I SA/Sz 277/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Elżbieta Woźniak (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Bolesław Stachura,, Sędzia WSA Ewa Wojtysiak, , po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 23 maja 2018 r. sprawy ze skargi C. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w P. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 9 lutego 2018 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia o pomocy de minimis oddala skargę. Sygn. akt I SA/Sz [...] UZASADNIENIE W dniu 11.07.2017 r. [...] Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (zw. dalej: spółką bądź skarżącą) złożyła do Naczelnika Urzędu Skarbowego w P., wniosek o wydanie zaświadczeń o udzieleniu pomocy de minimis: 1. w dniu 11.06.2017 r. w kwocie [...]zł na zakup kamery wraz z kartą pamięci stosownie do § 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 1023) - postanowienie z dnia 27.09.2017 r. nr [...] o odmowie wydania zaświadczenia; 2. w dniu 13.06.2017 r. w kwocie [...]zł na zakup laptopa - postanowienie z dnia 27.09.2017 r. nr [...] o odmowie wydania zaświadczenia; 3. w dniu 14.06.2017 r. w kwocie [...]zł na zakup akcesoriów do kamery - postanowienie z dnia 27.09.2017 r. nr [...] o odmowie wydania zaświadczenia; 4. w dniu 19.06.2017 r. w kwocie [...]zł na opłacenie opieki doraźnej - zaświadczenie z dnia 14.07.2017 r. nr [...]; 5. w dniu 19.06.2017 r. w kwocie [...]zł na opłacenie szkolenia z zakresu prawa pracy - zaświadczenie z dnia 14.07.2017 r. nr [...]; 6. w dniu 26.06.2017 r. w kwocie [...]zł na zakup akcesoriów do kamery stosownie - przedmiot niniejszego postępowania. W uzasadnieniu powyższego wydatku spółka wskazała, iż został on poniesiony został na zakup kamery [...] dla niepełnosprawnych pracowników ochrony. Do przedmiotowego wniosku spółka przedłożyła: oświadczenie, iż nie korzystała z innej pomocy niż pomoc de minimis w odniesieniu do tych samych kosztów kwalifikowanych, oświadczenie o intensywności pomocy oraz, że wydatek został dokonany w sposób celowy, oszczędny, z uwzględnieniem optymalnego doboru metod i środków realizacji w stosunku do zakładanych efektów zgodnie z wymogiem określonym w § 4a rozporządzenia w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, oświadczenie o wysokości uzyskanej pomocy de minimis, która w latach 2015-2017 wyniosła [...] EUR, formularz informacji przedstawianych przy ubieganiu się o pomoc de minimis, kopię faktury pro forma [...]/2017 z dnia 19.06.2017 r. wystawionej przez [...] Sp. z o.o. ul. [...], Ł. NIP [...] na kwotę netto [...] zł, potwierdzenie obciążenia konta [...] w dniu 26.06.2017 r. na kwotę netto [...] zł wydrukowane z systemu bankowości elektronicznej [...]. Organ podatkowy, po zebraniu dodatkowych materiałów ustalił, że Spółka figuruje w wykazie Zakładów Pracy Chronionej województwa [...] (stan na dzień 20.07.2017 r.). W dniu 18.07.2017 r. organ podatkowy wezwał spółkę do uzupełnienia wniosku poprzez złożenie dodatkowych wyjaśnień dotyczących dla kogo wyposażono stanowisko pracy w urządzenia wskazane w pkt 1, 3 i 6 wniosku (tj. kamerę wraz z akcesoriami) oraz sprecyzowania celowości dokonanych zakupów urządzeń o konkretnych parametrach oraz ewentualnego potwierdzenia tego stosownymi dokumentami, w szczególności wskazania miejsc pracy, w których wykonywane są obowiązki pracowników zatrudnionych na stanowiskach wyposażonych w te urządzenia. W odpowiedzi z dnia 21.07.2017 r. spółka wyjaśniła, iż kamerę wraz z kartą pamięci oraz akcesoriami (pozycja 1, 3, 6) zakupiono dla niepełnosprawnego pracownika ochrony K. S. który pełni służby w pojedynkę na wysypisku śmieci oddalonym od jakichkolwiek zabudowań około 3 km. Wjazd na teren położony jest w zalesieniu oddalonym od drogi. Często zdarza się, iż pod bramę tego zakładu podjeżdżają samochody, parkują lub imprezują w nich ludzie. Przychodzą też osoby pod wpływem środków odurzających z chęcią przeszukiwania śmieci. [...] sportową niewielkich rozmiarów zakupiono aby pracownik ochrony mógł nagrywać swoje obchody lub interwencje związane z przebywaniem niepowołanych osób na lub w pobliżu obiektu. Zapewnia mu bezpieczeństwo oraz komfort pełnienia służby. Do wyjaśnień dołączono: kopię umowy o pracę z dnia 1.04.2017 r. zawartej z K. S. zatrudnionym na stanowisku pracownika ochrony, kartę stanowiska pracy pracownika ochrony, kopię orzeczenia o stopniu niepełnosprawności ww. z dnia 18.05.2011 r. Pismem z dnia 25.07.2017 r., organ podatkowy wezwał spółkę do przedstawienia umowy zawartej przez spółkę na świadczenie usługi ochrony wskazanego obiektu (tj. wysypiska śmieci), w ramach której wyposażono stanowisko pracy dla niepełnosprawnego pracownika ochrony w urządzenia wskazane w pkt 1, 3 oraz 6 wniosku, tj. kamerę wraz z akcesoriami oraz sprecyzowania oszczędności i uszczegółowienia celowości dokonanego zakupu kamery (parametry ustalono na podstawie faktury z dnia 11 czerwca 2017 r. o nr [...]) wraz z akcesoriami (faktury: z dnia 16.06.2017 r. o nr [...], z dnia19.06.2017r. o nr [...]