III SA/Wa 2519/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Aneta Lemiesz, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Marika Krawczyńska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 kwietnia 2013 r. sprawy ze skargi E. Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2012 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu spółki za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za maj i listopad 2006 r., styczeń, maj i czerwiec 2007 r. oddala skargę I. Stan sprawy przedstawia się następująco: 1. Przedmiotem zaskarżenia do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W. (zwany dalej: "DIS") z [...] czerwca 2012 r., którą utrzymano w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. (zwany dalej "NUS") z [...] grudnia 2011r., w której przeniesiono na E. Z .(zwana dalej "Skarżącą") odpowiedzialność za zobowiązanie V. sp. z o.o. z siedzibą w W. (zwana dalej: "Spółką") za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług (zwany dalej: "VAT") za maj, listopad 2006r. oraz styczeń, maj, czerwiec 2007r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego, solidarnie z prezesem Spółki (M. K.). W podstawie prawnej odwołano się do przepisów art. 107 § 1 i 2, art. 108, art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60, ze zm., zwana dalej "O.p."). Organy podatkowe obu instancji ustaliły: 1) na podstawie odpisu pełnego z rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, że Skarżąca od 18 czerwca 2004 r. i w okresie powstania ww. zaległości podatkowych pełniła funkcję członka zarządu Spółki. Z KRS wynika, że Skarżąca wraz z prezesem zarządu stanowili zarząd 2- osobowy; terminy płatności VAT wynikającego z deklaracji podatkowych, zgodnie z art. 103 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, ze zm., dalej zwana: "u.p.t.u.") minęły 25 czerwca, 25 listopada, 25 grudnia 2006r., 25 lutego, 25 czerwca, 25 lipca 2007r.; 2) wszczęto postępowanie podatkowe w sprawie orzeczenia solidarnej odpowiedzialności podatkowej drugiego członka zarządu – ww. prezesa – 17 czerwca 2011r., a NUS decyzją z [...] sierpnia 2011r. orzekł o odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki z tytułu ww. VAT, wraz ze Spółką i Skarżącą; zaszła więc przesłanka wskazana w uchwale NSA z 9 marca 2009r. sygn. akt I FPS 4/08 (Lex nr 486211) – prowadzenie postępowania w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich przeciwko wszystkim osobom, które taką odpowiedzialność mogą ponosić; 3) iż egzekucja z majątku Spółki okazała się bezskuteczna – nie ma wątpliwości, że nie ma możliwości zaspokojenia egzekwowanych należności (uchwała NSA z 8 grudnia 2008r. sygn. akt II FPS 6/08, Lex nr 465091). Wystawiono dwa tytuły wykonawcze z 21 grudnia 2007r., na podstawie deklaracji podatkowych, które doręczono Spółce 7 stycznia 2008r. (do wszczęcia postępowania o przeniesieniu odpowiedzialności na Skarżącą doszło 5 kwietnia 2011r.). Z czynności egzekucyjne wskazanych przez organy podatkowe (zajęcia rachunków bankowych) – skuteczne okazało się zajęcie rachunku bankowego w Banku Z. – 23 stycznia 2008r. (Spółce doręczono zastępczo 15 lutego 2008r.). NUS wystąpił też do Centralnej Informacji Ksiąg Wieczystych – uzyskując informację, że Spółka nie figuruje jako właściciel lub współwłaściciel nieruchomości. NUS 14 lutego 2011r. zwrócił się do Ministerstwa Spraw Wewnętrznych i Administracji o udostępnienie danych z Centralnej Ewidencji Pojazdów – ale Spółka nie figurowała w ewidencji; 4) Spółka już w styczniu 2004r. zaprzestała płacenia swoich zobowiązań i od tego czasu kumulowała w sposób trwały i narastający zaległości względem wierzycieli, już