I SA/Sz 593/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Elżbieta Woźniak, Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka (spr.), Sędzia WSA Marzena Kowalewska, Protokolant starszy sekretarz sądowy Anna Kalisiak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 października 2017 r. sprawy ze skargi A. N., D. N., E. N., P.B.i W. B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławcze w S. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za okres od listopada do grudnia 2011 r. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. nr [...], wydaną po rozpoznaniu odwołania D. B. i K. B. od decyzji Prezydenta Miasta S. z dnia [...] r. nr [...], umarzającej postępowanie podatkowe wobec D.N., A. N., E. N., W. B., P. B., J. S., D. B. i ustalającej zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości na rok 2011 (XI-XII) w kwocie [...] zł dla prowadzącego działalność gospodarczą K. J. . – jako posiadacza samoistnego nieruchomości, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. uchyliło decyzję organu I instancji w całości i umorzyło postępowanie w sprawie. Powyższa decyzja została wydana na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a, art. 21 § 1 pkt 1 i art. 208 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201; dalej: "o.p.") oraz art. 3 ust. 1, ust. 3 i ust. 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. nr 95, poz. 716 ze zm.; dalej: "u.p.o.l."), w następującym stanie faktycznym i prawnym sprawy. Prezydent Miasta S. (dalej: "organ I instancji") na podstawie wpisów do Księgi Wieczystej [...] oraz danych bazy komputerowej ewidencji gruntów i budynków ustalił, że w okresie od listopada 2011 r. do lipca 2012 r. współwłaścicielami nieruchomości zabudowanej, położonej w S. przy ul. [...] (działka nr [...], obręb [...]), były następujące osoby: K.J.B., D. B., A.N., D. N., E.N., P. B., W. B. i J. S. (dalej także: "podatnicy", "współwłaściciele"). Z uwagi na bezskuteczność wystosowanego przez organ I instancji wezwania do złożenia informacji w sprawie podatku od nieruchomości na druku IN-1 dotyczącej opisanej powyżej nieruchomości (informację taką przedstawili tylko D.B. i K.B., a pozostali podatnicy wskazali na brak możliwości jej złożenia), postanowieniem z dnia [...] r., organ wszczął z urzędu wobec ww. współwłaścicieli postępowanie w celu ustalenia zobowiązania podatkowego na rok 2011 (XI-XII) za tę nieruchomość. Decyzją z dnia [...] r. nr [...], organ I instancji ustalił wszystkim ww. podatnikom zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości na rok 2011 (XI-XII) w kwocie [...] zł za nieruchomość położoną w S. przy ul. [...]. W następstwie rozpoznania odwołań złożonych przez poszczególnych podatników, w dniu [...] r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. (dalej: "Kolegium", "organ odwoławczy") wydało decyzje o numerach: [...], którymi uchyliło decyzję organu I instancji i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. Kolegium zaleciło, aby przy ponownym ustaleniu zobowiązania podatkowego za nieruchomość położoną przy ul. [...] przeprowadzić ustalenia faktycznie, mające na celu stwierdzenie, "czy przedmiotowe działki nie znajdują się w posiadaniu samoistnym niektórych tylko ze współwłaścicieli, a w przypadku ustalenia takich okoliczności, do obciążenia podatkiem od nieruchomości tylko posiadaczy (współposiadaczy) samoistnych. W razie ustalenia, że nikt nie posiada samoistnie nieruchomości, to jest z zamiarem pozbawienia uprawnień właścicielskich pozostałych współwłaścicieli, obowiązek podatkowy obciążać będzie solidarnie wszystkich współwłaścicieli, niezależnie od tego czy faktycznie władają nieruchomością". W wyniku ponownego rozpoznania sprawy, decyzją z dnia [...] r. nr [...], organ I instancji orzekł o umorzeniu wobec D. N., A.N., E. N., W. B., P. B., J. S. i D.B. postępowania podatkowego wszczętego postanowieniem z dnia [...] r. i o ustaleniu dla prowadzącego działalność gospodarczą K.J.B. zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na rok 2011 (XI-XII) w kwocie [...] zł. Organ przyjął bowiem, że K.B. jest nie tylko współwłaścicielem opodatkowanej nieruchomości położonej w S. ul. [...], ale także jej posiadaczem samoistnym. W