VIII SA/Wa 190/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Leszek Kobylski, Sędziowie Sędzia WSA Sławomir Fularski, Sędzia WSA Iwona Szymanowicz- Nowak (sprawozdawca), Protokolant Sekretarz sądowy Karolina Kaca, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 września 2017 r. w Radomiu sprawy ze skargi Aeroklubu [...] - [...] na decyzję Ministra Obrony Narodowej z dnia [...] grudnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości dotacji przypadającej do zwrotu do budżetu państwa oddala skargę. Decyzją Nr [...] z [...] czerwca 2016 r. Minister Obrony Narodowej (dalej: Minister, organ), działając na podstawie art. 152 ust. 3, art. 169 ust. 1 pkt 1 i 2, ust. 2, ust. 5 pkt 1 i 2, ust. 6 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r., poz. 885 ze zm., zwana dalej: u.f.p.), określił [...] (dalej: skarżący, beneficjent): w pkt 1) wysokość dotacji przypadającej do zwrotu do budżetu państwa w wyniku realizacji umowy numer [...] z [...] lipca 2015 r. w kwocie [...] zł jako pobranej w nadmiernej wysokości; w pkt 2) termin, od którego nalicza się odsetki od kwoty, o której mowa w pkt 1 w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych na dzień 4 marca 2016 r.; w pkt 3) wysokość dotacji przypadającej do zwrotu do budżetu państwa w wyniku realizacji umowy numer [...] z [...] lipca 2015 r. w kwocie [...] zł jako wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem; 4) termin, od którego nalicza się odsetki od kwoty, o której mowa w pkt 3 w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych na dzień 9 lipca 2015 r. W uzasadnieniu podjętej decyzji Minister wskazał, iż [...] lipca 2015 r. zawarł z beneficjentem umowę numer [...] na realizację zadania publicznego pod nazwą "Selekcyjne szkolenie samolotowe dla kandydatów do [...]" (zwana dalej: umową). Zawarta umowa obejmowała powierzenie realizacji zadania publicznego w rozumieniu art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. z 2016 r., poz. 23, zwana dalej: u.d.p.p.w.). Strony umowy zobowiązały się stosować przy jej realizacji "Zasady przyznawania oraz rozliczania dotacji przez Ministra Obrony Narodowej na finansowanie lub dofinansowanie zadań związanych z obronnością państwa" (dalej również jako: Zasady przyznawania i rozliczania dotacji), które szczegółowo określają sposób wykorzystania i rozliczenia dotacji (§ 1 ust. 3 umowy). Wedle umowy i Zasad przyznawania i rozliczania dotacji, wydatków należało dokonywać zgodnie z umową, harmonogramem i kosztorysem realizacji zadania wyłącznie w terminie realizacji zadania publicznego, określonym w umowie, nie wcześniej niż od dnia rozpoczęcia realizacji tego zadania, określonego w umowie i nie później niż do dnia zakończenia jego realizacji. Termin realizacji zadania określono od 1 lipca 2015 r. do 2 sierpnia 2015 r. (§ 2 ust. 1 umowy). Na realizację ww. umowy beneficjent otrzymał od organu dotację w wysokości [...] zł, płatną w jednej transzy w terminie do 7 dni od daty zawarcia umowy (§ 3 ust. 1 umowy). Ponadto umowa zobowiązywała skarżącego do wykorzystania środków z dotacji zgodnie z celem na jaki je uzyskała i warunkami określonymi w § 2 ust. 2 i § 10 ust. 5 umowy. Umowa w trakcie realizacji zadania publicznego nie była aneksowana. Sprawozdanie z wykonania zadania publicznego skarżący złożył 17 sierpnia 2015 r., zaś jego uzupełnienie (na wezwanie organu) 8 lutego 2016 r. W wyniku jego analizy organ stwierdził, że dotacja w kwocie [...] zł wykorzystana została po terminie realizacji zadania publicznego, natomiast wydatek w kwocie [...] zł wykorzystany został niezgodnie z przeznaczeniem. W związku z tym, pismem z dnia 14 marca 2016 r. (wraz z notą obciążeniową nr [...] z [...] marca 2016 r. na kwotę [...] zł oraz notą obciążeniową nr [...] z [...] marca 2016 r. na kwotę [...] zł) wezwał beneficjenta do zapłaty kwoty w wysokości [...] zł. W odpowiedzi na powyższe wezwanie skarżący pismem z 11 kwietnia 2016 r. złożył wyjaśnienia i wystąpił o anulowanie wystawionych not obciążeniowych. Wobec nieuiszczenia należności organ wszczął postępowanie administracyjne wobec skarżącego, mające na celu określenie kwoty przypadającej do zwrotu do budżetu państwa i terminu, od którego nalicza się odsetki. W jego toku stwierdził, że 4 i 6 sierpnia 2015 r., tj. po terminie realizacji zadania, skarżący wykorzystał dotację w kwocie [...] zł (na opłacenie dokumentów księgowych o numerach: [...] ; [...] [...] [...] ; [...] ; [...] ; [...] ; [...] ; [...] ; [...] ; [...] ; [...] ; [...] ; [...] ; [...] ; [...] ; [...] ; [...] ; [...] ; [...] ; [...] ; [...] ; [...] ). Ponadto na podstawie faktury VAT [...] beneficjent za kwotę [...] zł dokonał zakupu projektora [...] , który nie był przewidziany w kosztorysie. Ww. kwoty: [...] zł (dotacja pobrana w nadmiernej wysokości) i [...] zł (dotacja wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem) podlegają zwrotowi do budżetu państwa. We wniosku o ponowne rozpoznanie, złożonym na powołaną decyzję, skarżący, reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika, wniósł o uznanie, że