wtedy zaszły przesłanki do zgłoszenia wniosku o upadłość Spółki, a mimo to wniosku nie złożono. Prezes Spółki mimo, że zobowiązał się, nie przedstawił dokumentów księgowych i rachunkowych Spółki; Spółka w latach 2003-2007 nie złożyła sprawozdań finansowych do NUS (odpis pełny KRS – do 2 czerwca 2011r.); w zeznaniu rocznym CIT-8 za 2004r. wykazano przychód w wysokości porównywalnej do kosztów uzyskania przychodu, za 2005r. nie wykazano przychodu, zaś za 2006r. kwotę do zapłaty (41.933 zł) wypełniono błędnie, a liczne wezwania do jego skorygowania, nie odniosło skutku; Spółka nie wywiązywała się z obowiązku składania deklaracji podatkowych, nie przebywała ani pod adresem wskazanym jako siedziba, ani pod adresem prowadzenia działalności gospodarczej; nie wywiązywała się z zobowiązań wynikających z umowy najmu lokalu; nie regulowała zobowiązań podatkowych w VAT za ww. okresy, jak też w podatku dochodowym od osób prawnych za grudzień 2003r., styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj 2004r., co stanowiło podstawę – na mocy art. 21, art. 10 i art. 11 ustawy z 28 lutego 2003r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz.U. z 2009r. Nr 175, poz. 1361 ze zm., dalej zwana: "u.p.u.n.") - do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Komornik sądowy przy Sądzie Rejonowym W. umorzył postępowanie egzekucyjne, gdyż z egzekucji nie uzyska się sumy wyższej od kosztów egzekucyjnych. Zaległości objęte decyzją wydaną wobec Skarżącej, jak też zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych nie były jedynymi niewykonanymi przez Spółkę. Dłużnik, który nie wykonuje wszystkich zobowiązań czy też niektórych z nich jest niewypłacalny, co stwarza podstawę do ogłoszenia go upadłym. Nieistotna jest przyczyna (brak środków na zapłatę, doprowadzenie kontrahenta do stanu niewypłacalności, inne przyczyny irracjonalne) niewykonania czy też rozmiar niewykonania zobowiązań nawet o niewielkiej wartości (A. Jakubecki, F. Zedler "Prawo upadłościowe i naprawcze. Komentarz, Zakamycze, 2003r., wyrok WSA w Lublinie z 29 stycznia 2008r. sygn. akt I SA/Lu 717/07). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 10 czerwca 2010r. sygn akt I SA/Po 1058/09 stwierdził, że zgłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego, o ile nastąpiło we właściwym czasie, uwalnia członków zarządu z odpowiedzialności za jej zobowiązania podatkowe. Czasem właściwym do podjęcia tych czynności jest czas, w jakim zarząd nie będący w stanie zrealizować zobowiązań względem jej wierzycieli winien złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego, aby w ten sposób chronić interesy wierzycieli". W uchwale 7 sędziów z 10 sierpnia 2009r. sygn. akt II FPS 3/09 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że badanie przez organ podatkowy "właściwego czasu" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest przesłanką obiektywną, ustalaną na podstawie okoliczności faktycznych każdej sprawy. Organy podatkowe obu instancji w związku z tym uznały, że zaszły pozytywne przesłanki z art. 116 § 1 O.p., do przeniesienia odpowiedzialności za ww. zaległości podatkowe Spółki na Skarżącą, jako członka zarządu. DIS w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, odwołując się do treści art. 116 § 1 O.p. i wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 maja 2006r. sygn. akt I FSK 973/05 (LEX 283743) i Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Gdańsku z 20 maja 2008r. sygn. akt I SA/Gd 76/08 (LEX 390413), wskazał, że miał obowiązek stwierdzić istnienie przesłanek także egzoneracyjnych (art. 116 § 1 pkt 1 lit a) i lit. b) oraz pkt 2 O.p.). W świetle