III SA/Wa 85/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Andrzej Cichoń (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Dariusz Czarkowski, sędzia WSA Maciej Kurasz, Protokolant sekretarz sądowy Anna Skorupska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 maja 2025 r. sprawy ze skargi M.D. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 27 listopada 2024 r. nr 0111-KDIB2-2.4015.139.2024.1.MM w przedmiocie podatku od spadków i darowizn 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz M.D. kwotę 697 zł (słownie: sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Wnioskiem z dnia 29 sierpnia 2024 r. M.D. (dalej: "Skarżąca", "Wnioskodawczyni") zwróciła się do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: "Dyrektor KIS") o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej w przedmiocie podatku od spadków i darowizn. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. W dniu 3 czerwca 2023 r. Wnioskodawczyni zawarła związek małżeński. W sierpniu 2023 r. u małżonka Wnioskodawczyni zdiagnozowano chorobę [...]. Prowadzona terapia (operacja oraz [...]) przyniosła krótkotrwały skutek, gdyż w styczniu 2024 r. zdiagnozowano nawrót choroby, rozpoczęto hospitalizację, przeprowadzono zabieg [...], a także podjęto [...]. Po nawrocie choroby w Polsce oferowano jedynie leczenie [...], które nie pozwalało na całkowite wyleczenie. Z tego względu Wnioskodawczyni rozpoczęła poszukiwania innych, bardziej nowoczesnych i innowacyjnych terapii, mogących odnieść realny skutek i przełom w leczeniu choroby małżonka Wnioskodawczyni. Niestety, koszt terapii, które w głównej mierze były oferowane w placówkach prywatnych przekraczał możliwości finansowe Wnioskodawczyni oraz jej małżonka, w związku z czym zorganizowano zbiórkę charytatywną za pośrednictwem portalu [...]. Zbiórka ta miała na celu zebranie środków umożliwiających wdrożenie nowocześniejszych oraz bardziej efektywnych form terapii. Z uwagi na publiczny charakter zbiórki uczestniczyło w niej wiele osób. Wpłat na tą zbiórkę można było dokonywać imiennie, ze wskazaniem danych osobowych darczyńcy albo anonimowo (darczyńca wybierał opcję anonimowej wpłaty i wówczas obdarowany - małżonek Wnioskodawczyni, nie posiadał wiedzy o osobie dokonującej wpłaty). Co do zasady, polityka portalu [...] nie udostępnia beneficjentom zbiórek danych osobowych anonimowych darczyńców. Wpłaty dokonywane w ramach zbiórki, jako kierowane celowo i imiennie na małżonka Wnioskodawczyni, wchodziły do jego majątku odrębnego. W przypadku jednej wpłaty dokonanej anonimowo w dniu 29 marca 2024 r. kwota była wyższa niż 5.733 zł i wyniosła 9.000,00 zł. Małżonek Wnioskodawczyni nie znał danych darczyńcy. Pomimo podejmowanych prób leczenia małżonek Wnioskodawczyni zmarł [...] kwietnia 2024 r., nie zgłaszając tej darowizny. Wnioskodawczyni jest jedynym spadkobiercą małżonka i nabyła po nim spadek w całości na podstawie zarejestrowanego aktu poświadczenia dziedziczenia Rep A nr [...] z dnia 30 kwietnia 2024 r. poświadczonego przez notariusza B.S. Wnioskodawczyni dnia 24 maja 2024 r. dokonała zgłoszenia nabycia spadku na formularzu SD-Z2 do właściwego sobie naczelnika urzędu skarbowego, tj. Urzędu Skarbowego [...]. Wnioskodawczyni podjęła jednak wątpliwości odnośnie do ewentualnych skutków podatkowych związanych z darowizną, którą otrzymał jej małżonek, a której zgłoszenia nie dokonał, ponieważ zmarł przed upływem terminu na dokonanie tego zgłoszenia. W związku z tym Skarżąca we wniosku zadała następujące pytania: 1) Czy w opisanym stanie faktycznym Strona, będąca jedynym spadkobiercą zmarłego małżonka (spadkodawcy), po nabyciu spadku, dokonując właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenia nabycia spadku (SD-Z2) w ustawowym terminie 6 miesięcy od dnia zarejestrowania aktu poświadczenia dziedziczenia, powinna także dokonać zgłoszenia za zmarłego małżonka (spadkodawcy) właściwemu jemu naczelnikowi urzędu skarbowego nabycia środków pieniężnych otrzymanych przez zmarłego małżonka (spadkodawcę) w drodze darowizny od anonimowego darczyńcy uczestniczącego w zbiórce charytatywnej i czy z tytułu otrzymania przez małżonka (spadkodawcę) tych środków pieniężnych po jej stronie powstanie obowiązek podatkowy z tytułu podatku od spadków i darowizn, a w konsekwencji czy Wnioskodawczyni może ponosić odpowiedzialność za obowiązek podatkowy zmarłego małżonka (spadkodawcy), który nie przekształcił się w zobowiązanie podatkowe? 2) Czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawczyni jest zobowiązana do zapłaty podatku od spadków i darowizn, który miałby zapłacić zmarły małżonek (spadkodawca), jeżeli w stosunku do tego zmarłego małżonka (spadkodawcy) nie powstało zobowiązanie podatkowe? 3) Czy w opisanym stanie faktycznym wobec Wnioskodawczyni może powstać zobowiązanie podatkowe w podatku od spadków i darowizn po zmarłym małżonku (spadkodawcy)? We własnym stanowisku Skarżąca wskazała, że jej zdaniem, będąc jedynym spadkobiercą zmarłego małżonka (spadkodawcy) i dokonując właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenia nabycia spadku (SD-Z2) w ustawowym terminie 6 miesięcy od dnia zarejestrowania aktu poświadczenia dziedziczenia, nie ma obowiązku dokonać zgłoszenia (SD-3) za zmarłego małżonka (spadkodawcy) właściwemu jemu naczelnikowi urzędu skarbowego nabycia środków pieniężnych otrzymanych przez zmarłego małżonka (spadkodawcę) w drodze darowizny od anonimowego darczyńcy uczestniczącego w zbiórce charytatywnej. Z tytułu otrzymania przez małżonka (spadkodawcę) środków pieniężnych po stronie Wnioskodawczyni nie powstał obowiązek podatkowy w podatku od spadków i darowizn, a w konsekwencji Wnioskodawczyni nie może ponosić odpowiedzialności za obowiązek podatkowy zmarłego małżonka (spadkodawcy), który nie przekształcił się w zobowiązanie podatkowe. Wobec Wnioskodawczyni nie może też powstać zobowiązanie podatkowe w podatku od spadków i darowizn po zmarłym małżonku (spadkodawcy). Wnioskodawczyni nie może ponosić odpowiedzialności za obowiązek podatkowy zmarłego małżonka (spadkodawcy), który nie przekształcił się w zobowiązanie podatkowe. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zaskarżoną interpretacją indywidualną z dnia 27 listopada 2024 r. uznał powyższe stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe. W uzasadnieniu interpretacji indywidualnej Dyrektor powołał się na art. 1 ust. 1-2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 596, dalej: "u.p.s.d."), art. 922 § 1 ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.) i art. 4, art. 5, art. 21 § 1-2 i § 5, art. 97 § 1, art. 98 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (dalej: "O.p.") i wskazał, że istotne w niniejszej sprawie jest wyjaśnienie czy wpłata od anonimowego uczestnika zbiórki została nabyta przez męża Skarżącej tytułem darowizny, czyli czy po stronie męża Skarżącej doszło do nabycia, które podlegało opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Ustawa o podatku od spadków i darowizn nie zawiera definicji pojęcia "darowizna". Z tego względu, celem ustalenia tej definicji, należy sięgnąć do ustawy Kodeks cywilny. Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Darowizna jest zatem dobrowolnym świadczeniem na rzecz obdarowanego pod tytułem darmym i nie wynika z żadnego stosunku zobowiązaniowego czy z ustawy. Jej istotną cechą jest to, że powstaje stosunek pomiędzy darczyńcą i obdarowanym. Do zawarcia umowy darowizny, podobnie jak każdej innej umowy, niezbędne jest zgodne oświadczenie woli złożone przez obie strony umowy. Umowa darowizny dochodzi do skutku dopiero z chwilą złożenia oświadczenia woli przez obdarowanego o przyjęciu darowizny. Należy zaznaczyć, że ustawodawca nie wymaga żadnej szczególnej formy oświadczenia obdarowanego o przyjęciu darowizny. Organ interpretacyjny stwierdził, że daną czynność można uznać za darowiznę jeśli posiada cechy tegoż zobowiązania, tzn. gdy zostanie złożone oświadczenie darczyńcy o przekazaniu darowizny oraz oświadczenie obdarowanego o jej przyjęciu, a ponadto czynność ta musi polegać na nieodpłatnym świadczeniu darczyńcy (kosztem jego majątku) na rzecz obdarowanego. Stąd decydujące znaczenie dla dokonania oceny prawnopodatkowej w każdym indywidualnym przypadku ma treść umowy wiążącej strony, w szczególności zaś