I SA/Sz 492/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Renata Bukowiecka-Kleczaj Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Sokołowska Asesor WSA Joanna Świerzko-Bukowska (spr.) po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 13 lutego 2025 r. sprawy ze skargi S. K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w S. (dalej: "organ I instancji") decyzją z dnia 7 lutego 2024 r., nr 3215-SPA.4105.336.2023.11 określił S. K. (dalej: "strona", "skarżąca") zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w kwocie [...] zł z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki M. o numerze nadwozia [...], rok produkcji [...], pojemność silnika [...] cmł, moc [...] kW. Ze zwrotnego potwierdzenia odbioru znajdującego się w aktach administracyjnych sprawy wynika, że decyzja ta została doręczona stronie w dniu 26 lutego 2024 r. W dniu 6 maja 2024 r. pełnomocnik skarżącej nadał w urzędzie pocztowym odwołanie od tej decyzji. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie (dalej: "organ odwoławczy") postanowieniem z dnia 17 czerwca 2024 r., nr 3201-IOA.4105.11.2024 stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołania od ww. decyzji. W uzasadnieniu wydanego rozstrzygnięcia wskazał, że decyzja z dnia 7 lutego 2024 r. została doręczona stronie w dniu 26 lutego 2024 r. na adres ul. [...], co potwierdza zwrotne potwierdzenie odbioru przesyłki listowej nr [...], na którym strona złożyła własnoręczny podpis. Organ odwoławczy stwierdził, że skutek prawny doręczenia decyzji powstał przez sam fakt jego odbioru dokonanego przez stronę, pod wskazanym przez nią adresem. W związku z tym termin do wniesienia odwołania upłynął z dniem 11 marca 2024 r. (poniedziałek). Odwołanie od decyzji zostało wniesione w dniu 6 maja 2024 r., a zatem po upływie przewidzianego prawem terminu do jego wniesienia. Organ odwoławczy jako podstawę prawną i przepisy, które miały zastosowanie w sprawie wskazał art. 223 § 2 pkt 1, art. 228 § 1 pkt 2 i art. 228 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm., dalej: "O.p.") oraz przytoczył ich treść. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie na ww. postanowienie S. K., reprezentowana przez radcę prawnego, wniosła o jego uchylenie oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie: 1) art. 134 k.p.a. poprzez jego niewłaściwe i przedwczesne zastosowanie, w sytuacji kiedy odwołanie od decyzji zostało wniesione wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, wniosek ten nie został uwzględniony, ale na skutek wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego postanowienie odmawiające przywrócenia terminu nie jest prawomocne; 2) art. 7 i 8 k.p.a. poprzez naruszenie zasady zaufania uczestników postępowania do władzy publicznej i wydanie zaskarżonego postanowienia jednocześnie z postanowieniem odmawiającym przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. W uzasadnieniu skargi skarżąca podniosła, że organ odwoławczy postanowieniem z dnia 17 czerwca 2024 r. odmówił jej przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji organu I instancji z dnia 7 lutego 2024 r. Tego samego dnia organ odwoławczy wydał postanowienie stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania. Skarżąca wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na postanowienie odmawiające przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, dlatego nie jest ono prawomocne. Według skarżącej organ odwoławczy powinien był wstrzymać się z wydaniem postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia odwołania do czasu prawomocnego załatwienia przez sąd administracyjny skargi na postanowienie odmawiające przywrócenia terminu do jego wniesienia. Nie można bowiem wykluczyć, iż na skutek wniesionej skargi dojdzie do uchylenia przez sąd administracyjny postanowienia odmawiającego przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, a tym samym wydanie postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu do jego wniesienia będzie przedwczesne. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył co następuje. Na wstępie należy wskazać, że niniejsza sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym na podstawie art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 935 ze zm., dalej: "p.p.s.a."), zgodnie z którym sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Wskazać również należy, że zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 1267) w związku z art. 3 § 1 p.p.s.a. sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Przepis art. 145 § 1 p.p.s.a. stanowi, że uwzględnienie skargi następuje w przypadku: naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 1), a także w przypadku stwierdzenia przyczyn powodujących nieważność kontrolowanego aktu (pkt 2) lub