I SA/Wr 323/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Zbigniew Łoboda (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Barbara Ciołek, sędzia WSA Anetta Chołuj, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 6 września 2016 r. przy udziale sprawy ze skargi P. P. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] stycznia 2016 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego I. uchyla zaskarżone postanowienie, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we W. na rzecz P.P. kwotę 100 (słownie: sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. | P. P. jako zobowiązany wystąpił do administracyjnego organu egzekucyjnego - Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. z wnioskiem o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych z uwagi na przedawnienie zobowiązań nimi objętych. W motywach wniosku powołał sie na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 października 2013 roku, wydany w sprawie o sygnaturze akt SK 40/12 podnosząc, że pomimo iż nie odnosił sie on formalnie do przepisu art. 70 § 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm., dalej "O.p.") w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2003 r., to stanowisko wyrażone w uzasadnieniu tego orzeczenia pozwala uznać, iż wymieniony przepis jest niezgodny z Konstytucją RP. Dlatego też w przypadku zobowiązanego powinny mieć zastosowanie ogólne reguły przedawnienia zobowiązań podatkowych, z pominięciem zasady wynikającej z wymienionego art. 70 § 8 O.p. Postanowieniem z dnia [...].11.2015 r. (nr [...]) Naczelnik Urzędu Skarbowego w J. odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie wymienionych w postanowieniu tytułów wykonawczych. Organ egzekucyjny podniósł, że w stosunku do zaległych zobowiązań w podatku od towaru i usług za okres od września 2007 roku do grudnia 2009 roku, w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2004 - 2007, w podatku-dochodowym od osób fizycznych (PIT-4) za okres od listopada 2006 roku do grudnia 2009 roku i za okres od stycznia do marca 2010 roku, w podatku dochodowym od osób fizycznych (PIT-36) za 2009 rok - z powodu zastosowania wskazanych środków egzekucyjnych do przedawnienia tych zobowiązań dojdzie dopiero w 2020 roku. Z kolei w odniesieniu do zaległych zobowiązań w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 1997 - 2000, w podatku od towarów i usług za okres do maja 1997 roku do października 2001 roku, to wprawdzie uległy przedawnieniu z dniem 20.03.2009 roku, jednakże przed tym terminem zostały one (w dniu 27.01.2009 roku) zabezpieczone poprzez ustanowienie hipoteki przymusowej na nieruchomości i mogą być dochodzone jedynie z przedmiotu hipoteki. Podobnie, w przypadku zaległych zobowiązań w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 rok oraz w podatku od towarów i usług za okres od grudnia 2001 roku do maja 2002 roku, uległy one przedawnieniu z dniem 02.05.2009 roku, jednakże i te zostały przed ową datą zabezpieczone poprzez ustanowienie hipoteki przymusowej na nieruchomości, zatem obecnie mogą one być dochodzone jedynie z przedmiotu tej hipoteki. Analogiczna sytuacja ma miejsce również w zakresie zobowiązań w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 rok, które przed upływem przedawnienia, co nastąpiło z dniem 02.01.2010 roku, zostały (w dniu 27.01.2009 r.) zabezpieczone hipotecznie. Organ egzekucyjny stwierdził, że wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 października 2013 roku (sygn. akt. SK 40/12) dotyczył art. 70 § 6 O.p. w brzmieniu, które już nie obowiązuje, natomiast art. 70 § 8 O.p. nie był przedmiotem orzekania. W sumie więc nie miała