I SA/Wr 265/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Piotr Kieres (sprawozdawca),, Sędziowie: Sędzia WSA Jarosław Horobiowski,, Asesor WSA Łukasz Cieślak, , po rozpoznaniu w Wydziale I - w trybie uproszczonym, na posiedzeniu niejawnym w dniu 3 października 2024 r. sprawy ze skargi: F. w K. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Jeleniej Górze z 19 lutego 2024 r. o nr SKO.P/41/195/23 w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia odwołania: oddala skargę w całości Przedmiotem skargi Fundacji D. zs. w K. (dalej jako: Strona, Skarżący, Fundacja) jest postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Jeleniej Górze (dalej jako: SKO, Organ odwoławczy) z 19 lutego 2024 r., nr SKO.P/41/195/23 utrzymujące w mocy własne postanowienie wydane w I instancji z 9 listopada 2023 r., nr SKO.P/41/49/23 o pozostawieniu bez rozpatrzenia odwołania Fundacji od decyzji Wójta Gminy P. (dalej jako: Wójt) z 24 lutego 2023 r. nr FN.3120.1.F.2023 w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2021 r. Jak wynika z akt sprawy, decyzją z 15 września 2022 r. nr FN.3120.9.F.2022 Wójt określił Stronie łączne zobowiązanie podatkowe za 2021 r. w kwocie 95.722,00 zł. Od powyższej decyzji, pismem z 6 października 2022 r. Fundacja, zastępowana przez profesjonalnego pełnomocnika – adwokata wniosła odwołanie. Do odwołania załączono pełnomocnictwo z 30 września 2022 r. udzielone adw. M. F. do sporządzenia i wniesienia odwołań od decyzji Wójta Gminy P. o numerach: FN.3120.4.F.2022, FN.3120.5.F.2022, FN.3120.6.F.2022, FN.3120.7.F.2022, FN.3120.8.F.2022, FN.3120.9.F.2022 oraz przed wszystkimi sądami i organami administracji we wszystkich instancjach z prawem substytucji. Następnie decyzją z 27 grudnia 2022 r. nr SKO/41/P-234/2022, SKO uchyliło ww. decyzję Wójta z dnia 15.09.2022 r. w całości i przekazało Wójtowi sprawę do ponownego rozpatrzenia. Decyzją z 24 lutego 2023 r. nr FN.3120.1.F.2023 Wójt określił Fundacji wysokość łącznego zobowiązania podatkowego za 2021 r. Również od tej decyzji Strona wniosła odwołanie z 16 marca 2023 r., które podpisał adwokat M. F. z powołaniem się w treści odwołania na udzielone mu pełnomocnictwo, które miało zostać załączone do tegoż pisma. Postanowieniem z 19 czerwca 2023 r. SKO m.in. w oparciu o przepis art. 169 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm.) – w skrócie: o.p., wezwało do uzupełnienia braku złożonego odwołania poprzez przedłożenie pełnomocnictwa do reprezentowania Fundacji w terminie siedmiu dni od otrzymania wezwania, pod rygorem pozostawienia odwołania bez rozpoznania. Powyższe postanowienie doręczono osobie podpisanej na odwołaniu tj. adw. M. F. 4 lipca 2023 r. Następnie ww. postanowieniem z 9 listopada 2023 r. SKO pozostawiło bez rozpoznania odwołanie Fundacji od decyzji Wójta z 24 lutego 2023 r., z uwagi na niezłożenie pełnomocnictwa, o które wzywało SKO. Powyższe postanowienie doręczono adw. M. F. 16 listopada 2023 r. Od postanowienia SKO w przedmiocie pozostawienia odwołania bez rozpoznania zostało wniesione zażalenie, w którym zarzucono naruszenie art. 169 § 4 o.p. poprzez jego nieuzasadnione zastosowanie. Wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji i ewentualnie o uchylenie postanowienia i następnie o ponowne wezwanie do złożenia pełnomocnictwa z uwagi na fakt, że wezwanie do uzupełnienia braków formalnych nigdy nie trafiło do pełnomocnika