przy realizacji przedmiotowego zadania beneficjent w sposób prawidłowy rozliczył otrzymaną dotację. W tym celu stosował Zasady przyznawania i rozliczania dotacji, które nie zostały przez niego naruszone. Natomiast do tych Zasad nie zastosował się organ. Skarżący wskazał, iż w umowie w § 2 ust. 1 strony ustaliły termin realizacji zadania publicznego od 1 lipca 2015 r. do 2 sierpnia 2015 r. Zdaniem organu, ten termin jest wiążący. Nie podano przy tym, dlaczego nie ma tu zastosowania § 1 ust. 3 umowy. Wiążącym jest termin określony w ogłoszeniu Otwartego Konkursu Ofert, tj. od 1 lipca do 30 sierpnia 2015 r. W miejsce terminu określonego w umowie wszedł termin z oferty. Wyjaśnił również, iż w Rozdziale I pkt 8 Zasad przyznawania i rozliczania dotacji podano jednoznacznie, iż termin realizacji zadania publicznego musi zawierać się w terminie realizacji zadań określonym w ogłoszeniu Otwartego Konkursu Ofert. Według Rozdziału II pkt 4 ust. d ww. Zasad, który odnosi się do oceny formalnej ofert, ocena oferty polegała m. in. na sprawdzeniu, czy termin realizacji zadania publicznego jest zgodny z terminem wskazanym w ogłoszeniu Otwartego Konkursu Ofert. Tym samym oferta nie powinna zawierać innego terminu, a jeżeli została przyjęta, to organ musiał przyjąć w miejsce wskazanego terminu termin wynikający z ogłoszenia Otwartego Konkursu Ofert. Z Zasad przyznawania i rozliczania dotacji wynika, że niedopuszczalna była jakakolwiek zmiana w tym zakresie. Ponadto Minister zakwestionował zakup projektora w kwocie [...] zł, który był nabyty i wykorzystany do celów związanych z selekcyjnym szkoleniem samolotowym dla kandydatów do [...] i wyłącznie na realizację przedmiotowego zadania publicznego. Decyzją Nr [...] z [...] grudnia 2016 r. Minister, działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. 2016 r. poz. 23, zwana dalej: k.p.a.), orzekł o uchyleniu zaskarżonej decyzji w części obejmującej pkt 3, dotyczący określenia do zwrotu do budżetu państwa kwoty [...] zł jako dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem oraz pkt 4, dotyczący określenia terminu, od którego nalicza się odsetki od powyższej kwoty i w tym zakresie umorzył postępowanie przed organem. W uzasadnieniu podjętej decyzji, po przedstawieniu stanu sprawy, organ ponownie wskazał dokumenty obowiązujące przy rozliczaniu przedmiotowej umowy. Z zawartej umowy oraz z Zasad przyznawania i rozliczania dotacji wynikało, że wydatki należało dokonywać zgodnie z umową, harmonogramem i kosztorysem realizacji zadania, wyłącznie w terminie realizacji zadania publicznego, określonym w umowie, nie wcześniej niż od dnia rozpoczęcia realizacji tego zadania, określonego w umowie i nie później niż do dnia zakończenia jego realizacji, przy czym termin realizacji zadania publicznego, wskazanego w § 2 ust. 1 umowy, określony został od 1 lipca 2015 r. do 2 sierpnia 2015 r. Nie podlegają rozliczeniu wydatki poniesione niezgodnie z umową lub poniesione na zakup środków trwałych podlegających amortyzacji oraz udokumentowane przy pomocy dokumentów księgowych, których data dokonania zapłaty nie zawiera się w terminie realizacji zadania publicznego, o którym mowa w umowie. Zdaniem organu, zakupiony przez beneficjenta projektor [...] jest środkiem trwałym w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 15 ustawy o rachunkowości (Dz. U. z 2016 r., poz. 1047), gdyż stanowi urządzenie "o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki". Jednocześnie, zgodnie z art. 16a ust. 1 w związku z art. 16d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, ze zm.), urządzenie to nie stanowi środka trwałego podlegającego amortyzacji. Zasady przyznawania i rozliczania dotacji wskazują wprost, że nie podlega rozliczeniu jedynie zakup środka trwałego podlegającego amortyzacji. Natomiast zawarta umowa zezwala na zakup środka trwałego niepodlegającego amortyzacji, jednakże przy wypełnieniu zobowiązania, wskazanego w § 14 umowy, polegającego na niezbywaniu zakupionych z dotacji rzeczy przez okres 5 lat od dnia dokonania zakupu. Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy Minister dodatkowo sprawdził związek zakupu projektora z realizacją zadania publicznego, racjonalność i celowość oraz fakt przewidzenia go w kosztorysie zadania publicznego. W treści umowy wykazano pozycję kosztorysu związaną z kosztami dotyczącymi szkolenia teoretycznego. W opinii organu, ze względu na specyfikę szkolenia lotniczego, zasadnym i celowym było wsparcie szkolenia teoretycznego przez odpowiedni sprzęt techniczny. Organ uznał zakup projektora niejako za inwestycję mającą na celu poprawę bezpieczeństwa w trakcie szkolenia lotniczego i uznał ten wydatek za celowy i racjonalny, w szczególności mając na uwadze wypadek lotniczy ze skutkiem śmiertelnym, jaki miał miejsce u skarżącego w 2014 r. przy realizacji podobnego zadania publicznego. W konsekwencji uznał, iż brak jest podstaw do żądania zwrotu dotacji w kwocie [...] zł wraz z odsetkami, przeznaczonej na zakup projektora [...]