wydania tego aktu z naruszeniem prawa (pkt 3). W przypadku uznania, że skarga nie ma uzasadnionych podstaw podlega ona oddaleniu, na podstawie art. 151 p.p.s.a. Przedmiotem skargi jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie z dnia 17 czerwca 2024 r., nr 3201-IOA.4105.11.2024, stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w S. z dnia 7 lutego 2024 r., nr 3215-SPA.4105.336.2023.11, określającej zobowiązanie podatkowe. W pierwszej kolejności należy stwierdzić, że postawione w skardze zarzuty naruszenia art. 134 k.p.a. czy też art. 7 i 8 k.p.a. nie mogły odnieść skutku, bowiem w sprawie nie znajdowały zastosowania przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego tylko Ordynacji podatkowej. Niemniej jednak istotą sporu w niniejszej sprawie jest to czy organ odwoławczy był uprawniony do wydania postanowienia o uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania w sytuacji gdy wraz z odwołaniem skarżąca złożyła również wniosek o przywrócenie terminu do jego wniesienia. Zdaniem skarżącej organ odwoławczy powinien wstrzymać się z rozstrzygnięciem kwestii uchybienia terminu do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia kwestii przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Wskazać zatem należy, że zgodnie z art. 223 § 2 O.p. odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie. Zgodnie zaś z art. 228 § 1 pkt 2 O.p. organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Postanowienie w tej sprawie jest ostateczne (art. 228 § 2 O.p.). Z kolei zgodnie z art. 162 § 1 i § 2 O.p. w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie terminu nastąpiło bez jego winy. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin. W sprawie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania postanawia ostatecznie organ podatkowy właściwy do rozpatrzenia odwołania (art. 163 § 1 O.p.). Tak więc w podnoszonej przez skarżącą kwestii i relacji, jaka zachodzi między postanowieniem w sprawie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania a postanowieniem stwierdzającym uchybienie terminowi do wniesienia odwołania, należy stwierdzić, że są to dwa różne akty administracyjne, dotyczące dwóch różnych zagadnień, które oparte są na różnych przesłankach. Wynika to wyraźnie z treści art. 228 § 1 w zw. z art. 223 § 2 pkt 1 O.p. (organ odwoławczy stwierdza uchybienie terminowi do wniesienia odwołania w przypadku wniesienia go po upływie 14 dni od dnia doręczenia decyzji) oraz art. 162 § 1 O.p. (w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy). W orzecznictwie sądowoadministracyjnym, jak i piśmiennictwie, dominuje pogląd, który to Sąd rozpatrujący niniejszą sprawę w pełni podziela, że wymogi logiki i ekonomiki procesowej nakazują przyjąć, iż rozpatrzenie sprawy z wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania w trybie art. 162 O.p. jest na osi czasu etapem następującym po wydaniu postanowienia stwierdzającego uchybienie temu terminowi na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 O.p., niezależnie od tego, kiedy ów wniosek został złożony (po wniesieniu odwołania czy jednocześnie z nim). Skoro bowiem punktem wyjścia do złożenia wniosku o przywrócenie terminu jest jego niedotrzymanie, to właśnie stwierdzenie tegoż uchybienia powinno być tym, co w pierwszej kolejności następuje. Przepisy art. 162 § 1 i 2 O.p. nie pozostawiają wątpliwości co do tego, że aby złożyć wniosek o przywrócenie terminu, termin musi być uchybiony. Wniosek w tym zakresie, złożony mimo braku uchybienia terminowi, jest niedopuszczalny. Z tej perspektywy pierwszeństwo powinno mieć zatem rozstrzygnięcie w postaci postanowienia o stwierdzeniu uchybienia terminowi. Tego rodzaju postanowienie otwiera bowiem drogę do rozpatrzenia wniosku o przywrócenie terminu jako w ogóle mogącego osiągnąć cel, dla którego ten rodzaj wniosku został przewidziany. Umożliwia zajęcie się badaniem jego zasadności, w szczególności oceną przesłanek uzasadniających przywrócenie terminu. Ocena taka jest możliwa tylko i wyłącznie wtedy, gdy termin odwoławczy został przekroczony. Wówczas nie ma już racji bytu badanie okoliczności przekroczenia terminu jako "załatwionej" postanowieniem o stwierdzeniu uchybienia terminowi. Takie postanowienie nie stoi też w żaden sposób na przeszkodzie załatwieniu wniosku o przywrócenie terminu, także w sposób pozytywny (por. wyroki NSA: z dnia 25 listopada 2020 r., sygn. akt I GSK 812/17; z dnia 15 stycznia 2019 r., sygn. akt II FSK 2667/18; z dnia 29 sierpnia 2017 r., sygn. akt II FSK 1995/15; z dnia 25 kwietnia 2017 r. sygn. akt I FSK 1743/15; z dnia 5 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 322/14; z dnia 6 czerwca 2014 r., sygn. akt I FSK 715/13; z dnia 8 sierpnia 2012 r., sygn. akt I FSK 1445/11; Etel Leonard (red.), Ordynacja podatkowa. Tom II. Procedury podatkowe. Art. 120-344. Komentarz aktualizowany LEX/el. 2024). W świetle powyższego w ocenie Sądu wydanie postanowienia w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania oraz postanowienia w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania w tej samej dacie – jak to miało miejsce w rozpoznawanej sprawie i co kwestionuje skarżąca – jest dopuszczalne i nie narusza przepisów prawa w sposób mogący skutkować uchyleniem zaskarżonego postanowienia. W niczym nie narusza to bowiem interesów i praw skarżącej, a to z uwagi na ostateczny charakter obu rozstrzygnięć i możliwość ich zaskarżenia do sądu administracyjnego, z którego to prawa skarżąca skorzystała (tak też NSA w wyroku z dnia 6 czerwca 2014 r., sygn. akt I FSK 715/13). Wbrew zatem stanowisku skarżącej organ odwoławczy nie musiał powstrzymać się od wydania postanowienia w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia kwestii przywrócenia terminu do jego wniesienia. Podkreślić należy, że sednem sprawy, w której organ odwoławczy stwierdza uchybienie terminowi do wniesienia odwołania jest ustalenie w jakim dniu miało miejsce prawidłowe doręczenie decyzji oraz ustalenie kiedy zostało wniesione odwołanie od tej decyzji. Ze zwrotnego potwierdzenia odbioru wynika, że wyżej opisana decyzja z dnia 7 lutego 2024 r., nr 3215-SPA.4105.336.2023.11 została doręczona skarżącej osobiście w dniu 26 lutego 2024 r. W treści decyzji zawarto prawidłowe pouczenie m.in. w zakresie terminu w jakim należy wnieść odwołanie. Zgodnie z art. 223 § 2 pkt 1 O.p. termin na wniesienie odwołania od decyzji upłynął w dniu 11 marca 2024 r. Natomiast odwołanie od decyzji skarżąca złożyła w dniu 6 maja 2024 r. Słusznie zatem organ odwoławczy, stosownie do art. 228 § 1 pkt 2 O.p. stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od rzeczonej decyzji. Wskazać przy tym należy, iż w złożonej w przedmiotowej sprawie skardze do Sądu skarżąca nie kwestionowała skuteczności doręczenia decyzji. Sądowi z urzędu wiadomo, że w sprawie ze skargi na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie z dnia 17 czerwca 20204 r., nr 3201-IOA.4105.12.2024 odmawiające przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od ww. decyzji (sygn. akt I SA/Sz 493/24) skarżąca podniosła, że w doręczonej jej w dniu 26 lutego 2024 r. korespondencji nie znajdowała się decyzja Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w S. z dnia 7 lutego 2024 r., nr 3215-SPA.4105.336.2023.11 lecz decyzja tego organu z dnia 24 stycznia 2024 r., nr 3215-SPA.4105.335.2023.11 w sprawie jej męża J. K.. Wskazać zatem należy, iż zawartość korespondencji, której odbiór pokwitowała skarżąca osobiście w dniu 26 lutego 2024 r. jasno wynika ze znajdującego się w aktach administracyjnych sprawy zwrotnego potwierdzenia odbioru. Opis zawartości przesyłki niewątpliwie wskazuje, że przesyłka zawierała decyzję z dnia 7 lutego 2024 r., nr 3215-SPA.4105.336.2023.11 skierowaną do S. K.. Zwrotne potwierdzenie odbioru jest dokumentem urzędowym, który stanowi dowód tego, co zostało w nim urzędowo stwierdzone. Korzysta ono z domniemania prawdziwości i zgodności z prawdą tego, co zostało w nim poświadczone (por. np. postanowienia NSA: z dnia 7 marca 2025 r., sygn. akt I FZ 19/25; z dnia 30 stycznia 2025 r., sygn. akt I OZ 25/25; z dnia 13 listopada 2024 r., sygn. akt I FZ 258/24; z dnia 5 września 2024 r., sygn. akt II FZ 79/24). Należy w związku z tym podkreślić, że to w interesie odbierającej przesyłkę było sprawdzenie jej zawartości w chwili odbioru oraz zgłoszenie ewentualnych zastrzeżeń doręczycielowi. Natomiast w sytuacji, kiedy tego nie uczyniła, nie ma uzasadnionych podstaw, aby kwestionować prawidłowość doręczenia jej przesyłki zawierającej, zgodnie z opisem na zwrotnym potwierdzeniu odbioru, decyzję z dnia 7 lutego 2024 r., nr 3215-SPA.4105.336.2023.11. Przyjęcie bowiem dopuszczalności kwestionowania po odbiorze przesyłki jej zawartości, przeczyłoby sensowi potwierdzenia odbioru przesyłki. W każdym przypadku odbiorca przesyłki mógłby podnosić, że nie otrzymał żadnego dokumentu czy też inny dokument (por. np. wyrok NSA z dnia 13 marca 2024 r., sygn. akt III OSK 3639/21; postanowienie NSA z dnia 6 listopada 2015 r., sygn. akt II GSK 2636/14). W świetle powyższego brak jest podstaw do przyjęcia, że decyzja Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w S. z dnia 7 lutego 2024 r., nr 3215-SPA.4105.336.2023.11, od której skarżąca wniosła odwołanie nie została jej skutecznie doręczona w dniu 26 lutego 2024 r. W tym stanie sprawy, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę jako niezasadną. Powołane orzeczenia sądów administracyjnych są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na http://orzeczenia.nsa.gov.pl.