materiału dowodowego przesłanki te nie zaszły. Skarżąca nie wykazała żadnej z przesłanek negatywnych i uniemożliwiających przeniesienie odpowiedzialności; nie uwolniła się zatem od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki. DIS, odnosząc się do kwestii braku winy Skarżącej w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości, z uwagi na przewlekłą chorobę córki i brak możliwości zapoznania się z sytuacją finansową Spółki i brak wpływu na bieżącą działalność Spółki, zauważył, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z 20 października 2011r. sygn. akt I SA/Sz 538/11 wskazał, że jeśli członek zarządu z wnioskiem o upadłość spółki nie wystąpił na czas, nie dochował należytej staranności w celu podjęcia działań zmierzających do wszczęcia postępowania upadłościowego (lub naprawczego) mimo, że nie zaistniały przyczyny uniemożliwiające podjęcie takiej czynności. Brak jest więc podstaw do uwolnienia go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. Skarżąca formalnie sprawowała funkcję prezesa zarządu i była uprawniona w myśl art. 201 k.s.h. do reprezentowania spółki oraz do prowadzenia jej spraw (dokonywania czynności prawnych, w szczególności polegających na zawieraniu umów, składaniu i przyjmowaniu oświadczeń prawnych, występowaniu w procesach przed sądem, innymi władzami i urzędami; realizację stosunków wewnętrznych – ograniczone w zasadzie do czynności faktycznych, organizacyjnych - podejmowanie uchwał, wydawanie decyzji i opinii, organizowanie działalności w sposób zgodny z jej przedmiotem działalności, w celu realizacji jej zadań). Zarząd korzysta więc z domniemania kompetencji, tj. przysługują mu te wszystkie kompetencje, które nie są zastrzeżone dla zgromadzenia wspólników i ustawodawca w żaden sposób nie różnicuje odpowiedzialności członków zarządu na tych, którzy w rzeczywistości zajmują się sprawami spółki i na tych, którzy zajmują bierną postawę. DIS zauważył ponadto, że nie zaszła druga z przesłanek wyłączających odpowiedzialność podatkową Skarżącej, gdyż na żadnym etapie postępowania podatkowego nie wskazała ona majątku Spółki, z którego egzekucja skutecznie zaspokoiłaby zaległości podatkowe za wskazane okresy. 2. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca wniosła o uchylenie ww. decyzji DIS, podnosząc, że do [...] sierpnia 2011r. była ona nieświadoma sytuacji, gdyż prezes nie informował jej o sprawach Spółki, potrzebował jej tylko do zarejestrowania firmy w KRS. Skarżąca nie miała dostępu do konta Spółki, nie wiedziała, gdzie mieściła się jej siedziba w R., a wszystkie dokumenty związane ze Spółką były u prezesa. Skarżąca nie firmowała żadnych dokumentów swoim imieniem i nazwiskiem. Miesiąc po wpisaniu do KRS urodziła dziecko, które choruje przewlekle i ma stwierdzoną niepełnosprawność. Sytuacja, związana z dużą częstotliwością wizyt lekarskich i pobytami w szpitalach, uniemożliwiała Skarżącej zajęcie się sprawami Spółki. Skarżąca nie umiała wskazać żadnych innych składników majątku trwałego, z którego egzekucja mogłaby być skuteczna. 3. DIS w odpowiedzi na skargę wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. 4. Na rozprawie przed WSA w Warszawie 9 kwietnia 2013 r. ustanowiony z urzędu pełnomocnik Skarżącej podniósł, że jego mocodawczyni nie można przypisać winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości, jako, że nie miała ona dostępu do informacji o stanie finansowym Spółki. Wskazał też, że według oświadczenia Skarżącej, nie udzieliła ona prezesowi zarządu Spółki pełnomocnictwa do podpisywania w imieniu Spółki deklaracji VAT-7. Zdaniem pełnomocnika wadliwość deklaracji, związana z jej podpisaniem w sposób niezgodny z zasadami reprezentacji Spółki, wynikającymi z odpisu z KRS, przekładała się na wadliwość ustaleń organów podatkowych dokonanych z uwzględnieniem tych dokumentów. II. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: 1. Skarga nie jest zasadna. 2. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012r., poz. 270, dalej zwana: "P.p.s.a.") sprawowana jest na zasadzi kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) – c) P.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte są wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.). 3. Kontroli Sądu poddana została decyzja w przedmiocie odpowiedzialności Skarżącej za zaległości Spółki z tytułu VAT za maj, listopad 2006r. oraz styczeń, maj, czerwiec 2007r. Podstawę materialnoprawną zaskarżonej decyzji stanowią przepisy art. 116 § 1 i 2 O.p. w związku z art. 107 i art. 108 O.p., określające przedmiotowy jak i podmiotowy zakres odpowiedzialności za zaległości podatkowe podatnika, wskazanej w tych przepisach kategorii osób trzecich. Zgodnie z przepisu art. 116 § 1 O.p. za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy; nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. W myśl przepisu § 2 art. 116 O.p., odpowiedzialność członków zarządu, określona w § 1, obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu. Analiza powołanych przepisów prowadzi do wniosku, iż polski ustawodawca instytucją odpowiedzialności za zaległości podatkowe osób prawnych objął członków zarządu spółek kapitałowych. W orzecznictwie sądowym utrwalony jest pogląd, że w postępowaniu w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej członka zarządu, organy podatkowe obowiązane są wykazać jedynie, że zaległości podatkowe spółki istnieją, a zobowiązania podatkowe, których dotyczą, powstały w okresie pełnienia funkcji przez tego członka zarządu oraz że egzekucja wobec spółki okazała się bezskuteczna (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 marca 2003r. sygn. akt SA/Bd 85/03, POP 2003/4/93). Członka zarządu obciąża natomiast obowiązek wykazania istnienia przesłanek wyłączających jego odpowiedzialność (wyroki: Naczelnego Sądu Administracyjnego z 1 lipca 2005r. sygn. akt I FSK 66/05, LEX 173042; Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 7 września 2009r. sygn. akt III SA/Wa 293/09, Lex nr 526440; Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 17 lipca 2009r. sygn. akt III SA/Gl 1500/08, Lex nr 526445). Sąd stwierdza również, że przesłankami, od których przepis art. 116 O.p. uzależnia możliwość orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe osoby prawnej jest pełnienie funkcji członka zarządu w czasie kiedy powstało zobowiązanie podatkowe, które następnie przekształciło się w zaległość podatkową oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko osobie prawnej. Przesłankami negatywnymi, których zaistnienie zwalnia z tej odpowiedzialności są: zgłoszenie wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego we właściwym czasie lub niezgłoszenie wniosków o wszczęcie tych postępowań bez winy członka zarządu lub wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. W związku z powyższym należy stwierdzić, że prowadząc postępowanie w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości Spółki organ podatkowy powinien w pierwszej kolejności stwierdzić istnienie przesłanek pozytywnych tej odpowiedzialności, a dopiero w przypadku ich stwierdzenia rozważyć, czy strona postępowania przedstawiła okoliczności egzoneracyjne (przesłanki negatywne). Poglądy wyrażone w tym zakresie przez DIS w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji w pełni zasługują na aprobatę. 