0114-KDIP1-3.4012.547.2021.3.LM

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA   Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 w związku z art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z 11 sierpnia 2021 r. (data wpływu 17 sierpnia 2021 r.) uzupełnionym poprzez dokonanie dodatkowej opłaty 20 października 2021 r. (data wpływu 21 października 2021 r.) w odpowiedzi na wezwanie Organu z 13 października 2021 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.547.2021.2.LM (doręczone Stronie 17 października 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych w związku z dostawą zabudowanych działek – jest prawidłowe.   UZASADNIENIE   W dniu 17 sierpnia 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej uzupełniony poprzez dokonanie dodatkowej opłaty 20 października 2021 r. (data wpływu 21 października 2021 r.) w odpowiedzi na wezwanie Organu z 13 października 2021 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.547.2021.2.LM (doręczone Stronie 17 października 2021 r.) dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych w związku z dostawą zabudowanych działek.   We wniosku wspólnym złożonym przez:   - Zainteresowanego będącą stroną postępowania: Spółka 1 Sp. z o.o. - Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Spółka 2 Sp. z o.o.   przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:   Spółka 1 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Sprzedający) jest polską spółką prawa handlowego, zarejestrowaną dla celów podatku od towarów i usług.   Przedmiot działalności gospodarczej Sprzedającego obejmuje konfekcjonowanie i dystrybucję gazu płynnego propan i propan-butan w butlach 1-45 kg oraz w cysternach drogowych, do celów grzewczych i przemysłowych. W tym zakresie Sprzedający, między innymi, napełnia butle gazem propan i propan-butan, napełnia i opróżnia cysterny drogowe, magazynuje zbiorniki przydomowe, magazynuje butle luzem i w paletach.   W skład majątku trwałego Sprzedającego wchodzą m.in. prawa własności do nieruchomości wykorzystywanych do prowadzenia powyższej działalności, opodatkowanej VAT.   W lipcu 2021 r., Spółka dokonała na rzecz Spółki 3 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sprzedaży następujących nieruchomości: a)    Nieruchomości gruntowej stanowiącej działkę oznaczoną numerem ewidencyjnym 1, o obszarze 0,1164 ha, obręb (…), położoną w (…) przy ul. (…) oraz ul. (…) (dalej: „Nieruchomość 1”), dla której to Nieruchomości 1 Sąd Rejonowy dla (…) w (…), XVI Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą Kw (…); prawo własności Nieruchomości 1 Sprzedający nabył na podstawie umowy sprzedaży z 21 grudnia 2001 r. Nieruchomość 1 w momencie sprzedaży była niezabudowana, znajdowało się na niej tylko tymczasowe ogrodzenie (w formie siatki); b)    Nieruchomości gruntowej stanowiącej działkę oznaczoną numerem ewidencyjnym 2 o obszarze - według treści księgi wieczystej - 2,6262 ha (zgodnie z ewidencją gruntów, obszar tej działki wynosił 2,6263 ha), obręb (…), położoną w (…) przy ulicy (…) oraz ulicy (…) (dalej: „Nieruchomość 2”; Nieruchomość 1 i Nieruchomość 2 zwane dalej łącznie „Nieruchomością A”), dla której to Nieruchomości 2 Sąd Rejonowy dla (…) w (…), XVI Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą Kw (…); prawo własności Nieruchomości 2 Sprzedający nabył na podstawie umowy sprzedaży z 28 kwietnia 1994 r.; Nieruchomość 2 w momencie sprzedaży była niezabudowana, znajdowało się na niej tylko tymczasowe ogrodzenie w formie siatki.   