ustalenie: czy czynność prawna ma charakter nieodpłatny, czy występuje obdarowany i darczyńca oraz jaki był charakter przekazanych środków. Jednoznaczne określenie powyższych elementów jest niezwykle istotne, ponieważ nie każde bezpłatne przysporzenie mieści się w definicji umowy darowizny w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego. Nieodpłatne przekazanie majątku może bowiem wynikać także z innego tytułu prawnego (art. 889 Kodeksu cywilnego). Natomiast skutki prawnopodatkowe danego nabycia środków pieniężnych przez osoby fizyczne można oceniać na podstawie przepisów ustawy o podatku do spadków i darowizn tylko pod warunkiem, że stanowi ono nabycie tytułem ujętym w ww. art. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn a więc m.in. tytułem darowizny. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że skoro forma wsparcia jakie otrzymał mąż Skarżącej od uczestnika zbiórki, który wpłacił kwotę 9.000 zł, uniemożliwiała identyfikację tej osoby, to nie można kwalifikować tej wpłaty jako umowy darowizny. Przy braku informacji identyfikacyjnych nie sposób bowiem określić podmiotów umowy, jej dokładną treść oraz wysokość wpłaty od konkretnej osoby, a elementy te są nieodzowne dla zweryfikowania charakteru umowy w kontekście możliwości opodatkowania jej podatkiem od spadków i darowizn. Skutki prawnopodatkowe nabycia rzeczy lub praw majątkowych przez osoby fizyczne można oceniać na podstawie przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn tylko pod warunkiem, że nabycie nastąpiło tytułem ujętym w ww. art. 1 u.p.s.d., a więc m.in. tytułem darowizny w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego. Anonimowość osoby, która uczestniczyła w zbiórce nie pozwala na uznanie, że wpłatę z 29 marca 2024 r. mąż Skarżącej otrzymał tytułem darowizny. Skoro więc środków pieniężnych od anonimowego wpłacającego mąż Skarżącej nie nabył tytułem darowizny, to ich otrzymanie nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Tym samym, stanowisko Skarżącej, zgodnie z którym nie ponosi ona odpowiedzialności za obowiązek podatkowy zmarłego męża, ponieważ obowiązek ten nie przekształcił się w zobowiązanie podatkowe, nie można było uznać za prawidłowe. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej interpretacji zarzuciła naruszenie: 1) art. 14c § 1 i § 2 O.p. poprzez pominięcie przez Organ istotnych okoliczności wynikających z opisu stanu faktycznego wskazanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a w ich miejsce dowolne przyjęcie przez organ okoliczności nieistniejących w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku, co skutkowało błędnym uznaniem, że dobrowolne wpłaty ofiarodawców dokonywane w ramach zbiórki charytatywnej mającej na celu wsparcie w sfinansowaniu leczenia nie stanowią darowizn, a tym samym nie podlegają przepisom u.p.s.d., a) w zakresie tego zarzutu wskazała, że w treści wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Skarżąca wskazała, że środki otrzymane przez jej zmarłego męża zostały przekazane za pośrednictwem portalu [...] w ramach zorganizowanej zbiórki charytatywnej, której celem było dobrowolne wsparcie w sfinansowaniu specjalistycznego leczenia; ofiarodawcy przekazywali środki za pośrednictwem w/w portalu, który dysponuje danymi każdego z darczyńców, a w przypadkach, w których darczyńcy tak zastrzegli, ich dane nie były przekazywane beneficjentowi wpłacanych darowizn; ponadto, istotną a notoryjną okolicznością jest, iż portale pokroju [...] zwyczajowo nie zajmują się pośrednictwem w przekazywaniu środków pieniężnych w innym zakresie niż dobrowolne wspieranie określonych inicjatyw charytatywnych, a więc nakierowanych na pomoc w realizacji określonego celu niegospodarczego, a związanego ze szczególną sytuacją życiową (np. problemami zdrowotnymi), b) w odniesieniu do powyższego Organ niezgodnie z przedstawionym stanem faktycznym samodzielnie, a więc w sposób nieuprawniony dokonał jego modyfikacji, przyjmując, że w sprawie zaistniała okoliczność, jakoby dane ofiarodawców, które na ich prośbę nie zostały przekazane obdarowanemu mężowi Skarżącej, nie były w ogóle znane a tym samym, wobec braku