III SA/Wa 3143/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Agnieszka Krawczyk (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Dariusz Kurkiewicz, sędzia WSA Piotr Przybysz, Protokolant starszy referent Iwona Choińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 maja 2015 r. sprawy ze skargi N. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Naczelnika I Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] lipca 2014 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za kwiecień 2014 r. oddala skargę N. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Skarżąca) w dniu 22 maja 2014 r. złożyła deklarację VAT-7 za kwiecień 2014 r., w której wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w kwocie 1.362.869 zł, w tym 119 zł jako kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy oraz 1.362.750 zł jako kwotę do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 60 dni. W dniu [...] lipca 2014 r. została wszczęta kontrola podatkowa w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za kwiecień 2014 r. oraz sprawdzenia źródeł finansowania działalności. Kontrola podatkowa prowadzona u Skarżącej wykazała, że w rozliczeniu podatku VAT za okres objęty kontrolą wykazała ona m.in. ujęcie faktury VAT Nr [...] z dnia [...] kwietnia 2014 r. wystawionej przez O. Sp. z o.o. na kwotę netto 5.925.000 zł (VAT w kwocie 1.362.750 zł), stanowiąca łącznie kwotę 7.287.750 zł z tytułu sprzedaży nieruchomości położonej w B. gm. O. aktem notarialnym z dnia [...] kwietnia 2014 r. Rep. A. nr [...] o łącznej powierzchni 4.4801 ha. Analizując przebieg ww. transakcji i okoliczności im towarzyszące stwierdzono, iż Skarżąca wbrew zobowiązaniu zawartemu w ww. akcie notarialnym nie dokonała w dacie sporządzenia tego aktu notarialnego płatności pierwszej transzy na rzecz O. Sp. z o.o. Wątpliwości organów kontrolnych wzbudziło również brak środków na zakup ww. nieruchomości. Ponadto odnośnie zbywanej nieruchomości stwierdzono zapisy w dziale [...] księgi wieczystej dotyczące hipoteki przymusowej zwykłej do kwoty 1.056.971 zł na rzecz Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. oraz hipoteki kaucyjnej do kwoty 1.700.000 zł na rzecz J. Sp. o.o. w G.. Następnie w dacie płatności II transzy Skarżąca zawarła ze zbywcą ww. nieruchomości umowę odnowienia, na mocy której zobowiązanie Skarżącej do zapłaty kwoty 2.000.000 zł wynikające z ww. aktu notarialnego zostało umorzone, w zamian za wystawienie przez Skarżącą weksla własnego in blanco, z terminem wykupu 30.11.2014 r. Z kolei w dniu [...] czerwca 2014 r. (data płatności III transzy) Skarżąca zawarła ze zbywcą kolejną umowę odnowienia, na mocy której zobowiązanie Skarżącej do zapłaty kwoty 4.787.750 zł wynikające z ww. aktu notarialnego z dnia [...] kwietnia 2014 r. zostało umorzone, w zamian za wystawienie przez Skarżącą weksli własnych in blanco. Umowa odnowienia została następnie zmieniona aneksem z dnia [...] lipca 2014 r. w związku z przedłużeniem terminu zwrotu podatku VAT, z terminem wykupu 31 grudnia 2014 r. (aneks). Jednocześnie w dniu [...] maja 2014 r. została zawarta Umowa przelewu wierzytelności pomiędzy O. Sp. z o.o. a M. N. (prezes Skarżącej) na podstawie której O. Sp. z o.o. sprzedał M. N. wierzytelność wobec Skarżącej w kwocie 500.000 zł, a M.N. zobowiązała się zapłacić cenę sprzedaży wierzytelności do dnia 31 grudnia 2014 r. W tym samym dniu – [...] maja 2014 r. – zawarto umowę potrącenia wierzytelności pomiędzy M.N. a Skarżącą, na mocy której dokonano potrącenia wzajemnych wierzytelności tj. niewymagalnej wierzytelności M.N. wobec Skarżącej w kwocie 500.000 zł nabytej na mocy ww. Umowy przelewu wierzytelności z wierzytelnością Skarżącej wobec M. N. w kwocie 500.000 zł z tytułu objęcia 10.000 udziałów o wartości 500.000 zł na mocy oświadczenia z dnia [...] maja 2014 r. (akt notarialny z dnia [...] maja 2014 r. Rep. A [...] ), w związku z uchwałą nr 2 Skarżącej z dnia [...] maja 2014 r. sporządzoną w formie aktu notarialnego z dnia [...] maja 2014 r. Rep. A nr [...] o podwyższeniu kapitału