I SA/Wr 1489/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Olejnik, Sędziowie Sędzia WSA Daria Gawlak-Nowakowska, Sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska (sprawozdawca), Protokolant Małgorzata Jakubiak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 kwietnia 2013 r. sprawy ze skargi R. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] września 2012 r. nr [...] w przedmiocie odmowy naliczenia i wypłaty oprocentowania nadpłat w podatku od towarów i usług za październik i listopad 2009 r. oraz za wrzesień 2010 r. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej we W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego we W. z dnia 16 lipca 2012 r. odmawiająca R.M. (dalej: skarżący) naliczenia i wypłaty oprocentowania od stwierdzonych i zwróconych nadpłat w podatku od towarów i usług za październik i listopad 2009 r. oraz za wrzesień 2010 r. Z akt sprawy wynika, że po otrzymaniu interpretacji przepisów prawa podatkowego, wydanej przez Ministra Finansów w indywidualnej sprawie z dnia 7 kwietnia 2010 r. (nr [...] i nr [...]), R.M. (dalej: skarżący) wpłacił do Pierwszego Urzędu Skarbowego we W. w dniu 15 kwietnia 2010 r. oraz w dniu 6 września 2010 r. kwoty odpowiednio 71.230 zł i 23.694 zł tytułem podatku od towarów i usług za dostawę nieruchomości gruntowych. Postanowieniem z dnia 1 czerwca 2010 r., nr [...], Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego we W. dokonał zaliczenia wpłaty na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za październik i listopad 2009 r., stwierdzając jednocześnie po stronie skarżącego nadpłatę w kwocie 615 zł. Skarżący pismem z dnia 3 kwietnia 2012 r. wystąpił do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego we W. o zwrot nienależnie pobranego podatku od towarów i usług w łącznej kwocie 97.363,00 zł. Powołał się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 grudnia 2011 r. (sygn. akt I FSK 211/11), oddalający skargę kasacyjną Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 7 października 2010 r., (sygn. akt I SA/Wr 851/10), którym Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił interpretację nr [...]. Po złożeniu przez skarżącego stosownych korekt deklaracji w podatku od towarów i usług w dniu 14 czerwca 2012 r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego zwrócił na rachunek bankowy skarżącego nadpłaty w podatku od towarów i usług w łącznej kwocie 97 357,00 zł. Minister Finansów, uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 7 października 2010 r. (sygn. akt I SA/Wr 851/10), wydał w dniu 12 czerwca 2012 skarżącemu interpretację indywidualną nr [...], w której stwierdził brak obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług z tytułu dostawy nieruchomości gruntowych. W związku z powyższym skarżący pismem z dnia 22 czerwca 2012 r. zwrócił się do Pierwszego Urzędu Skarbowego o wypłatę oprocentowania od nienależnie pobranego podatku za okres: - od dnia 15 kwietnia 2010 r. (data powstania nadpłaty) do dnia 14 czerwca 2012 r. (data dokonania zwrotu) w zakresie pobranego podatku w kwocie 74. 278 zł - odsetki w wysokości 20.224 zł; oraz: - od dnia 6 września 2010 r. (data powstania nadpłaty) do dnia 14 czerwca 2012 r. (data dokonania zwrotu) w zakresie pobranego podatku w kwocie 23.694 zł - odsetki w wysokości 5.523 zł, Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego we W., decyzją z dnia 16 lipca 2012 r. nr [...], odmawiał naliczenia i wypłaty oprocentowania od stwierdzonych i zwróconych nadpłat w podatku od towarów i usług za październik i listopad 2009 r. oraz wrzesień 2010 r. W odwołaniu skarżący wniósł o uchylenie decyzji i zarzucił naruszenie: – art. 14k § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm.- dalej : O.p.) w związku z art. 121 § 1 tej ustawy, przez przyjęcie, że interpretacja indywidualna nie rodzi po stronie podatnika bezwzględnego obowiązku zastosowania się do niej, podczas gdy działanie podatnika w zaufaniu do organów podatkowych, polegające na zastosowaniu się do takiej interpretacji przed jej zmianą nie może mu szkodzić, – art. 78 § 3 pkt 3 lit.c) w związku z art. 77 § 1 pkt 6 w związku z art. 75 § 3 O.p. przez jego niewłaściwe zastosowanie, polegające na przyjęciu, że nadpłata została zwrócona z zachowaniem terminu o którym mowa w art. 77 § 1 pkt O.p. gdy tymczasem zwrócona została w dniu 14 czerwca 2012 r. w sytuacji gdy termin zwrotu przypadał na dzień 3 czerwca 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej we W., po rozpoznaniu sprawy w wyniku wniesionego odwołania, zaskarżoną decyzją utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy, powołując art. 72 § 1 pkt 1 O.p., stwierdził, że nadpłatą jest kwota nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku, zaś stosownie do art. 21 § 2 O.p. oraz art. 99 ust. 1, 12 w zw. z art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) podatek od towarów i usług wykazany w deklaracji podatkowej jest podatkiem do zapłaty. Następnie, przywołując przepisy art. 75, art. 77, art. 77b, art. 78 oraz art. 81 §1 O.p., wyjaśnił istotę instytucji wniosku o stwierdzenie nadpłaty oraz zasady korekty uprzednio złożonej deklaracji podatkowej. Wskazując na powołane przepisy organ odwoławczy stwierdził, że skarżący składając w dniu 15 kwietnia 2010 r. deklaracje w podatku od towarów i usług za październik i listopad 2009 r. oraz w dniu 6 września 2010 r. deklarację za wrzesień 2010 r. wykazał kwoty podatku do zapłaty. Wykazany podatek stał się tym samym podatkiem należnym, podlegającym wpłacie do urzędu skarbowego. Podkreślił, że skarżący dokonał dobrowolnej wpłaty zadeklarowanych kwot podatku. Nie zgodził się z twierdzeniami skarżącego, że zarówno do złożenia deklaracji podatkowych, jak i zapłaty podatku został zmuszony stanowiskiem Ministra Finansów wyrażonym w interpretacji indywidualnej. Zdaniem organu odwoławczego, skarżący składając deklaracje i wpłacając zadeklarowane kwoty podatku od towarów i usług był przekonany, że ciąży na nim obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży nieruchomości gruntowych. Jednak wydane na wniosek skarżącego interpretacje indywidualne nie stanowiły decyzji podatkowej określającej, czy ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego. Interpretacje te nie konkretyzowały obowiązku podatkowego. Tym samym nie zachodziła konieczności zastosowania się do zawartego w nich stanowiska, jak to ma miejsce w przypadku decyzji określający lub ustalających podatek, których niewykonanie jest zagrożone przymusem administracyjnym. Organ odwoławczy przypomniał, że zgodnie z art. 14k i 14m O.p. zastosowanie się do interpretacji indywidualnej przez podatnika rodzi taki skutek, że nie może on ponosić negatywnych skutków prawnych z tego tytułu, tj. nie wszczyna się wobec niego postepowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe, nie stosuje się sankcji wynikających z prawa podatkowego i przepisów karnych skarbowych, a postępowania wszczęte w tych spawach umarza się, zwalnia się także z obowiązku zapłaty podatku w zakresie zdarzenia będącego przedmiotem interpretacji, m in. w przypadku jeśli zobowiązanie nie zostało prawidłowo wykonane na skutek zastosowanie się do interpretacji, wówczas gdy przedmiotem interpretacji są zdarzenia wymienione w art. 14m § 2 pkt 1 - 3 O.p. Następnie organ odwoławczy wskazał, że w niniejszej sprawie doszło już do zwrotu kwoty nadpłaconego podatku od towarów i usług, zgodnie z korektami deklaracji złożonymi przez skarżącego. Podkreślił przy tym, że organ pierwszej instancji zwrócił skarżącemu nadpłacony podatek z zachowaniem dwumiesięcznego, ustawowego terminu, w wysokości przez niego wskazanej we wniosku. Odnosząc się zaś do stanowiska skarżącego, że został w istocie pozbawiony możliwości korzystania z uiszczonych na rzecz organów podatkowych środków pieniężnych, wobec czego uzasadnionym jest wniosek o zapłatę stosownego oprocentowania, organ odwoławczy wyjaśnił, że Ordynacja podatkowa zawiera