miejsca sytuacja, o której mowa w art. 59 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2016 r., poz. 599 z późn. zm., dalej - "u.p.e.a.") W złożonym zażaleniu P. P. powołał sie do orzecznictwo, które jego zdaniem, potwierdza ocenę odnośnie tego, że art. 70 § 8 O.p., z uwagi na niekonstytucyjność, nie być przez organ egzekucyjny stosowany. Dyrektor Izby Skarbowej we W. postanowieniem z dnia [...].01.2016 r. (nr [...]) utrzymał w mocy postanowienie organu egzekucyjnego. Organ nadzoru stwierdził w uzasadnieniu, że przedmiotem oceny przez Trybunał Konstytucyjny było wyłącznie historyczne brzmienie art. 70 § 6 O.p. i stwierdzona niekonstytucyjność dotyczy powołanej normy prawnej w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1998 r. do 31 grudnia 2002 r. Wprawdzie w wyroku zawarte jest stwierdzenie, że art. 70 § 8 O.p. w obecnie obowiązującym brzmieniu zawiera również normę niekonstytucyjną i że powinna nastąpić nowelizacja tego przepisu, to jednakże nowelizacja taka dotąd nie została dokonana. Brak jest zatem podstaw do odmawiania stosowania w sprawie art. 70 § 8 O.p. w obecnie obowiązującym brzmieniu, ponieważ domniemanie jego zgodności z Konstytucją RP nie zostało obalone. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu P.P. zarzucił naruszenie art. 59 § 1 pkt 2 O.p., albowiem pomimo wygaśnięcia zobowiązań podatkowych, organ odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego. W uzasadnieniu, strona odwołała się do wcześniejszej argumentacji dotyczącej niezgodności z Konstytucją RP przepisu art. 70 § 8 O.p. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, zważył, co następuje. Skarga była uzasadniona. Spór w niniejszej sprawie dotyczył tego, czy w ramach dochodzenia wykonania zobowiązania, organ podatkowy z powołaniem się na przepis art. 70 § 8 O.p. może uznać, że w razie ustanowienia hipoteki na nieruchomości zabezpieczającej to zobowiązanie, może być ono - jako nieprzedawnione - egzekwowane (z tej nieruchomości) także po upływie terminu przedawnienia. Według powołanego przepisu, nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką lub zastawem skarbowym, jednakże po upływie terminu przedawnienia zobowiązania te mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki lub zastawu. Oceniając możliwość stosowania tego unormowania w administracyjnym postępowaniu egzekucyjnym przede wszystkim należy się odwołać do wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 października 2013 r. (sygn. akt SK 40/12, publ. w całości w OTK-A nr 7/2013 r., poz. 97). W wyroku tym Trybunał stwierdził, że art. 70 § 6 O.p., w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1998 r. do 31 grudnia 2002 r., jest niezgodny z art. 64 ust. 2 Konstytucji RP. Wskazane brzmienie art. 70 § 6 O.p. było następujące: "nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką, jednakże po upływie terminu przedawnienia zaległość podatkowa może być egzekwowana tylko z przedmiotu hipoteki". W uzasadnieniu orzeczenia Trybunał Konstytucyjny między innymi podniósł, że skoro ustawodawca zdecydował się na wprowadzenie instytucji przedawnienia zobowiązań podatkowych (por. art. 70 O.p.), to przy określaniu zasad działania tej instytucji (w szczególności tych o charakterze gwarancyjnym, takich jak długość terminu przedawnienia, zasady jego zawieszania, przerywania i wyłączania), powinien przestrzegać standardów konstytucyjnych (por. wyrok o sygn. P 30/11), zwłaszcza że Konstytucja zakłada powszechność i równość opodatkowania (por. art. 84 Konstytucji). Trybunał uznał, że w omawianym przypadku przysługujący ustawodawcy margines swobody ustalania rozwiązań z zakresu prawa daninowego