/2017) jako wyposażenia stanowiska pracy pracownika ochrony. Z odpowiedzi spółki wynikało, że ze względu na schorzenie niepełnosprawnego pracownika ochrony w celu ułatwienia wykonywania czynności związanych z dozorem obiektu dokonano zakupu kamery [...] [...] Jej niewielkie rozmiary, parametry oraz przeznaczenie zadecydowały o wyborze tego modelu. Spółka przetestowała kamerę w dostępnych punktach sprzedaży. Zdaniem spółki wyróżnia się ona następującymi parametrami: jakość zapisu obrazu wideo (bardzo istotne przy ustalaniu lub identyfikacji osób) - kamera nagrywa w dwóch trybach HD oraz 4K, perfekcyjna stabilizacja obrazu posiada technologię [...] (istotna przy wykonywaniu czynności ochrony fizycznej), wielkość kamery (ze względu na niepełnosprawność pracownika 05-R) - niewielki model nie obciąża dodatkowo pracownika, wytrzymałość kamery (odporność na uderzenia, a także czynniki zewnętrzne) - praca świadczona jest w różnych warunkach atmosferycznych, szerokokątny obiektyw [...] - pole widzenia (istotne w pracy pracowników ochrony, można zarejestrować większy obszar, co pozwala na dokładne ustalenie miejsca wykonywania czynności ochronnych), możliwość filmowania poza obszarem chronionym przy pomocy akcesoriów bez konieczności przechodzenia lub opuszczania terenu chronionego. Zdaniem spółki, pojęcie "oszczędność" nie jest tożsame z ceną, a między innymi z okresem użyteczności oraz jakością sprzętu. Przy zakupie kamery [...] [...] wzięto pod uwagę kilkuletni okres wykorzystania sprzętu, być może nie tylko na tym obiekcie. Akcesoria, które spółka zakupiła, tj. [...] to ładowarka oraz akumulator. W ocenie spółki, były one niezbędne ze względu na fakt, iż służba wynosi od 8 godzin do 24 godzin i pracownik musi mieć dodatkowe źródło w przypadku wyczerpania akumulatora. Natomiast [...] służy do trzymania kamery w odległości lub filmować z ukrycia np. ustawiając kamerę w krzakach, a [...] to uchwyt do trzymania kamery w ręku. Niepełnosprawny pracownik ochrony mając uchwyt bezpiecznie trzyma kamerę, uchwyt ułatwia filmowanie. Spółka wskazała, że dokonując zakupu powyższych urządzeń oraz akcesoriów kierowała się oszczędnością i celowością wydatków z uwzględnieniem optymalnego doboru metod i środków realizacji w stosunku do zakładanego efektu. Do pisma spółka dołączyła dodatkowe dokumenty, w tym kopię umowy nr [...]/2017 na usługi ochrony mienia zawartej w dniu 29.03.2017 r. ze "[...]" Sp. z o.o. z siedzibą w [...], [...]. Organ podatkowy w trakcie prowadzonego postępowania ustalił, iż w dniu poniesienia wydatku, spółka posiadała środki na wyodrębnionym rachunku bankowym do obsługi Zakładowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych o nr [...] [...]. Postanowieniem z dnia 27.09.2017 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. odmówił wydania zaświadczenia o udzieleniu pomocy de minimis w związku z poniesieniem w dniu 11.06.2017 r. wydatku w kwocie [...]zł. Organ I instancji uznał, iż zakup wodoodpornej minikamery sportowej [...] [...] [...] z kartą pamięci micro SD przez zakład pracy chronionej nie może stanowić podstawy do wydatkowania środków z zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych i odmówił wydania zaświadczenia o pomocy de minimis z tego tytułu. Pismem z dnia 5.10.2017 r. spółka złożyła zażalenie na powyższe postanowienie, wnosząc o jego uchylenie w całości i wydanie zaświadczenia o udzieleniu pomocy de minimis w związku z poniesieniem wydatku w kwocie [...]zł. Spółka zwróciła uwagę, że zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2046 z późn. zm.) dla realizacji rehabilitacji zawodowej niezbędny jest m.in. dobór odpowiedniego miejsca pracy i jego wyposażenie. Zatrudniony przez spółkę pracownik posiada umiarkowany stopień niepełnosprawności [...] w następstwie choroby [...]