczenia odpowiedzialności. Zarząd Spółki nie wnosił bowiem ani o ogłoszenie jej upadłości, ani o wszczęcie w stosunku do niej postępowania układowego (co potwierdza pismo Sądu Rejonowego w [...], Wydziału [...] Gospodarczego, Sekcji Upadłościowej sygn. akt [...], będące odpowiedzią na pismo Naczelnika Opolskiego Urzędu Skarbowego w Opolu nr [...] z dnia 17.11.2016 r.). Sąd aprobuje stwierdzenie zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz.U. z 2009 r., Nr 175, poz. 1361 ze zm.; dalej: p.u.n.), wniosek o ogłoszenie upadłości (wszczęcie postępowania układowego) powinien być zgłoszony przez zarząd Spółki najpóźniej w dniu 08.08.2012 r., tj. w terminie dwóch tygodni, licząc od terminu płatności zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiąc czerwiec 2012 r., który przypadał na dzień 25.07.2012 r., jako drugiego z niezapłaconych zobowiązań, które powstały po dacie objęcia przez Skarżącego funkcji członka zarządu. W przedmiotowej bowiem sprawie Spółka na dzień 08.08.2012 r., posiadała zadłużenie wobec Naczelnika Opolskiego Urzędu Skarbowego w Opolu z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące: listopad 2011 r. w kwocie 706.099 zł, grudzień 2011 r. w kwocie 982.148 zł, styczeń 2012 r. w kwocie 521.165 zł, luty 2012 r. w kwocie 703.303 zł, marzec 2012 r. w kwocie 830.731 zł, kwiecień 2012 r. w kwocie 1.027.639 zł, maj 2012 r. w kwocie 1.099.325 zł i czerwiec 2012 r. w kwocie 875.468 zł, co zostało stwierdzone decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Opolu nr [...] z dnia 10.02.2016 r. Jednym zaś z obowiązków członka zarządu jest niezwłoczne (po objęciu tej funkcji) zaznajomienie się z sytuacją w spółce, w tym sytuacją finansową. Stosownie do art. 201 § 1 i art. 204 § 1 k.s.h. prawo członka zarządu obejmuje prowadzenie spraw spółki, w tym finansowych. W konsekwencji członek zarządu powinien mieć wiedzę co do sposobu funkcjonowania spółki, w tym jej stanu majątkowego i ciążących na niej zobowiązań tak, by nie doprowadzić do naruszenia obowiązków wynikających z obowiązujących przepisów prawa, w tym przepisów podatkowych i do sytuacji zadłużenia spółki oraz stanu jej niewypłacalności. Podkreślić przy tym należy, iż w uchwale NSA z dnia 10 sierpnia 2009 r. (sygn. akt II FSP 3/09) wskazano, że badając w toku postępowania podatkowego istnienie obiektywnej przesłanki obowiązku zgłoszenia wniosku o upadłość, należy uwzględnić wysokość zobowiązania podatkowego, określonego w decyzji organu podatkowego nawet, jeżeli decyzja ta została wydana w okresie, kiedy członek zarządu nie pełnił już tej funkcji. W takim wypadku zobowiązanie powstało już wcześniej i powinno zostać wykonane w terminach przewidzianych w przepisach prawa, a zatem zbadanie przesłanek negatywnych powinno nastąpić z uwzględnieniem kwoty zobowiązania podatkowego określonej w decyzji, a nie w deklaracji podatkowej. Prawidłowa była ponadto konstatacja organów, że z uwagi na stwierdzony przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Opolu brak prowadzenia przez Spółkę rzeczywistej działalności gospodarczej w miesiącach listopadzie i grudniu 2011 r., a także w miesiącach od stycznia do grudnia 2012 r. i brak dokumentacji finansowej Spółki (sprawozdań finansowych oraz zeznań rocznych CIT-8 za lata 2011-2016), nie można było jednoznacznie stwierdzić, czy zachodzi druga przesłanka, o której mowa w art. 11 ust. 2 p.u.n., zgodnie z którym dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Przede wszystkim podkreślić należy, iż brak sprawozdań finansowych za lata 2011 i 2012, uniemożliwiał przeprowadzenie analizy sytuacji ekonomiczno - finansowej Spółki w 2012 r., tj. w roku, w którym pojawiły się problemy Spółki z regulowaniem zobowiązań. Dalej zauważenia wymaga, iż wykładnia przepisów art. 11 ust. 1 oraz art. 11 ust. 2 p.u.n., wskazuje, że dla stwierdzenia niewypłacalności dłużnika wystarczające jest ziszczenie się tylko jednej z dwóch enumeratywnie wymienionych w nich podstaw (zaprzestanie wykonywania wymagalnych zobowiązań lub gdy zobowiązania przekroczą wartości majątku). Zatem wystąpienie tylko jednej z przesłanek, tj. art. 11 ust. 1 lub art. 11 ust. 2 p.u.n., a nie obu łącznie, obliguje podmiot do zgłoszenia ww. wniosku. Dodać należy, że dla określenia stanu niewypłacalności bez znaczenia jest przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn. W orzecznictwie podnosi się również, że w art. 11 ust. 1 p.u.n. ustawodawca nie powiązał stanu niewypłacalności ze stanem majątku dłużnika, ale z jego zachowaniem, a konkretnie zaniechaniem - zaprzestaniem płacenia długów (por.: wyroki NSA z dnia 10 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 853/13 oraz z dnia 11 kwietnia 2014 r. sygn. akt I FSK 656/13; CBOSA). Samo przy tym zaprzestanie spłacania długów jako kryterium