4. Zdaniem Sądu w rozpoznawanej sprawie organy podatkowe, a w szczególności DIS, prawidłowo wykazały, na podstawie całokształtu materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy, iż zostały spełnione wymienione powyżej przesłanki pozytywne do przeniesiona na Skarżącą solidarnej ze Spółką i drugim członkiem zarządu (prezesem) odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe Spółki, które przerodziły się w zaległość podatkową. W świetle akt sprawy wątpliwości nie budzi również prawidłowość uznania przez organy podatkowe, a w szczególności przez DIS, że Skarżąca, powołując w toku postępowania podatkowego okoliczności wiążące się z chorobą córki, nie uwolniła się od odpowiedzialności, gdyż nie wskazała żadnej z przesłanek egzoneracyjnych. Nie można też uznać, że Skarżąca właściwie i z należytą starannością dbała o własne interesy decydując się na sprawowanie funkcji członka zarządu, bez jakiegokolwiek zainteresowania sprawami Spółki. 4.1. Sąd stwierdza, że prawidłowe było przede wszystkim - w świetle akt sprawy - ustalenia organów podatkowych, w zakresie pełnienia przez Skarżącą funkcji członka zarządu Spółki, w okresie, którego dotyczy zaskarżona decyzja, na podstawie zawartego w aktach sprawy odpisu z Krajowego Rejestru Sądowego. 4.2. Również wykazanie przez DIS, że wobec drugiego członka zarządu (prezesa) 17 czerwca 2011r. wszczęto postępowanie podatkowe w sprawie orzeczenia solidarnej odpowiedzialności podatkowej, pozwalało na uznanie – stosownie do uchwały Naczelnego Sądu Adaministracyjnego z 9 marca 2009r. sygn. akt I FPS 4/08 (Lex nr 486211) - że zaszła przesłanka prowadzenia postępowania w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich przeciwko wszystkim osobom, które taką odpowiedzialność mogą ponosić. 4.3. Zdaniem Sądu prawidłowe było także uznanie przez organy podatkowe obu instancji, a przede wszystkim przez DIS, iż egzekucja z majątku Spółki okazała się bezskuteczna. Skoro bowiem na podstawie dwóch tytułów wykonawczych z 21 grudnia 2007r., wystawionych na podstawie deklaracji podatkowych VAT-7 (doręczone Spółce 7 stycznia 2008r.) w toku postępowania egzekucyjnego nie doszło do zaspokojenia Skarbu Państwa, a dane z Centralnej Informacji Ksiąg Wieczystych wskazują, że Spółka nie figuruje jako właściciel lub współwłaściciel nieruchomości, zaś dane z Centralnej Ewidencji Pojazdów także nie potwierdzają figurowania Spółki w tejże ewidencji, należało uznać, że nie jest możliwe zaspokojenia egzekwowanych należności. Okoliczność ta w świetle uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 grudnia 2008r. sygn. akt II FPS 6/08 (Lex nr 465091) jest wystarczająca do przyjęcia bezskuteczności egzekucji, o której mowa w art. 116 O.p. 4.4. Sąd nie znalazł też podstaw do kwestionowania prawidłowego stanowiska organów podatkowych, a w szczególności DIS, że już w styczniu 2004r. zaszły przesłanki do zgłoszenia wniosku o upadłość Spółki, a mimo to wniosku tego nie złożono. Opisana w zaskarżonej decyzji okoliczność zaprzestania płacenia przez Spółkę swoich zobowiązań – nie tylko podatkowych (VAT za okresy wskazane w zaskarżonej decyzji, podatek dochodowy od osób prawnych za grudzień 2003r., styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj 2004r.), lecz również cywilnoprawnych (np. z tytułu umów najmu lokalu, umorzenie egzekucji przez Komornika sądowego przy Sądzie Rejonowym W.) i kumulowanie od 2004r., w sposób trwały i narastający zaległości względem wierzycieli, nie składanie przez Spółkę w latach 2003-2007 sprawozdań finansowych do NUS – jest pewna i niekwestionowana przez Skarżącą. Prawidłowe było także przyjęcie