zakładowego. Na mocy ww. aktu notarialnego Skarżąca dokonała podwyższenia kapitału zakładowego z kwoty 50.000 zł do kwoty 550.000 zł poprzez utworzenie 10.000 nowych udziałów o wartości nominalnej 50,00 zł każdy, za łączną kwotę 500.000,00 zł, które w całości objęła M.N. (dotychczasowy wspólnik i Prezes Zarządu), pokrywając je wkładem pieniężnym w wysokości 500.000 zł. Wskutek potrącenia wierzytelność M. N. oraz wierzytelność Skarżącej wzajemnie umorzyły się w całości. Wątpliwości organu wzbudziły również deklaracje VAT-7K za II kwartał 2014 r. z złożone przez zbywcę – O. Sp. z o.o. w dniu 25 lipca 2014 r. z wykazaną kwotą do zapłaty w wysokości 1.361.908 zł. Kwota zobowiązania nie została zapłacona w terminie. Pismem z dnia 23 lipca 2014 r. O. Sp. z o.o. złożyła wniosek o odroczenie terminu zapłaty podatku do dnia 31 grudnia 2014 r Powyższe okoliczności spowodowały powstanie wątpliwości co do rzetelności kwoty wykazanej w deklaracji VAT-7 za kwiecień 2014 r. oraz rzetelności faktur dokumentujących wykazany do zwrotu podatek VAT. Zdaniem kontrolujących, w oparciu o zebrany materiał dowodowy tj. przedłożone do kontroli dokumenty źródłowe, księgi podatkowe, wyjaśnienia złożone przez Skarżącego, jak również w oparciu o trwające czynności sprawdzające u kontrahenta, zachodzi podejrzenie, że czynności związane z transakcją udokumentowaną fakturą nr [...] dnia [...] kwietnia 2014 r. dotknięte są wadą bezprawności i pozorności określoną w art. 58 i art. 83 K.c, co skutkuje pozbawieniem podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tej faktury na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm. – dalej "u.p.t.u"). Zawiadomieniem z dnia 18 lipca 2012 r. Skarżąca została zawiadomiona, iż kontrola podatkowa nie zostanie zakończona do dnia 31 lipca 2014 r. z uwagi na konieczność przeprowadzenia dodatkowej weryfikacji i uzupełnienia materiału dowodowego w zakresie transakcji nabycia nieruchomości od O. Sp. z o.o. oraz przeprowadzenie czynności sprawdzających u kontrahenta. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z dnia [...] lipca 2014 r. działając na podstawie art. 216 w związku z art. 292 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm. – dalej: O.p.) oraz art. 87 ust. 2 u.p.t.u., przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji VAT-7 za kwiecień 2014 r. do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia w ramach kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego nie później niż do 31 grudnia 2014 r. W uzasadnieniu przywołał treść art. 87 ust. 2 u.p.t.u., zgodnie z którym zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, lub na wskazany przez podatnika rachunek banku lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jako zabezpieczenie udzielanego przez ten bank lub przez tę kasę kredytu, na podstawie złożonego przez podatnika, do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do złożenia deklaracji podatkowej, pisemnego, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu, do przekazania tego zwrotu. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Skarżąca pismem z dnia 23 lipca 2014 r wezwała Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. do usunięcia naruszenia prawa w postaci wydanego ww. postanowienia z dnia [...] lipca 2014 r. oraz złożyła do Dyrektora Izby Skarbowej w W. skargę na niezałatwienie przez organ podatkowy sprawy we właściwym terminie. W odpowiedzi na powyższe wezwanie Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. pismem z dnia 6 sierpnia 2014 r., poinformował Skarżącą, że postępowanie dowodowe w sprawie weryfikacji dokumentów przedłożonych przez Skarżącą nie zostało jeszcze zakończone. Natomiast w dacie wydania ww. postanowienia brak było kompletnych dowodów wskazujących na zasadność bądź niezasadność zwrotu przedmiotowego podatku. Zdaniem organu podatkowego wezwanie Skarżącej z dnia 23 lipca 2014 r. było bezpodstawne. Również Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z dnia [...] września 2014 r. uznał ww. skargę za bezzasadną, wskazując na dopuszczalność podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, w tym w szczególności do sprawdzenia prawidłowości rozliczenia podatku VAT oraz sprawdzenia źródeł finansowania. Skarżąca w skardze na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] lipca 2014 r. zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy tj. art. 86, art. 87 § 1 u.p.t.u. oraz wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia. W uzasadnieniu Skarżąca stwierdziła, iż organ podatkowy wstrzymał zwrot podatku, mimo że czynności sprawdzające u kontrahenta Skarżącego – O. Sp. z o.o. odbyły się w dniach 14-18 lipca 2014 r., a wszystkie dokumenty dotyczące przedmiotowej transakcji były znane organowi podatkowemu. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. Wskazał on, że we właściwym terminie i trybie poinformował Skarżącą o niezałatwieniu sprawy zwrotu VAT – przedłużeniu terminu, podając przyczynę niedotrzymania terminu oraz wskazując nowy termin załatwienia sprawy. Przedstawił również wykaz podejmowanych czynności w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna. Kontroli sądowej poddano postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] lipca 2014 r. o przedłużeniu terminu zwrotu kwoty z tytułu nadwyżki podatku naliczonego na należnym wykazanej przez N. sp. z o.o. w deklaracji VAT-7 za kwiecień 2014 r. do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia w ramach kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego, nie później niż do 31 grudnia 2014 r. W podstawie prawnej tego postanowienia wskazano przepisy art. 216 w związku z art. 292 O.p. oraz art. 87 ust. 2 u.p.t.u. Zgodnie z art. 87 ust. 1 u.p.t.u. (w brzmieniu obowiązującym na dzień wydania zaskarżonego postanowienia), w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Stosownie o art. 87 ust. 2 ustawy, zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, lub na wskazany przez podatnika rachunek banku lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jako zabezpieczenie udzielanego przez ten bank lub przez tę kasę kredytu, na podstawie złożonego przez podatnika, do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do złożenia deklaracji podatkowej, pisemnego, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu, do przekazania tego zwrotu. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. Organ podatkowy wydał zaskarżone postanowienie uznając, że zachodzi ku temu podstawa z art. 87 ust. 2 zd. 2 ustawy w postaci potrzeby dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu. Dlatego też skorzystał ona z prawa do przedłużenia terminu zwrotu do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego. Jak wynika z akt sprawy, deklaracja VAT-7 za kwiecień 2014 r., w której wykazano nadwyżkę podatku naliczonego na należnym do zwrot na rachunek bankowy w terminie 60 dni w kwocie 1.362.750 zł wpłynęła do organu podatkowego w dniu 22 maja 2014 r. W dniu [...] lipca 2014 r. została wszczęta kontrola podatkowa wobec Skarżącej w zakresie rozliczenia podatku o towarów i usług za kwiecień 2014 r. oraz sprawdzenia źródeł finansowania działalności (upoważnienie do przeprowadzenia kontroli w aktach). W ramach tej kontroli organ podatkowy wydał skarżone postanowienie, czyniąc jego podstawą art. 216 w związku z art. 292 O.p. Ostatni z tych przepisów ma charakter odsyłający przewidując, że w toku kontroli podatkowej, w sprawach nieuregulowanych w dziale VI O.p. stosuje się odpowiednio przepisy art. 102 § 2 i 3, art. 135-138, art. 139 § 4, art. 140 § 2, art. 141 i art. 142 oraz przepisy rozdziałów 1, 2, 5, 6, 9 z wyłączeniem art. 171a, rozdziałów 10-12, 14, 16, 22 oraz 23 działu IV. Przepisy rozdziału 14 w dziale IV dotyczą postanowień. Ujęty w nich przepis art. 216 O.p. przewiduje, że w toku postępowania organ podatkowy wydaje postanowienia, które dotyczą poszczególnych kwestii wynikających w toku postępowania podatkowego, lecz nie rozstrzygają o istocie sprawy, chyba że przepisy niniejszej ustawy stanowią inaczej. Podstawa prawna zaskarżonego postanowienia była więc właściwa. Jest przy tym