Strony, zaś okoliczności te będą przedmiotem reklamacji przesyłki w P. Do zażalenia dołączono oświadczenie Strony z 23 listopada 2023 r. oraz oświadczenie listonosza z 15 marca 2023 r. W uzasadnieniu zażalenia wskazano po pierwsze, że z treści pełnomocnictwa z 30 września 2023 r. wynika, że obejmuje ono umocowanie do reprezentowania Fundacji przed wszystkimi organami administracji we wszystkich instancjach. Jak wyjaśniano do odwołań złożonych od decyzji, wydanych w wyniku ponownego rozpoznania sprawy, nie dołączono już pełnomocnictw, bowiem przyjęto, że w dalszym ciągu toczą się sprawy zaininicjowane tymi samymi decyzjami i o tym samym przedmiocie. Wobec tego, zdaniem wnoszącego zażalenie, pełnomocnictwa załączone do pierwotnych odwołań w dalszym ciągu pozostają aktualne, co potwierdza oświadczenie Strony z 23 listopada 2023 r. Ponadto wskazano, że samo uzupełnienie pełnomocnictw nie stanowiłoby problemu, gdyby nie fakt, że w rzeczywistości do kancelarii pełnomocnika Fundacji nie trafiły przesyłki zawierające wezwania do uzupełnienia braku pełnomocnictwa. Jak wskazano – sytuacja obecnie jest wyjaśniana z P. Ww. postanowieniem z 19 lutego 2024 r. SKO utrzymało w mocy własne postanowienie wydane w pierwszej instancji. Po przytoczeniu przepisów art. 168 § 2 i § 3, art. 222, art. 138a § 1, art. 138e § 1 - § 3, art. 138j § 1 pkt 2 o.p. i art. 169 § 1 i § 4 o.p. SKO wskazało, że w odwołaniu z 16 marca 2023 r. od decyzji Wójta Gminy P. z 24 lutego 2023 r. reprezentujący Fundację pełnomocnik wyraźnie wskazał, że składa je w oparciu o załączone do odwołania pełnomocnictwo, którego jednak nie przedłożono wraz z tym odwołaniem. Wobec tego, że w ocenie SKO pełnomocnictwo takie nie znajdowało się w aktach sprawy, Organ odwoławczy wezwał do jego uzupełnienia postanowieniem z 19 czerwca 2023 r., pod rygorem pozostawienia odwołania bez rozpoznania. Z uwagi na to, że wnoszący odwołanie nie odpowiedział na wezwanie, wydano postanowienie z 9 listopada 2023 r. o pozostawieniu odwołania bez rozpoznania. Zdaniem SKO, pełnomocnictwo z 30 września 2022 r. zostało wyraźnie ograniczone poprzez wskazanie na umocowanie, iż zostało udzielone do sporządzenia i wniesienia odwołań od konkretnych decyzji Wójta o podanych w pełnomocnictwie numerach. Jak podniosło SKO, umocowanie adw. M. F. do działania w imieniu Fundacji w całej sprawie dotyczącej określenia łącznego zobowiązania podatkowego za 2021 r., a więc objęcie umocowaniem wszelkich czynności we wszystkich instancjach, wynika dopiero z oświadczenia Fundacji z 23 listopada 2023 r., przedłożonego wraz z zażaleniem, które zostało uwzględnione przez SKO w postępowaniu zażaleniowym. Organ odwoławczy wskazał, że w podobny sposób pełnomocnictwo zinterpretował także Wójt, który ponownie prowadząc postępowanie, dokonywał doręczeń bezpośrednio Fundacji, co było akceptowane przez Stronę i nie zostało zakwestionowane w odwołaniu. Adwokat M. F. w treści odwołania z 16 marca 2023 r. powołał się natomiast na nowe "załączone do odwołania" pełnomocnictwo, które jednak nie zostało dołączone do odwołania, nie powołał się zaś na pełnomocnictwo znajdujące się już w aktach sprawy. Wszystkie zatem podmioty postępowania interpretowały pełnomocnictwo w tożsamy sposób do momentu wniesienia zażalenia. SKO wskazało również, że wezwanie do uzupełnienia brakującego pełnomocnictwa zostało doręczone w dniu 4.07.2023 r., co