związku z tym, to na nim, a nie na wszystkich współwłaścicielach, ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości. Pismem z dnia 2 stycznia 2017 r., D. B. i K. B. wnieśli odwołanie od powyższej decyzji organu I instancji, zarzucając jej naruszenie: art. 68 § 1 o.p. w zw. z art. 125 § 1 o.p., poprzez jej wydanie pomimo upływu terminu przedawnienia; art. 180 § 1 o.p. w zw. z art. 187 § 3 o.p., art. 122 i art. 187 o.p., poprzez pominięcie złożenia przez D. B. i K. B. jeszcze w 2002 r. informacji w sprawie podatku od nieruchomości, co świadczy o nierozpatrzeniu sprawy; art. 3 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., poprzez uznanie, że K. B. jest posiadaczem samoistnym nieruchomości przy ul. [...]; art. 122 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 210 § 1 pkt 6 o.p., poprzez nieprawidłowe uzasadnienie decyzji, które nie pozwala na odczytanie toku rozumowania organu podatkowego. Decyzją z dnia [...] r. nr [...], Kolegium uchyliło decyzję organu I instancji w całości i umorzyło postępowanie w sprawie. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia, na wstępie Kolegium wyjaśniło, dlaczego organ I instancji uznał, że w sprawie ma zastosowanie przewidziany w art. 68 § 2 pkt 1 o.p. pięcioletni termin do wydania decyzji ustalającej zobowiązanie w podatku od nieruchomości, zamiast określonego w art. 68 § 1 o.p. terminu trzyletniego. Następnie, przywołując brzmienie art. 3 ust. 1, ust. 3 i ust. 4 u.p.o.l. oraz odwołując się szeroko do orzeczeń sądów administracyjnych (co do których Kolegium wskazało na ukształtowane dwie linie orzecznicze), organ odwoławczy stwierdził, że na gruncie powołanych przepisów podatkowych podatnikiem podatku od nieruchomości jest właściciel nieruchomości, albo współwłaściciele nieruchomości na zasadzie solidarności zobowiązania, albo posiadacz samoistny, albo współposiadacze samoistni nieruchomości (obiektów) na zasadzie solidarności zobowiązania. W przypadku współwłasności obowiązuje bowiem zasada solidarności zobowiązania podatkowego na podstawie art. 3 ust. 4 u.p.o.l. W sytuacji współwłasności, gdy nie występuje posiadacz samoistny niebędący współwłaścicielem, obowiązek podatkowy ciąży w związku z powyższym na współwłaścicielach. W takiej sytuacji nie jest wymagane badanie kwestii wyzucia z posiadania niektórych współwłaścicieli przez innych współwłaścicieli, na którą powołują się odwołujący w odwołaniu, lecz należy ustalić współwłaścicieli podlegającej opodatkowaniu nieruchomości w S. ul. [...]. Wskazując na zgromadzone w aktach sprawy dokumenty (tj.: pismo z dnia 26 października 2016 r. Dyrektora Wydziału Zasobu i Obrotu Nieruchomościami Urzędu Miasta S., wniosek z dnia 24 stycznia 2013 r. D. B. i K. B. do Sądu Rejonowego S. – [...] o zniesienie współwłasności, wypis z rejestru gruntów według stanu na dzień 7 czerwca 2016 r. dla działki nr [...] obr. nr [...] S., pismo z dnia 15 lipca 2015 r. Wydziału Gospodarki Nieruchomościami Urzędu Miasta S. do Wydziału Podatków i Opłat Lokalnych), Kolegium stwierdziło, że dokumenty te dowodzą występowania wśród współwłaścicieli opodatkowanej nieruchomości - niezmiennie od co najmniej [...] r. do dnia dzisiejszego - Skarbu Państwa. Z uwagi zaś na fakt, że Skarb Państwa jest osobą prawną (art. 33 Kodeksu cywilnego), w sprawie zastosowanie ma art. 6 ust. 11 u.p.o.l., obowiązuje tzw. samoobliczenie podatku (co odpowiada normie z art. 21 § 1 pkt 1 o.p.) i zobowiązanie podatkowe nie jest kreowane w drodze decyzji ustalającej, lecz powstaje z mocy prawa, wobec czego w tym wypadku możliwe jest jedynie wydanie decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego (art. 21 § 3 o.p.). W konsekwencji Kolegium stwierdziło, że decyzja organu I instancji winna zostać uchylona, gdyż jest niezgodna z przepisem art. 3 ust. 4 u.p.o.l. (przy jego aktualnej sądowej wykładni – vide: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 listopada 2016 r. o sygn. akt II FSK 2082/14), a w konsekwencji tego - z art. 21 § 1 o.p., który normuje kwestię wydania decyzji ustalającej i określającej wysokość zobowiązania podatkowego, i nie przewiduje w niniejszej sprawie wydania decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego. Kolegium stwierdziło