w art. 78 O.p. zamknięty katalog przypadków w których przysługuje oprocentowanie nadpłaty. Powołując się na wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 27 maja 2008 r. sygn. akt I SA/Gd 197/08, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 05 marca 2009 r. sygn. akt I SA/Ol 558/08 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 10 grudnia 2008 r., sygn. akt I SA/Wr 1023/08, organ podatkowy podniósł, że oprocentowanie przysługuje zawsze, gdy nadpłata jest związana z uchyleniem, zmianą lub stwierdzeniem nieważności decyzji wymienionych w art. 77 § 1 pkt 1 O.p. W przypadkach gdy złożono wniosek o stwierdzenie nadpłaty, oprocentowanie - za okres od dnia złożenia wniosku - przysługuje w razie niedokonania zwrotu nadpłaty w ustawowym terminie (trzydzieści dni od wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę) oraz w razie niewydania takiej decyzji w terminie dwóch miesięcy. Analogicznie oprocentowanie naliczane jest w razie niezwrócenia w ciągu dwóch miesięcy (art. 77 § 1 pkt 6 O.p.) nadpłaty objętej wnioskiem złożonym łącznie ze skorygowaną deklaracją. W niemniejszej sprawie nie doszło do pobrania podatku przez organy podatkowe, skarżący sam dokonał wpłaty. Sam zaś fakt istnienia nadpłaty, zdaniem organu odwoławczego, nie wywołuje skutków w postaci oprocentowania. Takie też stanowisko, w ocenie organu podatkowego, zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 16 lipca 2008 r. sygn. akt I SA/Gd 368/08, który to opowiedział się za poglądem, że prawnopodatkowe ukształtowanie zasad oprocentowania nadpłat nie jest wynikiem i nie jest warunkowane samą okolicznością nienależności spełnionego przez podatnika świadczenia. W świetle powyższego za niezasadny uznał organ odwoławczy zarzut naruszenia art. 121 § 1 O.p. (zasady budowania zaufania do organów podatkowych) z uwagi na to, że organ podatkowy pierwszej instancji prowadził postępowanie podatkowe w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w zgodzie z przepisami Ordynacji podatkowej. Końcowo organ odwoławczy wskazał, że skarżący poinformował Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego o istnieniu nadpłaty w dniu 3 kwietnia 2012 r., ale braki formalne wniosku uzupełnił dopiero w dniu 30 maja 2012 r., poprzez złożenie korekt deklaracji podatkowych. W związku z tym termin do dokonania zwrotu nadpłaconego podatku przypadał na dzień 30 czerwca 2012 r. Z obowiązku zwrotu nadpłaty w terminie organ podatkowe wywiązały się, zwracając nadpłatę w dniu 14 czerwca 2012 r. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego R.M. wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego i zarzucił: – naruszenie art. 72 § 1 pkt. 1 O.p. w związku z art. 78 § 1 O.p. poprzez niewłaściwą wykładnię, polegającą na przyjęciu, że zapłata podatku od towarów i usług dokonana przez skarżącego nie nastąpiła na podstawie decyzji podatkowej określającej zobowiązanie podatkowe, co w konsekwencji wyłącza możliwość żądania przez stronę zwrotu oprocentowania od dnia zapłaty podatku od towarów i usług, podczas gdy zapłata nienależnego podatku nastąpiła w oparciu o interpretację indywidualną Ministra Finansów, w sytuacji gdy obowiązek podatkowy powstał z mocy samego prawa; – naruszenie art. 14k § 1 O.p. w związku z art. 121 § 1 O.p. poprzez przyjęcie, że interpretacja indywidualna wydana przez Ministra Finansów nie rodzi po stronie podatnika bezwzględnego obowiązku zastosowania się do niej, podczas gdy działanie podatnika w zaufaniu do organów podatkowych polegające na zastosowaniu się do interpretacji indywidualnej przed jej zmianą lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia Sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną nie może mu szkodzić; – naruszenie art. 78 § 3 pkt. 3 lit. c) O.p. w związku z art. 77 § 1 pkt. 6 O.p. w związku z art. 75 § 3 O.p. - poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, polegające na przyjęciu, że nadpłata została zwrócona z zachowaniem terminu o którym mowa w