I SA/Rz 800/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Grzegorz Panek Sędziowie WSA Tomasz Smoleń /spr./ SO del. Jarosław Szaro Protokolant ref. st. Eliza Kaplita-Wójcik po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 15 listopada 2012 r. sprawy ze skargi "A" sp. z o.o. z siedzibą w Ch. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] czerwca 2012 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008r. - oddala skargę - Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] czerwca 2012r. nr [...] po rozpoznaniu odwołania "A" Sp. z o.o. w C ( zwana dalej – Spółką lub Skarżącą ) od decyzji – Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] marca 2012r. znak [...] określającej zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008r. w kwocie 121.075 zł – w utrzymanej w mocy decyzji organu pierwszej instancji. W Spółce Urząd Kontroli Skarbowej przeprowadził kontrole w wyniku, której ustalono, że Spółka zawyżyła podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych za 2008r. poprzez zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów kwoty 420 000zł, stanowiącej równowartość odpisów amortyzacyjnych od znaku towarowego [...], na który nie zostało udzielone prawo ochronne. Organ Kontroli Skarbowej opierając się na przepisie art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ( tj. DzU. 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm. zwana dalej p.d.o.p. ), zakwestionował prawo Spółki do amortyzacji ww. znaku towarowego w 2008r., bowiem prawo ochronne na ten znak Skarżąca uzyskała w dniu 9 stycznia 2012r. Równocześnie organ nie podzielił stanowiska Spółki, że wartość niematerialna i prawna w postaci znaku towarowego może być zakwalifikowana jako prawo majątkowe w rozumieniu art. 16b ust. 1 pkt 4 p.d.o.p., ponieważ przedmiotem nabycia i amortyzowania nie było autorskie prawo majątkowe, lecz prawo do zgłoszonego znaku towarowego. Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie złożyła Spółka podnosząc podobnie jak w odwołaniu, błędne ustalenie stanu faktycznego poprzez przyjęcie, że w ramach aportu do "A" Sp. z o.o. w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa na podstawie uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników nie wchodziło prawo do słowno – graficznego znaku towarowego [...] jako utworu, które stanowi przedmiot majątkowego prawa autorskiego, a także poprzez przyjęcie, że Skarżąca dokonała odpisów amortyzacyjnych od prawa ochronnego do znaku towarowego, podczas gdy Spółka dokonywała odpisów amortyzacyjnych od prawa do znaku jako utworu, który stanowi przedmiot majątkowego prawa autorskiego w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994r. prawo autorskie i prawa pokrewne, DzU. 2006, Nr 90, poz 631 ze zm. Zwana dalej PA ). Ponadto podniosła zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego tj. art. 1 ust. 1 i 2 PA w zw. z art. 120 ustawy Prawo własności przemysłowej poprzez błędną wykładnię polegająca na przyjęciu, że znak towarowy objęty wnioskiem o rejestrację do urzędu Patentowego RP nie stanowi przedmiotu majątkowego autorskiego prawa, jak również z chwilą złożenia przedmiotowego wniosku nie podlega ochronie na gruncie PA. Skarga zarzuca także naruszenie przepisów art. 16b ust. 1 pkt 4 p.d.o.p. poprzez jego niezastosowanie i w konsekwencji przyjęcie, że odpisy amortyzacyjne od majątkowego prawa autorskiego do utworu jakim jest słowno – graficzny znak towarowy [...] nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, podczas gdy przepis ten znajduje zastosowanie w wypadku dokonywania odpisów amortyzacyjnych od prawa autorskiego do utworu jakim jest znak towarowy, pomimo że znak towarowy nie został zarejestrowany w Urzędzie Patentowym RP. Skarżąca wskazała również na naruszenie przepisów postępowania podatkowego tj. art. 120, 121 § 1 i 2, 122 oraz 124 Ordynacji Podatkowej poprzez nie wskazanie na podstawie jakich okoliczności faktycznych organ przyjął, że Spółka w ramach aportu nabyła prawo ochronne do słowno – graficznego znaku towarowego [...] wynikające z rejestracji tegoż znaku. Nie wskazanie na podstawie jakich przepisów prawa przedmiotem aportu nie może być majątkowe prawo autorskie do utworu jakim jest słowno – graficzny znak towarowy, który nie został zarejestrowany w Urzędzie Patentowym RP nie może być przedmiotem autorskiego prawa majątkowego, o którym mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4 p.d.o.p. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył co następuje: Skarga nie jest zasadna. Przedmiotem sporu między stronami jest możliwość zaliczenia przez Skarżącego do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonanych od prawa do znaku towarowego. Organy podatkowe stanęły na stanowisku, ze przepis art. 16b ust. 1 pkt 6 p.d.o.p. nie dają podstawy do amortyzacji w okresie od stycznia do grudnia 2008r. prawa do znaku towarowego, albowiem prawo do znaku towarowego w rozumieniu tego przepisu dotyczy wyłącznie prawa do znaku zarejestrowanego, który ten status nabywa z chwilą rejestracji. Natomiast Spółka prawo ochronne na znak towarowy uzyskała w dniu 9 stycznia 2012r. Skarżący zaś twierdzi, że znak towarowy słowno – graficzny [...] niezarejstrowany w Urzędzie Patentowym RP stanowi utwór w rozumieniu PA. Konsekwencją autorsko – prawnego statusu znaku towarowego jest przyznanie mu przez art. 16b ust. 1 pkt 4 p.d.o.p. zdolności amortyzacyjnej. Zgodnie z przepisem art. 16b ust. 1 pkt 6 p.d.o.p. amortyzacji podlegają z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000r. Prawo własności przemysłowej o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej ( sublicencji ), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, związane z wartościami niematerialnymi i prawnymi. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji "znaku towarowego" dlatego należy sięgnąć do określenia tego pojęcia do ustawy szczególnej – Prawo własności przemysłowej ( zwanej dalej p.w.p. ) ponieważ reguluje ona stosunki w zakresie znaków towarowych i obowiązywała w momencie dokonywania przez Spółkę odpisów amortyzacyjnych. Zgodnie z art. 120 ust. 1 p.w.p. znakiem towarowym może być każde oznaczenie przedstawione w sposób graficzny lub takie, które da się w sposób graficzny wyrazić, jeżeli oznaczenie takie nadaje się do odróżnienia w obrocie towarów jednego przedsiębiorstwa od tego samego rodzaju towarów innych przedsiębiorstw. W myśl art. 121 p.w.p. na znak towarowy może być udzielone prawo ochronne. Przez uzyskanie prawa ochronnego nabywa się prawo wyłącznego używania znaku towarowego w sposób zarobkowy lub zawodowy na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej ( art. 153 ust. 1 p.w.p. ). Problem, czy prawo do znaku towarowego, o jakim mowa w art. 16b ust. 1 pkt 6 p.d.o.p. lub do którego przepis ten się odnosi, jest tożsame z prawem ochronnym na znak towarowy w rozumieniu Prawa własności przemysłowej – oraz czy może być podatkowo amortyzowane prawo ze zgłoszenia takiego znaku towarowego, ale przed uzyskaniem prawa ochronnego na ten znak, było przedmiotem spraw rozstrzyganych przez sądy administracyjne. W licznych orzeczeniach Naczelny Sąd Administracyjny zajmował jednolite stanowisko. Przy przyjęciu następujących założeń: prawo do znaku towarowego w rozumieniu p.d.o.p jest tożsame z prawem ochronnym na znak towarowy w rozumieniu p.w.p., a ze względu na konstytutywny charakter decyzji o udzieleniu prawa ochronnego na znak towarowy podatkowa amortyzacja takiego prawa jest możliwa dopiero po udzieleniu na niego prawa ochronnego w rozumieniu p.w.p. – niezależnie od tego, że przedmiotem obrotu cywilnoprawnego i przedmiotem roszczeń cywilnoprawnych może być także ekspektatywa takiego prawa ochronnego ( zobacz wyroki NSA: z dnia 28 kwietnia 2009r. sygn. akt II FSK 23/08, z dnia 25 sierpnia 2010r. sygn. akt II FSK 627/09, z dnia 19 listopada 2010r. sygn. akt II FSK 1290/09, z dnia 3 lutego 2011r. sygn. akt II FSK 1741/09, z dnia 20 września 2011r. sygn. akt II FSK 627/10 ). Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni podziela poglądy przedstawione w wyżej podanych orzeczeniach. Utożsamianie pojęcia "prawo do znaku towarowego" z pojęciem "prawo ochronne na znak towarowy" czy tez z pojęciem "prawo określone w ustawie Prawo własności przemysłowej" nie ma charakteru zawężającego, ponieważ wszystkie te terminy zrelatywizowane są do prawa ochronnego unormowanego w ustawie. Konstytutywność decyzji o udzieleniu ochrony wyklucza możliwość amortyzowania prawa jeszcze nie istniejącego, a więc takiego, któremu ochrony jeszcze nie udzielono. Stanowisko takie zawierają wyżej wskazane orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie. Jest ono także ugruntowane w orzecznictwie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, potwierdzają to choćby wyroki: z dnia 6 listopada 2007r. sygn. akt I SA/Rz 645/07, z dnia 9 października 2007r. sygn. akt I SA/Rz 599/07, z dnia 20 listopada 2007r. sygn. akt I SA/Rz 619/07, z dnia 27 grudnia 2009r. sygn. akt I SA/Rz 815/09. Jak wynika z dowodów zalegających w aktach postępowania podatkowego Spółka jawna dokonując wyceny składników majątkowych zorganizowanej części przedsiębiorstwa wniesionego aportem do Skarżącej – dokonała wyceny wartości rynkowej znaku towarowego [...]. Zgodnie w treści uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki z.o.o. z dnia [...] listopada 2006r. w sprawie podwyższenia kapitału zakładowego Skarżącej spółki przedmiotem wkładu wniesionego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa "B" Spółka jawna był między innymi znak towarowy o wartości 2 100 000 zł. Znak towarowy o wartości 2 100 000 zł został przez Spółkę wpisany do ewidencji księgowej. Ponadto Spółka jawna podjęła czynności zmierzające do uzyskania prawa ochronnego na znak towarowy [...]. Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że organy prawidłowo uznały, iż przedmiotem aportu do Spółki – Skarżącej było między innymi prawo do niezarejstrowanego znaku towarowego. Oznacza to, że Skarżąca nie była uprawniona w 2008r. do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej tego znaku i zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów. W ocenie składu orzekającego prawo ze zgłoszonego znaku towarowego nie może być amortyzowane na podstawie art. 16b ust. 1 pkt 4 p.d.o.p jako utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych ponieważ sama Skarżąca w wyżej wskazanych dokumentach i podjętych czynnościach określała je jako znak towarowy, a więc za oznaczenie, które nadaje się do odróżnienia towarów Spółki od towarów innego przedsiębiorstwa i które można przedstawić w sposób graficzny (art. 120 ust 1 p.w.p.), a nie za utwór, czyli za przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze ( art. 1 ust. 1 PA). Przydatność gospodarczą dla Spółki miał znak towarowy, a nie utwór. Mając powyższe na względzie skargę oddalono na podstawie art. 151 p.p.s.a.