. Minister ocenił jednocześnie, że brak jest podstaw do odstąpienia od żądania zwrotu dotacji w wysokości [...] zł, podlegającej zwrotowi do budżetu państwa wraz z odsetkami liczonymi w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych od 4 marca 2016 r. Wyjaśnił w tym zakresie, że - jak wynika z umowy i Zasad przyznawania i rozliczania dotacji - beneficjent zobowiązał się do dokumentowania wydatków przy pomocy dokumentów księgowych, których data dokonania zapłaty zawiera się w terminie realizacji zadania publicznego, a przede wszystkim zobowiązał się do wydatkowania środków finansowych z dotacji od 1 lipca 2015 r. do 2 sierpnia 2015 r. Negatywnie ocenił stanowisko skarżącego, że wiążącym strony umowy terminem realizacji zadania publicznego jest ogłoszenie Otwartego Konkursu Ofert. Wskazał w tym przedmiocie, że oferta realizacji zadania publicznego "Selekcyjne szkolenie samolotowe dla kandydatów do [...] " została złożona przez beneficjenta w siedzibie organu w dniu [...] czerwca 2015 r. w odpowiedzi na ogłoszenie Otwartego Konkursu Ofert nr ewid. [...] z [...] czerwca 2015 r. Faktem jest, że w treści ogłoszenia jako daty realizacji zadania publicznego podano termin od 1 lipca 2015 r. do 30 sierpnia 2015 r. Treść ogłoszenia konkursowego wskazuje warunki, jakie muszą spełniać oferty realizacji zadań publicznych składane przez organizacje pozarządowe w odpowiedzi na Otwarte Konkursy Ofert. Ogłoszenie takie nie mogło być i nie jest częścią umowy o realizację zadania publicznego, gdyż taki warunek musiałby być zawarty w treści umowy, jak to ma miejsce w przypadku Zasad przyznawania i rozliczania dotacji. Stwierdził, że przedstawiona przez beneficjenta oferta realizacji zadania publicznego jako termin realizacji zadania publicznego wskazywała przedział czasowy od 1 lipca 2015 r. do 2 sierpnia 2015 r. Organ, przygotowując umowę na realizację przedmiotowego zadania publicznego, przystał na warunki zaproponowane przez skarżącego. Minister wywiódł, iż według regulacji art. 16 ust. 1 u.d.p.p.w., realizacja zadania publicznego odbywa się zgodnie z umową. Przyjmując argumentację beneficjenta, że zadanie miało być realizowane niezgodnie z umową, lecz zgodnie z treścią ogłoszenia Otwartego Konkursu Ofert, organ musiałby złamać zapisy ustawy. Zgodnie z zapisami umowy, skarżący miał prawo do przedłużenia terminu realizacji zadania publicznego i aneksowania umowy, jednak z prawa tego nie skorzystał. Tym samym od momentu zawarcia umowy godził się na warunki w niej zawarte i był zobowiązany do ich przestrzegania. Dotacje podlegają szczególnym zasadom rozliczania, które są określone w przepisach u.f.p oraz u.d.p.p.w. Odstępstwo od tych uwarunkowań jest zagrożone odpowiedzialnością za naruszenie dyscypliny finansów publicznych. Wyjaśnił następnie, iż w wyniku postępowania stwierdził dodatkowo, że skarżący błędnie wskazał w sprawozdaniu z realizacji zadania publicznego daty wystawienia dokumentów księgowych, podając datę zawarcia stosownych umów cywilnoprawnych, nie zaś faktyczną datę wystawienia rachunków do tychże umów. W przypadku dokumentów księgowych o numerach: [...] , [...] , [...] , [...] , [...] , [...] , [...] , [...] , [...] , [...] , [...] , [...] , [...] , [...] , [...] , [...] , [...] , [...] , [...] i [...] faktyczne daty ich wystawienia nie zawierają się w terminie realizacji zadania, określonym w § 2 ust. 1 umowy, co stanowi dodatkowy, a nieuwzględniony w pierwotnej decyzji powód do uznania poniesionych na ich podstawie wydatków jako wydatków niekwalifikowanych. Na podstawie posiadanej dokumentacji stwierdził, że dokumenty księgowe na łączną kwotę [...] zł zostały opłacone po terminie realizacji zadania, wskazanym w § 2 ust. 1 umowy. Fakt dokonania zapłaty po terminie realizacji zadania publicznego stanowi o realizacji zadania niezgodnie z zawartą umową. Beneficjent miał obowiązek wykorzystać dotację zgodnie ze szczegółowymi warunkami zawartymi w umowie. Tłumaczenie, że realizował zadanie w terminach zawartych w ogłoszeniu Otwartego Konkursu Ofert, czy też że ostatecznie dotacja została wykorzystana i przeznaczona na cel, na który została przyznana, nie może być przyjęte. Stwierdził, że skarżący nie mógł władać dotacją jak jej właściciel (tj. bez ograniczeń), lecz wręcz przeciwnie - mógł ją wykorzystać jedynie w sposób ściśle określony przez udzielającego dotację. Fakt pobrania dotacji w nadmiernej wysokości został stwierdzony 4 marca 2016 r. Zaniechanie zwrotu dotacji w części uznanej przez organ za pobraną w nadmiernej wysokości jest sprzeczne z treścią art. 169 ust. 1 pkt 2 u.f.p. Zdaniem organu, dotacja w kwocie [...] zł, wydatkowana przez beneficjenta po terminie realizacji zadania, podlega zwrotowi, gdyż należy ją uznać za pobraną w nadmiernej wysokości. Uznając, że nie istnieją podstawy do kwestionowania wydatku poniesionego przez skarżącego na zakup projektora multimedialnego, Minister uchylił decyzję własną w zakresie zwrotu kwoty [...] zł wraz z odsetkami z tego tytułu i umorzył postępowanie w tym zakresie co do punktów 3 i 4 decyzji organu wydanej w I instancji. Skargę do sądu administracyjnego