oczywiste, że na postanowienie w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu kwoty z tytułu nadwyżki podatku naliczonego na należnym do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia w ramach kontroli podatkowej nie służy zażalenie. W orzecznictwie NSA podkreśla się, że nie oznacza to jednak niedopuszczalności kwestionowania takiego postanowienia (zob. np. wyrok NSA z dnia 5 maja 2011 r., I FSK 792/10, CBOSA, gdzie stwierdzono, że "postanowienie naczelnika urzędu skarbowego w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku od towarów i usług do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika, wydane na podstawie art. 87 ust. 2 u.p.t.u. w toku trwającej kontroli podatkowej, nie podlega zaskarżeniu zażaleniem na podstawie art. 274b § 2 o.p. Okoliczność ta nie oznacza jednak, że podatnik nie ma środków obrony swych praw"). Nie jest wprawdzie jasne, na której z podstaw wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a. można skarżyć przedłużenie terminu zwrotu nadwyżki VAT (zob. A. Bartosiewicz, VAT. Komentarz, Lex 2014 – lex/el., uw. 24 do art. 87), jednak w orzecznictwie sądowym przeważa pogląd, że tą podstawą jest przepis art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. (zob. postanowienia NSA z dnia 23 lipca 2013 r., I FSK 1228/13 i z dnia 10 lipca 2013 r., I FSK 1133/13 i I FSK 1134/13). W orzeczeniach tych wyrażono pogląd, że postanowienie o przedłużeniu terminu do dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wydane w czasie kontroli podatkowej na podstawie art. 87 ust. 2 zdanie 2 u.p.t.u. jest aktem z zakresu administracji publicznej dotyczącymi uprawnień wynikających z art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. Sąd orzekający w sprawie niniejszej pogląd ten podziela, do aktów i czynności w rozumieniu art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. zalicza się bowiem akty i czynności o charakterze pozajurysdykcyjnym (A. Krawczyk, Wykonalność aktów i czynności z zakresu administracji publicznej, Warszawa 2013, s. 75). Czynność przedłużenia terminu do zwrotu nadwyżki VAT (akt obejmujący orzeczenie w tym przedmiocie) ma właśnie taki charakter i dlatego podlega kontroli sądowej na postawie art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a., po uprzednim wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa. Skarżąca warunek ten spełniła. Ocena prawidłowości zaskarżonego aktu wymaga w pierwszej kolejności ustalenia, czy przedłużenie terminu zostało dokonane przed wyekspirowaniem terminu zwrotu nadwyżki. Jak wspomniano, deklaracja VAT-7 za kwiecień 2014 r., w której wykazano nadwyżkę podatku naliczonego na należnym do zwrot na rachunek bankowy w terminie 60 dni wpłynęła do organu podatkowego w dniu 22 maja 2014 r. W dniu [...] lipca 2014 r. została wszczęta kontrola podatkowa wobec Skarżącej w zakresie rozliczenia podatku o towarów i usług za kwiecień 2014 r. oraz sprawdzenia źródeł finansowania działalności. W ramach tej kontroli organ podatkowy wydał w dniu [...] lipca 2014 r. zaskarżone postanowienie. Przedłużenie terminu zostało dokonane z chwilą wejścia tego postanowienia o obrotu tj. z dniem doręczenia go Skarżącej, co nastąpiło w dniu 21 lipca 2014 r. (zwrotne potwierdzenie odbioru w aktach). Dzień 21 lipca 2014 r. był to 60 dzień od daty złożenia deklaracji, przy uwzględnieniu zasad obliczania terminów, o których mowa w art. 12 O.p. Zgodnie z § 1 tego artykułu, jeżeli początkiem terminu określonego w dniach jest pewne zdarzenie, przy obliczaniu tego terminu nie uwzględnia się dnia, w którym zdarzenie nastąpiło. Upływ ostatniego z wyznaczonej liczby dni uważa się za koniec terminu. Jak wynika z kolei z art. 87 ust. 2 z. 1 u.p.t.u., zwrot różnicy podatku następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika. Dnia złożenia rozliczenia nie uwzględnia się więc przy obliczeniu terminu. Jest zatem jasne, że choć przedłużenie terminu zostało dokonane niemal w ostatniej chwili, to nastąpiło ono przed upływem 60 dnia terminu na zwrot nadwyżki, a więc należy uznać je za