art. 77 § 1 pkt. 6 O.p., podczas gdy zwrócona ona została w dniu 14 czerwca 2012 r. w sytuacji gdy termin jej zwrotu przypadał na dzień 3 czerwca 2012 r. – błąd w ustaleniach faktycznych mający wpływ na treść skarżonego rozstrzygnięcia, polegający na przyjęciu, że to skarżący złożył skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 7 października 2010 r., w sprawie o sygn. akt I SA/Wr 851/10, podczas gdy skargę kasacyjną od tego orzeczenia wywiódł Minister Finansów i skarga ta została oddalona. W uzasadnieniu skargi strona wskazała, że wydaną na jego wniosek przez Ministra Finansów interpretacją indywidualną został zmuszony do złożenia deklaracji w podatku od towarów i usług, a następnie do zapłaty podatku w łącznej wysokości 97.357 zł. Zapłata tej kwoty podatku podyktowana była działaniem w zaufaniu do wydanej przez Ministra Finansów interpretacji indywidualnej i obawą przed możliwymi, wysoce negatywnymi konsekwencjami podatkowymi mogącymi go spotkać w sytuacji braku zapłaty wskazanej kwoty. Skarżący podniósł następnie, że instytucja stwierdzenia nadpłaty nie znajduje zastosowania we wszystkich wypadkach powstania nadpłaty w rozumieniu Ordynacji podatkowej, a jedynie gdy uiszczenie nienależnego bądź nadpłaconego podatku było efektem pomyłki lub wadliwego działania samego podatnika. W związku z powyższym, fakt zapłaty podatku przez skarżącego niezwłocznie po uzyskaniu interpretacji indywidualnej, a nie na podstawie decyzję określającej podatek, zdaniem skarżącego, nie może stanowić podstawy do niewypłacenia oprocentowania nadpłaty. Dla skarżącego oczywistym jest, że nadpłata powstała w wyniku zapłaty podatku, którego źródłem nie jest decyzja administracyjna, jest efektem błędnego działania samego podatnika, co zaś implikuje konieczność zwrotu tejże nadpłaty wraz z oprocentowaniem. Skarżący nie zgodził się z organem odwoławczym, że interpretacja indywidualna nie ma charakteru wiążącego dla podatnika. Zawarta w art. 14k § 1 O.p., zasada nieszkodzenia nie odnosi się tylko do zakazu wszczynania wobec podmiotu stosującego się do interpretacji indywidualnej postępowania w sprawach o wykroczenia lub przestępstwa skarbowe. Podatnik, który nie zastosowałby się do uzyskanej interpretacji indywidualnej, mógłby zostać adresatem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, co naraziłoby go na dodatkowe ujemne konsekwencje. Skarżący podniósł, że nie ma wiedzy specjalistycznej z zakresu prawa podatkowego, dlatego uznał, że otrzymana interpretacja podatkowa była prawidłowa. Z tego też względu nie można obarczać go konsekwencjami zastosowania się do interpretacji indywidualnych, albowiem takie zachowanie, zgodnie z 14k § 1 O.p., nie może szkodzić podmiotowi działającemu w zaufaniu do wydanej interpretacji indywidualnej. Dlatego też, według skarżącego, organ odwoławczy naruszył art. 121 § 1 O.p. wyrażający zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie. Zdaniem strony skarżącej, organ drugiej instancji dokonał błędnej wykładni art. 75 § 3 O.p. przez przyjęcie, że złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług nastąpiło dopiero w dniu 30 maja 2012 r., a nie w dniu 3 kwietnia 2012 r. Fakt niedołączenia do wniosku o stwierdzenie nadpłaty korekty deklaracji podatkowych i uzupełnienie tego braku w trakcie postępowania, nie może doprowadzić do przyjęcia, że wniosek o stwierdzenia nadpłaty złożono dopiero w dniu 30 maja 2012 r. Skarżący nie zgodził się ze stanowiskiem organu odwoławczego, że niezłożenie przez niego korekt deklaracji stanowiło opóźnienie, o którym mowa w art. 77 § 1 pkt. 6 O.p. Skarżący podniósł ponadto, że od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 7 października 2010 r. skargę kasacyjną wywiódł Minister Finansów, a nie skarżący, jak wskazano to w zaskarżonej decyzji. Strona skarżąca przedstawiła ponadto wyliczenia dotyczące wysokości należnego oprocentowania nadpłat i stwierdziła, że została pozbawiona możliwości korzystania ze swoich pieniędzy w kwocie 74.278 zł przez 791 dni oraz w kwocie 23.694 zł. przez 648 dni. Stąd należne oprocentowanie nadpłat wyniosło, zdaniem skarżącego, odpowiednio 20.952,50 zł i 1.460,01 zł. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej we W. wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych decyzji z prawem. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogło w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) - c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz.270 - dalej: P.p.s.a.). Skarga analizowana według powyższych kryteriów nie zasługuje na uwzględnienie. Dokonane w sprawie ustalenia faktyczne w kwestiach istotnych w sprawie nie są sporne między stronami i są to ustalenia prawidłowe. Strona skarżąca, zasadnie kwestionuje jedynie stwierdzenie zawarte w decyzji organu odwoławczego, że skarżący złożył skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 7 października 2010 r. sygn. akt I SA/Wr 851/10. Faktycznie skargę kasacyjną od ww. wyroku sądu pierwszej instancji wniósł Minister Finansów. Nie ma to jednak istotnego wpływu na rozstrzygnięcie spornej w sprawie kwestii, tj. oceny czy w sprawie wystąpiły przesłanki uzasadniające oprocentowanie nadpłaty w podatku od towarów i usług. Odnosząc się do kwestii spornej w sprawie należy wyjaśnić, że interpretacja indywidualna stosownie do art. 14c O.p. zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnych tej oceny, a w przypadku negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy zawiera wskazania stanowiska prawidłowego wraz z uzasadnieniem prawnym. W istocie interpretacja indywidualna jest informacją o wykładni i zastosowaniu przepisów prawa do stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Żaden z obowiązujących przepisów nie obliguje podmiotu, który wystąpił o wydanie interpretacji indywidualnej, do zastosowania się do stanowiska wyrażonego w tej interpretacji przez Ministra Finansów. Charakter wiążący dla podatnika mają rozstrzygnięcia w zakresie podatków zawarte w decyzjach właściwych organów podatkowych, a nie w interpretacjach indywidualnych. Wydana zatem przez Ministra Finansów na wniosek skarżącego interpretacja indywidualna nie miała dla skarżącego charakteru wiążącego. Nie obligowała go do zadeklarowania i zapłaty podatków według stanowiska zawartego w tej interpretacji. Obowiązek zapłaty podatku wynika dopiero z decyzji określającej podatnikowi zobowiązanie podatkowe. Taka decyzja w niniejszej sprawie nie została wydana. Składając zatem deklaracje w podatku od towarów i usług za październik i listopad 2009 r. oraz za wrzesień 2010 r. skarżący działał w istocie dobrowolnie, bez ciążącego na nim obowiązku zapłaty tego podatku. Formułowane zaś w skardze zarzuty o przymuszeniu do takiego działania, na skutek otrzymania interpretacji indywidualnej, nie znajdują oparcia w obowiązujących uregulowaniach prawnych. Takich twierdzeń nie sposób także wyprowadzić z powoływanych przez stronę skarżącą przepisów art. 121 § 1 O.p. i art. 14k O.p.. Ostatni z powołanych przepisów stanowi, że wnioskodawcy nie może szkodzić zastosowanie się do interpretacji indywidualnej przed jej zmianą lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną (§ 1). Przepis ten w § 3, także przepis art. 14m O.p. określa zakres ochrony wnioskodawcy który zastosował się do interpretacji, a następnie interpretacja ta została zmieniona. Szczegółowe określenie zakresu ochrony wnioskodawcy w przypadku zmiany interpretacji indywidualnej realizuje zasadę zaufania do organów podatkowych, wyrażoną w art. 121 § 1 O.p. Ochrona ta obejmuje adresatów interpretacji indywidualnych, które zmieniono w ten sposób, że pogarszają dotychczasową sytuację podatnika. Zmiana interpretacji niekorzystnej dla podatnika na interpretację korzystną, w przypadku zastosowania się do interpretacji niekorzystnej, uprawnia jedynie, na podstawie przepisów o nadpłacie, do żądanie stwierdzenia i zwrotu nadpłaty. Nie przewidziano jednak w takim przypadkach żadnych szczególnych