znajomości zamiaru ofiarodawcy, nie można odtworzyć rzeczywistej treści stosunku prawnego i stwierdzić, że były to darowizny; Organ sformułował zatem okoliczność, która, jak wynika z opisu stanu faktycznego zawartego we wniosku, nigdy nie zaistniała (dane ofiarodawców są bowiem w posiadaniu portalu [...], i na tej podstawie dokonał, skądinąd, niewłaściwej oceny co do nieistnienia stosunku prawnego darowizny; ponadto, formułując stanowisko Organ w całości pominął opisany charakter zbiórki jako charytatywnej oraz sposób działania portalu [...], którego istotą funkcjonowania jest pomoc w zbieraniu środków, które są wpłacane przez ofiarodawców w sposób dobrowolny, nieodpłatny, nakierowany na realizację określonego celu dobroczynnego, co samo w sobie stanowi przesłankę do oceny zamiaru ofiarodawcy jako zamiaru dokonania darowizny na rzecz określonej osoby, c) dodatkowo Organ przy dokonywaniu oceny stanowiska Skarżącej całkowicie pominął istotną okoliczność stanu faktycznego, że wpłaty od ofiarodawców były przekazywane obdarowanemu małżonkowi Skarżącej za pośrednictwem portalu [...], nie zaś bezpośrednio, więc błędne jest dokonywanie oceny charakteru świadczenia z pominięciem tego elementu i analiza świadczenia w taki sposób jakby było ono dokonywane bezpośrednio pomiędzy ofiarodawcą a obdarowanym; pominięto zatem specyficzne okoliczności stanu faktycznego związane z realizacją darowizn; 2) art. 14h §1 w zw. z art. 120 i art. 121 § 1 oraz art. 14c § 1 i § 2 O.p. poprzez pominięcie przez Organ istotnych okoliczności wynikających z opisu stanu faktycznego wskazanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w okolicznościach opisanych w zarzucie sformułowanym w punkcie 1) lit. a)-c); 3) art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny poprzez błędną wykładnię pojęcia "darowizna", polegającą na przyjęciu, że w sytuacji, w której dane darczyńcy są znane portalowi [...], a jedynie na prośbę tego darczyńcy nie zostały ujawnione obdarowanemu, nie jest możliwe uznanie przekazanych środków pieniężnych za darowiznę podczas gdy z treści przepisów regulujących umowę darowizny, jak również z przepisów u.p.s.d. ,nie wynika aby był to warunek konieczny do tego aby uznać dane świadczenie za darowiznę, a wszystkie przesłanki ustawowe do uznania otrzymanych środków za darowiznę zostały spełnione; 4) art. 1 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 7 ust. 1 i art. 9 ust. 1 pkt 3 u.p.s.d. poprzez przyjęcie, że w sytuacji, w której dane darczyńcy są znane portalowi [...], a jedynie na prośbę tego darczyńcy nie zostały ujawnione obdarowanemu, nie jest możliwe uznanie przekazanych środków pieniężnych za darowiznę podczas gdy z treści przepisów K.c. regulujących umowę darowizny, jak również z przepisów U.p.s.d. nie wynika aby był to warunek konieczny do uznania danego świadczenia za darowiznę, a tym samym Organ dopuścił się stosowania samodzielnie sformułowanego pozaustawowego kryterium kształtującego sytuację prawno-podatkową, co pozostaje w oczywistej sprzeczności także z art. 84 Konstytucji RP, a istotny jest, na co wskazuje również Organ, zamiar stron danego stosunku prawnego, który w okolicznościach opisanych we wniosku Skarżącej nie może budzić wątpliwości, jako że dobrowolna wpłata została dokonana za pośrednictwem portalu [...] w ramach zbiórki charytatywnej na cel dobroczynny, a więc nie sposób twierdzić, że darczyńcy mógł przyświecać inny cel, a dokonana przez niego wpłata mogłaby być jakimkolwiek innym świadczeniem niż darowizna, 5) art. 120 O.p. w zw. z art. 888 K.c. oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 7 ust. 1 i art. 9 ust. 1 pkt 3 u.p.s.d. poprzez oparcie interpretacji na przesłankach niewynikających z przepisów prawa, tj. przyjęciu nieistniejącego w przepisach kryterium jakim ma być konieczność posiadania danych osoby darczyńcy dla uznania, że doszło do dokonania darowizny podczas gdy z w/w przepisów nie wynika taka okoliczność, a istotny jest, na co wskazuje również Organ, zamiar stron danego stosunku prawnego, który w okolicznościach opisanych we wniosku Skarżącej nie może budzić wątpliwości, jako że dobrowolna wpłata została