także, że z uwagi na bezprzedmiotowość prowadzenia postępowania w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości należało umorzyć to postępowanie (art. 21 § 1 i art. 208 § 1 o.p.). W końcowej części uzasadnienia, Kolegium wskazało, że z powodu stwierdzonych nieprawidłowości bezprzedmiotowe stało się rozpoznanie zarzutu odwołania o nieuwzględnieniu informacji złożonej przez D. B. i K. B. w 2002 r. i zarzutu naruszenia przepisów proceduralnych. Pismem z dnia 9 czerwca 2017 r., D. N., A.N., E. N., W. B. i P. B. i M. M. (dalej: "skarżący") wnieśli do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skargę na powyższą decyzję Kolegium, domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji w całości oraz zasądzenia od Kolegium na rzecz skarżących zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie: 1) przepisów postępowania, które to uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy - art. 6, art. 7 i art. 8 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego; 2) prawa materialnego poprzez zastosowanie przepisu art. 3 ust. 4 u.p.o.l., podczas gdy okoliczności niniejszej sprawy nie pozwalają na jego zastosowanie; 3) prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i niezastosowanie przepisu art. 3 ust. 3 u.p.o.l. w okolicznościach niniejszej sprawy, co skutkowało wydaniem zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu skargi przedstawiony został dotychczasowy przebieg zdarzeń i poddano krytyce zawarte w zaskarżonej decyzji rozstrzygnięcie Kolegium oraz przedstawioną na jego poparcie argumentację. W szczególności wskazano na błędne przyjęcie przez organ odwoławczy - przy dokonywaniu ustaleń w sprawie - istniejącej dotychczas rozbieżności orzecznictwa w analogicznych sprawach, jak również mającej nastąpić zmiany kierunku orzecznictwa poprzez wydanie przez Naczelny Sąd Administracyjny wyroku z dnia 3 listopada 2016 r. o sygn. akt II FSK 2082/14. Skarżący podtrzymali swoje stanowisko, że w niniejszej sprawie do czynienia mamy z sytuacją, w której nieruchomość pozostaje w wyłącznym posiadaniu jednego ze współwłaścicieli, podczas gdy pozostali z nich pozbawieni zostali możliwości z niej korzystania (okoliczność ta była podnoszona konsekwentnie od początku postępowania, a także została stwierdzona przez organ podatkowy), wobec czego wykładnia dokonana przez organ I instancji jest prawidłowa, a tym samym brak był podstaw do wydania decyzji uchylającej to orzeczenie. Skarżący jako prawidłowe ocenili natomiast ustalenia Kolegium w kwestii stanu współwłasności nieruchomości także przez Skarb Państwa - jako osobę prawną - i wynikających z tego faktu konsekwencji. Nie jest jednak dla skarżących jasny związek pomiędzy art. 3 ust. 4 u.p.o.l. a art. 21 § 1 o.p., na który wskazuje Kolegium w końcu uzasadnienia zaskarżonej decyzji (str. 10). Wobec tego nie jest również jasne, czy ustalenia w zakresie statusu prawnego podmiotów będących współwłaścicielami nieruchomości stanowią samodzielną i odrębną przyczynę uchylenia decyzji, czy też pozostają one wyłącznie w korelacji z argumentacją wskazaną w pierwszej części uzasadnienia. W odpowiedzi na skargę Kolegium wniosło o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Pismem z dnia 12 października 2017 r. swój udział w sprawie zgłosił pełnomocnik uczestników postępowania – D.B. i K. B., wnosząc o oddalenie skargi i zasądzenie od skarżących na rzecz uczestników zwrotu kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw, w tym kosztów zastępstwa radcowskiego w sprawie wraz z uiszczoną opłatą skarbową od pełnomocnictwa w wysokości [...] zł, według norm przepisanych. W piśmie tym uczestnicy poparli przedstawione w odpowiedzi na skargę stanowisko Kolegium co do braku zasadności zarzutów skargi i wskazali na zasadność rozstrzygnięcia zawartego w zaskarżonej decyzji. Na rozprawie w dniu 18 października 2017 r. Sąd postanowił, na podstawie art. 111 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.; dalej: "p.p.s.a."), sprawy o sygn. akt I SA/Sz 592/17, I SA/Sz 593/17 i I SA/Sz 594/17 połączyć do wspólnego rozpoznania i odrębnego wyrokowania. Obecny na rozprawie pełnomocnik skarżących poparł skargę. Pełnomocnik uczestników postępowania poparł natomiast