I SA/Po 410/25

Dnia 7 października 2025 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Wolna – Kubicka (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 7 października 2025 roku sprawy ze skargi G. sp. z o.o. w O. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławcze z dnia [...] kwietnia 2025 roku nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2023 r. oddala skargę. Burmistrz W. decyzją z 15 października 2024 r. nr [...] określił G. Sp. z o.o. z siedzibą w O. (dalej jako: "spółka", "skarżąca") zobowiązanie w podatku od nieruchomości na 2023 r. w wysokości 423.625,00 zł. W uzasadnieniu organ I instancji wskazał m.in., że w dniu 30 stycznia 2023 r. spółka złożyła deklarację na podatek od nieruchomości na 2023 r. W deklaracji wykazała w poz. 33 powierzchnie gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków o pow. 43.499,00 m2, w poz. 39 grunty pozostałe, w tym zajęte na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego o pow. 38.371,00 m2, w poz. 58 budynek związany z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 12.048,50 m2 oraz w poz. 90 budowle o wartości 2.080.121,00 zł. Spółka w deklaracji zastosowała stawki podatkowe odpowiednie dla poszczególnych gruntów i budynków. Organ podał, że spółka dostarczyła wykaz środków trwałych w zakresie ewidencji gruntów. Z wyciągu z ewidencji środków trwałych prowadzonych przez podatnika wynika, że działki nr [...], [...] oraz [...] znajdują się w wykazie środków trwałych. Organ stwierdził, że spółka jest przedsiębiorcą, stworzono ją w celu prowadzenia działalności gospodarczej, wszystkie jej nieruchomości wchodzą w skład przedsiębiorstwa. Ponadto wskazał, że spółka swój majątek może potencjalnie wykorzystywać do prowadzenia działalności gospodarczej. Spółka w odwołaniu od ww. decyzji zarzuciła naruszenie przepisów art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 1a ust. 2a pkt 4 lit. a, art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. c ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz art. 21 § 3 i art. 122 Ordynacji podatkowej. Wobec tego wniosła o uchylenie decyzji organu I instancji. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z 09 kwietnia 2025 r. nr [...] utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy zauważył, że podatnikiem jest spółka z o.o., przedmiotem działalności spółki jest m.in. kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, zarządzanie nieruchomościami, wynajem i dzierżawa samochodów osobowych i furgonetek, wynajem i dzierżawa pozostałych maszyn. Organ przypomniał, że spółka złożyła deklaracje na podatek od nieruchomości na 2023 r. Organ stwierdził, że z rejestru gruntów wynika, że działki o nr ewid. [...] o pow. 31.214,00 m2 oraz o nr ewid. [...] o pow. 7.157,00 m2 są oznaczone symbolem [...] Tereny przemysłowe. Jako użytkownik wieczysty obu działek ujawniony jest G. S.A. przekształcona obecnie w G. sp. z o.o. Organ odwoławczy wskazał, że ze złożonych przez spółkę wyjaśnień wynika, że ww. działki nigdy nie były wykorzystywane do działalność gospodarczej, są porośnięte drzewami, krzewami, na działce nr ewid. [...] znajdowało się ujęcie wody dla W., przez działkę o nr ewid. [...] przechodzi rurociąg o średnicy 1200 mm, który reguluje ciek wodny z pól od strony A. i K., a na działce o nr ewid. [...] znajduje się rurociąg zbiorczy o średnicy 1400 mm służący do odprowadzania wody do jeziora [...]. Oba rurociągi są w zarządzie Rejonowego Z. S. W. w W.. Spółka podniosła, że w pobliżu znajduje się bezpośrednia zabudowa mieszkaniowa, a ww. działki stanowią strefę buforową pomiędzy tą zabudową a terenem zajętym przez inne zakłady produkcyjne. Organ odwoławczy powołał przepisy art. 1a, art. 2 ust. 1, art. 3, art. 4, art. 5, art. 6 u.p.o.l., art. 21 O.p. Organ stwierdził, że z KRS wynika, że G. sp. z o.o. jest podmiotem wpisanym do rejestru przedsiębiorców. Spółka jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości położonych w miejscowości W. o nr ewid. [...] o pow. 3.1214 ha, [...] o pow. 0.7157 ha i [...] o pow. 4.3499 h, sklasyfikowanych jako tereny przemysłowe ([...]). Na działce o nr ewid. [...] posadowiony jest budynek przemysłowy. W czasie przeprowadzonych oględzin działek o nr [...] oraz [...] stwierdzono, że obie działki częściowo są porośnięte drzewami, krzewami a także w niewielkiej części trzciną. W kilku miejscach widoczne są studzienki betonowe. Grunty zostały ujęte w prowadzonej przez spółkę ewidencji środków trwałych za 2023 r. Z informacji udzielonej przez Rejonowy Z. S. W. wynika, że rurociąg położony na działce [...] jest rurociągiem systemu odpływowego i odwadniającego z rowu Ia i rowów przyległych, z obszarów wsi [...], A. i K. do Jeziora [...]