III SA/Wa 2422/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz, Sędziowie sędzia WSA Anna Zaorska (sprawozdawca), sędzia WSA Katarzyna Owsiak, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 28 stycznia 2020 r. sprawy ze skargi R.O. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] sierpnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia od postanowienia o nałożeniu kary porządkowej 1) uchyla zaskarżone postanowienie; 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz R.O. kwotę 100 zł (słownie: sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. 1. Postanowieniem z [...] maja 2019 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. (dalej: "NUS") nałożył na R. O. (dalej: "Skarżący") karę porządkową w wysokości 1.500 zł w związku z ignorowaniem prawidłowo doręczonych wezwań do przedstawienia dokumentów będących przedmiotem kontroli podatkowej za okres od kwietnia do sierpnia 2018 r., a także niezłożeniem wyjaśnień dotyczących działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę, w której Skarżący był członkiem zarządu oraz brakiem uzasadnienia przyczyn niewykonania ww. wezwań. Powyższe postanowienie zostało doręczone 27 maja 2019 r. 2. W dniu 4 czerwca 2019 r., za pośrednictwem operatora pocztowego, Skarżący wniósł zażalenie na postanowienie NUS. 3. Postanowieniem z [...] czerwca 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "DIAS") stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia zażalenia na postanowienie NUS z [...] maja 2019 r. Postanowienie to zostało doręczone 17 lipca 2019 r. 4. W dniu 24 lipca 2019 r. Skarżący wniósł o przywrócenie terminu do wniesienia zażalenia na postanowienie NUS z [...] maja 2019 r. 5. Postanowieniem z [...] sierpnia 2019 r. DIAS stwierdził niedopuszczalność przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia DIAS podkreślił, że fakt doręczenia Skarżącemu w dniu 27 maja 2019 r. postanowienia NUS z [...] maja 2019 r. nie budził wątpliwości, dlatego też doręczenie postanowienia należało uznać za prawidłowe i skuteczne, co spowodowało, że od 28 maja 2019 r. rozpoczął bieg 7-dniowy termin do wniesienia zażalenia na ww. postanowienie. Termin do wniesienia zażalenia upłynął 3 czerwca 2019 r. Zażalenie z 3 czerwca 2019 r. na postanowienie NUS zostało wniesione w dniu 4 czerwca 2019 r. (data stempla pocztowego), tj. z naruszeniem ustawowego terminu. Jak zaznaczył DIAS, wraz z zażaleniem Skarżący nie złożył wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia zażalenia, co jest warunkiem koniecznym do procedowania w sprawie przywrócenia tego terminu. DIAS argumentował, że postanowienie stwierdzające uchybienie terminowi do wniesienia zażalenia stało się ostateczne w administracyjnym toku instancji z dniem jego wejścia do obiegu prawnego, tj. z dniem doręczenia Skarżącemu, które nastąpiło w dniu 17 lipca 2019 r., zgodnie ze zwrotnym potwierdzeniem odbioru. W ocenie DIAS, powyższe postanowienie korzysta zatem z ochrony trwałości ostatecznych rozstrzygnięć administracyjnych, o której mowa w art. 128 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm., dalej: "O.p."). Zdaniem DIAS, fakt niezłożenia wniosku o przywrócenie terminu łącznie z zażaleniem, a także wydanie przez DIAS ostatecznego postanowienia z [...] czerwca 2019 r. stwierdzającego uchybienie terminowi na wniesienie zażalenia, wyklucza możliwość procedowania w sprawie przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia. 6. Od powyższego postanowienia Skarżący wniósł skargę do tutejszego Sądu. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie: - art. 162 § 1, § 2 i § 4 O.p., poprzez jego niezastosowanie, pomimo spełnienia wszystkich przesłanek uzasadniających uwzględnienie wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia zażalenia na postanowienie NUS z [...] maja 2019 r. w przedmiocie nałożenia na Skarżącego kary porządkowej, - art. 228 § 1 pkt 1 w zw. z art. 228 § 1 pkt 2 i art. 128 O.p., poprzez jego błędną wykładnię i w konsekwencji jego błędne zastosowania, ponieważ jego prawidłowa wykładnia prowadzi do wniosku, że uprzednie wydanie ostatecznego postanowienia w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia zażalenia na postanowienie NUS z [...] maja 2019 r. wcale nie wyklucza dopuszczalności złożenia wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia zażalenia na postanowienie NUS, ani nie obliguje organu do stwierdzenia niedopuszczalności przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia, toteż – wobec spełnienia przez Skarżącego przesłanek z art. art. 162 § 1, § 2 i § 4 O.p. – przepis ten nie znajduje w niniejszej sprawie zastosowania. Mając na względzie powyższe Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia DIAS w całości, a także o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. 7. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: 8.1. Skarga zasługiwała na uwzględnienie. 8.2. Skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do przepisu art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej: "P.p.s.a."). Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. 8.3. Kontroli Sądu w niniejszej sprawie poddane zostało postanowienie DIAS z [...] sierpnia 2019 r. w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia. 8.4. Zgodnie z art. 162 § 1 i § 2 O.p., w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin. W myśl art. 163 § 2 O.p., w sprawie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania lub zażalenia postanawia ostatecznie organ podatkowy właściwy do rozpatrzenia odwołania lub zażalenia. Jak stanowi z kolei art. 228 § 1 pkt 2 O.p., organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. 8.5. W ocenie Sądu, za zupełnie chybioną uznać należy argumentację DIAS, że w związku z tym, że w obrocie prawnym pozostaje ostateczne postanowienie DIAS z [...] czerwca 2019 r. stwierdzające uchybienie terminowi do wniesienia zażalenia na postanowienie NUS z [...] maja 2019 r., nie jest możliwe procedowanie w przedmiocie wniosku Skarżącego o przywrócenie terminu do wniesienia zażalenia. Podkreślić należy, że korelacja pomiędzy przepisami art. 162 O.p. (przywrócenie terminu) i 228 § 1 pkt 2 O.p. (uchybienie terminowi), po pierwsze wynika z samego brzmienia i istoty tych przepisów, po drugie została wyczerpująco wyjaśniona w dotychczasowym orzecznictwie sądowoadministracyjnym, w tym orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego (zob. m.in. wyroki NSA: z 20 grudnia 2018 r., sygn. akt I FSK 291/17; z 11 grudnia 2018 r., sygn. akt I FSK 285/17; z 2 marca 2018 r., sygn. akt II FSK 3192/15; z 5 stycznia 2018 r., sygn. akt I FSK 342/16; z 1 lipca 2016 r., sygn. akt I FSK 144/15; z 5 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 322/14; z 8 sierpnia 2012 r., sygn. akt I FSK 1445/11, sygn. akt I FSK 1443/11, I FSK 1444/11, oraz I FSK 1446/11). Przypomnieć w związku z tym trzeba, że rozpatrzenie sprawy z wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania lub zażalenia, w trybie art. 162 O.p., jest na osi czasu etapem następującym po wydaniu postanowienia stwierdzającego uchybienie temu terminowi na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 O.p., niezależnie od tego, kiedy ów wniosek został złożony (po wniesieniu odwołania/zażalenia czy jednocześnie z nim). Skoro bowiem punktem wyjścia do złożenia wniosku o przywrócenie terminu jest jego niedotrzymanie, to właśnie stwierdzenie tegoż uchybienia powinno być tym, co w pierwszej kolejności następuje. Przepisy art. 162 § 1 i § 2 O.p.. nie pozostawiają wątpliwości co do tego, że aby złożyć wniosek o przywrócenie terminu, termin musi być uchybiony. Wniosek w tym zakresie, złożony mimo braku uchybienia terminowi, jest niedopuszczalny. Z tej perspektywy pierwszeństwo powinno mieć zatem rozstrzygnięcie w postaci postanowienia o stwierdzeniu uchybienia terminowi. Tego rodzaju postanowienie otwiera bowiem drogę do rozpatrzenia wniosku o przywrócenie terminu jako w ogóle mogącego osiągnąć cel, dla którego ten rodzaj wniosku został przewidziany. Umożliwia zajęcie się badaniem jego zasadności, w szczególności oceną przesłanek uzasadniających przywrócenie terminu. Ocena taka jest możliwa tylko i wyłącznie wtedy, gdy