uregulowań w zakresie oprocentowania takich nadpłat. Do oprocentowania takich nadpłat mają zatem zastosowanie przepisy dotyczące nadpłat powstałych także z innych przyczyn, w tym błędnego zadeklarowania podatku przez podatnika, tj. przepisy art. 78 O.p. Przepis ten zawiera zamknięty katalog przypadków w których przysługuje oprocentowanie nadpłaty. Uwzględniając powyższe, w rozpoznawanej sprawie skarżącemu, który dostosował się do interpretacji indywidualnej, w ten sposób, że zadeklarował i zapłacił podatek, po zmianie interpretacji, przysługiwało prawo do żądania zwrotu nadpłaconego podatku. Z żądaniem takim skarżący wystąpił pismem z dnia 3 kwietnia 2012 r., którego braki formalne uzupełnił w dniu 30 kwietnia 2012 r., przez złożenie skorygowanych deklaracji w podatku od towarów i usług za październik i listopad 2009 r. oraz za wrzesień 2010 r. Organ podatkowy dokonał zwrotu nadpłaty w dniu 12 czerwca 2012 r. Zgodnie z przepisem art. 72 §1 pkt 1 O.p. nadpłatą jest kwota nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Osoba która zapłaciła nienależnie zapłaciła podatek od towarów i usług może, stosownie do przepisów art. 75 § 2 pkt 1 lit. a) O.p złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty. Wraz z takim wnioskiem zobowiązana jest, zgodnie z art. 75 § 3 O.p., złożyć skorygowaną deklarację. Jeśli prawidłowość skorygowanej deklaracji nie budzi zastrzeżeń, organ podatkowy zwraca nadpłatę bez wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę (art. 75 § 4 O.p.). Termin zwrotu takiej nadpłaty został określony w art. 77 § 1 pkt 6 lit. a) O.p. i wynosi dwa miesiące od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty. W rozpoznawanej sprawie organ podatkowy dokonał zwrotu nadpłaty zgodnie z powołanymi wyżej przepisami Ordynacji podatkowej. Zachowany także został termin zwrotu nadpłaty. Sąd nie podziela zarzutów skarżącego, że nadpłatę organ podatkowy zwrócił po terminie, gdyż termin zwrotu nadpłaty upłynął w dniu 3 czerwca 2012 r., a nie w dniu 30 czerwca 2012 r., jak wskazuje to organ podatkowy. Termin zwrotu nadpłaty, zdaniem skarżącego, należy liczyć od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty (3.04.2012 r.), a nie od dnia złożenia skorygowanych deklaracji (30.04.2012 r.). Przepisy art. 75 § 2 pkt 1 lit. a) i § 3 O.p. wymagają złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wraz ze skorygowaną deklaracją podatkową. Zasadnie zatem przyjął organ podatkowy, że rozpoznaniu podlegał dopiero wniosek o stwierdzenia nadpłaty uzupełniony przez skarżącego o skorygowane deklaracje w podatku od towarów i usług. Uzupełnienie wniosku nastąpiło 30 kwietnia 2012 r. i od tego dnia należy liczyć termin dwóch miesięcy do zwrotu nadpłaty, gdyż dopiero w tym dniu organ mógł przystąpić do rozpoznania tego wniosku. Pośrednio wywodzić to można także z art. 78 § 3 pkt 3 lit c) O.p. Przepis art. 78 § 3 pkt 3 lit.c) O.p. przewiduje oprocentowanie nadpłat w przypadkach przewidzianych w art. 77 § 1 pkt 2 i pkt 6 O.p. od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, wraz ze skorygowanym zeznaniem, jeżeli nadpłata nie została zwrócona w terminie o którym mowa w art. 77 §1 pkt 6 chyba, że do opóźnienia w zwrocie nadpłaty przyczynił się podatnik. Oznacza to, że w przypadku złożenia przez podatnika wniosku o stwierdzenie nadpłaty wraz ze skorygowaną deklaracją w podatku od towarów i usług organ podatkowy zobowiązany jest naliczyć i wypłacić oprocentowanie nadpłaty jedynie w przypadku, kiedy zwrot nadpłaty nastąpił po upływie terminu 2 miesięcy od dnia złożenia wniosku wraz ze skorygowaną deklaracją. Przy czym okres naliczania nadpłaty obejmuje wówczas okres od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty do dnia jej zwrotu. W rozpoznawanej sprawie, jak już wskazano, organ podatkowy zwrócił skarżącemu nadpłatę w terminie. Tym samym nie wystąpimy przesłanki do oprocentowania nadpłaty. Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skargę oddalił jako bezzasadna.