. Nie stanowi zatem elementu odwadniającego dla gruntów należących do spółki. Organ mimo podjętych działań polegających na ustaleniu w czyim zarządzie lub kto jest właścicielem ww. rurociągu nie był w stanie określić właściciela budowli. Organ powołał się zatem na art. 47 § 3, art. 48, art. 49 i art. 191 K.c., art. 197 ust. 1 Prawa wodnego oraz wyrok NSA z 25 września 2019 r. o sygn. akt II FSK 3286/17. Organ stwierdził, że działka nr [...] potencjalnie może zostać wykorzystana do prowadzenia działalności gospodarczej, gdyż rurociąg w obrębie tej działki przebiega wzdłuż granicy działki i nie stanowi przeszkody do podjęcia inwestycji. Ponadto wskazał, że istnienie rurociągu nie uniemożliwia całkowicie prowadzenia działalności gospodarczej. Także działkę nr [...] przy uzyskaniu stosownych pozwoleń zgodnych z obowiązującym prawem oraz zastosowaniu odpowiednich prac budowlanych polegających na przebudowie rurociągu w taki sposób, aby umiejscowić go wzdłuż granicy działki, potencjalnie można wykorzystać do prowadzenia działalności gospodarczej. Organ powołując się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 stycznia 2021 r. o sygn. akt SK 39/19 (Dz.U. z 2021 r., poz. 401), wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 06 września 2023 r. o sygn. akt III FSK 530/23 stwierdził, że aby nieruchomość uznać za związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej, nieruchomość ta musi być faktycznie wykorzystywana lub może być potencjalnie wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej. W konsekwencji, sama możliwość potencjalnego wykorzystania nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej skutkuje tym, że należy je uznać za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Organ podkreślił, że spółka jest przedsiębiorcą i stworzono ją w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Przedmiotowe nieruchomości objęte są prowadzoną przez spółkę ewidencją środków trwałych za 2023 r., zatem wchodzą w skład prowadzonego przez spółkę przedsiębiorstwa. Ponadto spółka może swój majątek potencjalnie wykorzystywać do prowadzenia działalności gospodarczej. Spółka, reprezentowana przez radcę prawnego, pismem z 12 maja 2025 r. wniosła skargę na ww. decyzję. Zarzuciła: 1) naruszenie przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych: – art. 1a ust. 1 pkt 3 poprzez uznanie, że działki nr [...] i nr [...] są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i potencjalnie nadają się do wykorzystywania na prowadzenie działalności gospodarczej, - art. 1a ust. 2a pkt 4 lit. a) poprzez pominięcie i nie zastosowanie tego przepisu, - art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. c) poprzez uznanie, że do wymienionych działek nie ma zastosowania stawka podatku jak od gruntów pozostałych, 2) naruszenie art. 21 § 3 O.p., poprzez uznanie, że złożona przez skarżącą deklaracja w podatku od nieruchomości za 2023 r. jest wadliwa odnośnie do wskazanych w poz. 39 deklaracji działek nr [...] i nr [...] jako gruntów pozostałych oraz uznanie, że są to grunty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą i ustalenie zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na podstawie powyższego przepisu O.p., 3) naruszenie art. 122 O.p. i art. 47, art. 49 i 235 § 1 k.c. poprzez uznanie, że właścicielem odcinków rurociągów znajdujących się na działkach nr [...] i [...] jest skarżąca i jako ich właściciel, po uzyskaniu stosownych zezwoleń może je przebudować w taki sposób, by przedmiotowe działki mogły być wykorzystane do prowadzenia działalności gospodarczej. Skarżąca zarzuciła niewyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych, a w szczególności niewyjaśnienie kiedy, kto i w jakim celu położył rurociągi znajdujące się na działkach nr [...] i nr [...], do kogo rurociągi te należą obecnie oraz czy możliwe jest, bez usunięcia tych rurociągów wykorzystywanie tych działek do działalności gospodarczej, np. poprzez usytuowanie na nich obiektów budowlanych, infrastruktury, dróg komunikacyjnych, itp., a jeżeli niemożliwa jest budowa takich obiektów bez usunięcia znajdujących się na tam rurociągów, to czy ze względu na cel dla którego rurociągi te zostały zbudowane, możliwe jest ich usunięcie bez negatywnych skutków dla prawidłowej gospodarki wodnej w tym rejonie. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. W odpowiedzi na skargę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymując stanowisko w sprawie, wniosło o jej oddalenie. Pismem z 29 lipca 2025 r. pełnomocnik skarżącej wniósł o skierowanie sprawy do rozpoznania w trybie uproszczonym. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga okazała się bezzasadna. Niniejsza sprawa została rozpoznana przez Sąd w trybie uproszczonym na podstawie art. 119 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r., poz. 935 ze zm.; dalej jako: "p.p.s.a."). Zgodnie bowiem z art. 119 pkt 2 p.p.s.a. sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli: strona zgłosi wniosek o skierowanie sprawy do rozpoznania w trybie uproszczonym, a żadna z pozostałych stron w terminie czternastu dni od zawiadomienia o złożeniu wniosku nie zażąda przeprowadzenia rozprawy, czyli na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów. Stosownie do art. 120 p.p.s.a. w trybie uproszczonym sąd rozpoznaje sprawy na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów. Rozstrzygnięcie sporu wymagało dokonania kontroli legalności zaskarżonej decyzji utrzymującej w mocy decyzję Burmistrza W. z 15 października 2024 r. określającej skarżącej zobowiązanie w podatku od nieruchomości za rok 2023 r. Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej oznaczają grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a. Powstały w sprawie spór dotyczy zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. definicji pojęcia "grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej". Zagadnienie to było przedmiotem licznych wypowiedzi w literaturze i w orzecznictwie. Przedstawiciele doktryny wskazywali, że zgodnie z brzmieniem art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wszystkie budynki, budowle i grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkami przewidzianymi w art. 1a ust. 2a u.p.o.l., są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę (inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą) skutkuje tym, że budynek, budowla, grunt są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zwracano przy tym uwagę, że definicja ta wymaga doprecyzowania, przede wszystkim poprzez wskazanie, że nieruchomości te służą lub mogą służyć choćby pośrednio prowadzonej działalności gospodarczej (zob. L. Etel, S. Presnarowicz, G. Dudar, Podatki i opłaty lokalne. Podatek rolny. Podatek Leśny. Komentarz, Warszawa 2008, s. 48 i nast.). Również w orzecznictwie wielokrotnie wyrażano pogląd, że sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę budynku, budowli lub gruntu skutkować musi uznaniem tych kategorii za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (zob. np. wyroki NSA: z 1 lipca 2014 r., II FSK 1349/14; z 23 czerwca 2015 r., II FSK 1398/13, powołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych są dostępne na internetowej stronie bazy orzeczeń: publ. CBOSA). W licznych orzeczeniach wskazywano, że nieruchomość znajdująca się w posiadaniu osoby prawnej będącej przedsiębiorcą podlega opodatkowaniu stawką wynikającą z jego związania z działalnością gospodarczą, nawet jeśli nie jest wykorzystywana do prowadzenia takiej działalności (wyrok NSA z 16 kwietnia 2020 r., II FSK 2320/19). Jedynym koniecznym warunkiem uznania nieruchomości za związaną z wykonywaniem działalności gospodarczej jest sam fakt posiadania jej przez przedsiębiorcę (zob. np. wyroki NSA z 8 stycznia 2020 r., II FSK 1414/19; z 8 lipca 2020 r., II FSK 970/20). Stanowisko to jednakże jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach o sygn. akt III FSK 895-899/21 czy też III FSK 20-21/21, musiało zostać zweryfikowane w związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z 24 lutego 2021 r., SK 39/19. W wyroku tym Trybunał stwierdził bowiem, że: "Art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1170) rozumiany w ten sposób, że o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, jest niezgodny z art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji R. P.." W ocenie Trybunału, przedsiębiorcy nie mogą być obciążani wyższą stawką podatku jedynie z powodu posiadania nieruchomości, które nie służą im do prowadzenia działalności gospodarczej. Opodatkowanie wyższą stawką podatku od nieruchomości gruntów, budynków i budowli - niewykorzystywanych i niemogących być potencjalnie wykorzystywanymi do prowadzenia działalności gospodarczej - wyłącznie ze względu na posiadanie ich przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą Trybunał uznał za niezgodne z art. 64 ust. 1 Konstytucji. Trybunał stanął na stanowisku, że zastosowanie wyższej stawki podatkowej dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a oraz art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l.) wyłącznie na podstawie kryterium posiadania danej nieruchomości przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą stanowi nieproporcjonalną