. Pracownik ma widoczną niepełnosprawność oraz schorzenie ograniczające w dużym stopniu wykonywanie podstawowych obowiązków pracownika ochrony. Był on już zatrudniony w spółce lecz ze względów zdrowotnych oraz zakresu wykonywanych obowiązków nie zgodził się na zawarcie kolejnej umowy. Wyposażenie niepełnosprawnego pracownika ochrony w urządzenie ułatwiające mu wykonywanie czynności pracowniczych (m.in. obchód terenu) wyeliminowało u niego pogłębiający się ból w kończynach dolnych, na który skarżył się wcześniej. Zakup kamery zdecydowanie ułatwił mu wykonywanie tych czynności, podczas obchodu pracownik może przybliżyć sobie, newralgiczne miejsca nie przechodząc do nich. W konsekwencji pozwoliło to skrócić czas obchodu terenu z 45 do około 15 minut i ograniczyć wysiłek fizyczny pracownika. Zakupione akcesoria pozwalają mu na swobodny dobór, z jakich dodatków będzie korzystał przy wykonywaniu swoich obowiązków. Spółka zakwestionowała również argumentację organu podatkowego, że skoro zakup kamery nie był przewidziany w umowie z kontrahentem, nie jest on niezbędny. W ocenie spółki, to pracodawca (a nie zleceniodawca) decyduje o tym, jaki pracownik zostanie skierowany na konkretny obiekt i to on wie, jakie schorzenie ma pracownik i co ułatwiłoby mu pracę w kontekście niepełnosprawności. Ponadto, zakupiony sprzęt nie służy do całodobowego bądź kilkugodzinnego monitorowania obiektu - jak wskazuje organ podatkowy - a jedynie ma ułatwić wykonywanie obowiązków niepełnosprawnemu pracownikowi ochrony. Pojemność akumulatora jest odpowiednia do użycia kamery, a w przypadku rozładowania pracownik dysponuje dodatkowym akumulatorem. Jeżeli podczas służby 8-godzinnej obchód jest co 2 godziny, to pracownik wykorzysta 1 godzinę nagrywania. W ocenie spółki, cena urządzenia nie jest odzwierciedleniem oszczędności. [...] [...] [...] jako jedyna, oprócz dobrych parametrów, posiada pilot z podglądem na żywo, który może być usytuowany na ręku. [...] oraz uchwyt do trzymania kamery to akcesoria, które ułatwiają wykonywanie obchodu. Dzięki znacznej długości monopodu pracownik może zajrzeć poza ogrodzenie nie wychodząc z terenu obiektu. Spółka z własnych środków dokupiła mocowanie na klatkę piersiową aby pracownik miał wybór, jakich akcesoriów użyje podczas obchodu. Zdaniem spółki, nieuprawione jest twierdzenie, że zakup wyposażenia w postaci kamery równie dobrze może służyć także potrzebom osób niedotkniętych niepełnosprawnością. W obecnym stanie techniki i wiedzy o ergonomii prawie każde urządzenie, czy też wyposażenie może służyć zarówno osobom pełnosprawnym, jak i niepełnosprawnym. Na poparcie swojego stanowiska spółka powołała wyrok WSA w G. z dnia 18.09.2013 r., sygn. akt I SA/Gd 604/13. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, postanowieniem z dnia 9 lutego 2018 r. nr [...], utrzymał w mocy postanowienie organu podatkowego I instancji. Nakreślając ramy prawne sprawy organ II instancji wskazał, że samo poniesienie wydatku ze środków funduszu rehabilitacji na wyposażenie stanowiska pracy dla niepełnosprawnego pracownika nie jest wystarczające do uznania, iż wydatki te stanowią pomoc publiczną. Jak wskazuje brzmienie § 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (t.j.: Dz.U. z 2015 r., poz. 1023; dalej rozporządzenie MPiPS), w przypadku wydatków na wyposażenie stanowiska pracy dodatkowym warunkiem jest cel ich poniesienia opisany przez użycie sformułowania - "dla potrzeb osób niepełnosprawnych". Brak spełnienia tego dodatkowego warunku uniemożliwia uznanie poniesionych wydatków za pomoc de minimis, co skutkuje odmową wydania zaświadczenia. Z woli ustawodawcy wydatki mają służyć niepełnosprawnym, a nie każdemu pracownikowi, i wówczas będą korzystały z preferencji podatkowych. W ocenie organu II instancji, ustawodawca w sposób celowy użył takiego sformułowania, ażeby korzyść dla pracodawcy postrzegana była z perspektywy niepełnosprawności zatrudnionych pracowników, w celu ich zawodowej aktywizacji i to jak najszerszej. Konieczny jest zatem związek przyczynowy pomiędzy poniesionym wydatkiem, a zmniejszeniem ograniczeń zawodowych pracownika niepełnosprawnego, na co wskazuje się w orzecznictwie sądów administracyjnych. Analizując następnie stan faktyczny przedmiotowej sprawy organ II instancji, nie dopatrzył się związku pomiędzy zakupem przedmiotowej kamery i akcesoriów do niej a niepełnosprawnością osoby zatrudnionej przy wykonywaniu usług ochrony. Jak wskazał organ odwoławczy, z przedłożonych dokumentów nie wynika, aby ww. sprzęt miał jakieś szczególne cechy świadczące o indywidualnym przystosowaniu go do potrzeb osoby niepełnosprawnej. Wskazywane przez spółkę parametry kamery mogą wspomóc pracę na stanowisku pracownika ochrony niezależnie od tego, czy zatrudni ona jest tam osoba sprawna, czy też niepełnosprawna. Elementy wyposażenia sprzętu w jednakowym stopniu mogą ułatwić wykonywanie pracy zarówno osobie zdrowej, jak i niepełnosprawnej oraz stanowią raczej standardowe wyposażenie przewidziane dla danego modelu kamery, a nie wyposażenie specjalistyczne dla osoby ze schorzeniami