termin został przekroczony. Wówczas nie ma już racji bytu badanie okoliczności przekroczenia terminu jako "załatwionej" postanowieniem o stwierdzeniu uchybienia terminowi. Innymi słowy, wbrew argumentacji DIAS, postanowienie stwierdzające uchybienie terminowi do wniesienia odwołania/zażalenia nie stoi w żaden sposób na przeszkodzie załatwieniu wniosku o przywrócenie terminu, także w sposób pozytywny. Ponadto, ewentualna zasadność wniosku o przywrócenie terminu, nie zmienia obiektywnej okoliczności, że termin ten został uchybiony i nie stanowi o wadliwości postanowienia o uchybieniu terminowi. Tym samym, Sąd podziela stanowisko Skarżącego, że postanowienie o uchybieniu terminowi do wniesienia zażalenia nie zamyka drogi do jego przywrócenia. Jeżeli Skarżący najpierw złożył zażalenie, a następnie zwrócił się z wnioskiem o przywrócenie terminu do jego wniesienia, a organ wydał już postanowienie stwierdzające uchybienie terminowi, to wniosek w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia powinien być normalnie rozpatrywany i nie rzutuje na niego w sposób negatywny uprzednio wydane postanowienie. Datą, od której należy liczyć termin do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu, jest data uzyskania przez zainteresowaną osobę wiadomości o zdarzeniu powodującym rozpoczęcie biegu terminu do złożenia wniosku o przywrócenie terminu. Jeśli Skarżący nie wiedział o uchybieniu terminu, to termin do złożenia prośby o jego przywrócenie liczy się od daty uzyskania wiadomości o tym, że zażalenie zostało złożone z uchybieniem terminu. 8.6. Niezależnie od powyższego, nie można również zgodzić się z DIAS, że przeszkodą w procedowaniu w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia, jest okoliczność, że Skarżący wraz z zażaleniem nie złożył wniosku o przywrócenie terminu do dokonania tej czynności. Zauważyć bowiem należy, że jak twierdzi Skarżący, składając zażalenie nie miał świadomości, że wnosi je z uchybieniem terminu. O powyższym dowiedział się dopiero z postanowienia stwierdzającego uchybienie terminowi do wniesienia zażalenia i w termie 7-dniowym wniósł o przywrócenie terminu do dokonania tej czynności. Oczywistym jest, że Skarżący nie mając wiedzy, że składa zażalenie po terminie nie mógł równocześnie złożyć wniosku o przywrócenie terminu. Przede wszystkim jednak, przepis art. 162 § 2 zd. 2 O.p., zgodnie z którym jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin, wymaga, aby wnosząc o przywrócenie terminu dokonać czynności, której terminowi się uchybiło. Tym samym to wnioskowi o przywrócenie terminu ma zawsze towarzyszyć równoczesne dokonanie czynności, a nie odwrotnie. Podkreślić również należy, że niedopełnienie obowiązku złożenia odwołania/zażalenia jednocześnie z wnioskiem o przywrócenie terminu do jego wniesienia, stanowi brak formalny podania. W przypadku jego wystąpienia, organ podatkowy właściwy do rozpoznania odwołania powinien wezwać stronę – na podstawie art. 169 § 1 O.p. – do usunięcia braku w terminie 7 dni z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienia podania bez rozpatrzenia (zob. uchwała NSA z 21 kwietnia 2009 r., sygn. akt II FPS 9/08). W stanie faktycznym sprawy Skarżący wniósł zażalenie przed złożeniem wniosku przywrócenie terminu, a więc warunek z art. 162 § 2 zd. 2 O.p. został spełniony. Na dzień złożenia wniosku dokonano już bowiem czynności, której terminowi Skarżący uchybił. 8.7. W konsekwencji uznać należało, że wydając zaskarżone w sprawie postanowienie, DIAS naruszył art. 162 § 1 O.p., w stopniu mającym wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. Ponownie rozpoznając sprawę DIAS obowiązany będzie rozpoznać merytorycznie wniosek Skarżącego z 24 lipca 2019 r. o przywrócenie terminu do wniesienia zażalenia na postanowienie NUS z [...] maja 2019 r., tj. ocenić zaistnienie w sprawie przesłanek z art. 162 O.p. 8.8. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. uchylił zaskarżone postanowienie. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 oraz art. 209 P.p.s.a. Koszty te stanowił wpis sądowy od skargi w wysokości 100 zł.