ingerencję w prawo do własności tych podmiotów. Jest to tzw. wyrok interpretacyjny, w którym Trybunał stwierdził niezgodność z Konstytucją RP art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w określonym jego rozumieniu. Cecha niekonstytucyjności przypisana jest wskazanej w sentencji tego wyroku treści normy prawnej, ustalonej w wyniku poprzedniej wykładni. Skutkiem tego wyroku jest eliminacja takiej interpretacji tego przepisu, która w kwestii związania gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej, ogranicza się do faktu ich posiadania przez przedsiębiorcę lub podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Mimo, że wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 24 lutego 2021 r., SK 39/19, zapadł na tle sprawy ze skargi konstytucyjnej osoby fizycznej, w zakresie przyjętej przez Trybunał interpretacji art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. ma on uniwersalne znaczenie. Zawarta w sentencji tego wyroku wypowiedź odnosi się bowiem do gruntów, budynków i budowli będących w posiadaniu wszystkich przedsiębiorców lub innych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, bez względu na formę prawną. Różnicowanie w tym względzie podatników nie znajdowałoby zresztą żadnego uzasadnienia z punktu widzenia zasady równości wobec prawa (art. 32 Konstytucji RP). W tym miejscu wskazać należy na wyrok NSA z 15 grudnia 2021 r., sygn. akt III FSK 4061/21, który w ocenie Sądu stanowi wskazówkę interpretacyjną w zakresie spornego problemu. Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela tezy ww. rozstrzygnięcia i przedstawioną w nim argumentację, przyjmując je jako własne. W wyroku tym NSA wskazał, że skoro zgodnie z wiążącą dyrektywą interpretacyjną, nakreśloną przez TK, posiadanie przez przedsiębiorcę nieruchomości nie może stanowić jedynego kryterium, decydującego o możliwości uwzględnienia stawki opodatkowania przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a oraz w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l., zasadniczego znaczenia nabiera odpowiedź na pytanie, od spełnienia jakich dodatkowych wymogów uzależnione jest zastosowanie ww. przepisów. W przytoczonym wyroku NSA postawił tezę, że za związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. można uznać nieruchomości stanowiące własność podatnika (znajdujące się w posiadaniu samoistnym albo użytkowaniu wieczystym), które są w posiadaniu przedsiębiorcy (innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą) oraz jednocześnie: 1) wchodzą w skład prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 kodeksu cywilnego, w szczególności gdy podatnik ujął te składniki majątkowe w prowadzonej ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej lub 2) przedmiot działalności przedsiębiorcy obejmuje jedynie prowadzenie działalności gospodarczej, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej, lub 3) nieruchomości są funkcjonalnie powiązane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podmiot, w którego posiadaniu się znajdują, nawet jeżeli nie zostały uwzględnione w ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, tzn.: - są faktycznie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w znaczeniu zdefiniowanym w art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. albo - mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w ww. rozumieniu, przez co należy rozumieć sytuację, w której przedsiębiorca podejmuje i realizuje zachowania kwalifikowane w obrębie przedmiotu opodatkowania jako czynności mające na celu przygotowanie, zachowanie lub zabezpieczenie nieruchomości do przyszłej (planowanej) działalności gospodarczej, bądź do kontynuacji przerwanej działalności gospodarczej, związane z ponoszeniem wydatków rozliczanych w kosztach uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej. Użyty natomiast w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 24 lutego 2021 r., sygn. SK 39/19, zwrot "nie są wykorzystywane i nie mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej" należy tłumaczyć w taki sposób, że podwyższona stawka opodatkowania nie będzie mogła znaleźć zastosowania w przypadku wystąpienia obiektywnej i niezależnej od przedsiębiorcy, a także niedającej się przewidzieć przeszkody całkowicie uniemożliwiającej prowadzenie lub kontynuowanie działalności gospodarczej. Nie dotyczy to sytuacji, gdy w czasie trwania takiej przeszkody przedsiębiorca, w posiadaniu którego znajduje się nieruchomość (jej część), samodzielnie podejmuje czynności mające na celu jej przygotowanie do przyszłej (planowanej) działalności gospodarczej, podnosi dla celów wykonywanej działalności