stanowisko Kolegium, wniósł o oddalenie skargi i wywiódł jak w piśmie z dnia 12 października 2017 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje: Stosownie do brzmienia art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1066 ze zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest przez sądy administracyjne na podstawie kryterium zgodności z prawem. Ocenie Sądu podlega zatem zgodność aktów (w tym wypadku decyzji podatkowej) zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. W związku z tym, w celu wyeliminowania z obrotu prawnego aktu wydanego przez organ administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, lub ustalenie, że akt taki dotknięty jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 1 i 2 p.p.s.a.). Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części, Sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.). Wskazać również należy, że zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem art. 57a). Przedmiotem kontroli sądowej jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...] r., którą uchylono w całości decyzję Prezydenta Miasta S. z dnia [...] r. - umarzającą wobec D.N., A. N., E. N., W.B., P. B., J. S. i D. B. postępowanie podatkowe i ustalającą zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości na rok 2011 (XI-XII) w kwocie [...] zł K.J.B. - i umorzono postępowanie w sprawie. Po dokonanej kontroli legalności zaskarżonej decyzji Sąd uznał, że decyzja Kolegium nie narusza przepisów prawa materialnego lub przepisów postępowania, w stopniu skutkującym koniecznością wyeliminowania jej z obrotu prawnego. Uzasadniając powyższe, na wstępie wskazać należy, że w sprawie niesporne jest, że w okresie, którego dotyczy zaskarżona decyzja współwłaścicielami nieruchomości położonej w S. przy ul. [...] byli D.N., A.N., E.N., W.B., P.B., J.S., D. B., K.B. oraz Skarb Państwa. Okoliczność ta wynika wprost z dokumentów zgromadzonych w aktach sprawy. Niekwestionowane także jest, że decyzja organu I instancji z dnia [...]r., mająca charakter decyzji konstytutywnej, o jakiej mowa w art. 21 § 1 pkt 2 o.p., została wydana w następstwie postępowania podatkowego, które wszczęto z urzędu postanowieniem z dnia [...] r. w celu ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na rok 2011 (XI-XII). Z uwagi na powyższe wskazać należy, że zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.o.l. (ten przepis i następne w brzmieniu obowiązującym w 2011 r.), podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące: 1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3; 2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych; 3) użytkownikami wieczystymi gruntów; 4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie: a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Nieruchomości Rolnych lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości, b) jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2. Przy czym, w myśl art. 3 ust. 3 u.p.o.l., jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym. Jednakże - co istotne w niniejszej sprawie - przepis art. 3 ust. 4 u.p.o.l. stanowi, że jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub współposiadaczach. W tym miejscu zaznaczyć należy, że użyte w ww. przepisie pojęcie "odrębny przedmiot opodatkowania" oznacza, że nieruchomość lub obiekt budowlany stanowiący współwłasność nie może być opodatkowywany "razem" z innymi nieruchomościami i obiektami budowlanymi stanowiącymi "samodzielną" własność podatników (vide: L. Etel, Komentarz do art. 3 ustawy o podatku od nieruchomości, LEX/el.). Ponadto, z przepisu tego wynika, że jeżeli nieruchomość stanowi współwłasność dwóch lub więcej osób, podatnikami są wszyscy współwłaściciele nieruchomości, co rodzi konieczność wydania decyzji wymiarowej w stosunku do każdego współwłaściciela (podatnika) i wskazania w tych decyzjach obowiązku podatkowego odnoszącego się do całego przedmiotu opodatkowania. Nie ulega wątpliwości, że przyjęcie takiego rozwiązania legislacyjnego podyktowane było względami praktycznymi. Przy wymiarze podatku dla organu istotne jest jedynie zidentyfikowanie współwłaściciela, a więc podmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości, a nie ustalanie