dokonana za pośrednictwem portalu [...] w ramach zbiórki charytatywnej na cel dobroczynny, a więc nie sposób twierdzić, że darczyńcy mógł przyświecać inny cel, a dokonana przez niego wpłata mogłaby być jakimkolwiek innym świadczeniem niż darowizna, 6) art. 121 §1 O.p. będące konsekwencją naruszenia prawa opisanego w zarzucie z punktu 1), polegające na naruszeniu zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie wskutek wydania interpretacji indywidulanej, w której Organ zanegował stanowisko Skarżącej, a jednocześnie przyjmując stanowisko odmienne nie ujawnił oraz nie wyjaśniał w oparciu o jakie kryteria dokonał odmiennej od Skarżącej kwalifikacji wpłat na zbiórkę charytatywną, w szczególności w sytuacji, w której pominął istotne elementy opisu stanu faktycznego wskazane wyżej w opisie zarzutu z punktu 1) lit. a) i b), a także w oparciu o jakie kryteria ustalił, że dane ofiarodawców nie są znane, pomimo wskazania we wniosku, iż dane ofiarodawców są znane portalowi [...], którzy to ofiarodawcy akceptując regulamin portalu dokonują kosztem swojego majątku dobrowolnych wpłat na określone cele dobroczynne bez zamiaru otrzymania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego (a więc darowizn) przy czym mogą zastrzec, aby ich danych nie ujawniać osobie obdarowanej - dodatkowo Organ pominął przy tym, że wpłaty od ofiarodawców były przekazywane obdarowanemu małżonkowi Skarżącej za pośrednictwem portalu [...], nie zaś bezpośrednio, więc błędne jest dokonywanie oceny charakteru świadczenia z pominięciem tego elementu i analiza świadczenia w taki sposób jakby było ono dokonywane bezpośrednio pomiędzy ofiarodawcą a obdarowanym. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej interpretacji indywidualnej i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Zgodnie z treścią art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2024 r., poz. 1267 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m.in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Natomiast w myśl art. 57a p.p.s.a., skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, bądź dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest zaś związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a., sąd uwzględniając skargę na interpretację przepisów prawa podatkowego uchyla ten akt, stosując odpowiednio art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. tzn. jeśli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego albo inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przeciwnym wypadku sąd oddala skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a. Przechodząc do rozważań należy przede wszystkim wskazać, że wyczerpujące przedstawienie stanu faktycznego należy identyfikować poprzez uwzględnienie problemu prawnego o charakterze podatkowym, którego wyjaśnieniu ma służyć wydana interpretacja indywidualna. A zatem, to przez pryzmat wątpliwości interpretacyjnych wyrażonych przez wnioskodawcę na tle materialnoprawnych przepisów prawa podatkowego, trzeba postrzegać zakres niezbędnych informacji, jakie winny znaleźć się we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (por. wyrok NSA z dnia 30 stycznia 2018 r., I FSK 498/16). Na gruncie art. 14b O.p. wnioskodawca jest wyłącznym kreatorem tego, co w danym przypadku staje się wątpliwe podatkowo. To on nakreśla zatem problem podatkowy, z którym próbuje się zmierzyć, plasując go w określonych okolicznościach jego wywołujących. Także i podanie tych okoliczności, czyli informacji z zakresu stanu faktycznego, które są uwzględniane przy ocenie prawnej przez niego wyrażanej i następnie przy ocenie stanowiska wnioskodawcy formułowanej przez organ w interpretacji indywidualnej wydanej na podstawie art. 14c O.p., leży w gestii wnioskodawcy. Aby możliwe było wydanie takiej interpretacji, co oczywiste, muszą zostać podane we wniosku wszystkie dane, które obiektywnie są konieczne do sformułowania prawidłowej oceny prawnej w świetle przepisów mających być przedmiotem oceny. Zgodnie z regulacją art. 14b § 3 O.p. składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Stosownie natomiast do art. 14c