gospodarczej walory użytkowe nieruchomości, funkcjonalnie wiążąc ją z prowadzonym przedsiębiorstwem, lub rozlicza w ramach działalności gospodarczej inne koszty z nią związane. Mając powyższe na uwadze, przyjąć należy, że zwrot "grunty, budynki i budowle" będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą" w rozumieniu u.p.o.l., to grunty, budynki i budowle będące we władaniu ww. podmiotów, które zapewniają lub mogą zapewnić określone korzyści materialne. Inaczej rzecz ujmując, jest to majątek, który przynosi lub może potencjalnie przynieść władającemu określone korzyści. Nie ma więc znaczenia fakt, czy majątek podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą jest w danym momencie wykorzystywany do prowadzonej działalności gospodarczej. Opodatkowanie nieruchomości stawkami podatkowymi w podwyższonej wysokości może zatem nastąpić wtedy, gdy istnieje więź pomiędzy daną działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika a nieruchomością podlegającą opodatkowaniu, tzn. jeżeli nieruchomość w jakikolwiek sposób jest lub może być wykorzystywana w prowadzonej działalności gospodarczej. Przenosząc powyższe rozważania na grunt przedmiotowej sprawy Sąd stwierdził, że prawidłowe jest stanowisko organów podatkowych, że sporne działki o nr ewid. [...] i [...] będące w użytkowaniu wieczystym skarżącej są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Organy wykazały, że skarżąca spółka nie prowadzi innej działalności niż gospodarcza. Jak to już zostało wcześniej podniesione, jeżeli przedmiot działalności spółki obejmuje jedynie prowadzenie działalności gospodarczej to cała nieruchomość bez względu na to czy jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej, jest związana z działalnością gospodarczą. Zwłaszcza, na co słusznie organy podatkowe zwróciły uwagę, że przedmiotowe działki są przez skarżącą uwzględniane jako środek trwały. Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że sam status skarżącej spółki jako podmiotu prowadzącego jedynie działalność gospodarczą wystarcza do uznania ww. działek za związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Postanowienia art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wykładane w zgodzie z Konstytucją RP, przy uwzględnieniu rozważań poczynionych w wyroku TK z 14 lutego 2021 r., SK 39/19 nie mogą w przypadku podmiotów takich jak skarżąca, powołanych jedynie celem prowadzenia działalności gospodarczej prowadzić do nadawania pojęciu gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej znaczenia zbieżnego czy też zbliżonego do pojęcia gruntów, budynków i budowli zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Jeżeli jedyną formą aktywności podatnika jest wykonywanie działalności gospodarczej, to w takim przypadku już tylko samo posiadanie nieruchomości oznacza, że jest ona związana z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. (por. wyrok WSA w Poznaniu z 7 września 2022 r., sygn. akt I SA/Po 306/22). Bez znaczenia jest natomiast fakt porośnięcia działki drzewami i krzewami, częściowo trzciną oraz okoliczność, że przez działki przebiegają rurociągi opisane w zaskarżonej decyzji oraz widoczne są studzienki betonowe. Nie ma również znaczenia, że aktualnie działki te nie są wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej, gdyż potencjalnie mogą być wykorzystane w tej działalności, tym samym są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Odnosząc się do kwestii dotyczącej naruszenia przez organ podatkowy przepisu art. 1a ust. 2a pkt 4) lit. a) u.p.o.l. poprzez pominięcie i nie zastosowanie tego przepisu wskazać należy, że z treści jego wynika, że do gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zalicza się gruntów, przez które przebiegają urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1 k.c., wchodzące w skład przedsiębiorstwa przedsiębiorcy prowadzącego działalność telekomunikacyjną, działalność w zakresie przesyłania lub dystrybucji płynów, pary, gazów lub energii elektrycznej lub zajmującego się transportem wydobytego gazu ziemnego lub ropy naftowej, chyba że grunty te są jednocześnie związane z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż działalność, o której mowa w lit. a. Przypomnieć należy, że punkt 4) został dodany do art. 1a ust. 2a u.p.o.l. z dniem 1 stycznia 2019 r. na podstawie ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku rolnym, ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz ustawy o podatku leśnym (Dz.U. z 2018 r., poz. 1588). W uzasadnieniu do projektu ustawy nowelizującej (VIII Kadencja, druk sejm. nr 2668) wskazano, że stanowi ona reakcję na kształtujące się