innych paramentów mających wpływ na definitywne obciążenie poszczególnych współwłaścicieli kosztami dotyczącymi nieruchomości (w tym podatkami) [vide: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 stycznia 2015 r., sygn. akt II FSK 3193/12; to orzeczenie i następne powołane w uzasadnieniu - są dostępne na stronie: https://orzeczenia.nsa.gov.pl]. Toteż wzajemne relacje współwłaścicieli, kwestie związane z faktycznym posiadaniem nieruchomości wspólnej oraz wielkości przypadających współwłaścicielom udziałów pozostają bez znaczenia z punktu widzenia opodatkowania podatkiem od nieruchomości (mogą natomiast mieć wpływ na zakres wzajemnych rozliczeń między współwłaścicielami) [por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 marca 2014 r., sygn. II FSK 748/12]. Do czasu zniesienia współwłasności nie jest dopuszczalne odstąpienie od, wyrażonej w art. 3 ust. 4 u.p.o.l., zasady solidarnego obciążenia obowiązkiem podatkowym w podatku od nieruchomości współwłaścicieli władających nieruchomością (vide: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 2007 r., sygn. II FSK 1748/06). Z kolei, jak stanowi art. 6 ust. 6 u.p.o.l., osoby fizyczne, z zastrzeżeniem ust. 11, są obowiązane złożyć właściwemu organowi podatkowemu informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych, sporządzoną na formularzu według ustalonego wzoru, w terminie 14 dni od dnia wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie albo wygaśnięcie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości lub od dnia zaistnienia zdarzenia, o którym mowa w ust. 3. Stosownie do art. 6 ust. 7 u.p.o.l., podatek od nieruchomości na rok podatkowy od osób fizycznych, z zastrzeżeniem ust. 11, ustala w drodze decyzji organ podatkowy właściwy ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania. Podatek jest płatny w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminach: do dnia 15 marca, 15 maja, 15 września i 15 listopada roku podatkowego. Zgodnie natomiast z art. 6 ust. 11 u.p.o.l., jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu osób fizycznych oraz osób prawnych, jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej lub spółek nieposiadających osobowości prawnej, z wyjątkiem osób tworzących wspólnotę mieszkaniową, osoby fizyczne składają deklarację na podatek od nieruchomości oraz opłacają podatek na zasadach obowiązujących osoby prawne. Zasady, jakie obowiązują osoby prawne zostały wskazane w art. 6 ust. 9 u.p.o.l., w myśl którego osoby prawne, jednostki organizacyjne oraz spółki niemające osobowości prawnej, jednostki organizacyjne Agencji Nieruchomości Rolnych, a także jednostki organizacyjne Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe są obowiązane: 1) składać, w terminie do dnia 15 stycznia, organowi podatkowemu właściwemu ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania, deklaracje na podatek od nieruchomości na dany rok podatkowy, sporządzone na formularzu według ustalonego wzoru, a jeżeli obowiązek podatkowy powstał po tym dniu - w terminie 14 dni od dnia zaistnienia okoliczności uzasadniających powstanie tego obowiązku; 2) odpowiednio skorygować deklaracje w razie zaistnienia zdarzenia, o którym mowa w ust. 3, w terminie 14 dni od dnia zaistnienia tego zdarzenia; 3) wpłacać obliczony w deklaracji podatek od nieruchomości - bez wezwania - na rachunek budżetu właściwej gminy, w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminie do dnia 15 każdego miesiąca. Z przywołanych powyżej przepisów jasno wynika, że zarówno osoby fizyczne, jak i prawne mogą być podatnikami podatku od nieruchomości, a przedmiot opodatkowania może stanowić własność więcej niż jednej osoby (współwłasność). Przy czym, będące współwłaścicielami przedmiotu opodatkowania osoby fizyczne składają informacje o obiektach i nieruchomościach i na tej podstawie organ podatkowy wymierza im podatek od nieruchomości. Decyzja wydana w stosunku do takich osób jest decyzją ustalającą, o jakiej mowa w art. 21 § 1 pkt 2 o.p., albowiem w tym przypadku zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem doręczenia decyzji organu podatkowego. Natomiast w sytuacji, gdy dana nieruchomość stanowi współwłasność a jednym ze współwłaścicieli jest