przez DIS w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że dłużnik, który nie wykonuje wszystkich zobowiązań czy też niektórych z nich jest niewypłacalny, co stwarza podstawę do ogłoszenia go upadłym. Nieistotna jest przyczyna (brak środków na zapłatę, doprowadzenie kontrahenta do stanu niewypłacalności, inne przyczyny irracjonalne) niewykonania czy też rozmiar niewykonania zobowiązań nawet o niewielkiej wartości (A. Jakubecki, F. Zedler "Prawo upadłościowe i naprawcze. Komentarz, Zakamycze, 2003r., wyrok WSA w Lublinie z 29 stycznia 2008r. sygn. akt I SA/Lu 717/07). Sąd podziela także pogląd wyrażony przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 10 czerwca 2010r. sygn. akt I SA/Po 1058/09, że zgłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego, o ile nastąpiło we właściwym czasie, uwalnia członków zarządu z odpowiedzialności za jej zobowiązania podatkowe. Czasem właściwym do podjęcia tych czynności jest czas, w jakim zarząd nie będący w stanie zrealizować zobowiązań względem jej wierzycieli winien złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego, aby w ten sposób chronić interesy wierzycieli. Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale 7 sędziów z 10 sierpnia 2009r. sygn. akt II FPS 3/09 wskazał ponadto, że badanie przez organ podatkowy "właściwego czasu" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest przesłanką obiektywną, ustalaną na podstawie okoliczności faktycznych każdej sprawy. Skoro w rozpoznawanej sprawie organy podatkowe obu instancji, a przede wszystkim DIS w odniesieniu do konkretnych i opisanych okoliczności faktycznych odniosły przesłankę "właściwego czasu", a ich oceny mieszczą się w dyspozycji art. 191 O.p., należało uznać, że nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i procesowego przez organy podatkowe w tym zakresie. 4.5. W ocenie Sądu DIS w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji prawidłowo przyjął - nie naruszając przy tym zasady swobodnej oceny dowodów, wynikającej z treści art. 191 O.p., że okoliczności podnoszone przez Skarżącą: przewlekła choroba córki i brak możliwości zapoznania się z sytuacją finansową Spółki oraz brak wpływu na bieżącą działalność Spółki, nie mogą uzasadniać uznania, że Skarżąca nie ponosi winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości. Zdaniem Sądu brak należytej staranności i niedbałość o własne interesy Skarżącej – jako członka zarządu Spółki – nie może uzasadniać tezy, że nie ponosi ona winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość Spółki. Teza ta jest ugruntowana w orzecznictwie, do którego w sposób należyty odwołał się DIS w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji (por. wyroki WSA w Szczecinie z 20 października 2011r. sygn. akt I SA/Sz 538/11). Skoro Skarżąca formalnie sprawowała funkcję prezesa zarządu i była uprawniona w myśl art. 201 k.s.h. do reprezentowania spółki oraz do prowadzenia jej spraw, możliwe i uprawnione było przyjęcie przez organy podatkowe, że można na nią przenieść, jako na członka zarządu, zajmującego bierną postawę, odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki. W doktrynie przyjmuje się, że wszyscy członkowie zarządu korzystają z domniemania kompetencji, tj. przysługują mu te wszystkie kompetencje, które nie są zastrzeżone dla zgromadzenia wspólników i ustawodawca w żaden sposób nie różnicuje odpowiedzialności członków zarządu na tych, którzy w rzeczywistości zajmują się sprawami spółki i na tych, którzy zajmują postawę bierną. Sąd stwierdza ponadto, że z żadnego z dokumentów znajdujących się w aktach sprawy nie wynika, żeby Skarżąca wskazała majątek