orzecznictwo sądów, zgodnie z którym grunty, na których posadowiona została ww. infrastruktura, powinny być opodatkowane podatkiem od nieruchomości w wysokości przewidzianej dla gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej, bo sam fakt posadowienia tej infrastruktury jest wystarczającą przesłanką do klasyfikowania gruntów jako zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej (por. wyrok NSA z 8 sierpnia 2023 r., III FSK 948/22). W związku z tym projektodawca podkreślił, że intencją nowelizacji było wprowadzenie zasady, że posadowienie tej infrastruktury na gruntach osób trzecich, z których przedsiębiorstwo będące właścicielem tej infrastruktury korzysta w sposób ograniczony (na podstawie służebności przesyłu, innej umowy lub bezumownie), nie skutkuje zmianą sposobu opodatkowania tych gruntów. Natomiast – jak dalej wskazano w uzasadnieniu projektu - w sytuacji, w której na tego rodzaju gruntach oprócz posadowienia przedmiotowej infrastruktury prowadzona jest inna działalność gospodarcza, wtedy od tych gruntów będzie w dalszym ciągu pobierana najwyższa stawka podatku od nieruchomości na dotychczasowych zasadach. Projektodawca zauważył bowiem, że właściciel nieruchomości, na której posadowiona została ta infrastruktura może zazwyczaj nadal wykorzystywać swoją nieruchomość do podstawowych celów (tj. na przykład do prowadzenia działalności leśnej, rolnej, czy działalności gospodarczej). Przypomnieć należy, że zgodnie z wyrokiem NSA Trybunału Konstytucyjnego z 12 grudnia 2017 r., sygn. akt SK 13/15 ratio stosowania podwyższonej stawki podatku, to także potencjalna możliwość uzyskiwania przychodów z wykorzystania danych gruntów. Sąd zauważa, że neutralność omawianej zmiany normatywnej pod względem opodatkowania gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż działalność wynikająca z posadowienia infrastruktury przesyłowej, wyraźnie wynika z końcowej części art. 1a ust. 2a pkt 4) u.p.o.l.: "chyba że grunty te są jednocześnie związane z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż działalność, o której mowa w lit. a.". Właśnie ta, końcowa część przepisu ma istotne znaczenie w niniejszej sprawie. Jak bowiem wyżej wyjaśniono, sporne grunty wykazują związek z prowadzeniem działalności gospodarczej skarżącej, która jest spółką z o.o., jedyną jej formę aktywności stanowi prowadzenie działalności gospodarczej, sporne działki ujęła w prowadzonej ewidencji środków trwałych. W takiej sytuacji, kwestia posadowienia na tych gruntach omówionych w zaskarżonej decyzji rurociągów nie może sama przez się, in abstracto, wyłączać opodatkowania tych gruntów jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Ponadto w ocenie Sądu istnienie rurociągów nie wyłącza możliwości korzystania z działek zgodnie z profilem działalności skarżącej spółki. Co do działki nr [...] wskazać należy, że rurociąg w obrębie tej działki przebiega wzdłuż granicy działki i nie stanowi przeszkody do podjęcia inwestycji. Ponadto wskazać należy, że nawet istnienie rurociągu nie uniemożliwia całkowicie prowadzenia działalności gospodarczej. Również rurociąg na działce nr [...], nie oznacza wyłączenia gospodarczego wykorzystania stosownej części nieruchomości, a tym bardziej jej całości. Sąd uznał, że organy rozpatrzyły sprawę prawidłowo, na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czemu w wyczerpujący sposób dały dowód w wydanych decyzjach. W opinii składu orzekającego organy dołożyły wszelkich starań, by dokładnie ustalić stan faktyczny sprawy. Zebrany w sprawie materiał dowodowy jest kompletny, podjęto wszelkie działania zmierzające do ustalenia stanu faktycznego sprawy. Dokonując oceny wiarygodności zgromadzonych dowodów, organy nie były skrępowane żadnymi regułami określającymi wartość poszczególnych rodzajów dowodów i dokonały jej w sposób swobodny, na podstawie własnego przekonania, opartego na wiedzy, doświadczeniu życiowym, prawach logiki, wzajemnych relacjach między poszczególnymi dowodami, z uwzględnieniem całokształtu zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Podsumowując, organy podatkowe miały pełne podstawy, aby objąć sporny grunt podatkiem od nieruchomości w stawce wynikającej z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l., tym samym zarzut naruszenia przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. c) u.p.o.l. okazał się niezasadny. W tych okolicznościach Sąd nie doszukał się również innych naruszeń przepisów prawa materialnego czy procesowego, które w skardze podniosła skarżąca spółka i które uzasadniałyby konieczność uchylenia zaskarżonej decyzji. Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.