III SA/Wa 3831/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Anna Sękowska (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Sylwester Golec, sędzia WSA Beata Sobocha, Protokolant referent stażysta Magdalena Gajewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 sierpnia 2015 r. sprawy ze skargi K.G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] września 2014 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu kosztów egzekucyjnych 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) stwierdza, że uchylone postanowienie nie może być wykonane w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz K.G. kwotę 357 zł (słownie: trzysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Naczelnik Urzędu Skarbowego W., działając w oparciu o własny tytuł wykonawczy nr [...] z dnia 13 marca 2013 r., obejmujący zaległość z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego przychodów z innych źródeł za rok 2005 w kwocie należności głównej 84.766,40 zł. prowadził postępowanie egzekucyjne wobec K. G., (dalej jako Skarżący lub Strona). Podstawę prawną niniejszego tytułu wykonawczego stanowiła decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] stycznia 2013 r., nr [...]. W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego Naczelnik Urzędu Skarbowego W. zawiadomieniami z dnia 20 marca 2013 r. dokonał zajęcia wierzytelności pieniężnych na rachunku bankowym w [...] SA (zajęcie nr [...]). zajęcia praw majątkowych w postaci papierów wartościowych w Bankowym Domu Maklerskim [...] (zajęcie nr [...]) oraz zajęcia wynagrodzenia w Spółce H. (zajęcie nr [...]). Dokonane czynności egzekucyjne wygenerował) koszty egzekucyjne. Na poczet kosztów pobrano kwotę 5.945,77 zł. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, prawomocnym wyrokiem z dnia 4 grudnia 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 864/13 uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] stycznia 2013 r. oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] grudnia 2011 r., stanowiącą podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego nr [...]. W uzasadnieniu wyroku sąd, powołując się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 18 lipca 2013 r., sygn. akt SK 18/09 (Dz. U. z 2013 r. poz. 985) wskazał na niezgodność przepisu art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu od 1 stycznia 1998 r. do 31 grudnia 2006 r. z Konstytucją. Zatem w realiach przedmiotowej sprawy odpadła materialnoprawna podstawa do orzekania w przedmiocie ustalenia Skarżącemu zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie WSA wskazał na konieczność umorzenia postępowania podatkowego wobec Skarżącego w oparciu o art. 208 Ordynacji podatkowej z uwagi na jego bezprzedmiotowość. Naczelnik Urzędu Skarbowego W., postanowieniem z dnia [...] marca 2014 r. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec Skarżącego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...]. Jednocześnie zawiadomieniami z dnia 28 marca 2014 r. o numerach: [...].[...],[...] uchylił zajęcia w Banku [...] SA. Bankowym Domu Maklerskim [...] oraz w H. Spółka Akcyjna. Pismem z dnia 16 kwietnia 2014 r. Skarżący zwrócił się do organu egzekucyjnego z prośbą o zwrot kosztów komorniczych. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z dnia [...] maja 2014 r. odmówił zwrotu kosztów egzekucyjnych wyegzekwowanych w drodze postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z dnia 13 marca 2013 r. Organ egzekucyjny, powołując się na przepis art. 64c § 3 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2012 r., poz. 1015 ze zm., dalej jako u.p.e.a.)., wyjaśnił, iż uchylenie decyzji stanowiącej podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego nie może stanowić podstawy do uznania postępowania egzekucyjnego za bezprawne i być podstawą do zwrotu kosztów egzekucyjnych, albowiem zgodność z prawem decyzji podatkowej, na podstawie której wierzyciel wystawił i doręczył zobowiązanemu tytuł wykonawczy, nie stanowi kryterium oceny zgodności z prawem wszczęcia i prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. wyjaśnił ponadto, że prawidłowe wszczęcie i prowadzenie egzekucji jest następstwem niewykonania przez Skarżącego ciążącego na nim obowiązku, co z kolei wiąże się z powstaniem odpowiednich kosztów egzekucyjnych, które winien ponieść Skarżący. Pismem z dnia 8 czerwca 2014 r. Skarżący złożył zażalenie na powyższe postanowienie wnosząc o jego uchylenie w całości i orzeczenie o zwrocie Skarżącemu kosztów wyegzekwowanych w drodze postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] w całości. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie: art. 7, 60, 64c u.p.e.a., art. 262 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2013r. Poz. 267 ze zm., dalej jako k.p.a.) oraz naruszenie Konstytucji RP. W uzasadnieniu Skarżący podniósł, że interpretacja przepisów dokonanych przez organ podatkowy jest błędna i stanowi naruszenie prawa oraz Konstytucji RP, stanowi bowiem przerzucenie odpowiedzialności za błędne orzeczenia organów administracji na podatnika. W ocenie Strony zapis art. 64c § 3 u.p.e.a. nakłada na organ egzekucyjny obowiązek zwrotu pobranych opłat egzekucyjnych. Zaznaczył, iż zgodnie z art. 262 k.p.a. Stronę obciążają te koszty, które wynikły z winy strony lub zostały poniesione w interesie lub na żądanie strony, a nie wynikają z ustawowego obowiązku organów prowadzących postępowanie. Postanowieniem z dnia [...] września 2014 Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazał, iż w przedmiotowej sprawie Naczelnik Urzędu Skarbowego W. w dniu 19 marca 2013 r. nadał tytułowi wykonawczemu nr [...] klauzulę o skierowaniu go do egzekucji. Klauzula ta stanowi, że tytuł wykonawczy został prawidłowo wystawiony i nadaje się do wykonania. Organ egzekucyjny realizując tytuł wykonawczy zastosował środki egzekucyjne, czego następstwem było powstanie kosztów egzekucyjnych, na które składa się opłata za czynności egzekucyjne i opłata manipulacyjna z tytułu zwrotu wydatków za wszystkie czynności manipulacyjne związane ze stosowaniem środków egzekucyjnych. Dyrektor Izby Skarbowej zaznaczył, że organ egzekucyjny zasadnie, zgodnie z art. 64 § 1 pkt 4u.p.e.a., za zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego naliczył opłatę wg stawki 5% od egzekwowanej kwoty, natomiast zgodnie z art. 64 § 6 tej ustawy naliczył opłatę manipulacyjną wg stawki 1% od egzekwowanej kwoty w łącznej wysokości 5.945,80 zł. Odnosząc się do argumentacji Strony dotyczącej uchylenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny decyzji będącej podstawą wystawienia przedmiotowego tytułu wykonawczego organ odwoławczy zauważył, iż powyższa okoliczność nie może stanowić podstawy do uznania postępowania egzekucyjnego za bezprawne i być podstawą zwrotu kosztów egzekucyjnych. Na potwierdzenie swojego stanowiska przywołał wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 października 2011 r., sygn. akt II GSK 1030/10, z dnia 29 stycznia 2013 r., sygn. akt II FSK 3020/12 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 14 marca 2012 r., sygn. akt I SA/G1 172/12, wskazując, że niezgodność z prawem, o której mowa w treści przepisu art. 64c § 3 u.p.e.a., dotyczy niewłaściwego zastosowania przepisów regulujących prowadzenie egzekucji administracyjnej. Reasumując stwierdził, że skoro w chwili wystawienia tytułu wykonawczego, decyzja będąca jego podstawą istniała w obrocie prawnym i podlegała wykonaniu to egzekucja została wszczęta i prowadzona zgodnie z prawem. Z kolei prawidłowe wszczęcie i prowadzenie egzekucji, będącej następstwem niewykonania przez zobowiązanego ciążącego na nim obowiązku, wiąże się z powstaniem odpowiednich kosztów egzekucyjnych, w związku z podejmowanymi czynnościami egzekucyjnymi i obciążeniem nimi zobowiązanego. Odnosząc się natomiast do zarzutów Strony w sprawie naruszenia przepisów art. 7 i 60 u.p.e.a. Dyrektor tutejszej Izby Skarbowej zauważył, iż art. 7 u.p.e.a. nie ma bezpośredniego zastosowania w niniejszej sprawie, albowiem dotyczy zasad stosowania przez organ egzekucyjny środków egzekucyjnych. Organ zaznaczył, iż nie dopatrzył się nieprawidłowości w tym zakresie. Nie stwierdzono również naruszenia art. 60 u.p.e.a., albowiem organ egzekucyjny, zgodnie z §1 powołanej regulacji, po umorzeniu przedmiotowego postępowania uchylił dokonane czynności egzekucyjne. W skardze na powyższe postanowienie Skarżący wniósł o jego uchylenie i zasądzenie kosztów postępowania, Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie: art. 