na powołane rozstrzygnięcie złożył skarżący, reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika, wnioskując o uchylenie zaskarżonej decyzji w zakresie pkt 1 i 2 oraz uchylenie poprzedzającej ją decyzji oraz zwrot kosztów postępowania. Wydanemu rozstrzygnięciu postawił zarzut naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy oraz prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.: 1. art. 6 i art. 8 k.p.a. poprzez nieuwzględnienie przez organ postanowień oferty i załącznika stanowiących integralną część umowy zawartej pomiędzy stronami; 2. art. 65 § 1 i 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380 ze zm., zwana dalej: k.c.) poprzez błędną wykładnię postanowień umowy w zakresie terminu realizacji zadania poprzez niezasadne przyjęcie, iż skarżący winien wykonać zadanie do 2 sierpnia 2015 r. na skutek pominięcia treści oferty i załącznika, stanowiących integralną część umowy, a z których jednoznacznie wynika, iż zadanie winno być wykonane w terminie od 1 lipca do 30 sierpnia 2015 r., a nie do 2 sierpnia 2015 r. W uzasadnieniu skargi skarżący podniósł, że organ nie zastosował się do Zasad przyznawania i rozliczania dotacji, bowiem zgodnie z regulacją Rozdziału I pkt 8 termin realizacji zadania publicznego musiał zawierać się w terminie realizacji zadań określonym w ogłoszeniu Otwartego Konkursu Ofert (termin realizacji zadania określony był do 30 sierpnia 2015 r.). Ponadto z Rozdziału II pkt 4 ust. d) wynika jednoznacznie, iż składający ofertę nie był uprawniony do zmiany terminu realizacji zadania publicznego. Zgodnie z tym punktem, ocena formalna oferty miała polegać na sprawdzeniu jej zgodności z kryteriami zawartymi w karcie oferty. Z powyższego zapisu dla skarżącego jednoznacznie wynika, że organ, nie dokonując odrzucenia oferty ze względów formalnych (do czego był zobowiązany), przyjął, iż termin realizacji zadania jest do 30 sierpnia 2015, a do 2 sierpnia 2015 r. winno być przeprowadzone szkolenie lotnicze. Wskazał dalej, iż integralną częścią umowy jest oferta oraz załącznik do niej. Z dokumentów tych wynika, iż wolą stron było określenie terminu realizacji zadania oraz terminu przeprowadzenia szkolenia lotniczego zgodnie z ofertą. Ani składający ofertę, ani organ (który zredagował brzmienie umowy) nie zwrócili uwagi na sprzeczność pomiędzy treścią § 2 pkt 1 a § 1 pkt 3 i 6 umowy. W § 2 pkt 1 wskazano, iż zadanie ma być zrealizowane do 2 sierpnia 2015 r., a z § 1 pkt 3 i 6 wynika, iż zadanie winno być wykonane do 30 sierpnia 2015 r., natomiast do 2 sierpnia 2015 r. ma być zakończone szkolenie lotnicze. Skarżący wskazał, iż sporządzający umowę organ w ogóle nie zamieścił w niej terminu przeprowadzenia szkolenia lotniczego. Zwrócił uwagę na okoliczność, że organ, dysponując profesjonalną obsługą prawną i finansową, zdawał sobie sprawę, iż skarżący nie jest w stanie rozliczyć finansowo zadania do dnia 2 sierpnia 2015 r., skoro jeszcze do tego dnia miało trwać i trwało szkolenie lotnicze. Organ, formując konkurs ofert zakreślił termin szkolenia do 2 sierpnia 2015 r., a rozliczenie zadania do 30 sierpnia 2015 r., co oznacza, że orientował się, iż nie jest możliwym dokonanie rozliczenia zadania w terminie do jakiego ma trwać szkolenie. Sporządzając umowę organ zamieścił więc nieprawidłowy termin realizacji zadania, który zgodnie z ofertą i załącznikiem był zakreślony do 30 sierpnia 2015 r. Organ, stojąc na stanowisku, iż wiążącym jest termin wynikający z § 2 pkt 1 umowy, w ogóle nie wypowiedział się, dlaczego pomija w tym zakresie zapisy wynikające z oferty i załącznika, stanowiących integralną część umowy oraz dlaczego terminy wynikające z oferty umowy nie są wiążące. Nie ustosunkował się także do Rozdziału II pkt 4 ust. d) Zasad przyznawania i rozliczania dotacji, z którego wynika dla skarżącego, iż niedopuszczalna była zmiana terminu realizacji zadania publicznego. W piśmie z dnia 1 lutego 2017 r. pełnomocnik skarżącego dodatkowo podniósł, że w zaskarżonej decyzji Minister, uchylając punkt 3 i 4 decyzji własnej z dnia [...] czerwca 2016 r. i umarzając postępowanie w tym zakresie, nie orzekł co do pozostałej części tej decyzji, tj. co do punktu 1 i 2. Wskazał, że zgadza się z sentencją zaskarżonej decyzji i w tym zakresie nie ma interesu prawnego w jej zaskarżaniu, jednak ją zaskarża, gdyż od decyzji organu z dnia [...] czerwca 2016 r. nie przysługuje skarga do sądu administracyjnego. W tym zakresie powołał się na wyrok NSA z dnia 25 marca 2014 r. w sprawie I OSK 399/13, w którym wskazano, że jeśli organ odwoławczy nie skorzystał z prawa stwierdzenia, iż w pozostałej części zaskarżoną decyzję utrzymuje w mocy, to sytuacja prawna strony jest określona decyzją organu odwoławczego w części, w której uchylił zaskarżoną decyzję i w tym zakresie orzekł co do istoty sprawy oraz decyzją organu I instancji w części nieuchylonej przez organ odwoławczy. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podnosząc argumenty prezentowane w zaskarżonej decyzji, ustosunkowując się do zarzutów zawartych w skardze i w piśmie z dnia 1 lutego 2017 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Stosownie do treści art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm., zwana dalej: p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Oznacza to, iż sąd rozpoznając skargę ocenia, czy zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa materialnego bądź przepisów postępowania administracyjnego. Zgodnie z art. 134 powołanej wyżej ustawy, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. Materialnoprawną podstawę zaskarżonej decyzji stanowił art. 152 i art. 169 u.f.p. Zgodnie z art. 152 u.f.p., jednostki, którym została udzielona dotacja, o której mowa w art. 150 i art. 151 ust. 1, są obowiązane do prowadzenia wyodrębnionej ewidencji księgowej środków otrzymanych z dotacji oraz wydatków dokonywanych z tych środków (ust. 1). Zatwierdzenie przez dysponenta części budżetowej lub dysponenta środków, o których mowa w art. 127 ust. 2, rozliczenia dotacji w zakresie rzeczowym i finansowym, przedstawionego przez obowiązaną do tego jednostkę, powinno nastąpić w terminie 30 dni od dnia jego przedstawienia, a w przypadku dotacji na realizację zadania za granicą - 60 dni od dnia jego przedstawienia (ust. 2). W przypadku stwierdzenia na podstawie rozliczenia, o którym mowa w ust. 2, że dotacja wykorzystana została w części lub całości niezgodnie z przeznaczeniem albo pobrana w nadmiernej wysokości, dysponent części budżetowej lub dysponent środków, o których mowa w art. 127 ust. 2, określa, w drodze decyzji, wysokość kwoty podlegającej zwrotowi do budżetu państwa (ust. 3). Przepis art. 160 ust. 1 u.f.p. stanowi, że dotacje udzielone z budżetu państwa: 1) wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem, 2) pobrane nienależnie lub w nadmiernej wysokości - podlegają zwrotowi do budżetu państwa wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1 lub pkt 2. Dotacjami pobranymi w nadmiernej wysokości są dotacje otrzymane z budżetu państwa w wysokości wyższej niż określona w odrębnych przepisach, umowie lub wyższej niż niezbędna na dofinansowanie lub finansowanie dotowanego zadania (ust. 2). Zwrotowi do budżetu państwa podlega ta część dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, nienależnie udzielona lub pobrana w nadmiernej wysokości (ust. 4). Odsetki od dotacji podlegających zwrotowi do budżetu państwa nalicza się, począwszy od dnia: 1) przekazania z budżetu państwa dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem, 2) stwierdzenia nieprawidłowego naliczenia lub nienależnego pobrania dotacji - z zastrzeżeniem, że jeżeli dotacja stanowi pomoc publiczną, w rozumieniu art. 87 ust. 1 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską, odsetki nalicza się od dnia przekazania dotacji beneficjentowi (ust. 5). W przypadku niedokonania zwrotu dotacji w terminie, o którym mowa w ust. 1 oraz w art. 150 pkt 5, art. 151 ust. 2 pkt 6, art. 168 ust. 1 i 2, organ lub inny dysponent części budżetowej, który udzielił dotacji, wydaje decyzję określającą kwotę przypadającą do zwrotu i termin, od którego nalicza się odsetki (ust. 6). Z treści przytoczonych przepisów wyraźnie wynika, że wobec stwierdzenia na podstawie rozliczenia przedłożonego przez beneficjenta, że dotacja wykorzystana została w części lub całości niezgodnie z przeznaczeniem albo pobrana w nadmiernej wysokości, dysponent tych środków decyzją określa wysokość kwoty podlegającej zwrotowi do budżetu państwa wraz z należnymi odsetkami. W niniejszej sprawie środki wypłacone beneficjentowi przekazane zostały w związku z umową zawartą w dniu 2 lipca 2015 r. o powierzenie realizacji zadania publicznego w rozumieniu art. 16 u.d.p.p.w. Przedmiot umowy został określony już w § 1 umowy, z którego wynika, ze zleceniodawca (Minister) zleca zleceniobiorcy (beneficjentowi), zgodnie z przepisami u.d.p.p.w., realizację zadania publicznego, określonego szczegółowo w ofercie złożonej przez skarżącego w dniu 18 czerwca 2015 r. Tak więc w tym zakresie nie mają zastosowania przepisy ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. - Prawo zamówień publicznych (Dz.U. z 2013 r., poz. 330 ze zm., zwanej dalej: P.z.p.), a konkretnie art. 144 pkt 1 tej ustawy, jak to wskazywał na rozprawie pełnomocnik skarżącego. Z § 4 umowy wynika, że przepisy P.z.p. stosuje się, ale do zamówień na dostawy, usługi i roboty budowlane, opłacanych ze środków pochodzących z dotacji. Wskazać w tym miejscu należy, że działalnością pożytku publicznego jest działalność społecznie użyteczna, prowadzona przez organizacje pozarządowe w sferze zadań publicznych określonych w ustawie (art. 3 u.d.p.p.w.). Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 21 u.d.p.p.w., strefa zadań publicznych obejmuje zadania w zakresie obronności państwa i działalności Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej. Organy administracji publicznej wspierają realizację zadań publicznych lub powierzają ich realizację m.in. organizacjom pozarządowym, prowadzącym działalność statutową w danej dziedzinie. Wspieranie oraz powierzanie odbywa się co do zasady po przeprowadzeniu otwartego konkursu ofert (art. 13 u.d.p.p.w.). Przyjmując zlecenie realizacji zadania publicznego w trybie określonym w u.d.p.p.w., organizacje pozarządowe lub inne podmioty zobowiązują się do wykonania zadania publicznego w zakresie i na zasadach określonych w umowie odpowiednio o wsparcie realizacji zadania publicznego lub o powierzenie realizacji zadania publicznego, sporządzonej z uwzględnieniem m.in. art. 151 ust. 2 u.f.p., a organ administracji publicznej zobowiązuje się do przekazania dotacji na realizację zadania. Umowa taka wymaga formy pisemnej pod rygorem nieważności (art. 16 u.d.p.p.w.). Treść umowy określa art. 151 ust. 2 u.f.p. wskazując, że powinna ona określać: 1) szczegółowy opis zadania, w tym cel, na jaki dotacja została przyznana, i termin jego wykonania; 2) wysokość udzielonej dotacji i tryb płatności; 3) termin wykorzystania dotacji, nie dłuższy niż do dnia 31 grudnia danego roku budżetowego; 4) tryb kontroli wykonywania zadania; 5) termin i sposób rozliczenia udzielonej dotacji; 6) termin zwrotu niewykorzystanej części dotacji, nie dłuższy niż 15 dni od określonego w umowie dnia wykonania zadania, a w przypadku zadania realizowanego za granicą - 30 dni od określonego w umowie dnia jego wykonania. Ramowy wzór umowy dotyczącej realizacji zadania publicznego w 2015 r. określało, wydane na podstawie delegacji ustawowej z art. 19 pkt 2 u.d.p.p.w., rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 15 grudnia 2010 r. w sprawie wzoru oferty i ramowego wzoru umowy dotyczących realizacji zadania publicznego oraz wzoru sprawozdania z wykonania tego zadania (Dz.U. z 2011 r. Nr 6, poz. 25). Zawarta w dniu 2 lipca 2015 r. ze skarżącym umowa została sporządzona według ww. wzoru i zawiera elementy, określone w art. 151 ust. 2 u.f.p. Beneficjent zobowiązał się w niej do wykorzystania przekazanej dotacji zgodnie z celem na jaki ją uzyskał i na warunkach określonych umową (§ 1 ust. 2). Do warunków tych należało m.in., określone w § 10 ust. 1 umowy, zobowiązanie skarżącego do wykorzystania przekazanych środków pochodzących z dotacji w terminie realizacji zadania oraz przewidziane w § 1 ust. 3 umowy stosowanie przy realizacji umowy Zasad przyznawania i rozliczania dotacji. W Rozdziale 1 pkt 8 Zasad określono, że w terminie realizacji zadania publicznego, określonym w umowie, muszą zostać wykorzystane środki z dotacji oraz środki finansowe własne i środki finansowe z innych źródeł, zaś termin realizacji zadania publicznego musi zawierać się w terminie realizacji zadań, określonym w ogłoszeniu Otwartego Konkursu Ofert. Obowiązek dokonywania płatności w terminie realizacji zadania został również sformułowany w Rozdziale 4 pkt 3 ww. Zasad, w którym wskazano, że płatności mogą być dokonywane wyłącznie w terminie realizacji zadania publicznego określonym w umowie, nie wcześniej niż od dnia rozpoczęcia realizacji tego zadania i nie później niż do dnia zakończenia. Płatności nie można dokonywać poza terminem realizacji zadania określonym w umowie. Podobne brzmienie posiada § 10 ust. 1 zdanie 2 umowy (płatności mogą być wykonywane wyłącznie w terminie realizacji zadania, nie wcześniej niż od dnia rozpoczęcia realizacji zadania i nie później niż do dnia jego zakończenia). W niniejszej sprawie nie jest sporne, że w związku z ogłoszeniem w dniu 2 czerwca 2015 r. Otwartego Konkursu Ofert na realizację zadania publicznego w zakresie obronności państwa i działalności Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej pn: "Selekcyjne szkolenie samolotowe dla kandydatów [...]", w dniu [...] czerwca 2015 r. skarżący złożył swoją ofertę. Oferta ta, po przeprowadzeniu oceny formalnej i merytorycznej, uzyskała akceptację organu, wskutek czego [...] lipca 2015 r. strony zawarły umowę na realizację ww. zadania publicznego. Nie budzi wątpliwości okoliczność, iż w ogłoszeniu Otwartego Konkursu Ofert w pkt 5 jako termin realizacji zadania publicznego podany został termin 1 lipca 2015 r. – 30 sierpnia 2015 r. Określając w ww. ogłoszeniu warunki realizacji zadania – pkt 1a ogłoszenia – podano, że zadanie polega na przeprowadzeniu szkolenia lotniczego dla 30 kandydatów do [...] w terminie od 1 lipca do 2 sierpnia 2015 r. W treści § 2 pkt 1 umowy określono natomiast, że termin realizacji zadania publicznego ustalono od 1 lipca 2015 r. do 2 sierpnia 2015 r. Jak wynika ze sprawozdania końcowego z wykonania przedmiotowego zadania publicznego (k. 54-113 akt administracyjnych), płatności, wskazane w zestawieniu faktur i rachunków pod pozycjami: 1-6 oraz 13-27 na łączną kwotę [...] zł, zostały zrealizowane (dokonano zapłaty) w dniach: 4 i 6 sierpnia 2015 r., a więc po terminie realizacji zadania publicznego. Dokonanie płatności w takich terminach jest sprzeczne z cytowanymi wyżej zapisami Rozdziału 4 pkt 3 Zasad przyznawania i rozliczania dotacji, jak również z § 10 ust. 1 zdanie 2 umowy. Sąd podziela ocenę prawną dokonaną przez organ co do terminu realizacji przedmiotowego zadania publicznego. Niewątpliwie z treści punktu 5 ogłoszenia Otwartego Konkursu Ofert