narządu ruchu. Zdaniem organu II instancji, spółka nie przedstawiła dowodów na potwierdzenie, że zakupiony sprzęt dostosowany jest specjalistycznie do indywidualnych potrzeb i zmniejsza ograniczenia zawodowe niepełnosprawnego pracownika. Podnoszone argumenty nie są potwierdzeniem tej okoliczności. W ocenie organu II instancji, zakup przedmiotowego sprzętu ze wskazanym wyposażeniem może przyczynić się do polepszenia warunków wykonywanej pracy w ochronie, lecz z tego powodu wydatku nie można zakwalifikować jako poniesionego w celu dostosowania stanowiska pracy dla osoby niepełnosprawnej. Ponadto ze zgromadzonego materiału dowodowego nie wynika, aby pracownik ochrony, zatrudniony na obiekcie wysypiska śmieci stara "[...]" koło P., powinien być wyposażony dodatkowo w specjalny sprzęt monitorujący w postaci wodoodpornej minikamery sportowej. Monitorowanie miejsc i obiektów oraz rejestrowanie obrazów z kamer i archiwizowanie nagrań z monitoringu nie wchodzi w zakres obowiązków niepełnosprawnego pracownika ochrony określony w załączniku nr [...] do umowy nr [...]/2017 zawartej w dniu 29.03.2017 r. z "[...]" Sp. z o.o. z siedzibą w [...]. Z uwagi na zakres obowiązków pracownika nie można uznać, że zakup kamery wraz ze wskazanymi akcesoriami stanowi niezbędne działanie związane z wyposażeniem stanowiska pracy stosownie do potrzeb osoby niepełnosprawnej. Organ II instancji podkreślił przy tym, że pracownik - zgodnie z treścią załącznika nr [...] do umowy na usługi ochrony mienia - zobowiązany jest do bezpośredniej ochrony fizycznej obiektu w postaci m.in. sprawdzania stanu wszelkich zamknięć, zabezpieczeń i plomb maszyny oraz ciągłej i aktywnej służby na ochranianym obiekcie, działań interwencyjnych. Trudno w tej sytuacji uznać, że zakup kamery wraz ze wskazanymi akcesoriami może w sposób znaczący zmniejszyć uciążliwość wykonywania czynności zawodowych spowodowaną niepełnosprawnością pracownika np. poprzez wyeliminowanie czy ograniczenie bezpośredniej ochrony fizycznej obiektu w postaci patroli czy obchodów. W ocenie organu II instancji, powyższe oznacza, że sprzęt ten może stanowić jedynie dodatkowe wsparcie dla pracownika i uzupełnienie sposobu świadczenia usług, a jego zakup nie jest warunkiem koniecznym do wykonywania pracy na stanowisku pracownika ochrony przez osobę niepełnosprawną. Organ zauważył przy tym, że zgodnie z ofertą handlową wodoodpornej minikamery sportowej [...] [...] [...], maksymalny czas pracy akumulatora wynosi do 2 godzin. Spółka zakupiła również zestaw [...] w postaci dodatkowego akumulatora [...] [...] wraz z ładowarką. Natomiast z udzielonych organowi podatkowemu wyjaśnień wynikało, że służba wynosi od 8 godzin do 24 godzin. Zgodnie z załącznikiem nr [...] (Wykaz posterunków i harmonogram prac) przywołanej wyżej umowy na usługi ochrony mienia, wykonawca zobowiązał się do zapewnienia ochrony całodobowo w soboty, niedziele i święta. Usługi w powyższym zakresie na wysypisku śmieci świadczy K. S. (brak informacji o pracy w systemie zmianowym i innych pracownikach). Przy 24-godzinnym dniu pracy oznacza to konieczność dodatkowego ładowania akumulatorów. W ocenie organu II instancji, powyższe poddaje w wątpliwość twierdzenia spółki co do wpływu ww. wyposażenia na bezpieczeństwo pracy zatrudnionej osoby niepełnosprawnej. Organ odwoławczy podzielił zatem stanowisko organu I instancji, iż zakup przedmiotowej kamery a w konsekwencji akcesoriów do niej, nie stanowiło działanie związane z przystosowaniem stanowiska pracy stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności pracownika i przyczyniło się do zmniejszenia jego ograniczeń zawodowych. Skoro zaś poniesiony przez spółkę wydatek ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych nie spełniał wymogów określonych w art. 33 ust 4 ustawy o rehabilitacji w związku z § 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia MPiPS, to równocześnie nie spełniał on przesłanki celowości, określonej w § 4a ww. rozporządzenia. Organ II instancji wskazał, że z § 4a rozporządzenia MPiPS wynika ponadto, że pracodawca wydatkując środki publiczne zgromadzone na [...] ma obowiązek wydatkowania środków tego funduszu oszczędnie, przeznaczając możliwie najniższe kwoty na osiągnięcie danego efektu. Organ podatkowy analizując oszczędność poniesionego wydatku, dokonał porównania ofert handlowych kamer sportowych dostępnych na rynku w oparciu o parametry techniczne przywołane przez spółkę. Z przedmiotowej analizy wynikało, że na rynku dostępne są produkty o parametrach wskazanych przez spółkę (lub zbliżonych) za cenę dużo niższą, niż cena wydatkowanej z [...] kamery. Powyższe uzasadniało wniosek o dokonaniu powyższego wydatku a w konsekwencji wskazanych akcesoriów, również niezgodnie z kryteriami oszczędności, efektywności i optymalnego doboru metod realizacji wyznaczonych celów. Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie na powyższe postanowienie i wniosła o jego uchylenie, nakazanie Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej wydanie zaświadczenia o udzielenie pomocy de minimis oraz zasądzenie kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi skarżąca powtórzyła argumentację zawartą w zażaleniu na postanowienie organu I instancji. Wskazała, że gdy ponownie podpisała umowę z firmą [...] postanowiła wyposażyć niepełnosprawnego pracownika ochrony w urządzenie ułatwiające mu wykonywanie czynności pracowniczych, do których należy m.in. obchód terenu. Przed zakupem kamery pracownik wykonując obchód narzekał na pogłębiający się ból w kończynach dolnych. Nierówny teren powodował, że miał trudności w dotarciu do wszystkich newralgicznych miejsc w obiekcie. Dostosowanie stanowiska pracy dla osoby niepełnosprawnej poprzez zakup kamery zdecydowanie ułatwiło mu wykonywanie tych czynności. Obchód terenu przed zakupem trwał około 45 minut. Obecnie trwa około 15 minut. Podczas obchodu pracownik może przybliżyć sobie newralgiczne miejsca nie przechodząc do nich, co skraca czas obchodu o [...] a co za tym idzie jego wysiłek fizyczny. Parametry kamery uwzględniają również specyficzne położenie obiektu, który jest niedoświetlony i położony w otaczającym go zalesieniu, a dodatkowe akcesoria ułatwiają oglądanie terenu bez potrzeby opuszczania go i pokonywania kolejnych metrów piechotą. Skarżąca nie zgodziła się z twierdzeniem organu, że wyposażenie pracownika ochrony w kamerę jest standardem. Wskazała, że nierówny teren nie jest dla osoby pełnosprawnej żadnym utrudnieniem w wykonywaniu obowiązków. Jednakże dla osoby niepełnosprawnej, która ma trudności w poruszaniu się nawet po równiej nawierzchni, teren nierówny stanowi duże utrudnienie w wykonywaniu podstawowych obowiązków pracowniczych. Skarżąca nie zgodziła się również z argumentacją organu, że skoro zakup kamery nie wchodzi w zakres obowiązków niepełnosprawnego pracownika ochrony określony w załączniku nr [...] do umowy, to jest on zbędny. Zdaniem skarżącej, zleceniodawca nie narzuca i nie dobiera urządzeń i środków, które mają być wykorzystywane do sprawowania fizycznej ochrony mienia. To na pracodawcy spoczywa obowiązek dostosowania miejsca pracy do potrzeb i niepełnosprawności swoich pracowników. Takim właśnie urządzeniem, w ocenie skarżącej, jest kamera, której zakup jest warunkiem koniecznym do wykonywania pracy na stanowisku pracownika ochrony przez K. S.. Skarżąca dodała, że nie jest to sprzęt do całodobowego bądź kilkugodzinnego monitorowania obiektu jak wskazuje Dyrektor Izby Skarbowej a jedynie sprzęt, który ma ułatwić wykonywanie obowiązków niepełnosprawnemu pracownikowi ochrony. Pojemność akumulatora jest odpowiednia do użycia kamery a w przypadku rozładowania pracownik dysponuje dodatkowym akumulatorem. Jeżeli podczas służby 8-godzinnej obchód jest, co 2 godziny, a pracownik wykonuje go około 15 minut to pracownik wykorzysta podczas 4 obchodów tylko 1 godzinę nagrywania w ciągu pełnienia służby. Nie zgodziła się przy tym, że akumulator jest nie wystarczający. Odnosząc się do argumentacji organu, iż produkty o wskazanych parametrach można kupić za cenę dużo niższą, skarżąca nie zgodziła się z powyższym podnosząc, że nie tylko cena jest odzwierciedleniem oszczędności. Skarżąca wskazała, że szczególną cechą tej kamery odróżniającą ją od pozostałych kamer jest to, iż jako jedyna posiada pilot z podglądem na żywo, który może być usytuowany na ręku. Przy schorzeniu zatrudnionego przez skarżącą pracownika jest to bardzo istotne ze względu na komfort korzystania z kamery. W ocenie skarżącej, jest to sprzęt specjalistycznie dostosowany do potrzeb niepełnosprawnego pracownika i w znacznym stopniu zmniejsza jego ograniczenia zawodowe. Na poparcie swojego stanowiska skarżąca powołała orzecznictwo sądowe. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Po rozpoznaniu sprawy w trybie uproszczonym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje: Skarga jest bezzasadna. Spór w przedmiotowej sprawie sprowadza się do zasadności odmowy wydania zaświadczenia o udzielenie pomocy de minimis. Skarżąca żądając wydania zaświadczenia twierdziła, że zakup wodoodpornej minikamery sportowej [...] [...] [...], czyli wydatek o wartości [...] zł został poczyniony na wyposażenie stanowiska pracy oraz przystosowanie jego otoczenia do potrzeb osób niepełnosprawnych. Organ zanegował to stanowisko i podkreślił, że przedmiotowy wydatek nie spełnia warunków określonych w przepisach prawa, w tym art. 33 ust. 4 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych oraz § 2 ust.1 pkt 1 oraz § 4 a rozporządzenia w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych. W ocenie Sądu, prawidłowe jest stanowisko organów podatkowych. Na wstępie wskazać należy, że zgodnie z art. 306 a § 1ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2017 r., poz. 201 z późn. zm., zw. dalej: O.p.) organ podatkowy wydaje zaświadczenia na żądanie osoby ubiegającej się o zaświadczenie. Zaświadczenie wydaje się, jeżeli urzędowego potwierdzenia określonych faktów lub stanu prawnego wymaga przepis prawa lub gdy osoba ubiega się o zaświadczenie ze względu na swój interes prawny w urzędowym potwierdzeniu określonych faktów lub stanu prawnego (art. 306a § 2 O.p.). Zaświadczenie potwierdza stan faktyczny lub prawny istniejący w dniu jego wydania i wydaje się je w granicach żądania wnioskodawcy (art. 306a § 3-4 O.p.). Z art. 306b § 1 i art. 306c O.p. wynika, że rozstrzygnięcie przez organ administracyjny sprawy, której istotą jest żądanie wydania zaświadczenia, może nastąpić w dwojaki sposób: po pierwsze – przez wydanie zaświadczenia o żądanej treści, a więc potwierdzającego, zgodnie z żądaniem osoby ubiegającej się o zaświadczenie, istnienie określonego stanu faktycznego lub stanu prawnego, po drugie – przez odmowę wydania zaświadczenia. Zgodnie z § 9 ust. 1 powołanego już wyżej rozporządzenia MPiPS, warunkiem uznania pomocy jako pomocy de minimis jest uzyskanie zaświadczenia wydanego przedsiębiorcy przez organ podatkowy, podmiot uprawniony do pobierania opłat na podstawie odrębnych przepisów lub inny podmiot udzielający pomocy. Z art. 8 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 4 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych wynika, że rehabilitacja zawodowa ma na celu ułatwienie osobie niepełnosprawnej uzyskanie i utrzymanie odpowiedniego zatrudnienia i awansu zawodowego przez umożliwienie jej korzystania z poradnictwa zawodowego, szkolenia zawodowego i pośrednictwa pracy. Realizacji tego celu służy między innymi dobór odpowiedniego miejsca pracy i jego wyposażenia. Zgodnie z art. 33 ust. 1 ww. ustawy, prowadzący zakład pracy chronionej tworzy zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych. Środki funduszu rehabilitacji są przeznaczone na finansowanie rehabilitacji zawodowej, społecznej i leczniczej, w tym na indywidualne programy rehabilitacji osób niepełnosprawnych opracowane przez powołane przez pracodawców komisje rehabilitacyjne oraz ubezpieczenie osób niepełnosprawnych, zgodnie z zakładowym regulaminem wykorzystania tych środków (art. 33 ust. 4 ustawy). Kontrola prawidłowości realizacji ww. przepisów wykonywana jest przez właściwego miejscowo naczelnika urzędu skarbowego lub naczelnika urzędu celno-skarbowego (art. 33 ust. 6 ustawy). Rodzaj wydatków i sposób ich pokrywania (w tym w ramach pomocy de minimis) regulują szczegółowo przepisy wspomnianego rozporządzenia MPiPS z dnia 19 grudnia 2007 r. Do wydatków, na które przeznaczone są środki funduszu rehabilitacji zaliczono zatem między innymi wydatki na wyposażenie stanowiska pracy oraz przystosowanie jego otoczenia do potrzeb osób niepełnosprawnych, w szczególności na zakup, modernizację, remont maszyn i urządzeń (§ 2 ust. 1 pkt 1 lit. a rozporządzenia MPiPS). [...] wydatków, o którym mowa w § 2 rozporządzenia ma charakter otwarty. W szczególności mogą to być wydatki na zakup, modernizację, remont maszyn i urządzeń oraz wyposażenie i dostosowanie pomieszczeń zakładu (§ 2 ust. 1 pkt 1 lit. a i c rozporządzenia MPiPS ). Zgodnie z § 4a rozporządzenia MPiPS, warunkiem wykorzystania funduszu rehabilitacji jest dokonywanie wydatków z tego funduszu w sposób celowy i oszczędny z uwzględnieniem optymalnego doboru metod i środków realizacji w stosunku do zakładanych efektów. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: NSA) wskazuje się, że pomoc de minimis, jako szczególna pomoc publiczna, ma na celu ułatwienie pracodawcy wyposażenia miejsca pracy dla osoby niepełnosprawnej. Nie istnieje jeden ustalony wzorzec udzielania tego typu pomocy, a każda tego typu sprawa musi być rozpatrywana odnośnie do precyzyjnie ustalanego stanu faktycznego sprawy. Środki prowadzące do poprawy sytuacji osób niepełnosprawnych mogą być różne, w konkretnym jednak przypadku przedmioty te muszą przyczyniać się realnie do eliminacji skutków niepełnosprawności pracowników. Nie mogą służyć samym tylko usprawnieniom w zakładzie pracy, dokonywaniu w firmie inwestycji związanych z zakupem nowych maszyn, urządzeń i narzędzi stanowiących wyposażenie stanowiska pracy, ale nie mających związku z niepełnosprawnością konkretnej osoby. W wydanych orzeczeniach NSA podkreśla również, że pomoc de minimis jest przywilejem w sferze stosunków gospodarczych i z istoty tej instytucji, jej charakteru i trybu przyznawania wynika, że to na beneficjencie tego rodzaju pomocy spoczywa obowiązek logicznego, poprawnego merytorycznie oraz przekonywującego uzasadnienia, że planowana inwestycja nie służy jedynie normalnemu podniesieniu standardu pracy w przedsiębiorstwie, lecz realizacji celów związanych z poprawą sytuacji osób niepełnosprawnych. Wnioskodawca powinien zatem dołożyć wszelkiej staranności, aby wykazać, że dane inwestycje służą realizacji celów pomocy de minimis. Powinien zatem wykazać istnienie bezpośredniego związku między przeznaczeniem pozyskanych środków finansowych, a poprawą sytuacji konkretnego niepełnosprawnego pracownika w kontekście ograniczeń wynikających z jego poziomu niepełnosprawności, a ponadto, że wydatkowanie środków z [...] nastąpiło w sposób celowy i oszczędny z uwzględnieniem doboru metod i środków realizacji w stosunku do zamierzonych efektów (por. wyroki NSA z dnia 11 stycznia 2013 r., sygn. akt II GSK 1146/11, z dnia 16 lutego 2012 r., sygn. akt II GSK 264/11, z dnia 16 listopada 2011 r., sygn. akt II GSK 1144/10, z dnia 29 sierpnia 2013 r., sygn. akt II GSK 532/12, z dnia 21 stycznia 2014 r., sygn. akt II GSK 1518/12). Warunkiem uznania danego wydatku za pomoc de minimis jest zatem w szczególności wykazanie, że poniesiony wydatek przeznaczony został na zaspokojenie potrzeb pracownika, wynikających z jego niepełnosprawności. W niniejszej sprawie wniosek spółki dotyczył wydatku dokonanego 11 czerwca 2017 r. w kwocie [...]zł na zakup kamery [...] [...] [...] Spółka w trakcie prowadzonego postępowania wyjaśniała, że kamerę wraz z kartą pamięci oraz akcesoriami zakupiono dla niepełnosprawnego pracownika ochrony K. S. który pełni służby w pojedynkę na wysypisku śmieci oddalonym od jakichkolwiek zabudowań około 3 km. Wjazd na teren położony jest w zalesieniu oddalonym od drogi. Często zdarza się, iż pod bramę tego zakładu podjeżdżają samochody, parkują lub imprezują w nich ludzie. Przychodzą też osoby pod wpływem środków odurzających z chęcią przeszukiwania śmieci. [...] sportową niewielkich rozmiarów zakupiono aby pracownik ochrony mógł nagrywać swoje obchody lub interwencje związane z przebywaniem niepowołanych osób na lub w pobliżu obiektu. Zapewnia mu bezpieczeństwo oraz komfort pełnienia służby. W dodatkowych wyjaśnieniach oraz treści skargi skarżąca wskazała, że zatrudniony pracownik posiada umiarkowany stopień niepełnosprawności [...] od dzieciństwa w następstwie choroby [...]. Pracownik ma widoczną niepełnosprawność oraz schorzenie ograniczające w dużym stopniu wykonywanie podstawowych obowiązków pracownika ochrony. Był on już zatrudniony u skarżącej lecz ze względów zdrowotnych oraz zakresu wykonywanych obowiązków nie zgodził się na zawarcie kolejnej umowy. Pracownik wykonując obchód narzekał na pogłębiający się ból w kończynach dolnych. Nierówny teren powodował, że miał trudności w dotarciu wszystkich newralgicznych miejsc w obiekcie. Gdy skarżąca ponownie podpisała umowę z firmą [...] postanowiono wyposażyć niepełnosprawnego pracownika ochrony w urządzenie ułatwiające mu wykonywanie czynności pracowniczych, do których należał obchód terenu. Sąd podziela stanowisko organów, że rozpatrywany wniosek spółki nie realizuje założeń wynikających z cytowanych unormowań ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych, a także rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych. Sąd podziela stanowisko organu, że skarżąca nie wykazała istnienia bezpośredniego związku między zakupem kamery i akcesoriów do niej a poprawą sytuacji konkretnego niepełnosprawnego pracownika w kontekście ograniczeń wynikających z jego poziomu niepełnosprawności. Wskazać należy, iż z orzeczenia o stopniu niepełnosprawności K. S. (zatrudnionego pracownika ochrony) z dnia 18 maja 2011 r. wynika, iż pracownik posiada umiarkowany stopień niepełnosprawności o symbolu [...] (upośledzenie narządu ruchu). Niepełnosprawność istnieje od dzieciństwa. Ze wskazań dotyczących konieczności zaopatrzenia w przedmioty ortopedyczne, środki pomocnicze oraz pomoce techniczne ułatwiające funkcjonowanie danej osoby wynika, iż wymaga według zaleceń specjalisty. Z wyjaśnień skarżącej nie wynikało w szczególności, że zakup kamery oraz akcesoriów do niej, rzeczywiście przyczynił się do zmniejszenia bądź eliminacji skutków