osoba prawna, wszyscy współwłaściciele zobowiązani są - na zasadach obowiązujących osoby prawne - złożyć deklarację na podatek od nieruchomości DN-1, wykazując w niej stanowiącą odrębny przedmiot opodatkowania nieruchomość, oraz, bez wezwania, wpłacać obliczony w deklaracji podatek od nieruchomości na rachunek budżetu właściwej gminy. Obowiązek taki wprost wynika z powołanych powyżej art. 3 ust. 4 u.p.o.l. oraz art. 6 ust. 11 u.p.o.l. W tym przypadku, zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości powstaje w sposób, o jakim mowa w art. 21 § 1 pkt 1 o.p., a więc z mocy prawa, tj. z zaistnieniem zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania. Zarazem stosownie do treści art. 21 § 2 o.p., podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty. Natomiast, stosownie do art. 21 § 3 o.p., jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, albo powstałego zobowiązania nie wykazano, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. Jak wskazano na wstępie, pomimo iż jednym ze współwłaścicieli nieruchomości położonej w S. przy ul. [...] jest Skarb Państwa, organ I instancji wszczął i prowadził postępowanie celem ustalenia zobowiązania w podatku od nieruchomości, które zakończył wydaniem decyzji umarzającej postępowanie w stosunku do części współwłaścicieli, ustalając jednocześnie K.B. wysokość zobowiązania w tym podatku, a zatem wydając decyzję, o której mowa w art. 6 ust. 7 zdanie pierwsze u.p.o.l. i w art. 21 § 1 pkt 2 o.p. Tym samym, jak zasadnie stwierdziło Kolegium, decyzja organu I instancji została wydana z naruszeniem art. 3 ust. 4 u.p.o.l. oraz art. 21 § 1 o.p. i należało ją wyeliminować z obrotu prawnego. Zasadnie również Kolegium, na podstawie art. 208 § 1 o.p., orzekło o umorzeniu postępowania w niniejszej sprawie. Skoro bowiem postępowanie to wszczęto celem ustalenia zobowiązania podatkowego (w sytuacji gdy winno się ono toczyć w celu określenia prawidłowej wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości), to postępowanie to jest bezprzedmiotowe. Bezprzedmiotowość jest zaś kategorią obiektywną, a jej wystąpienie wiąże organ i obliguje go do umorzenia postępowania. Sąd nie dopatrzył się również wskazywanego przez skarżących naruszenia zasad postępowania podatkowego. Wbrew zarzutom skargi, postępowanie prowadzone przez organ mieściło się w granicach zakreślonych przepisami art. 120, art., 121 § 1 i art. 122 o.p. (przepisy odpowiadające art. 6, art. 7 i art. 8 k.p.a.). Kolegium wydało decyzję na podstawie i w granicach obowiązujących przepisów prawa, dokonując uprzednio ustaleń zmierzających do podjęcia właściwego rozstrzygnięcia, co przedstawiono i uargumentowano w uzasadnieniu zaskarżonego aktu. Okoliczności, że decyzja Kolegium jest drugą decyzją tego organu w sprawie i zawiera stanowisko niezgodne z oczekiwaniami skarżących, nie można poczytywać za naruszenie zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych, które nakazywałoby uchylenie tego aktu. Zwłaszcza, że w decyzji tej organ rozstrzygał o kwestiach istotnych nie tylko dla samych skarżących, ale i pozostałych współwłaścicieli działki. Podejmując rozstrzygnięcie, organ musiał zatem działać z poszanowaniem interesów wszystkich podmiotów mających przymiot strony w niniejszej sprawie. Mając powyższe na względzie, na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd orzekł o oddaleniu skargi. Odnośnie złożonego przez pełnomocnika uczestników postępowania wniosku o zasądzenie na ich rzecz od skarżących kosztów postępowania, wskazać należy, że nie wniosek taki mógł być rozpoznany przez Sąd. Stosownie bowiem do art. 200, art. 201 i art. 202 p.p.s.a., zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw przed sądem administracyjnym pierwszej instancji przysługuje wyłącznie skarżącemu i to od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania, w przypadku uchylenia zaskarżonej decyzji lub umorzenia postępowania z przyczyny określonej w art. 54 § 3 p.p.s.a. Przepisy te nie mają więc zastosowania do uczestników postępowania, którym nie przysługuje np. zwrot kosztów zastępstwa procesowego bez względu na wynik postępowania (por. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 marca 2013 r., sygn. akt II OZ 174/13).