dokonane skutecznie. Pozostaje do rozważenia problem oceny, czy spełnione zostały przesłanki zasadności przedłużenia terminu. Jak już wcześniej zaznaczono, prawidłowość tej czynności zależy o wykazania przez organ podatkowy, że "zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania" (art. 87 ust. 2 zd. 2 u.p.t.u.). W orzecznictwie sądowym przyjmuje się zgodnie, że zastosowanie przepisu art. 87 ust. 2 zd. 2 u.p.t.u. opiera się na uznaniu administracyjnym, przy czym jest ono limitowane okolicznością warunkującą możliwością skorzystania z przewidzianego w tym przepisie uprawnienia, w postaci stwierdzenia przez organ, że "zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania". Stwierdzenie to powinno być dokonywane w oparciu o co najmniej uprawdopodobnione przesłanki (wyrok NSA z dnia 27 marca 2015 r., I FSK 510/14, CBOSA). Przewidziany w art. 87 ust. 2 u.p.t.u. warunek zakłada, że przed upływem ustawowego terminu zwrotu (zdanie pierwsze) podjęte zostały czynności zmierzające do zweryfikowania jego zasadności, lecz nie dały one jeszcze rezultatu lub jest on niejednoznaczny (por. wyrok WSA w Warszawie z 24 stycznia 2013 r., III SAB/Wa 32/12). Tak więc przesłanki do wydania postanowienia w omawianym trybie nie stanowi sam fakt wykazania przez podatnika nadwyżki do zwrotu, ale muszą istnieć "istotne wątpliwości" co do zasadności zwrotu. Na tym etapie postępowania organ decyduje bowiem wyłącznie o konieczności dalszego badania zasadności zwrotu, a nie o samej zasadności zwrotu. Czynności organu na tym etapie nie zmierzają do wykazania, że zwrot jest niezasadny ani do wykazania, że istnieją dowody przemawiające za niezasadnością zwrotu. Chodzi natomiast o wykazanie, że istnieją okoliczności przemawiające za potrzebą dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku (por. wyrok z dnia 11 kwietnia 2014 r., sygn. I FSK 610/13, w którym uznano, że "nie zasługuje na aprobatę taka wykładnia art. 87 ust. 2 u.p.t.u., która ogranicza stosowanie instytucji przedłużenia terminu zwrotu do takiego stopnia, że w istocie prowadzi do niemożności spełnienia celu jej ustanowienia, tj. umożliwienia organowi tymczasowego wstrzymania się ze zwrotem podatku do momentu zakończenia weryfikacji zasadności tego zwrotu w przypadku zaistnienia dostatecznych wątpliwości w tym zakresie."). Oceniając w tym kontekście zaskarżone postanowienie należy stwierdzić, że organ wykazał konieczność dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu w ramach kontroli podatkowej, co uzasadniało przedłużenie terminu zwrotu nadwyżki. Za wystarczające w tym względzie było, zdaniem Sądu, wyjaśnienie przez organ przyczyn powzięcia przezeń wątpliwości co do rzetelności faktur dokumentujących wykazany do zwrotu podatek VAT (okoliczności nabycia nieruchomości gruntowej od O. sp. z o.o. w W. – pismo NUS z dnia 11 sierpnia 2014 r. – w aktach). Rodzaj, złożoność i wielowątkowość, a co za tym szło – zawiłość okoliczności, w których doszło do transakcji udokumentowanej fakturą [...] mogły uzasadniać przekonanie organu podatkowego, że czynności te miały charakter pozorny, co wyklucza możliwość skorzystania przez podatnika z prawa do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy. O zakresie uzasadnionych wątpliwości co do zasadności zwrotu podatku świadczy udokumentowana w aktach sprawy skala czynności wyjaśniających podjętych w ramach kontroli podatkowej, w tym u kontrahentów strony Skarżącej i podmiotów powiązanych w ramach spornej transakcji. W wystarczającym stopniu uzasadniało to, zdaniem Sądu, potrzebę dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu nadwyżki w ramach kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego, a więc i prawo skorzystania przez organ z możliwości przedłużenia terminu na postawie art. 87 ust. 2 zd. 2 u.p.t.u. Z tych przyczyn Sąd nie podzielił zarzutów skargi zmierzających do wykazania, że do przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki doszło z naruszeniem art. 86 i art. 87 § 1 i 2 u.p.t.u. i oddalił ją jako bezzasadną na podstawie art. 151 p.p.s.a.