7, art. 60, art. 64c u.p.e.a., art. 262 k.p.a., Konstytucji RP. W uzasadnieniu wskazał, iż interpretacja przepisów dokonanych przez organ podatkowy jest błędna i stanowi naruszenie prawa oraz Konstytucji RP. W ocenie Skarżącego art. 64c § 3 u.p.e.a. nakłada na organ egzekucyjny obowiązek zwrotu pobranych opłat egzekucyjnych Podniósł, iż Organy przerzuciły odpowiedzialność za błędne orzeczenia organów administracji na podatnika. Zaznaczył, iż w przedmiotowej sprawie decyzje będące podstawą wydania tytułu wykonawczego zostały uchylone, zaś pobrane na podstawie tego tytułu wykonawczego opłaty wciąż pozostają w dyspozycji organu, a sam organ nie widzi związku pomiędzy uchyleniem decyzji a obowiązkiem zwrotu opłat. Co za tym idzie, negatywne konsekwencje (w tym przypadku finansowe) ponosi wyłącznie Skarżący, niejako oczyszczony z zarzutów niewłaściwego uiszczania podatków i ukrywania dochodów przez sądownictwo administracyjne. Mimo tego, zdaniem organu podatkowego, winien wziąć na siebie finansowy ciężar błędów popełnionych przez organ podatkowy. W ocenie Skarżącego stanowisko Organu jest niezgodne zarówno z zasadami logiki, przepisami i zasadami prawa. Na potwierdzenie swojego stanowiska przywołał orzecznictwo sądów administracyjnych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 ), zwanej dalej "p.p.s.a.", sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w art. 247 O.p. (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Rozpoznając skargę we wskazanym wyżej zakresie należy stwierdzić, że zasługuje ona na uwzględnienie. Przedmiotem sporu w rozpoznanej sprawie jest ustalenie czy koszty egzekucyjne poniesione przez Skarżącego, a powstałe w wyniku realizacji obowiązku wynikającego z tytułu wykonawczego, którego podstawą była decyzja wyeliminowana z obrotu prawnego wobec wydania jej w oparciu o przepisy uznane przez Trybunał Konstytucyjny za niekonstytucyjne, winny podlegać zwrotowi w trybie art. 64c § 3 u.p.e.a. Zdaniem Skarżącego koszty te, jako wynikające z błędnego działania organów egzekucyjnych i podatkowych powinny podlegać zwrotowi. Zdaniem organów egzekucyjnych przepis art. 64c § 3 u.p.e.a. nie dotyczy sytuacji, gdy tytuł wykonawczy został prawidłowo wystawiony i nie zawierał wad, które wykluczałyby od samego początku prowadzenie egzekucji na jego podstawie. W takim bowiem wypadku postępowanie egzekucyjne zostało prawidłowo wszczęte i prowadzone. Zdaniem Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę, stanowisko organu egzekucyjnego, przedstawione w zaskarżonym postanowieniu, nie zasługuje na uwzględnienie. W pierwszym rzędzie wskazać należy, że w świetle art. 64c § 3 u.p.e.a., jeżeli po pobraniu od zobowiązanego należności z tytułu kosztów egzekucyjnych okaże się, że wszczęcie i prowadzenie egzekucji było niezgodne z prawem, należności te, wraz z naliczonymi od dnia ich pobrania odsetkami ustawowymi, organ egzekucyjny zwraca zobowiązanemu, a jeżeli niezgodne z prawem wszczęcie i prowadzenie egzekucji spowodował wierzyciel, obciąża nimi wierzyciela. Kwestia będąca przedmiotem sporu w niniejszej sprawie nie jest jednolicie postrzegana w orzecznictwie sądowym. Zgodnie z poglądem zawartym w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 października 2011 r., sygn. akt II GSK 1030/10 (dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych: http://orzeczenia.nsa.gov.pl), nie każde uchylenie decyzji będącej podstawą wystawienia tytułu wykonawczego daje podstawę do stwierdzenia braku podstaw do prowadzenia egzekucji. Jeżeli tytuł wykonawczy został prawidłowo sporządzony i nie zawierał wad, które wykluczałyby od samego początku prowadzenie egzekucji na jego podstawie, oznacza to, że postępowanie egzekucyjne zostało prawidłowo wszczęte i prowadzone. Istotą regulacji art. 64c § 3 u.p.e.a. jest bowiem ocena prowadzenia samej egzekucji a nie ocena postępowań administracyjnych prowadzonych przez inne organy administracji publicznej. Ocena ta nie może przekraczać granic wyznaczonych przez art. 29 u.p.e.a., zgodnie z którym organ egzekucyjny bada z urzędu dopuszczalność egzekucji, ale nie jest uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Inny pogląd w tym zakresie został jednak przedstawiony w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 19 