Spółki, z którego egzekucja skutecznie zaspokoiłaby zaległości podatkowe za wskazane okresy. Tym samym prawidłowe było przyjęcie przez DIS, że nie zaszła druga z przesłanek wyłączających odpowiedzialność podatkową Skarżącej, na mocy przepisu art. 116 O.p. 5. Zdaniem Sądu podniesiona na rozprawie przed WSA w Warszawie 9 kwietnia 2013r. przez pełnomocnika Skarżącej, ustanowionego przez Sąd z urzędu okoliczność, że deklaracje podatkowe VAT-7 podpisał wyłącznie prezes Spółki, gdy z KRS wynikała reprezentacja łączna dwóch członków zarządu oraz, że Skarżąca (według oświadczenia złożonego pełnomocnikowi) nie udzieliła prezesowi zarządu Spółki pełnomocnictwa do podpisywania w imieniu Spółki deklaracji VAT-7 - nie uzasadniała podważenia stanowiska organów podatkowych w zakresie możliwości przeniesienia odpowiedzialności podatkowej za zaległości podatkowe Spółki, w przedmiocie określonym w zaskarżonej decyzji. Sąd stwierdza, że wprawdzie w dziale 2, rubryce 1, ww. odpisu pełnego z KRS wskazano sposób reprezentacji Spółki "współdziałanie dwóch członków zarządu łącznie" (k. 107 akt administracyjnych), nie oznacza to jednak, że podpisanie deklaracji podatkowej VAT-7 przez jednego członka zarządu, zupełnie pozbawia ją skuteczności. Po pierwsze na każdym podatniku (z wyjątkiem dotyczącym podatników, którzy zawiesili wykonywanie działalności gospodarczej) ciąży generalny obowiązek złożenia deklaracji podatkowej. Jest to naturalną konsekwencją faktu, że zobowiązanie podatkowe w VAT powstaje z mocy prawa w drodze samoobliczenia przez podatnika – także przez sp. z o.o. Podatek od towarów i usług należy bowiem do grupy podatków powstających z mocy prawa, który pobierany jest w trybie tzw. samoobliczenia. Dlatego też szczególnie istotną rolę w tym podatku odgrywają deklaracje podatkowe. Za ich pomocą podatnik określa i zgłasza organowi podatkowemu (deklaruje) wysokość zobowiązania podatkowego, które w VAT powstaje z mocy prawa. Przepisy dotyczące deklaracji podatkowych mają zatem duże znaczenie w procesie poboru VAT. Deklaracja podatkowa stanowi opis zdarzeń, zaistniałych w określonym przedziale czasowym, oceniany z punktu widzenia przepisów podatkowych w tym przedziale czasowym obowiązujących, a który w efekcie ma doprowadzić do wykonania przez podatnika obowiązku zapłaty podatku lub zrealizowania przez niego swego uprawnienia do uzyskania od organu podatkowego zwrotu podatku. Zarówno istnienie tego obowiązku, jak i powstanie uprawnienia ocenia się w oparciu o stan prawny istniejący w przedziale czasowym, z którym są związane" (wyrok NSA z 17 lipca 1997r. sygn. akt I SA/Ka 986/97, POP 2000, z. 1, poz. 16). Prawidłowość materialna i formalna deklaracji chroniona jest licznymi sankcjami zarówno natury administracyjno-finansowej (dodatkowe zobowiązanie podatkowe), jak i kryminalnej (kary za przestępstwa i wykroczenia skarbowe). Odpowiedzialność podatkowa podatnika (Spółki) za złożenie np. nieprawidłowej czy nieprawidłowo podpisanej deklaracji ma charakter obiektywny. Zdarzenia w postaci prowadzenia rozliczeń podatkowych przez inny podmiot; niezawinione pomyłki w deklaracji; zdarzenia losowe wpływające na rzetelność i prawidłowość deklaracji, a także terminowość ich składania nie zdejmują z podatnika (Spółki) odpowiedzialności za prawidłowe wypełnienie i złożenie deklaracji podatkowej. Powyższe rozważania wskazują, że to na Spółce ciążył obowiązek złożenia deklaracji podatkowej (VAT-7), którą za Spółkę złożył członek zarządu uprawniony do prowadzenia jej spraw i do jej reprezentacji, na mocy art. 201 k.s.h. w związku z art. 38 k.c. Tym samym to Spółka – a nie jeden z członków jej zarządu (Skarżąca) – ma legitymację do podważania i to w odrębnym postępowaniu niż postępowanie sądowe dotyczące przeniesienia odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki, ewentualnej skuteczności czynności podpisania deklaracji podatkowej, dokonanej przez jeden z organów Spółki, uprawnionych do działania w imieniu i na rzecz Spółki. Sąd stwierdza ponadto, że w świetle postanowień k.s.h., a w szczególności art. 201 k.s.h., zarząd jest organem realizującym zdolność do czynności prawnych spółki z o.o. Jego kompetencje określone są generalnie jako prowadzenie spraw i reprezentacja. Złożenie deklaracji podatkowej mieści się w kompetencji "prowadzenie spraw" Spółki. Zarząd tworzą wyłącznie osoby fizyczne mające pełną zdolność do czynności prawnych, które nie zostały skazane prawomocnym wyrokiem w sprawach wymienionych w art. 18 k.s.h. Zarząd korzysta więc z domniemania kompetencji, tj. przysługują mu te wszystkie kompetencje, które nie są zastrzeżone dla zgromadzenia wspólników. Jeżeli istnieją wątpliwości, do kogo należy kompetencja do prowadzenia spraw i reprezentacji, przyjąć należy, że uprawnienia te przysługują zarządowi, każdemu z członków zarządu spółki. Stosownie do postanowienia Sądu Najwyższego z 18 października 2002r. sygn. akt V CKN 111/01, LEX nr 56065 osoba występująca w charakterze członka organu osoby prawnej (sp. z o.o.) nie jest jej przedstawicielem i odwrotnie - osoba działająca jako przedstawiciel nie jest członkiem organu osoby prawnej uprawnionym do reprezentacji tejże osoby prawnej. Sąd podziela ponadto pogląd A. Kidyby wyrażony w Komentarzu do Kodeksu Spółek Handlowych (LEX), że organ osoby prawnej, ponieważ jest immanentną częścią jej struktury i nie posiada własnej zdolności prawnej, nie działa "w imieniu", lecz za osobę prawną. Sąd zgadza się również ze stanowiskiem wyżej wymienionego Komentatora (art. 201 k.s.h., LEX), że brzmienie art. 38 i art. 39 k.c. w związku z art. 58 k.c., stosowanych wprost w związku z treścią art. 2 k.s.h. wyklucza zastosowanie do członków zarządów spółek kapitałowych przepisów art. 103 i 104 k.c. zarówno odpowiednio, jak i per analogiam, gdyż ustawodawca w sposób odmienny powołaną kwestię jednoznacznie uregulował (tak również R. Uliasz, Glosa do wyroku Sądu Najwyższego z 15 kwietnia 2010r. sygn. akt II CSK 526/09, LEX nr 602232 oraz I. Gil, Czynności prawne dokonane przez członka zarządu spółki z o.o., którego mandat wygasł, Przegląd Sądowy 2012, nr 4, s. 57-58). Skoro członek zarządu złożył za Spółkę deklarację podatkową VAT-7 – działał za osobę prawną. Zarząd – poszczególni jego członkowie - pełnią bowiem między innymi funkcje wykonawcze wobec Spółki i złożenie deklaracji podatkowej przez jednego z członków zarządu stanowi wykonanie tychże funkcji. Zarząd jest organem obligatoryjnym od momentu zarejestrowania spółki. Działania osoby będącej członkiem organu osoby prawnej uprawnionego i zobowiązanego do prowadzenia jej spraw i jej reprezentacji, odnoszą skutek prawny, gdyż osoba, której podpis widnieje na deklaracji podatkowej VAT-7 była uprawniona do prowadzenia spraw spółki i działania na rzecz osoby prawnej. W ocenie Sądu powyższe rozważania wskazują, że podnoszone przez pełnomocnika Skarżącej (która nie jest podatnikiem zobowiązanym do złożenia deklaracji podatkowej) zarzuty o rzekomej wadliwość deklaracji podatkowej złożonej przez Spółkę, związanej z jej podpisaniem w sposób niezgodny z zasadami reprezentacji Spółki, wynikającymi z odpisu z KRS, nie mogły odnieść zamierzonego skutku w rozpoznawanej sprawie. 6. Sąd, mając powyższe na względzie, uznał, że zasadne było, na mocy art. 151 P.p.s.a., oddalenie skargi.