wynika, że termin realizacji zadania publicznego został określony przedziałem czasowym od 1 lipca do 30 sierpnia 2015 r., natomiast termin przeprowadzenia samego szkolenia lotniczego, będącego przedmiotem zleconego zadania publicznego, określono na okres od 1 lipca do 2 sierpnia 2015 r. Skarżący w swojej ofercie zaproponował krótszy termin realizacji zadania, tj. od 1 lipca do 2 sierpnia 2015 r., wskazując go dwukrotnie: na 1 stronie oferty oraz w jej części III pkt 9. Powyższe zostało zaakceptowane i znalazło odzwierciedlenie w treści zawartej pomiędzy stronami umowy. Z treści oferty złożonej przez skarżącego nie wynika, że zadanie ma być zrealizowane do 30 sierpnia 2015 r. Treść umowy w § 2 pkt. 1 jest zatem tożsama z treścią oferty – deklaracji beneficjenta. Poza tym z § 1 pkt 3 umowy wynika, że strony zobowiązały się stosować przy jej realizacji Zasady przyznawania i rozliczania dotacji, w których w Rozdziale 1 pkt 8 wskazano wprost, że termin realizacji zadania publicznego, określony w umowie, musi zawierać się w terminie realizacji zadań określonym w ogłoszeniu Otwartego Konkursu Ofert. Z powyższego wynika, że termin realizacji zadania, określony w ogłoszeniu Otwartego Konkursu Ofert, nie musi być tożsamy z terminem realizacji zadania sprecyzowanym w umowie, ale musi mieścić się w terminie wskazanym w ogłoszeniu. Należy w tym miejscu zgodzić się z interpretacją organu, że oferent może wskazać w ofercie termin początkowy realizacji zadania późniejszy niż określony w ogłoszeniu, a jego termin zakończenia wcześniejszy niż określony w ogłoszeniu. Termin wskazany w ogłoszeniu Otwartego Konkursu Ofert zakreśla zatem jedynie ramy czasowe, które oferent precyzuje w ofercie, a następnie strony w umowie. Organ, dokonując oceny formalnej oferty beneficjenta, zgodnie z Rozdziałem II ogłoszenia Otwartego Konkursu Ofert, zasadnie więc uznał, że termin realizacji zadania wskazany w ofercie mieści się w terminie realizacji zadania wskazanym w ogłoszeniu. Skarżący z tak określonym terminem wykonania przedmiotowego zadania publicznego podpisał umowę i nie wnosił o jej zmianę. W ocenie Sądu, mógł tego dokonać na podstawie § 15 umowy, zachowując formę pisemną i termin wskazany w tym przepisie. W świetle powyższych rozważań, w ocenie Sądu, niezasadny jest zarzut skargi dotyczący błędnego przyjęcia przez organ, że skarżący winien wykonać zadanie do dnia 2 sierpnia 2015 r. i pominięcia w tym zakresie treści oferty i załącznika, stanowiących integralną część umowy, z których jednoznacznie wynika, że zadanie winno być wykonane w terminie do 30 sierpnia 2015 r., a nie do 2 sierpnia 2015 r. Wskazany w § 2 pkt 1 umowy termin realizacji zadania publicznego pokrywa się z treścią oferty w tym zakresie. Natomiast drugi załącznik do umowy, jakim jest odpis z KRS, nie ma żadnego wpływu na wykładnię postanowień umowy w kwestionowanym przez skarżącego elemencie. Skoro skarżący w ofercie wskazał, że zamierza realizować zadanie publiczne pod nazwą: "Selekcyjne szkolenie dla kandydatów do [...]" w terminie od 1 lipca 2015 r. do 2 sierpnia 2015 r., to termin ten mieścił się w zakresie czasowym wskazanym w ogłoszeniu i organ prawidłowo tę ofertę przyjął. Sąd nie podziela twierdzeń skarżącego, że z § 1 ust. 3 i 6 umowy wynika, iż przedmiotowe zadanie publiczne powinno być wykonane do dnia 30 sierpnia 2015 r. Te przepisy wskazują jedynie, że strony zobowiązują się przy realizacji umowy stosować Zasady przyznawania i rozliczania dotacji, a oferta zadania stanowi załącznik do umowy. Załącznikiem do umowy nie jest więc ogłoszenie Otwartego Konkursu Ofert. Termin realizacji zadania publicznego został określony przez strony w umowie (od 1 lipca do 2 sierpnia 2015 r.), jest on zgodny z treścią oferty, która pozytywnie przeszła ocenę formalną, a Zasady przyznawania i rozliczania dotacji odnoszą się do terminu realizacji zadania publicznego określonego w umowie. W ocenie Sądu, nie ma tu zarzucanej przez skarżącego sprzeczności między § 2 ust. 1 a § 1 ust. 3 i 6 umowy. Skarżący sam określił w ofercie taki termin realizacji zadania publicznego, na który obie strony zgodziły się w umowie. Nie można w postępowaniu administracyjnym uznać, że to był błąd skarżącego, który startując w konkursie ofert powinien dołożyć szczególnej staranności w konstruowaniu zarówno oferty, jak i warunków umowy. Przyznana kwota dotacji w wyniku przyjęcia oferty skarżącego nie oznacza, że środki te mogły być przez niego swobodnie wykorzystane, tylko winny być rozliczone i wydatkowane w okresie realizacji zadania publicznego. Jeśli więc termin końcowy realizacji tego zadania przypadał na dzień [...] sierpnia 2015 r., to wszelkie płatności związane z realizacją umowy winny być dokonane najpóźniej w tym dniu. Inaczej należało uznać, że kwota dotacji w wysokości [...] zł nie została wydatkowana, co oznacza, że nie była niezbędna dla sfinansowania zadania publicznego, a więc pobrana w nadmiernej wysokości. Z treści art. 168 ust. 4 u.f.p. wynika, że wykorzystanie dotacji następuje przez zapłatę za zrealizowane zadania, na