ogłoszenia upadłości, musi mieć trwały charakter, co oznacza, iż dłużnik nie tylko obecnie nie płaci długów, ale także nie będzie tego robił w przyszłości z powodu braku niezbędnych środków. Taka sytuacja miała miejsce w przedmiotowej sprawie. Nie składając wniosku o upadłość doprowadzono do kumulacji zadłużenia Spółki wobec Opolskiego Urzędu Skarbowego w Opolu, ponieważ – co wynika z akt sprawy - oprócz zaległości w podatku od towarów i usług za miesiące: grudzień 2011 r. w kwocie 982.148 zł, styczeń 2012 r. w kwocie 521.165 zł, luty 2012 r. w kwocie 703.303 zł, marzec 2012 r. w kwocie 830.731 zł, kwiecień 2012 r. w kwocie 1.027.639 zł, maj 2012 r. w kwocie 1.099.325 zł i czerwiec 2012 r. w kwocie 875.468 zł, Spółka wygenerowała dalsze zaległości w tym podatku, tj. za miesiące: lipiec 2012 r. w kwocie 1.285.550 zł, sierpień 2012 r. w kwocie 1.355.848 zł, wrzesień 2012 r. w kwocie 1.874.079 zł, październik 2012 r. w kwocie 2.062.438 zł, listopad 2012 r. w kwocie 2.743.180 zł, grudzień 2012 r. w kwocie 1.367.662 zł, styczeń 2013 r. w kwocie 180.599 zł, luty 2013 r. w kwocie 250.118 zł, marzec 2013 r. w kwocie 275.100 zł, kwiecień 2013 r. w kwocie 353.619 zł i czerwiec 2013 r. w kwocie 31.860 zł wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie 4.228.807 zł (według stanu na dzień 30.12.2016 r.). Natomiast według stanu na dzień 09.11.2018 r. Spółka posiadała zadłużenie wobec Opolskiego Urzędu Skarbowego w Opolu w podatku od towarów i usług za miesiące: grudzień 2011 r., styczeń-lipiec i grudzień 2012 r. oraz styczeń-kwiecień i czerwiec 2013 r. w łącznej wysokości 9.784.287 zł wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej wysokości 3.369.752 zł. Wielkość tych zobowiązań oraz czas ich powstania wskazują – jak trafnie zauważył organ odwoławczy - że zwłoka w spłacie zobowiązań nie miała charakteru krótkotrwałego i przejściowego. Zaprzestanie regulowania przez Spółkę wymagalnych zobowiązań miało charakter trwały i nie ma tu znaczenia, czy nie są regulowane wszystkie czy poszczególne zobowiązania ani czy Spółka w tym czasie dysponowała majątkiem na pokrycie zaległych zobowiązań. Taka konkluzja znajduje uzasadnienie w brzmieniu art. 11 ust. 1 p.u.n., zgodnie z którym dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Pomimo że w stosunku do Spółki nie zgłoszono wniosku o ogłoszenie jej upadłości, ani też nie złożono podania o otwarcie postępowania układowego, Skarżący mógł uwolnić się od odpowiedzialności, jeżeli wykazałby, iż nie nastąpiło to z jego winy. W orzecznictwie przesłankę braku winy w niezgłoszeniu stosownego wniosku rozumie się w ten sposób, że członek zarządu nie miał wpływu na jego skuteczne zgłoszenie (wyrok NSA w Warszawie sygn. akt I FSK 1953/09 z dnia 24.11.2010 r.). Natomiast oceny tej przesłanki dokonuje się biorąc pod uwagę staranność członka zarządu w prowadzeniu spraw spółki oraz podejmowane przez niego działania w celu prawidłowego jej funkcjonowania (wyrok NSA w Warszawie sygn. akt I FSK 2030/08 z dnia 26.01.2010 r.). W rozpatrywanej sprawie nie wykazał jednak Skarżący zaistnienia okoliczności, które mogłyby świadczyć o braku jego winy zarówno w niewszczęciu postępowania układowego, jak i w niezgłoszeniu w terminie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. Przepis art. 116 O.p. nie różnicuje odpowiedzialności członków zarządu na tych, którzy rzeczywiście zajmują się sprawami spółki i tych, którzy zajmują bierną postawę. Jeżeli członek zarządu funkcję tę przyjął, to ponosi winę za niedopełnienie ciążących na nim obowiązków. Wina w ujęciu art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. to zarówno wina umyślna i związana z nią świadomość istnienia wymagalnych zobowiązań, jak i wina nieumyślna w postaci niedbalstwa. Jako członek zarządu Spółki Skarżący nie tylko mógł, ale i powinien, z racji zajmowanej funkcji zarządczej, na bieżąco monitorować jej działalność. Ponadto Skarżący nie wskazał żadnego majątku Spółki, z którego możliwa byłaby egzekucja, celem zaspokojenia zaległości podatkowych Spółki w jakiejkolwiek części. Takiego majątku nie stwierdziły także organy. W przedmiotowej sprawie nie zaistniała zatem przesłanka zwalniająca z odpowiedzialności Skarżącego jako członka zarządu wskazana w art. 116 § 1 pkt 2 O.p. Tym samym, nie znalazł swojego potwierdzenia żaden z zarzutów Skarżącego, podniesionych w skardze do Sądu. Jednocześnie, Skarżący nie wykazał żadnej okoliczności wskazanej w art. 116 § 1 O.p., uwalniającej go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki. Mając powyższe na uwadze, w ocenie Sądu, brak jest jakichkolwiek podstaw do uwzględnienia przedmiotowej skargi, gdyż jest ona bezzasadna a argumenty w niej podniesione – chybione. Z tych względów Sąd, zgodnie z treścią art. 151 P.p.s.a. oddalił skargę