I SA/Po 2732/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sylwia Zapalska(spr) Sędziowie NSA Maria Skwierzyńska as.sąd. WSA Karol Pawlicki Protokolant sekr.sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu w dniu 26 października 2005 r. sprawy ze skargi W.W., J.S. byłych wspólników spółki "A" na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń [...] r. I. uchyla zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]r. o nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżących W.W., J.S. b. wspólników spółki "A" kwotę 129,80 z (słownie: sto dwadzieścia dziewięć złotych i 80/100) tytułem zwrotu kosztów sądowych; III. wstrzymuje wykonanie zaskarżonej decyzji do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku. /-/K.Pawlicki /-/S.Zapalska /-/M.Skwierzyńska J.S., W.W., K.W. i M.B. zawiązali spółkę cywilną "A" w G., która decyzją Urzędu Miejskiego o nr [...] z [...]1997 r. została wykreślona z ewidencji działalności gospodarczej z [...] r. i z tym dniem zaprzestała działalności. Na podstawie upoważnienia Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej O/Z w spółce została przeprowadzona w dniach [...] 1998 r.; od [...] do [...] 1998 r.; od [...] do [...]2001 r. i od [...] do [...] 2001 r. kontrola w zakresie prawidłowości rozliczeń w podatku od towarów i usług za rok 1995 oraz za styczeń 1996 r. Kontrola wykazała, że spółka za miesiąc grudzień 1995 i za miesiąc styczeń 1996 r. nie złożyła deklaracji podatkowej dla potrzeb podatku od towarów i usług - VAT-7, co stanowi naruszenie art. 10 ust. 1, art. 19 ust. 1 i 3 oraz art. 26 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.). Decyzją z dnia [...] r. Inspektor Kontroli Skarbowej Ośrodek Zamiejscowy określił zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 1996 r. w kwocie [...] zł, zaległość podatkową w wysokości [...] zł i odsetki od zaległości na dzień wydania decyzji w kwocie [...] zł. Od powyższej decyzji odwołali się W.W. i K.W. byli wspólnicy spółki cywilnej domagając się uchylenia ich zdaniem niesłusznej i naruszającej art. 4 w związku z art. 21 § 1 Ordynacji podatkowej, która zobowiązała do zapłaty podatku VAT w wysokości [...] zł w związku ze sprzedażą samochodu na rzecz T.S. Zdaniem odwołujących podatek został uregulowany poprzez wpłatę w/w kwoty na rzecz Urzędu Celnego w związku z wyprowadzeniem samochodu ze składu celnego, a tym samym obowiązek podatkowy nie istnieje i dlatego zasadne jest uchylenie decyzji. Wniesione odwołanie nie zostało uwzględnione i Dyrektor Izby Skarbowej O/Z decyzją z dnia [...] r. o nr [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Wyrokiem z dnia 17 czerwca 2003 r. w sprawie I SA/Po 4174/01 Naczelny Sąd Administracyjny O/Z w Poznaniu uchylił zaskarżoną decyzję organu II instancji, oraz w uzasadnieniu wyroku podniósł, że zasadny jest zarzut niewyjaśnienia w toku postępowania kwestii rozliczenia podatku należnego za grudzień 1995 i styczeń 1996 r. w związku z powstałą nadpłatą w przedmiotowym podatku w [...] r. i wykazanie w dokumentacji księgowej spółki. Decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej O/Z utrzymał w mocy decyzję organu I instancji z dnia [...] r. określającą zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 1996 r. i w jej uzasadnieniu wyraził pogląd, że organ I instancji poprawnie określił zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 1996 r. Powyższą decyzję zaskarżyli W.W. i J.S. do Naczelnego Sądu Administracyjnego O/Z w Poznaniu skargą opartą na zarzucie naruszenia art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, przez zobowiązanie skarżących do zapłaty kwoty [...] zł za zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 1996 r. pomimo, że zobowiązanie to zgodnie z cyt. przepisem uległo przedawnieniu z dniem 1 stycznia 2002 r., art. 11 ust. 2, 3 w zw. z art. 26 ustawy z dnia 08 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług i podatku akcyzowym poprzez obciążenie skarżących kwotą podatku w wysokości [...] zł z tytułu sprzedaży samochodu [...], pomimo, iż kwota ta została wpłacona przez nabywcę w Urzędzie Celnym, przed wyprowadzeniem tego pojazdu ze składu prowadzonego przez spółkę cywilną, co skutkuje tym, iż skarżący są zobowiązani do ponownej zapłaty tego samego podatku od towarów i usług. W konsekwencji skarżący domagali się uchylenia obu decyzji organu I i II instancji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej O/Z nie znalazł podstaw do zmiany swego stanowiska i wnosi o oddalenie skargi oraz podkreśla, że przedawnienie w sprawie odnośnie miesiąca stycznia 1996 r. nie nastąpiło, a skoro spółka nie złożyła w obowiązującym ustawowo terminie deklaracji podatkowej VAT-7 za miesiąc styczeń 1996 r. podatek należny jest zobowiązaniem do zapłaty, bez możliwości obniżenia go o kwotę podatku naliczonego. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 97 ustawy 30 stycznia 2002 r. - przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 z późn. zm.) - sprawy w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie sądowe nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270). Natomiast zgodnie z treścią art. 1 § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. (Dz.U. Nr 153, poz. 1269) - prawo o ustroju sądów administracyjnych Sąd w zakresie swej właściwości sprawuje kontroli zaskarżonych decyzji wyłącznie pod względem ich zgodności z prawem materialnym, przepisami postępowania i to nie tylko samej decyzji, ale także procedowania organu przed jej wydaniem. Sąd administracyjny I instancji zgodnie z zasadą oficjalności (art. 134 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w pierwszym rzędzie jest zobowiązany z urzędu do wzięcia pod uwagę wszelkich naruszeń prawa przez organy administracji publicznej natomiast z drugiej strony musi mieć na uwadze zakaz pogorszenia sytuacji prawnej skarżącej spółki (zakaz reformationis in peius). W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) podatnikiem podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 1996 r. była w niniejszej sprawie spółka cywilna "A" w G. i tylko na tej spółce jako podatniku ciążył z mocy ustawy o podatku od towarów i usług cyt. powyżej obowiązek podatkowy oraz do niej winna być skierowana decyzja określająca lub ustalająca zakres obowiązku podatkowego związany z określeniem i zaległością podatku VAT za miesiąc styczeń 1996 r. W sprawie bezsporne jest, że spółka cywilna została zlikwidowana i zaprzestała swej działalności z dniem [...] 1997 r., co oznacza, że w dacie wydania decyzji podatnik ten już nie istniał. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wielokrotnie już wyjaśniano organom podatkowym (por. wyroki NSA z dnia 18 czerwca 2001 r., sygn. akt. I SA/Lu 672/00 POP 2003/4/99; z dnia 7 kwietnia 2001 r., sygn. akt I SA/Wr 477/99 POP 2002/4/104; z dnia 5 września 2002 r., sygn. akt I SA/Po 3214/00 POP 2003/3/65; z dnia 18 lutego 2003 r., sygn. akt SA/Bd 193/03 POP 2003/4/94 i z dnia 10 marca 2005 r. I SA/Po 243/03 niepubl.), iż rozwiązanie (likwidacja) spółki cywilnej powoduje, że traci ona podmiotowość prawno-podatkową na gruncie ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym , co powoduje, że z tym samym momentem traci on również zdolność procesową do bycia stroną w postępowaniu podatkowym prowadzonym na podstawie ustawy Ordynacja podatkowa. Określenie (ustalenie) zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług ciążącego na rozwiązanej (zlikwidowanej) spółce cywilnej na inną osób trzecich jakimi są wspólnicy nie następuje z mocy prawa, lecz tylko i wyłącznie na podstawie konstytutywnej decyzji organu podatkowego, wydanej na podstawie i w oparciu o przepisy art. 107, 108 i 115 ustawy Ordynacja podatkowa, której adresatami są wszyscy wspólnicy rozwiązanej spółki cywilnej i w której określony jest zakres odpowiedzialności podatkowej tych osób za zobowiązania podatkowe zlikwidowanej spółki cywilnej. Wobec tego, że Ordynacja podatkowa obowiązuje od 1 stycznia 1998 r. i nie obowiązywała w dacie zlikwidowanej spółki, w art. 332 Ordynacji podatkowej ustawodawca określa, że do odpowiedzialności osób trzecich, o których mowa w ustawie o zobowiązaniach podatkowych, z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy (Ordynacji podatkowej) stosuje się przepisy ustawy o zobowiązaniach podatkowych. W art. 47 ustawy z 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych (Dz.U z 1993 r. Nr 108, poz. 486 ze zm.) wspólnik spółki cywilnej odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie ze spółką i pozostałymi wspólnikami za wszystkie zobowiązania podatkowe spółki i wspólników związane z działalnością spółki. Z uwagi na to, że decyzja podatkowa nie zawiera obligatoryjnych i konstytutywnych rozstrzygnięć o pociągnięciu do odpowiedzialności podatkowej wspólników spółki cywilnej "A" i zakres tej odpowiedzialności na podstawie art. 145 § 1 pkt 1, lit. "a", art. 152 i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) Sąd orzekł jak w sentencji wyroku. /-/K.Pawlicki /-/S.Zapalska /-/M.Skwierzyńska LF