niepełnosprawności pracownika. Z przedłożonych dokumentów nie wynikało aby zakupiony sprzęt miał jakieś szczególne cechy świadczące o indywidualnym przystosowaniu go do potrzeb osoby niepełnosprawnej. Wskazywane przez skarżącą parametry kamery, tj. jakość zapisu obrazu wideo, perfekcyjna stabilizacja obrazu, niewielki model, wytrzymałość, szerokokątny obiektyw, możliwość filmowania poza obszarem chronionym przy pomocy akcesoriów bez konieczności przechodzenia lub opuszczania terenu chronionego mogą wspomóc pracę na stanowisku pracownika ochrony niezależnie od tego, czy zatrudni ona jest tam osoba sprawna, czy też niepełnosprawna. Położenie i uwarunkowania chronionego obiektu (nierówny teren, brak wystarczającego doświetlenia, zalesione otoczenie) mogły nastręczać trudności w wykonywaniu obowiązków również przez pełnosprawnego pracownika. Rację ma organ podatkowy, że zakup przedmiotowego sprzętu ze wskazanym wyposażeniem mógł przyczynić się do polepszenia warunków wykonywanej pracy w ochronie, lecz z tego powodu wydatku nie można zakwalifikować jako poniesionego w celu dostosowania stanowiska pracy dla osoby niepełnosprawnej. Ponadto ze zgromadzonego materiału dowodowego nie wynikało, aby pracownik ochrony, zatrudniony na obiekcie wysypiska śmieci, miał być wyposażony dodatkowo w specjalny sprzęt monitorujący w postaci wodoodpornej minikamery sportowej. Monitorowanie miejsc i obiektów oraz rejestrowanie obrazów z kamer i archiwizowanie nagrań z monitoringu nie wchodziło w zakres obowiązków niepełnosprawnego pracownika ochrony określony w załączniku nr [...] do umowy nr [...] zawartej w dniu 29.03.2017 r. z "[...]" Sp. z o.o. z siedzibą w [...]. Co więcej, zgodnie z treścią ww. załącznika , pracownik zobowiązany był do bezpośredniej ochrony fizycznej obiektu w postaci m.in. sprawdzania stanu wszelkich zamknięć, zabezpieczeń i plomb maszyny oraz ciągłej i aktywnej służby na ochranianym obiekcie, działań interwencyjnych, co nastręcza pytanie o zasadność zatrudnienia na danym stanowisku osoby z upośledzonym narządem ruchu. Na koniec, rozpatrywany wniosek nie wypełnia warunku korzystania ze środków z funduszu rehabilitacji, przewidzianego w § 4a rozporządzenia MPiPS, jakim jest dokonywanie wydatków z tego funduszu w sposób celowy i oszczędny z uwzględnieniem optymalnego doboru metod i środków realizacji w stosunku do zakładanych efektów. Z materiału dowodowego dołączonego do akt sprawy sygn. akt I SA/Sz 276/18 wynika, iż organ podatkowy analizując oszczędność poniesionego wydatku, dokonał porównania ofert handlowych kamer sportowych dostępnych na rynku w oparciu o parametry techniczne przywołane przez skarżącą. Z przedmiotowej analizy wynikało, że na rynku dostępne są produkty o parametrach wskazanych przez spółkę (lub zbliżonych) za cenę dużo niższą, niż cena wydatkowanej z [...] kamery. Powyższe uzasadniało wniosek organów o dokonaniu powyższego wydatku, a w konsekwencji i będących przedmiotem niniejszego postępowania akcesoriów do zakupionej kamery, również niezgodnie z kryteriami oszczędności, efektywności i optymalnego doboru metod realizacji wyznaczonych celów. Podzielić zatem należy stanowisko organu odwoławczego co do sposobu zastosowania przepisów prawa materialnego, w tym przepisów rozporządzenia MPiPS z 19 grudnia 2007 r. Ze względu na cel nałożony ustawą o rehabilitacji, jakim jest pomoc osobom niepełnosprawnym i umożliwienie im funkcjonowania w życiu zawodowym, za oczywiste trzeba uznać, że aby dany wydatek mógł zostać sfinansowany w ramach przyjętych we wspomnianym rozporządzeniu, musi odpowiadać potrzebom osób niepełnosprawnych i przyczyniać się do zmniejszenia ograniczeń zawodowych wynikających z rodzaju i stopnia niepełnosprawności. Analizowany w niniejszej sprawie wydatek nie prowadził do stworzenia warunków wykonywania pracy przez osobę niepełnosprawną. W tej sytuacji, zdaniem Sądu, orzekające w sprawie organy zasadnie uznały, że przedmiotowy wydatek nie spełniał wymogów określonych w art. 33 ust. 4 ustawy o rehabilitacji w zw. z § 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia MPiPS oraz wynikającej z § 4a tego rozporządzenia przesłanki celowości, gdyż zakup akcesoriów do kamery, nie był działaniem zawiązanym z wyposażeniem stanowiska pracy oraz przystosowaniem jego otoczenia do potrzeb osób niepełnosprawnych. Przedmiotowy wydatek nie stanowi zatem pomocy de minimis, w konsekwencji odmowa wydania skarżącej zaświadczenia o żądanej treści była zasadna. W związku z powyższym Sąd, nie znajdując podstaw do uchylenia zaskarżonego postanowienia, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.), oddalił skargę.