które dotacja była udzielona. Przekazanie środków na rachunek beneficjenta nie oznacza wykorzystania dotacji. Środki przyznane w ramach dotacji mają "znaczony" charakter i podmiot je otrzymujący nie ma swobody w ich wykorzystywaniu, chyba że pozwalają mu na to przepisy szczególne (por. wyrok NSA z dnia 2 kwietnia 2014 r., sygn. akt II GSK 159/13, publ. Lex nr 1485494 oraz wyrok NSA z dnia 17 września 2003 r., sygn. akt III SA 2916/01, publ. Lex nr 80700). Tak samo zrealizowanie celu, w jakim umowa była zawarta, nie przesądza jeszcze o prawidłowości wykorzystania dotacji (por. wyroki WSA w Warszawie z dnia 5 września 2007 r., sygn. akt V SA/Wa 495/07, z dnia 27 kwietnia 2007 r., sygn. akt V SA/Wa 316/07, z dnia 12 stycznia 2010 r., sygn. akt V SA/Wa 1420/09, wszystkie publ. cbosa). Jak wyżej wskazano, realizacja przedmiotowego zadania publicznego miała miejsce w terminie od 1 lipca do 2 sierpnia 2015 r. Po tym terminie środki publiczne stanowiące dotację celową nie pozostawały już w dyspozycji beneficjenta; przekazane bowiem środki nie tracą swego publicznoprawnego charakteru. Fakt dokonania zapłaty po terminie realizacji zadania publicznego, zakreślonym w umowie, stanowi o pobraniu dotacji w nadmiernej wysokości. Sąd podziela kwalifikację prawną dokonaną przez Ministra, że zaniechanie przez skarżącego zwrotu dotacji w części uznanej przez organ za pobraną w nadmiernej wysokości, bowiem została wydatkowana po terminie realizacji zadania, uchybia przepisowi art. 169 ust. 1 pkt 2 u.f.p. Takie stanowisko jest akceptowane w orzecznictwie sadowoadministracyjnym. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 24 maja 2011 r. w sprawie o sygnaturze II GSK 576/10 (publ. cbosa) uznał, że o tym, czy dotacja została pobrana w nadmiernej wysokości, decyduje data, do której środki z dotacji zostawały w dyspozycji podmiotu z niej korzystającego. Po tej dacie dotacja niewykorzystana staje się dotacją pobraną w nadmiernej wysokości. W okolicznościach faktycznych przedmiotowej sprawy środki uzyskane z dotacji pozostawały w dyspozycji beneficjenta do dnia [...] sierpnia 2015 r., zgodnie z zawartą umową. Ta nieprawidłowość została stwierdzona w dniu 4 marca 2016 r., który tym samym stanowi termin, od którego nalicza się odsetki ustawowe na podstawie art. 169 ust. 5 pkt 2 u.f.p. Odnosząc się do zarzutu pełnomocnika skarżącego, zawartego w piśmie z dnia 1 lutego 2017 r. należy wskazać, że w istocie brak jest w sentencji zaskarżonej decyzji rozstrzygnięcia co do punktu 1 i 2 decyzji Ministra z dnia [...] czerwca 2016 r., jednak z uzasadnienia kontrolowanej decyzji wynika, że uznaje on prawidłowość orzeczenia zawartego w powyższych punktach decyzji pierwszoinstancyjnej, a odnoszącego się do kwoty [...] zł. W tym zakresie organ, rozpoznając sprawę na skutek wniosku o jej ponowne rozpatrzenie, dokonał oceny zgodności z prawem całej decyzji własnej z dnia [...] czerwca 2016 r. i orzekł na podstawie art. 138 § 1 pkt 2 k.p.a. Z treści tego przepisu wynika, że organ odwoławczy wydaje decyzję, w której uchyla zaskarżoną decyzję w całości albo w części i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy albo uchylając tę decyzję - umarza postępowanie pierwszej instancji w całości albo w części. W takim wypadku organ odwoławczy nie jest obowiązany, a jedynie uprawniony, do stwierdzenia w sentencji decyzji, że w pozostałej (nieuchylonej) części utrzymuje zaskarżoną decyzję w mocy. Jeżeli zatem organ odwoławczy nie skorzysta z tego uprawnienia, to sytuacja prawna strony jest określona decyzją organu odwoławczego w części, w której uchylił on zaskarżoną decyzję i w tym zakresie orzekł co do istoty sprawy oraz decyzją organu pierwszej instancji w części nieuchylonej przez organ odwoławczy. Takie odczytanie dyspozycji art. 138 § 1 pkt 2 k.p.a. jest możliwe, gdyż osnowa decyzji, wydana na tej podstawie prawnej, składa się z dwóch części: w pierwszej organ odwoławczy uchyla zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji i określa zakres tego uchylenia - w całości lub w części, zaś w drugiej organ odwoławczy w tym samym zakresie rozstrzyga sprawę co do istoty albo umarza postępowanie pierwszej instancji (por. wyrok NSA z dnia 12 stycznia 2017 r., I OSK 2270/16, publ. Lex nr 2227108). Sąd zwraca uwagę, że zaskarżona decyzja składa się z sentencji (osnowy) i jej uzasadnienia i co do tak sformułowanego rozstrzygnięcia Minister pouczył skarżącego o prawie i terminie do wniesienia skargi do sądu administracyjnego. Uzasadnienie decyzji stanowi integralną część decyzji, dlatego przedmiotem skargi może być nawet wyłącznie uzasadnienie decyzji, a nie jej sentencja, która może odpowiadać prawu. Stąd, zdaniem Sądu, skarżący ma interes prawny w zaskarżeniu do Sądu decyzji Ministra z dnia [...] grudnia 2016 r., mimo że nie kwestionuje jej osnowy. W kontekście powyższych rozważań, zdaniem Sądu, za nieuprawnione należy uznać podniesione w skardze zarzuty dotyczące naruszenia prawa materialnego oraz przepisów postępowania. Dlatego Sąd, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.