potwierdza wydruk Elektronicznego Potwierdzenia Odbioru przesyłki. Załączone do zażalenia oświadczenie listonosza datowane jest natomiast na 15 marca 2023 r., zatem – jako chronologicznie wcześniejsze - nie dotyczy doręczenia wezwania z 19 czerwca 2023 r. Strona nie uprawdopodobniła także w żaden sposób nieprawidłowości w doręczeniu. Wobec powyższych okoliczności Organ odwoławczy stwierdził, że adresat wezwania – rzekomy pełnomocnik Fundacji nie odpowiedział na wezwanie z 19 czerwca 2023 r. Od postanowienia SKO wydanego w drugiej instancji Strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, zarzucając naruszenie art. 169 § 1 i 4 o.p., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, polegające na przyjęciu, że umocowany do reprezentowania Skarżącej w toku całego postępowania pełnomocnik, występujący w sprawie już na etapie postępowania przed organem pierwszej instancji, w przypadku wnoszenia ponownego odwołania od decyzji ma obowiązek składać do akt nowe pełnomocnictwo do wniesienia odwołania i reprezentowania Strony przed organem drugiej instancji, podczas gdy obowiązku takiego nie ma, z uwagi na fakt, że pełnomocnictwo do reprezentowania Strony w toku całego postępowania podatkowego obejmuje ze swojej istoty także umocowanie do wniesienia i popierania odwołania od decyzji organu pierwszej instancji nawet przy ponownym rozpoznaniu sprawy, bowiem w dalszym ciągu jest to to samo postępowanie podatkowe. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia z 9 listopada 2023 r. oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego. W uzasadnieniu skargi podkreślono, że pełnomocnictwo z 30 września 2022 r. zostało udzielone w sprawie i obejmowało umocowanie do reprezentowania Fundacji przed wszystkimi organami administracji we wszystkich instancjach. Powołanie się zaś na "nowe" pełnomocnictwo w treści odwołania wynikało jedynie z faktu opracowania odwołania na wzorcu odwołań pierwotnych. Okoliczność ta jednak, zdaniem Skarżącej nie miała znaczenia, gdyż Strona ustanowiła pełnomocnika w sprawie. Podniesiono także m.in., że brak jest obowiązku składania kolejnych pełnomocnictw w sytuacji, gdy decyzja jest uchylona, a sprawę przekazano do ponownego rozpoznania. Już samo literalne brzmienie wskazuje na to, że sprawa jest ponownie rozpoznawana, zatem niezrozumiałym jest przedkładanie kolejnego pełnomocnictwa, zwłaszcza w sytuacji, gdy Skarżąca umocowała pełnomocnika do działania we wszystkich instancjach. Zdaniem Strony, w sprawie pominięto, że pełnomocnictwo obejmowało możliwość działania w imieniu Fundacji przed organami administracji wszystkich instancji w pełnym zakresie, co Strona potwierdziła w oświadczeniu z 23 listopada 2023 r., dołączonym do zażalenia. Sprawa tocząca się w wyniku odwołania jest w dalszym ciągu jedną, dokładnie tą samą merytorycznie sprawą podatkową, gdyż tożsamy jest przedmiot postępowania. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje. Na podstawie art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2024, poz. 1267 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości m.in. przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Przepis art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2024 r., poz. 935 ze zm.) – w skrócie jako: p.p.s.a., ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd administracyjny w oparciu o art. 134 § 1 p.p.s.a. rozstrzyga w granicach sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a., które to ograniczenie nie ma zastosowania w rozpatrywanej sprawie (odnosi się, bowiem do skarg dotyczących interpretacji indywidualnych). Sąd w oparciu o przepis art. 119 pkt 3 p.p.s.a. rozpoznał sprawę w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotem sporu w sprawie jest ocena prawidłowości dokonanego przez SKO pozostawienia bez rozpatrzenia odwołania Fundacji od decyzji Wójta nr FN.3120.1.F.2023 na podstawie art. 169 §1 i § 4 o.p. ze względu na nieuzupełnienie przez pełnomocnika Fundacji braku formalnego odwołania, poprzez nieprzedłożenie pełnomocnictwa. Przypomnieć należy, że zgodnie z art. 169 § 1 o.p., jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Z kolei zgodnie z art. 169 § 4 o.p. organ podatkowy wydaje postanowienie o pozostawieniu podania bez rozpatrzenia, na które przysługuje zażalenie. W myśl art. 138a § 1 o.p., strona może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania, zaś pełnomocnictwo może być ogólne, szczególne albo do doręczeń (art. 138a § 2 o.p.). Przy czym pełnomocnictwo szczególne, o ile nie zawiera w swej treści wyraźnych ograniczeń i odrębności, upoważnia do zastępowania mocodawcy w objętej nim konkretnej sprawie podatkowej. Na podstawie zaś art. 138o o.p. w zakresie nieuregulowanym przepisami o.p. o pełnomocnictwie stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego oraz Kodeksu postępowania cywilnego. W sytuacji gdy organ podatkowy poweźmie jakąkolwiek wątpliwość, czy osoba (pełnomocnik) wnosząca odwołanie w imieniu mocodawcy była uprawniona do tego, aby w jej imieniu działać i uruchomić postępowanie odwoławcze, to organ ma obowiązek wezwać do usunięcia dostrzeżonego braku pod rygorem wydania postanowienia o pozostawieniu odwołania bez rozpatrzenia w trybie art. 169 § 4 o.p., nie zaś czynić ustalenia faktycznie i prawne (wyjaśniające) względem osoby wnoszącej odwołanie. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądowoadministracyjnym, nieusunięcie braku w zakresie pełnomocnictwa do występowania w imieniu Strony winno skutkować pozostawieniem odwołania bez rozpoznania stosownie do art. 169 § 4 o.p., jak uczyniło to SKO w niniejszej sprawie (vide: wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 listopada 2022 r., sygn. I FSK 1667/19; z 22 lutego 2022 r., sygn. III FSK 316/21; z 17 lutego 2012 r., sygn. II FSK 1642/10 - dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych http://orzeczenia.nsa.gov.pl; dalej: – CBOSA). Zbędnym jest przy tym podejmowanie przez organ ustaleń dodatkowych oraz dokonywanie wykładni przepisów, w sytuacji gdy wątpliwości w zakresie pełnomocnictwa ma usunąć odpowiedź na skierowane do rzekomego pełnomocnika wezwanie - stosownie do art. 169 § 1 o.p. Złożenie niewłaściwego pełnomocnictwa lub niezłożenie go w ogóle jest bowiem brakiem formalnym wnoszonego pisma, który może być konwalidowany (por. m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 stycznia 2020 r., sygn. I FSK 2196/19; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 stycznia 2020 r., sygn. I FSK 2196/19; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 10 kwietnia 2013 r., sygn. I SA/Gl 1188/12; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 13 grudnia 2022 r., sygn. I SA/Gd 957/22; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 15 lipca 2021 r., sygn. I SA/Rz 361/21 – CBOSA). Nie ma również wątpliwości co do tego, że w przypadku zastosowania się osoby wezwanej do uzupełnienia braku formalnego, fakt usunięcia tego braku ma skutek wsteczny i służy temu, by podanie (odwołanie) mogło być rozpoznane (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 4 lipca 2023 r., sygn. I SA/Kr 464/23 – CBOSA). Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy, przede wszystkim należy wskazać, że SKO wyraźnie wskazało, że po przekazaniu mu odwołania z 16 marca 2023 r. powzięło wątpliwości co do umocowania adw. M. F. do wniesienia odwołania od decyzji Wójta Gminy P. z 24 lutego 2023 r., oznaczonej numerem FN.3120.1.F.2023. W tym zakresie SKO wskazało na dwie okoliczności. Po pierwsze - na brak złożenia pełnomocnictwa wraz z odwołaniem z 16 marca 2023 r., pomimo tego, że informacja o jego załączeniu wynikała z treści samego odwołania. Po drugie – na treść znajdującego się już w aktach sprawy pełnomocnictwa z 30 września 2022 r., które wedle SKO nie obejmowało swym zakresem możliwości wniesienia odwołania od decyzji Wójta Gminy P. z 24 lutego 2023 r. nr FN.3120.1.F.2023, gdyż wymieniono w nim inne numery decyzji. Z tego powodu, tj. wskutek oceny, że składający odwołanie pełnomocnik nie złożył dotychczas dokumentu potwierdzającego możliwość swojego działania w imieniu Fundacji w zakresie odwołania od ww. decyzji, SKO wezwało pełnomocnika do uzupełnienia braku złożonego odwołania, poprzez przedłożenie pełnomocnictwa do reprezentowania Fundacji – w terminie siedmiu dni, pod rygorem pozostawienia odwołania bez rozpoznania (vide: postanowienie SKO z 19 czerwca 2023 r. nr SKO.P/41/49/2023 - akta administracyjne). Jak wynika z akt administracyjnych sprawy, powyższe postanowienie zostało doręczone adw. M. F. na adres jego Kancelarii, zaś odbioru dokonał upoważniony pracownik Kancelarii 4 lipca 2023 r. (vide: akta administracyjne). Pomimo wystosowania wezwania, pełnomocnik nie odpowiedział na nie, co skutkowało wydaniem przez SKO postanowienia z 9 listopada 2023 r. o pozostawieniu odwołania bez rozpoznania. Analizując w tym kontekście argumentację podniesioną w skardze oraz akta administracyjne, należy po pierwsze wskazać, że Sąd nie ma wątpliwości, że wezwanie do uzupełnienia braków formalnych odwołania, tj. pismo z wezwaniem SKO z 19 czerwca 2023 r. nr SKO.P/41/49/2023, dotarło do adw. M. F. 4 lipca 2023 r., czego potwierdzeniem jest wydruk Elektronicznego Potwierdzenia Odbioru, znajdujący się w aktach administracyjnych sprawy. Skarżący powoływał się wprawdzie w zażaleniu na nieprawidłowość doręczenia, czego dowodem miało być m.in. oświadczenie listonosza załączone do tegoż zażalenia z 23 listopada 2023 r., jednak uwzględniając chronologię dat (tj. że oświadczenie z 15 marca 2023 r. w sposób oczywisty nie mogło dotyczyć czynności doręczenia, która nastąpiła później), SKO słusznie wskazało, że powyższe nie stanowi potwierdzenia, że w sprawie doszło do nieprawidłowego doręczenia wezwania do uzupełnienia braku formalnego w postaci pełnomocnictwa. Dodatkowo odnotować należy, że ewentualne wady doręczenia mogłyby być analizowane w toku postępowania zainicjowanego wnioskiem o przywrócenie terminu do uzupełnienia braku (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 sierpnia 2020 r., sygn. II FSK 1003/18 – CBOSA). Nadto nieprawidłowość doręczenia należy zgłosić u operatora pocztowego, a okoliczność prawidłowego