I SA/Sz 47/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alicja Polańska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Ewa Wojtysiak,, Sędzia WSA Elżbieta Woźniak, Protokolant starszy sekretarz sądowy Edyta Wójtowicz, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 września 2014 r. sprawy ze skargi J. C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności spadkobiercy za zobowiązania spadkodawcy w podatku od towarów i usług za styczeń i luty 2006 r. i odsetek za zwłokę po wznowieniu postępowania uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Urzędu Skarbowego z dnia [...] r. nr [...] Zaskarżoną decyzją z dnia 7 listopada 2013 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 23 sierpnia 2013 r. nr [...] odmawiającą uchylenia, po wznowieniu postępowania, decyzji ostatecznej tego organu z dnia 4 marca 2013 r.nr [...] utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 31 października 2012 r. nr [...] w przedmiocie: określenia wysokości zobowiązań spadkodawcy - J C w podatku od towarów i usług oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych; orzeczenia o odpowiedzialności spadkobierczyni - J C za zobowiązania spadkodawcy w podatku od towarów i usług; umorzenia postępowania w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności za zobowiązania spadkodawcy w podatku od towarów i usług oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji oraz z akt sprawy wynika, że J C złożyła do Dyrektora Izby Skarbowej w piśmie z dnia 1 czerwca 2013 r. (uzupełnionym pismem z dnia 14 czerwca 2013 r.), na podstawie art. 240 §1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U.2012.749 ze zm.), zwanej dalej "O.p.", wniosek o wznowienie postępowania zakończonego opisaną wyżej decyzją ostateczną z dnia 4 marca 2013 r. wraz z korektę zgłoszenia SD-Z2 o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych. Podatniczka wskazała, że łączna wartość nabytych rzeczy, zadeklarowana w pierwotnym zgłoszeniu w kwocie [...]zł, została zmniejszona w korekcie zeznania do kwoty [...]zł, gdyż zabezpieczone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego samochody i przyczepy straciły wielokrotnie na swej wartości, która to okoliczność ma wpływ na rzeczywisty stan prawny i faktyczny nabytego spadku po zmarłym ojcu, zarówno pod względem formalnym oraz wartościowym; w złożonej korekcie podatniczka zmieniła także udział w nabytych w rzeczach. Postanowieniem z dnia 17 lipca 2013 r. organ wznowił postępowanie w sprawie, a następnie decyzją z dnia 23 sierpnia 2013 r. odmówił uchylenia decyzji ostatecznej z dnia 4 marca 2013 r., wskazując, że podatniczka nie wykazała nowych istotnych okoliczności i dowodów, które stanowiłyby podstawę wznowienia określoną w art. 240 § 1 pkt 5 O.p Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpoznaniu sprawy na skutek złożonego przez podatniczkę odwołania, wskazaną na wstępie decyzją z dnia 7 listopada 2013 r. utrzymał w mocy decyzję z dnia 23 sierpnia 2013 r. W skardze na ww. decyzję, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, skarżąca ponowiła argumentację przedstawioną uprzednio we wniosku o wznowienie postępowania oraz w odwołaniu od decyzji, odnoszącą się do spadku wartości nabytych samochodów oraz pomniejszenia tej wartości o wydatki na ubezpieczenie OC samochodów i kwestii odrębnej własności spadkodawcy nabytych przez skarżącą w drodze spadku samochodów. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje: Zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U.153.1269 ze zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2012.270 ze zm.), dalej zwanej "p.p.s.a.", sprawowana jest przez sądy administracyjne w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dające podstawę do wznowienia postępowania, a także ustalenie, że decyzja lub postanowienie organu dotknięte są wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c i pkt 2 p.p.s.a.). Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.). Rozpoznając sprawę według kryterium legalności zaskarżonej decyzji, sąd uznał, iż skarga zasługuje na uwzględnienie, choć z przyczyn innych niż w niej podniesione. Na wstępie należy wskazać, że - na podstawie przepisu art. 221 O.p. - w przypadku wydania decyzji w pierwszej instancji przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych, dyrektora izby skarbowej, dyrektora izby celnej lub przez samorządowe kolegium odwoławcze, odwołanie od decyzji rozpatruje ten sam organ podatkowy, stosując odpowiednio przepisy o postępowaniu odwoławczym. Natomiast, przepis art. 130 § 1 pkt 6 O.p. przewiduje, że pracownik urzędu skarbowego, urzędu gminy (miasta), starostwa, urzędu marszałkowskiego, izby skarbowej, funkcjonariusz celny lub pracownik urzędu celnego, izby celnej, urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych oraz członek samorządowego kolegium odwoławczego, podlegają wyłączeniu od udziału w postępowaniu w sprawach dotyczących zobowiązań podatkowych oraz innych spraw normowanych przepisami prawa podatkowego, w których brali udział w wydaniu zaskarżonej decyzji. Według składu orzekającego w sprawie, zwrot "brali udział w wydaniu zaskarżonej decyzji" oznacza podejmowanie przez pracownika organu administracji publicznej czynności procesowych, przewidzianych w przepisach prawa, niezbędnych do załatwienia sprawy w formie decyzji, a także, jeżeli pracownik został upoważniony do wydania decyzji w imieniu organu lub pełni funkcję organu - załatwienie sprawy w drodze decyzji. Nadto, aczkolwiek postępowanie uregulowane w art. 221 O.p. nie jest postępowaniem stricte instancyjnym, gdyż nie ma charakteru dewolutywnego (nie skutkuje przeniesieniem rozpoznania sprawy do wyższej instancji), to jednak zasada prawdy obiektywnej wymaga, aby tryb rozstrzygnięć wydawanych przez organ rozpoznający sprawę w po raz pierwszy dawał stronie gwarancję procesową, że osoba wydająca decyzję nie będzie następnie brała udziału w postępowaniu, którego celem jest ocena prawidłowości tej decyzji. Decyzja administracyjna wydana w wyniku ponownego rozpoznania sprawy musi być traktowana jako nowe, samodzielne rozstrzygnięcie, a względy prawdy obiektywnej nakazują wyłączyć pracownika od udziału w postępowaniu, gdy brał on udział w wydaniu zaskarżonej decyzji. Zatem, przesłanka wyłączenia pracownika nie podlega jakiejkolwiek ocenie co do jej wpływu na obiektywne rozpatrzenie odwołania, gdyż ma charakter bezwzględny. Takie, jak wyżej wskazane argumenty legły u podstaw wydania w dniu 15 grudnia 2008 r. przez Trybunał Konstytucyjny wyroku o sygn. akt P 57/07 (publ. w Lex poz. 26/2009), w którym stwierdził, że art. 24 § 1 pkt 5 w związku z art. 27 § 1 i art. 127 § 3 k.p.a. w zakresie, w jakim nie wyłącza członka samorządowego kolegium odwoławczego z postępowania z wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy, gdy członek ten brał udział w wydaniu zaskarżonej decyzji, jest niezgodny z art. 2 w związku z art. 78 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. I, chociaż ww. orzeczenie odnosi się do wyłączenia członka samorządowego kolegium odwoławczego, to jednak z uzasadnienia tego orzeczenia wynika, że analogicznie należy oceniać wszystkie te przypadki, w których dochodzi do niedopuszczalnego w demokratycznym państwie prawa zróżnicowania gwarancji ochrony obiektywizmu i bezstronności rozstrzygania przez organ administracji publicznej w zależności od rodzaju rozpoznawania spraw (vide: prawomocne wyroki WSA w Szczecinie z dnia: 20 sierpnia 2009 r., sygn. akt I SA/Sz 111/09; z dnia 25 listopada 2009 r., sygn. akt I SA/Sz 635/09; z dnia 17 lutego 2010 r., sygn. akt I SA/Sz 888/09). Dodatkowo, należy wskazać, że Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 18 lutego 2013 r. sygn. akt I GPS 2/12 stwierdził, że art. 130 § 1 pkt 6 O.p. ma zastosowanie do pracownika organu jednoosobowego w postępowaniu odwoławczym, o którym mowa w art. 221 O.p. Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu tej uchwały stwierdził, że instytucja wyłączenia pracownika jest - jak się przyjmuje - elementem sprawiedliwości proceduralnej, a więc jednej z zasad demokratycznego państwa prawnego (art. 2 Konstytucji RP). W sprawach, w których nie występuje dewolutywność w wymiarze personalnym lub organizacyjnym, ten brak nie przesądza automatycznie o niekonstytucyjności takiego rozwiązania (takiego jak w art. 221 O.p.), jeżeli jest on zrównoważony gwarancjami procesowymi chroniącymi podmiot, o którego prawach i wolnościach rozstrzyga się w tym postępowaniu. Istotnym przejawem ich obowiązywania są przepisy o wyłączeniu pracownika organu podatkowego (art. 130 § 1 O.p.), o wyłączeniu członka organu kolegialnego (art. 130 § 1 i § 5 O.p.), o wyłączeniu organu podatkowego (art. 131-132 O.p.). W uchwale tej Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę na to, że brzmienie przepisów art. 130 § 1 pkt 5 i art. 130 § 1 pkt 6 O.p., dotyczących wyłączenia pracownika, nigdy nie ograniczało się wprost do wskazania, że chodzi o wyłączenie takiego pracownika, który brał udział w wydaniu zaskarżonej decyzji "w niższej instancji". To uzasadnia wniosek, że na gruncie O.p. zakres art. 130 § 1 pkt 5 i pkt 6 zawsze dotyczył sytuacji określonej w art. 221 O.p. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał także, że niepożądana jest sytuacja, w której przy rozpatrywaniu sprawy - i to bez względu na to, czy chodzi o jej rozpoznanie w ramach dwóch instancji, czy jednej - zaangażowany jest w jej merytoryczne rozpoznanie pracownik, który brał już udział w wydaniu decyzji w poprzedniej fazie tej sprawy. Uczestniczyłby on nie tylko w dokonywaniu ponownej oceny materiału dowodowego, ale również miałby się odnieść do zarzutów stawianych poprzedniej decyzji przez stronę, w tym także zarzutów adresowanych ad personam, np. do osoby najpierw prowadzącej postępowanie dowodowe, a następnie wydającej (podpisującej) decyzję. Jest oczywiste, że w tego rodzaju przypadkach może powstać bardzo prawdopodobna obawa, że - ze względu na tę bliskość pracownika do sprawy - nie będzie on obiektywny przy ocenie wniesionych zarzutów. Byłby tu poza tym niejako "sędzią we własnej sprawie". Nadto, Naczelny Sąd Administracyjny nie zgodził się z poglądem prezentowanym w piśmiennictwie, że odwołanie, o którym mowa w art. 221 O.p., jest konstrukcyjnie identyczne z wnioskiem o ponowne rozpatrzenie sprawy. Stwierdził też, że w określeniu "udział w wydaniu zaskarżonej decyzji" chodzi o podejmowanie istotnych czynności procesowych, a nie tylko czynności technicznych, organizacyjnych, a więc nie tylko o wydanie decyzji w rozumieniu art. 210 § 1 pkt 2 i pkt 8 O.p. Według Naczelnego Sądu Administracyjnego, terminowi "pracownik organu administracyjnego" (w tym: "pracownik urzędu skarbowego") można nadać szeroki zakres znaczeniowy, poczynając od osoby piastującej funkcję jednoosobowego organu podatkowego, podsekretarza stanu w ministerstwie czy pracownika działającego w ramach upoważnienia z art. 143 O.p. Przepisy art. 130 § 1, art. 130 § 5 in fine, art. 131, art. 131a oraz art. 132 O.p., a także art. 143 O.p., wyraźnie jednak odróżniają termin organ, którego substratem osobowym jest zazwyczaj osoba mająca status pracownika, od terminu pracownika tego organu. Posługując się przepisami ustaw pracowniczych, nie można utożsamiać terminu pracownika z terminem jednoosobowego organu podatkowego. Do pracownika działającego jako organ nie można stosować przepisów o wyłączeniu pracownika, o których mowa w art. 130 § 1 pkt 6 w związku z art. 221 O.p. Piastun organu jednoosobowego wykonuje tutaj, jak sama nazwa wskazuje, funkcję organu. Dopuszczenie do jego wyłączenia, w określonych sytuacjach, mogłoby doprowadzić do pozbawienia tego organu działania, choćby, np. do niemożliwości udzielenia upoważnień do załatwiania spraw, o których mowa w art. 143 O.p. Skoro organami podatkowymi w sprawach, o których mowa w art. 221 O.p., są jednoosobowe organy podatkowe, a w ich imieniu decyzje wydają upoważnieni pracownicy będący pracownikami aparatu urzędniczego tych organów, to zawsze istnieje możliwość takiego doboru osób upoważnionych, aby decyzje wydawali ci pracownicy, którzy nie wydawali ich w poprzedniej fazie postępowania. Uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego, zarówno abstrakcyjne jak i konkretne, ze względu na brzmienie art. 269 § 1 p.p.s.a., wiążą inne składy sądów administracyjnych. Jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego, nie podziela stanowiska zawartego w uchwale, chcąc przełamać to stanowisko, powinien przedstawić powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Skład orzekający w tej sprawie podziela stanowisko zaprezentowane we wskazanej wyżej uchwale, a wobec tego nie znajduje podstaw do wystąpienia do składu powiększonego Naczelnego Sądu Administracyjnego z zagadnieniem prawnym. Nadto, w dalszej kolejności konieczne jest wskazanie, że w kwestii wyłączenia pracownika organu administracyjnego od orzekania w trybach nadzwyczajnych w stosunku do decyzji, w której wydaniu w postępowaniu zwykłym ten pracownik brał udział, należy mieć na względzie przede wszystkim cel instytucji wyłączenia pracownika, który jest analogiczny, jak w przypadkach wyżej przedstawionych w przywołanym wyroku Trybunału Konstytucyjnego i w ww. uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego. Z orzecznictwa Trybunału Konstytucyjnego i Naczelnego Sądu Administracyjnego wynika, że zarówno sądy, jak i inne organy państwa stosujące prawo powinny wykładać je w zgodzie z Konstytucją RP. Mając zatem na uwadze te dyrektywy, należy ocenić, czym w istocie jest wniosek o wznowienie postępowania (oraz wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji) w porównaniu z cechami odwołania, a także zbadać na ile różnice między tymi środkami uzasadniają ewentualne odstąpienie od obowiązku stosowania omówionych wcześniej reguł postępowania, wypływających z zasady sprawiedliwości proceduralnej. Wznowienie postępowania podatkowego może prowadzić do wyeliminowania wydanego rozstrzygnięcia i, tym samym, do ponownego rozpoznania uprzednio zakończonej sprawy indywidualnej. Wymaga to zatem odniesienia się i oceny często przy wykorzystaniu tego samego stanu faktycznego. Stwierdzenie nieważności decyzji w swojej istocie zakłada zaś badanie zgodności z prawem kwestionowanej decyzji. Wiele racji przemawia za tym, aby wykładnię przepisów dotyczących instytucji wyłączenia wynikającą z powyższych orzeczeń (zwłaszcza z wyroku TK z dnia 14 października 2008 r., sygn. akt SK 6/07), stosować również do przypadków zaskarżania decyzji w trybie wznowienia postępowania i stwierdzenia nieważności decyzji. Należy podkreślić, że przepis art. 130 § 1 pkt 6 O.p. nakazuje wyłączenie pracownika, który brał udział w wydaniu zaskarżonej decyzji. W konsekwencji, bez znaczenia powinno być, czy owo zaskarżenie następuje w trybie zwykłym, czy nadzwyczajnym oraz to, że postępowanie w sprawie wznowienia postępowania lub stwierdzenia nieważności decyzji jest w istocie nowym postępowaniem podatkowym. Jego przedmiotem będzie bowiem ponowna weryfikacja, wydanego w trybie zwykłym, rozstrzygnięcia w indywidualnej sprawie. W dotychczasowym orzecznictwie sądowoadministracyjnym dominuje stanowisko, że skoro pracownik organu nie może ponownie orzekać w postępowaniu zwykłym, to tym bardziej powinien być wyłączony od orzekania we wznowionym postępowaniu, a więc w jednym z nadzwyczajnych trybów weryfikacji ostatecznej decyzji, którą wydał. Strony mają prawo oczekiwać, iż pomimo, że rozstrzygnięcie w tym zakresie wydawane jest przez ten sam organ administracji, to jednak ponownej oceny ich sprawy dokona inny pracownik organu. Działania organu administracji, w którym ten sam pracownik dwukrotnie bierze udział w rozpatrywaniu danej sprawy indywidualnej, stanowi naruszenie zasady pogłębiania zaufania obywateli do organów państwa, wyrażonej w art. 121 § 1 O.p. (por. wyroki WSA: w Białymstoku z dnia 30 czerwca 2011 r., sygn. akt II SA/Bk 228/11; w Warszawie z dnia 4 listopada 2011 r., sygn. akt IV SA/Wa 1489/11; w Poznaniu z dnia 22 marca 2012 r., sygn. akt IV SA/Po 1222/11; w Kielcach z dnia 13 lutego 2014 r., sygn. akt II SA/Ke 1107/13). Podobnie, zasadniczo przyjmuje się, że w postępowaniu wywołanym wnioskiem o stwierdzenie nieważności decyzji powinny towarzyszyć standardy i gwarancje przewidziane przez ustawodawcę dla postępowania wywołanego wniesieniem odwołania, w tym także respektowania zasady określonej w art. 130 § 1 pkt 6 O.p. (wyroki WSA: w Rzeszowie z dnia 16 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Rz 44/12, w Poznaniu z dnia 22 marca 2012 r., sygn. akt IV SA/Po 1222/11). Nadto, w wyroku z dnia 18 grudnia 2013 r., sygn. akt I OSK 1371/12, Naczelny Sąd Administracyjny zaaprobował stanowisko zaprezentowane przez WSA w Poznaniu w wyroku o sygn. akt IV SA/Po 1222/11; uznał bowiem, że choć rozważania Trybunału Konstytucyjnego zawarte w wyroku o sygn. akt SK 6/07 odnoszą się do sędziów, to jednak w demokratycznym państwie prawnym wymaganie bezstronności nie może być ograniczone wyłącznie do sędziów. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że również w obrębie jego orzecznictwa, przy uwzględnieniu zasady sprawiedliwości proceduralnej, podkreślano, iż zawsze tam, gdzie jest to możliwe, należy unikać sytuacji, w których dana osoba będzie de facto kontrolowała swój sposób załatwienia danej sprawy (uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 lutego 2013 r., sygn. akt II GPS 4/12). Wszystkie wyżej przywołane orzeczenia sadów administracyjnych zostały opublikowane w internetowej bazie orzeczeń NSA - http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Mając na uwadze przedstawioną wyżej argumentację co do kwestii wyłączenia pracownika organu, należy stwierdzić, że zaskarżona skargą decyzja została wydana z dwukrotnym naruszeniem powołanego przepisu art. 130 § 1 pkt 6 O.p. Jak bowiem wynika z akt sprawy, sprawa była prowadzona i rozstrzygana przez tych samych pracowników, zarówno w samym postępowaniu wznowieniowym, jak też w postępowaniu wznowionym w stosunku do postępowania zwykłego. W toku postępowania wznowieniowego na etapie wydania zarówno decyzji pierwszej (z dnia 23 sierpnia 2013 r.) jak też wydania decyzji drugiej, w wyniku odwołania złożonego przez skarżącą (z dnia 7 listopada 2013 r.), czynności w sprawie wykonywali, m.in. następujący pracownicy: [...] i, co najistotniejsze, pracownicy ci brali udział w wydaniu obu decyzji, składając na nich swoje podpisy. A, bez wpływu na powyższą ocenę pozostaje okoliczność, że decyzje zostały podpisane przez dwie różne osoby, tj. [...]. Powyższą ocenę potwierdzają także metryki sprawy (k-699 i k-710), jak też analiza treści drugiej decyzji (zaskarżonej skargą) oraz pierwszej decyzji, gdyż poza nieco zmienioną formą tych decyzji, ich argumentacja - w istocie - została powielona. Nadto, w postępowaniu wznowionym w stosunku do postępowania zwykłego, brali udział w postępowaniu i wydaniu decyzji ci sami pracownicy, tj.: [...], co potwierdzają podpisy złożone na decyzjach (z dnia 4 marca 2013 r., z dnia 23 sierpnia 2013 r. i z dnia 7 listopada 2013 r.), jak także metryki sprawy (k- 661, k-699 i k-710). Mając na uwadze te wskazane argumenty, należało zatem uznać, że rozpoznanie w sprawie wniosku skarżącej o wznowienie postępowania i rozpoznanie jej odwołania w postępowaniu wznowionym - na podstawie art. 221 O.p. - nastąpiło z naruszeniem przepisu art. 130 § 1 pkt 6 O.p., co stanowi przesłankę do wznowienia postępowania na podstawie przepisu art. 240 § 1 pkt 3 O.p., przewidującego, że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli decyzja wydana została przez pracownika lub organ administracji publicznej, który podlega wyłączeniu stosownie do art. art. 130-132 O.p. Wobec tego, że zaskarżona decyzja jak też poprzedzająca ją decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 23 sierpnia 2013 r. nr [...]zostały wydane z naruszeniem ww. przepisu dającego podstawę do wznowienia postępowania podatkowego, które to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, to należało – na podstawie przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. b p.p.s.a. – uchylić te decyzje. Oznacza to również, iż sąd nie oceniał zasadności odmowy uchylenia decyzji ostatecznej we wznowionym postępowaniu podatkowym, wobec czego argumentacja podniesiona przez skarżącą w skardze może być ponowiona w dalszym postępowaniu przed organem podatkowym. Na podstawie przepisu art. 141 § 4 p.p.s.a., sąd wskazuje, aby w dalszym postępowaniu wznowieniowym w sprawie organ rozpoznający sprawę ponownie, przed wydaniem decyzji, zapewnił, aby w postępowaniu tym nie brali udziału pracownicy, którzy brali udział w postępowaniu zwykłym, jak też, aby w dalszym postępowaniu wznowieniowym wywołanym ewentualnym odwołaniem skarżącej, nie brali udziału pracownicy, którzy będą brali udział w wydaniu pierwszej decyzji w sprawie.