został przekroczony. Zdaniem Trybunału Konstytucyjnego, ustalone naruszenie zasady równości ochrony praw majątkowych podatników miało charakter kwalifikowany i niebudzący wątpliwości, co powodowało konieczność uznania niekonstytucyjności art. 70 § 6 Ordynacji podatkowej w badanym brzmieniu, pomimo że brak przedawnienia zobowiązań podatkowych korzystnie przyczynia się do egzekwowania obowiązku płacenia podatków (por. art. 84 Konstytucji). Trybunał wskazał również, że chociaż przepis art. 70 § 8 O.p. nie był formalnie przedmiotem orzekania (nie stanowił bowiem podstawy ostatecznego rozstrzygnięcia w sprawie poddanej osądowi Trybunału), to w sposób oczywisty mają do niego odpowiednie zastosowanie te same zastrzeżenia konstytucyjne, które zostały podniesione w wyroku odnośnie do art. 70 § 6 O.p. Wskazany art. 70 § 8 O.p. jest od dnia 1 stycznia 2003 r. odpowiednikiem art. 70 § 6 O.p., i jego redakcja różni się od zakwestionowanego przez Trybunał art. 70 § 6 O.p. zasadniczo tym, że zawarta w nim norma prawna została rozszerzona o zastaw skarbowy. Co do istoty więc (w zakresie doniosłym dla niniejszej sprawy) można stwierdzić, że art. 70 § 8 O.p., obowiązujący od dnia 1 stycznia 2003 r., oraz art. 70 § 6 O.p., w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2002 r. i ocenianym przez Trybunał Konstytucyjny, zawierają tożsamą normę prawną. Z uwagi zatem na rzeczoną tożsamość obydwóch norm można mówić o tzw. skutku niekonstytucyjności wtórnej art. 70 § 8 O.p. W odniesieniu do takiego przypadku orzecznictwo i doktryna zajmują stanowisko, że oczywista niezgodność przepisu z Konstytucją wraz z uprzednią wypowiedzią Trybunału Konstytucyjnego stanowią wystarczającą podstawę do odmowy zastosowania przez sąd administracyjny przepisu ustawowego. W takim bowiem przypadku nie sposób oczekiwać, aby sąd miał obowiązek uruchomienia procedury pytania prawnego (zob. R. Hauser, A. Kabat, glosa do wyroku NSA z dnia 14 lutego 2002 r., sygn. akt I SA/Po 461/01, OSP z 2003 nr 2, poz.17, uchwała NSA z dnia 16 października 2006 r., sygn. akt I FPS 2/06, ONSAiWSA z 2007/1/3). Mając powyższe na uwadze należało przeto stwierdzić, że przepis art. 70 § 8 O.p., w brzmieniu obowiązującym po dniu 1 stycznia 2003 r., jako pozbawiony domniemania konstytucyjności nie mógł stanowić podstawy prawnej do stanowiska, iż nie uległo przedawnieniu zobowiązanie podatkowe zabezpieczone hipoteką. Pogląd taki wyrażony został w szeregu wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego, a między innymi: z dnia 17.04.2014 r., sygn. akt II FSK 1197/12, z dnia 4.06.2014 r., sygn. akt I FSK 491/14 i sygn. akt I FSK 535/14, z dnia 18.07.2014 r., sygn. akt I FSK 1410/13, z dnia 16.09.2014 r., sygn. akt I FSK 317/14, czy też z dnia 3.06.2015 r., sygn. akt I FSK 383/15 (dostępne w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Ponieważ w niniejsze sprawie, Dyrektor Izby Skarbowej przy ocenie kwestii wygaśnięcia egzekwowanego obowiązku (art. 59 § 1 pkt 9 O.p.), jako przesłanki umorzenia postępowania egzekucyjnego (art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a.) oparł sie o niekonstytucyjny przepis art. 70 § 8 O.p., przeto zaskarżone postanowienie należało uchylić na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (dalej "p.p.s.a."). Przy ponownym rozpatrywaniu sprawy, organ zobowiązany będzie do ponownej oceny kwestii istnienia dochodzonego w trybie egzekucyjnym obowiązku z uwzględnieniem zasad ogólnych dotyczących przedawnienia zobowiązań podatkowych (art. 70 § 1 - § 7 O.p.) z pominięciem normy art. 70 § 8 tej ustawy. O zwrocie kosztów postępowania sądowego postanowiono w oparciu o art. 200 p.p.s.a.