doręczenia wezwania została przyznana w skardze: "W pierwszym rzędzie wskazać należy, że bezspornym jest, iż pełnomocnik Skarżącej nie zastosował się do skierowanego do niego wezwania do przedłożenia nowego pełnomocnictwa." (str. 3 skargi) Skarżąca zakwestionowała dokonaną przez SKO ocenę zakresu pełnomocnictwa już znajdującego się w aktach sprawy, tj. pełnomocnictwa z 30 września 2022 r. wskazując, że w jego treści wprost zaznaczyła, że upoważnia do reprezentowania Fundacji "przed wszystkimi sądami i organami administracji we wszystkich instancjach z prawem substytucji". W tym zakresie Sąd podziela pogląd, że w przypadku powstania wątpliwości po stronie organu co do interpretacji pełnomocnictwa lub stwierdzenia, że brak jest należytego umocowania, organ powinien stosować procedurę z art. 169 § 1 o.p. Taka sytuacja miała właśnie miejsce w niniejszej sprawie. Organ uzewnętrznił swoje wątpliwości w postaci wezwania do uzupełnienia stwierdzonego braku. To właśnie na tym etapie powinno dojść do ewentualnego wyjaśnienia przez pełnomocnika, jakie intencje towarzyszyły udzieleniu pełnomocnictwa z 30 września 2022 r. po stronie jego mocodawcy oraz do należytego wykazania umocowania w taki sposób, który po stronie organu nie budziłby wątpliwości. Co istotne, Sąd uznaje, że wątpliwości SKO co do zakresu umocowania były uzasadnione, albowiem - po pierwsze - jeśli stosownie do treści art. 138e § 1 o.p. umocowanie miało rozciągać się na całe postępowanie w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2021 r. (w tym jak podnosi się w skardze na powtórne postępowanie pierwszoinstancyjne), to zbędnym było zawężanie jego zakresu, poprzez ścisłe oznaczenie czynności: "sporządzenia i wniesienia odwołań" od skonkretyzowanych (przez podanie ich numerów), enumeratywnie wymienionych decyzji Wójta. Po drugie sam autor odwołania z 16 marca 2023 r. - w jego treści, wprost powołuje się na pełnomocnictwo dołączone do tegoż pisma, które jednak nie zostało załączone. W treści skargi kwestionuje się już w istocie zasadność wystosowania wezwania z 19 czerwca 2023 r. nr SKO.P/41/49/2023, lecz nie zmienia to jednak oceny okoliczności niniejszej sprawy. Uzasadnione wątpliwości SKO, co do umocowania pełnomocnik mógł, bowiem rozwiać poprzez udzielenie odpowiedzi na ww. wezwanie, co nie miało miejsca w niniejszej sprawie. Polemika dotycząca prawidłowości interpretacji zapisów pełnomocnictwa na aktualnym etapie jest niecelowa w tym sensie, że została dokonana po upływie 7 dniowego terminu do uzupełnienia braku formalnego odwołania z 16 marca 2023 r. Choć w treści skargi pełnomocnik wskazał, że informacja dotycząca załączenia pełnomocnictwa była jedynie skutkiem opracowania odwołania z 16 marca 2023 r. na wzorze poprzedniego odwołania, to - zdaniem Sądu - powyższy argument jest po pierwsze spóźniony – winien zostać powołany w odpowiedzi na wezwanie. Ponadto w ocenie Sądu - jest nie do zaakceptowania z perspektywy obowiązku dochowania przez profesjonalnego pełnomocnika wyższych standardów należytej staranności. Jak już wcześniej wskazano, tego rodzaju informacja o dołączonym do odwołania pełnomocnictwie, pochodząca od profesjonalnego pełnomocnika – adwokata, mogła wzbudzić uzasadnione wątpliwości SKO w odniesieniu do kompletności złożonego odwołania w zakresie dotyczącym pełnomocnictwa. Trudno bowiem przyjąć tezę, że w obliczu podania takiej informacji przez