O.p. interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie (§ 1). W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym (§ 2). Na podstawie art. 14h O.p. w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio przepisy art. 120, art. 121 § 1, art. 125, art. 126, art. 129, art. 130, art. 135, art. 140, art. 143, art. 165 § 3b, art. 165a, art. 168, art. 169 § 1-2 i 4, art. 170, art. 171, art. 208, art. 213 w zakresie uzupełniania lub sprostowania co do skargi do sądu administracyjnego, art. 214, art. 215 § 1 i 3 oraz przepisy rozdziałów 3a, 5, 6, 7, 10, 14, 16 i 23 działu IV ustawy Ordynacja podatkowa. Trzeba również pamiętać, że indywidualna interpretacja podatkowa nie jest rozstrzygnięciem sprawy podatkowej wnoszącego o jej wydanie zainteresowanego. Stanowi ona wyłącznie potwierdzenie bądź negację stanowiska wnioskodawcy odnośnie do stosowania przepisów prawa podatkowego w zakresie indywidualnego stanu faktycznego. Dlatego też niezwykle ważne jest, by interpretacja została wydana na podstawie stanu faktycznego przedstawionego w sposób wyczerpujący i niebudzący wątpliwości. Tylko wówczas interpretacja indywidualna będzie realizowała funkcje ochronne w razie zastosowania się do niej przez zainteresowanego. Dopiero w kontroli podatkowej bądź przyszłym postępowaniu podatkowym organy podatkowe będą mogły jednoznacznie ustalić, na ile stan faktyczny, na podstawie którego wydano interpretację indywidualną, pokrywa się ze stanem rzeczywistym, który zaistniał u zainteresowanego (zob. L. Etel Komentarz do art. 14c O.p. Lex 2023). Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, według którego interpretacja składa się z dwóch zasadniczych elementów, a mianowicie oceny stanowiska wnioskodawcy oraz uzasadnienia prawnego tej oceny, przy czym uzasadnienie prawne jest obligatoryjne jedynie wówczas, gdy organ dokonuje negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy. Oba te elementy mają równorzędne znaczenie. Musi zachodzić między nimi spójność, zwłaszcza gdy organ nie podziela całej prezentowanej przez wnioskodawcę argumentacji stanowiska wniosku. Oba one winny też się odnosić do stanowiska wyrażonego przez wnioskodawcę na tle przedstawionego stanu faktycznego. Ocena stanowiska wnioskodawcy, sprowadza się w zasadzie do stwierdzenia przez organ interpretacyjny, że stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe, albo stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe. Zakres oceny stanu faktycznego, zawartego we wniosku o wydanie interpretacji, wyznacza też treść zadanego przez wnioskodawcę pytania oraz zajętego przez wnioskodawcę stanowiska. Uzasadnienie prawne oceny jest obligatoryjne w przypadku wyrażenia negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy, a jego zakres zależy od tego, czy ocena prawidłowości odnosi się do pełnego zakresu stanowiska wnioskodawcy, czy też tylko do jego części. W tej sytuacji uzasadnienie prawne nie może bowiem dotyczyć innej kwestii niż stanowisko ocenione w niekorzystny dla wnioskodawcy sposób. Prawidłowe uzasadnienie prawne interpretacji indywidualnej winno zawierać przytoczenie przepisów prawa, na których organ oparł swoje stanowisko (wraz z podaniem ich treści), wyjaśnienie znaczenia tych przepisów, w kontekście podanego przez stronę stanu faktycznego, ze wskazaniem jego znamion, istotnych dla zakresu stosowania powołanych przepisów. Z uzasadnienia prawnego interpretacji wynikać winien tok rozumowania organu interpretacyjnego, który doprowadził z jednej strony do zanegowania słuszności stanowiska wnioskodawcy, a z drugiej strony - do przyjęcia odmiennego stanowiska. W sytuacji zajęcia przez organ interpretacyjny negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy uzasadnienie prawne nie może ograniczać się jedynie do przytoczenia treści przepisów prawa podatkowego, które mogą mieć zastosowanie w sprawie i konkluzji, że w ich świetle stanowisko wnioskodawcy jest nieuzasadnione. Uzasadnienie prawne musi stanowić rzetelną informację dla wnioskodawcy, dlaczego w jego sprawie określone przepisy znajdują zastosowanie, a także dlaczego wyrażony przez niego pogląd nie zasługuje na uwzględnienie. Rzeczą organu