listopada 2014 r., sygn. akt I SA/Gl 480/14 oraz w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 29 kwietnia 2015 r., sygn. akt I SA/Kr 261/15 (dostępne j. w.). W wyrokach tych wskazano, że zawarty w art. 64c § 3 u.p.e.a. zwrot dotyczący "niezgodności z prawem" wszczęcia i prowadzenia postępowania egzekucyjnego, odnosi się nie tylko do czynności wierzyciela lub organu egzekucyjnego, ale również podstawy prawnej egzekucji w przypadku, gdy podstawa prawna egzekucji (decyzja administracyjna) była niezgodna z prawem w sposób kwalifikowany. W takim bowiem razie prowadzenie egzekucji było bezpodstawne, a nadto niezgodne z prawem, od samego wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Sąd orzekający w niniejszej sprawie, stanowisko wyrażone w dwóch ostatnich wyrokach w pełni podziela a argumentację tam zawartą uznaje za swoją, tym bardziej że stan faktyczny w ostatnim ze wskazanych wyroków jest analogiczny do rozpoznawanej sprawy. Z tej przyczyny argumentacja zawarta w niniejszym uzasadnieniu stanowić będzie powtórzenie motywów zaprezentowanych we wskazanych wyrokach. Podkreślić należy, że istotną okolicznością, którą należy mieć na względzie, jest fakt, że przepis, na podstawie którego wydana została decyzja będąca podstawą wydania tytułu wykonawczego, został uznany przez Trybunał Konstytucyjny za niekonstytucyjny. Zatem podstawa prawna egzekucji (decyzja administracyjna) była niezgodna z prawem w sposób kwalifikowany. Jak wyżej wskazano, prowadzenie egzekucji w oparciu o taką decyzję było bezpodstawne, a nadto niezgodne z prawem. Nie zmienia tego faktu okoliczność, że w momencie wszczęcia egzekucji w obrocie prawnym funkcjonowała decyzja posiadająca cechę wykonalności. Sam fakt istnienia formalnoprawnej podstawy wszczęcia i prowadzenia egzekucji, w sytuacji gdy w toku postępowania egzekucyjnego okazało się, że decyzja podlegała uchyleniu z uwagi na jej kwalifikowaną niezgodność z prawem, nie może bowiem przesądzać o prawidłowości wszczęcia i prowadzenia egzekucji. Na słuszność zaprezentowanego stanowiska, wskazują również i takie poglądy zaprezentowane w orzecznictwie, zgodnie z którym "niezgodność z prawem" w rozumieniu przepisu art. 64c § 3 u.p.e.a. występuje również w pewnych przypadkach uchylenia decyzji będącej podstawą wystawienia skierowanego do egzekucji tytułu wykonawczego (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 4 marca 2010 r., sygn. akt III SA/Łd 632/09; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 lutego 2012 r., sygn. akt II FSK 1521/10, dostępne j.w.). Dotyczy to jednak wyłącznie takich przypadków, gdy wadliwość usuniętej z obrotu prawnego decyzji miała charakter kwalifikowany i istniała ex tunc oraz przypadku uchylenia decyzji nieostatecznej, której nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Decyzja taka nie mogła bowiem stanowić materialnoprawnej podstawy egzekucji (por. wyroki: Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 4 czerwca 2014 r., sygn. akt I SA/Lu 189/14; cytowany wyżej wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 lutego 2012 r., sygn. akt II FSK 1521/10, dostępne j.w.). Należy mieć również na uwadze, że w art. 18 ustawy egzekucyjnej zawarte zostało odesłanie do odpowiedniego stosowania przepisów k.p.a. w postępowaniu egzekucyjnym, o ile przepisy u.p.e.a. nie stanowią inaczej. W orzecznictwie wskazuje się, że w postępowaniu egzekucyjnym przy odpowiednim zastosowaniu zasady z art. 262 § 1 k.p.a. nie można obciążać strony kosztami postępowania, jeżeli nie wynikły one z jej winy (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 5 grudnia 2006 r., sygn. akt I SA/Lu 531/06, opubl. LEX nr 784452; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 15 lipca 2010 r., sygn. akt I SA/Gd 349/10, opubl. LEX nr 673153). W niniejszej sprawie podstawę wystawienia tytułu wykonawczego stanowiła decyzja, wydana na podstawie przepisu, o którego niezgodności z Konstytucją orzekł Trybunał Konstytucyjny (wyrok z dnia 18 lipca 2013 r., sygn. akt SK 18/09), a zatem decyzja sprzeczna z prawem. Niekonstytucyjność przepisu tworzącego umocowanie do wydania decyzji (w niniejszym przypadku: dotyczących zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów) jest bowiem okolicznością, która przesądza o wadliwości (niezgodności z prawem) podjętego rozstrzygnięcia. Nie ma tutaj znaczenia fakt utraty mocy obowiązującej zakwestionowanego przez Trybunał przepisu ustawy podatkowej dopiero z dniem ogłoszenia wyroku Trybunału Konstytucyjnego w Dzienniku Ustaw (tj. w dniu 27 sierpnia 2013 r.), albowiem stan niekonstytucyjności przepisu istniał w czasie podjęcia rozstrzygnięcia przez organy podatkowe. Skoro – jak wyżej wskazano – decyzja stanowiąca podstawę wszczęcia i prowadzenia postępowania egzekucyjnego była niezgodna z prawem (wadliwa) w sposób kwalifikowany, to również niezgodne z prawem było wszczęcie i prowadzenie egzekucji na podstawie tytułów wykonawczych, wystawionych w oparciu o taką decyzję. Mając zaś na uwadze, konieczność uwzględnienia regulacji zawartych w k.p.a., brak jest racjonalnego uzasadnienia, aby Skarżący ponosił należności z tytułu kosztów egzekucyjnych w sytuacji, gdy nie wynikły one z jego winy. Należy z całą mocą podkreślić – w ślad za stanowiskiem wyrażonym przez WSA w Gliwicach oraz WSA w Krakowie (sygn. akt odpowiednio: I SA/Gl 480/14 oraz I SA/Kr 261/15), że w demokratycznym państwie prawa brak aksjologicznego uzasadnienia dla kwalifikowania jako zgodnego z prawem wszczęcia i prowadzenia postępowania egzekucyjnego w oparciu o tytuł wykonawczy wystawiony na podstawie ostatecznej decyzji wydanej w oparciu o niekonstytucyjny przepis, a następnie usuniętej z obrotu prawnego. Jeżeli przepis został uznany za niekonstytucyjny, to decyzja wydana na jego podstawie nie stanowiła efektu praworządnego procesu stosowania prawa. Prowadzona na jej podstawie egzekucja również nie może zostać oceniona jako zgodna z prawem, pomimo obowiązku prowadzenia tej egzekucji przez organ przed stwierdzeniem niekonstytucyjności przepisu przez Trybunał Konstytucyjny. Praworządność materialna w warunkach akceptacji ideologii decyzji związanej przez prawo, z jednej strony oznacza obowiązek stosowania prawa przez organ pomimo negatywnej oceny prawa przez ten organ. Z drugiej jednak strony nie dozwala na kwalifikowanie jako zgodnych z prawem działań podejmowanych na podstawie przepisu nie spełniającego konstytucyjnych standardów aksjologicznych, w przypadku stwierdzenia owej niekonstytucyjności w sposób prawem przewidziany. Stanowcza wypowiedź Trybunału Konstytucyjnego o niezgodności przepisu z Konstytucją RP skutkuje koniecznością uznania, że przepis od początku funkcjonowania w systemie prawa nie spełniał materialnych treściowo wymogów przepisu wpisującego się w konstytucyjnie akceptowany system wartości. W konsekwencji działania – również dalsze (tu: w trybie egzekucyjnym) – będące efektem stosowania tego przepisu nie wypełniają wymogu działań zgodnych z prawem. Koncepcja prezentowana przez organ nadzoru stanowi wyraz praworządności formalnej. Sąd natomiast zdecydowanie opowiada się za praworządnością materialną z akcentem na wymóg akceptacji decyzji związanej przez prawo (por. J. Nowacki: Dwa studia o rozumieniach praworządności, Katowice 1980 oraz piśmiennictwo tam powołane). Powyższe oznacza wybór innych wartości i ocen w procesie odkodowania pojęcia "niezgodności z prawem". Sąd nie znalazł podstaw do ograniczenia rozumienia pojęcia praworządności wyłącznie do formalnej poprawności procesu stanowienia i stosowania prawa. Taki wybór nie znajduje bowiem uzasadnienia w standardach sformułowanych w Konstytucji RP. Podobnie w tej kwestii wypowiedział się również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 11 maja 2011 r. sygn. akt I SA/Kr 277/11 (gdzie oddalono skargę), podkreślając jednak, że przepis art. 64c § 3 u.p.e.a. może być podstawą zwrotu kosztów egzekucyjnych w przypadku gdy decyzja będąca podstawą wystawienia tytułu wykonawczego od samego początku została trwale wyeliminowana z obrotu prawnego (skutek ex tunc) co powoduje, że nie może nasuwać wątpliwości, iż wszczęcie i prowadzenie egzekucji było niezgodne z prawem. Rozpoznając ponownie sprawę, organy uwzględnią wyżej sformułowaną ocenę prawną. W tym stanie rzeczy, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a., orzekł jak w sentencji. Zakres, w jakim uchylone postanowienie nie podlega wykonaniu określono w oparciu o art. 152 p.p.s.a., zaś o kosztach postępowania sądowego orzeczono zgodnie z art. 200 tej ustawy.