profesjonalnego pełnomocnika w treści pisma, które sam wniósł, organ miałby przyjąć, że udzielono jej przez przypadek lub wskutek omyłki. Ponadto organy nie mogą domniemywać samej okoliczności udzielenia umocowania, jak również jego zakresu. Dodatkowo – na co słusznie zwróciło uwagę SKO – Wójt w toku rozpoznawania sprawy, po jej przekazaniu przez SKO do ponownego rozpatrzenia, dokonywał czynności bezpośrednio wobec Fundacji, nie zaś wobec Jej pełnomocnika, o czym świadczą: 1) zawiadomienie Wójta Gminy P. o możliwości wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego z 23 stycznia 2023 r. nr [...] – doręczone Fundacji (vide: akta administracyjne); 2) doręczenie decyzji Wójta P. z 24 lutego 2023 r. nr FN.3120.1.F.2023 bezpośrednio Fundacji (vide: akta administracyjne). W tym kontekście, jako przemawiający za zasadnością stanowiska SKO należy uznać brak kontestowania w "odwołaniu" prawidłowości dokonywanych przez Organ I instancji czynności/doręczeń bezpośrednio do Fundacji. Natomiast jako niewiarygodne jawi się stanowisko wynikające ze skargi, że pełnomocnictwo z 30 września 2022 r. obejmowało wszystkie instancje i czynności w sprawie określenia Fundacji wysokości łącznego zobowiązania podatkowego za 2021 r. Końcowo, zdaniem Sądu, zasługuje na szczególne podkreślenie okoliczność, że o ile zgodzić się należy z tezą, iż pełnomocnictwo "w sprawie" dotyczy również m.in. rozpoznawania odwołania lub sprawy przez organ I instancji po jej przekazaniu do ponownego rozpoznania, to trudno jest powyższe odnieść do analizowanej sytuacji mając na uwadze wątpliwości SKO wywołane treścią odwołania z 16 marca 2023 r. i treścią pełnomocnictwa z 30 września 2022 r. Bezspornym jest zaś, że pełnomocnik nie zastosował się do skierowanego do niego wezwania na etapie weryfikacji wymogów formalno-procesowych odwołania – z uwagi na, jak wskazano już powyżej, uzasadnione wątpliwości SKO - co do zakresu umocowania pełnomocnika, choć to właśnie wówczas mógł on dokonać stosownych wyjaśnień w tym zakresie np. przedkładając oświadczenie Fundacji. Odnotować bowiem należy, że tego rodzaju wyjaśnienia SKO uwzględniło, lecz zostały one jednak złożone dopiero na etapie zażalenia z 23 listopada 2023 r. na postanowienie pierwszoinstancyjne o pozostawieniu odwołania bez rozpoznania, do którego dołączono oświadczenie Fundacji. Dokonując natomiast wezwania z 19 czerwca 2023 r., SKO umożliwiło uzupełnienie braków procesowych odwołania z 16 marca 2023 r. oraz rozwianie uzasadnionych wątpliwości Organu odwoławczego, co do umocowania wynikającego z niedołączonego do tegoż odwołania pełnomocnictwa z dnia 30.09.2022 r., czyniąc to zresztą zgodnie z zasadą prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Braków/wątpliwości tych zaś nie można było konwalidować na etapie późniejszego, następczego wobec niewykonania wezwania, innego postępowania w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia odwołania. Czyniłoby to pozbawionym skutków prawnych wymóg dochowania 7 - dniowego terminu, o którym mowa w art. 169 § 1 o.p., przerzucając na organy konsekwencje braku reakcji pełnomocnika na wezwanie, którego doręczenia na etapie skargi już nie kwestionuje. Tym samym złożenie 23 listopada 2023 r. oświadczenia Fundacji należy uznać za spóźnione. Mając powyższe na uwadze, skargę należało oddalić w całości, jako nieuzasadnioną w oparciu o przepis art. 151 p.p.s.a.