jest wskazać, dlaczego w świetle przepisów pogląd wnioskodawcy jest wadliwy. Wymaga to odniesienia się do istoty argumentacji wnioskodawcy (por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 16 kwietnia 2009 r., I SA/Wr 1332/08, wyrok WSA w Warszawie z dnia 8 marca 2010r., III SA/Wa 1689/09, wyrok WSA w Łodzi z dnia 7 grudnia 2010, I SA/Łd 1178/10, wyrok WSA w Gliwicach z dnia 22 grudnia 2009 r., I SA/GL 474/09). Wnioski płynące z analizy wskazanych przepisów dodatkowo wzmacnia art. 14h O.p. poprzez odesłanie do odpowiedniego stosowania przepisu art. 121 § 1 O.p., statuującego zasadę zaufania do organów podatkowych. Zasadę tę należy traktować nie tylko jako postulat ustawodawcy wobec organów podatkowych, ale także jako przesłankę oceny ich działania (por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 15 stycznia 2009 r. I SA/Kr 1544/08 LEX nr 475273 oraz wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 13 lipca 2009r., I SA/Wr 293/09). Pisemna interpretacja przepisów prawa podatkowego, zawierająca zwłaszcza negatywną ocenę prawną stanowiska pytającego wraz z uzasadnieniem prawnym, musi być na tyle konkretna, aby podatnik mógł się do niej zastosować. Niezbędne jest zatem, aby z interpretacji wynikała wyraźna odpowiedź na zadane przez podatnika pytanie, jasno zaprezentowane było stanowisko prawidłowe (w ocenie organu interpretacyjnego), poparte jednoznacznym i czytelnym dla adresata uzasadnieniem prawnym tego stanowiska. Reasumując powyższe, zakres interpretacji indywidualnej zdeterminowany jest przedstawionym przez stronę stanem faktycznym oraz stanowiskiem wnioskodawcy (por. wyrok NSA z dnia 12 lutego 2009r., sygn. akt I FSK 157/08, Lex nr 515946). W tego rodzaju sprawach organ nie przeprowadza bowiem postępowania dowodowego, lecz zobowiązany jest do dokonania wyczerpującej analizy prawnej stanu faktycznego przedstawionego mu przez podatnika (porównaj wyrok NSA z dnia 13 maja 2008 roku, sygn. akt I FSK 566/07, Lex nr 376185). Uzasadnienie prawne interpretacji podatkowej powinno zawierać: - przytoczenie przepisów prawnych adekwatnych do wskazanego we wniosku stanu faktycznego, - konkluzję, dotyczącą prawnego zakwalifikowania określonego zdarzenia prawnopodatkowego oraz motywy prawne, na których opiera się taka konkluzja, - obok krytyki lub aprobaty stanowiska wnioskodawcy, ocena prawna zawierać musi "wyjaśnienie", dlaczego takie, a nie inne stanowisko zostało zajęte - organ winien dokonać wykładni treści przepisu wskazanego przez wnioskodawcę oraz sposobu jego zastosowania w odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego, - stanowisko organu musi być ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę (art. 14b § 3 i art. 14c § 1 O.p.). - wadliwa argumentacja prawna wnioskodawcy przy prawidłowo wywiedzionym skutku prawnym winna także skutkować uznaniem stanowiska podatnika za nieprawidłowe, - obowiązek oceny stanowiska pytającego nie zostaje wyczerpany poprzez wskazanie, że jest ono prawidłowe, czy też nieprawidłowe, ale konieczne jest również uzasadnienie dokonanej oceny poprzez odniesienie się do argumentacji wnioskodawcy. Zaskarżona interpretacja indywidualna wskazanych wyżej wymogów nie spełnia. Zasadne okazały się, podniesione w skardze, zarzuty koncentrujące się z jednej strony na oparciu się przez organ na okolicznościach, które w ogóle nie są elementami wniosku, z drugiej zaś na pominięciu innych aspektów, które są istotne z perspektywy przedstawionego przez Skarżącą stanu faktycznego. Przede wszystkim zauważenia wymaga, że Skarżąca w treści wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wskazała, że środki otrzymane przez jej zmarłego męża zostały przekazane za pośrednictwem portalu [...] w ramach zorganizowanej zbiorki charytatywnej, której celem było dobrowolne wsparcie w sfinansowaniu specjalistycznego leczenia. Ofiarodawcy przekazywali środki za pośrednictwem w/w portalu, który dysponuje danymi każdego z darczyńców, a w przypadkach, w których darczyńcy tak zastrzegli, ich dane nie były przekazywane beneficjentowi wpłacanych darowizn. Skarżąca zatem w przedmiotowym wniosku wyraźnie wskazała, że darczyńcy są anonimowi dla niej, ale są znani dla portalu [...] a zatem nie można uznać, jak czynni to organ, że byli całkowicie anonimowi. Ponadto w regulaminie tej zbiórki wprost wskazano, że wszelkie wpłaty kwalifikowane są jako darowizny. Tych zasadniczych okoliczności organ interpretacyjny nie wziął pod uwagę. W wydanej interpretacji nie zawarł też w tym zakresie żadnej analizy. Organ w sposób nieuprawniony wskazał jedynie, że skoro darczyńcy są anonimowi, to ich wpłat nie można zakwalifikować jako darowizny. W ocenie Sądu, organ pominął w tym zakresie istotne elementy opisu stanu faktycznego, uznając, że dobrowolne, nieodpłatne wpłaty na cel dobroczynny nie mają charakteru darowizny. Obowiązujące w przedmiotowym zakresie przepisy nie różnicują bowiem darowizn pod względem dostępności danych identyfikacyjnych darczyńcy. Zgodnie z przepisami u.p.s.d., darowizna podlega opodatkowaniu, jeśli wartość przekazanych środków pieniężnych przekracza ustawowe kwoty wolne od podatku. Przepis art. 1 ust. 1 pkt 2 u.p.s.d. wskazuje, że opodatkowaniu podlega nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych tytułem darowizny. Z kolei art. 9 ust. 1 pkt 3 u.p.s.d. ustanawia kwotę wolną od podatku dla darowizn od osób zaliczanych do III grupy podatkowej. Przepisy ustawy podatkowej wymagają więc zatem jedynie, aby świadczenie zostało dokonane nieodpłatnie a środki zostały przyjęte przez obdarowanego. Brak dostępności tożsamości darczyńcy nie jest natomiast przeszkodą w uznaniu przekazanych środków za darowiznę. Jak już wyżej wskazano przepisy u.p.s.d. nie zawierają definicji pojęcia "darowizna" dlatego w tym zakresie należy odwołać się do przepisów K.c. Zgodnie z art. 888 K.c. podstawową cechą umowy darowizny jest bezpłatne świadczenie darczyńcy na rzecz obdarowanego kosztem majątku darczyńcy. Zatem, jedną z dwóch cech konstytutywnych, umowy darowizny jest świadczenie na rzecz obdarowanego kosztem majątku darczyńcy. Istotną cechą darowizny jest więc jej bezpłatny charakter, co przejawia się w tym, że obdarowany nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za otrzymaną darowiznę. W stanie faktycznym przedstawionym we wniosku wyraźnie bowiem wskazano, że wpłaty dokonywane na rzecz małżonka Skarżącej miały charakter dobroczynnego wsparcia w finansowaniu ciężkiej choroby. W tej sprawie niewątpliwie dochodzi do dobrowolnego spełnienia świadczenia przez darczyńcę kosztem jego majątku, a także do przyjęcia świadczenia przez obdarowanego małżonka Skarżącej. Tym samym spełnione zostały wszystkie cechy konstytutywne umowy darowizny i dlatego zdarzenie to powinno być tak kwalifikowane również na gruncie podatku od spadków i darowizn. Jak już wyżej podnoszono, ani z przepisów K.c. regulujących umowę darowizny, ani z przepisów u.p.s.d. nie wynika aby brak bezpośredniej dostępności dla obdarowanego danych darczyńcy wykluczało uznanie danego świadczenia za darowiznę. Błędem organu interpretacyjnego, naruszającym art. 120 i art. 121 § 1 w zw. z art. 14h w zw. z art. 14c § 1 i § 2 O.p., była modyfikacja w tym zakresie stanu faktycznego i ocena stanowiska Wnioskodawcy pomijająca jego twierdzenia, że wpłaty dokonywane za pośrednictwem portalu [...] nie są całkowicie anonimowe i że były to darowizny. Zaskarżoną interpretację należało zatem uchylić na podstawie art. 146 § 1 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. Rozpatrując sprawę ponownie, organ interpretacyjny uwzględni przedstawioną wyżej ocenę prawną i podda analizie stan faktyczny w takiej postaci, w jakiej został przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, nie dokonując jego zmian czy uogólnień. W szczególności organ przyjmie, że wpłata kwoty 9000 zł. dokonana w dn. 29.03.2024 r., za pośrednictwem portalu [...], miała charakter darowizny. Sąd orzekł o kosztach, na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 P.p.s.a., zasądzając od organu interpretacyjnego na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 697 zł, na które składają się: wpis sądowy w wysokości 200 zł, opłata od pełnomocnictwa w wysokości 17 zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika, będącego radcą prawnym - 480 zł.