Obecnie, Spółka 1 planuje również sprzedać na rzecz innego podmiotu tj. Spółki2 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Kupujący nr 2”), następujące nieruchomości: a)    Nieruchomość gruntową stanowiącą działkę oznaczoną numerem ewidencyjnym 3 o obszarze 1,9917 ha (dalej: „Nieruchomość 3”), która powstała w wyniku podziału działki oznaczonej numerem ewidencyjnym 4 położonej w (…) przy ulicy (…), dla której to Nieruchomości 3 Sąd Rejonowy dla (…) w (…), XVI Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą Kw Nr (…); prawo własności działek, z których powstała Nieruchomość 3, Sprzedający nabył na podstawie umowy sprzedaży z 22 września 1993 r.; Nieruchomość 3 jest zabudowana niżej opisanymi budynkami i budowlami; b)    Nieruchomość gruntową stanowiąca działkę oznaczoną numerem ewidencyjnym 5 o obszarze 3,2031 ha, położoną w (…) przy ulicy (…) (dalej: „Nieruchomość 4”; Nieruchomość 3 i Nieruchomość 4 dalej łącznie zwane „Nieruchomością B. Nieruchomość A i Nieruchomość B zwane będą w dalszej części niniejszego wniosku łącznie „Nieruchomością"), dla której to Nieruchomości 4 Sąd Rejonowy dla (…) w (…), XVI Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą Kw Nr (…); prawo własności działek, z których powstała Nieruchomość 4, Sprzedający nabył na podstawie umowy sprzedaży z 22 września 1993 r.; Nieruchomość 4 jest zabudowana niżej wskazanymi budynkami i budowlami; c)    Niżej wymienione budynki znajdujące się na Nieruchomości 3 (wskazana niżej funkcja budynków wynika z wypisów z kartoteki budynków z 23 lutego i 2 marca 2021 r.):                       i.        Budynek położony przy ulicy (…), wybudowany w 1996 r., o jednej kondygnacji nadziemnej, o powierzchni zabudowy 58 m.kw., o funkcji głównej „zbiornik na ciecz",                     ii.        Budynek położony przy ulicy (…), wybudowany w 1996 r., o powierzchni zabudowy 124 m.kw., o jednej kondygnacji nadziemnej, o funkcji głównej „budynek nieokreślony innym atrybutem FSB”,                    iii.        Budynek położony przy ulicy (…), wybudowany w 1996 r., o powierzchni zabudowy 59 m.kw., o jednej kondygnacji nadziemnej, o funkcji głównej „zbiornik na ciecz”,                    iv.        Budynek położony przy ulicy (…), wybudowany w 2007 r., o powierzchni zabudowy 21 m.kw., o jednej kondygnacji nadziemnej, o funkcji głównej „budynek nieokreślony innym atrybutem FSB”,                     v.         Murowany budynek położony przy ulicy (…), wybudowany w 1996 r., o powierzchni zabudowy 689 m.kw., o dwóch kondygnacjach nadziemnych i jednej kondygnacji podziemnej, o funkcji głównej „siedziba firmy lub firm". d)    Znajdujące się na Nieruchomości 3 i Nieruchomości 4 następujące budynki:                        i.       Budynek położony przy ulicy (…), wybudowany w 1996 r., o powierzchni zabudowy 1462 m.kw., o jednej kondygnacji nadziemnej, o funkcji głównej „budynek przeznaczony na produkcję”,                       ii.       Budynek położony przy ulicy (…), wybudowany w 2013 r., o powierzchni zabudowy 102 m.kw., o jednej kondygnacji nadziemnej, o funkcji głównej „inny budynek magazynowy”; e)    Znajdujące się na Nieruchomości 4 następujące budynki: i.        Budynek położony przy ulicy (…), wybudowany w 1996 r., o powierzchni zabudowy 149 m.kw., o jednej kondygnacji podziemnej, o funkcji głównej „zbiornik na gaz”, ii.      Budynek położony przy ulicy (…), wybudowany w 1996 r., o powierzchni zabudowy 156 m.kw., o jednej kondygnacji podziemnej, o funkcji głównej „zbiornik na gaz”, iii.     Budynek położony przy ulicy (…), wybudowany w 1996 r., o powierzchni zabudowy 151 m.kw., o jednej kondygnacji podziemnej, o funkcji głównej „zbiornik na gaz”, iv.     Budynek położony przy ulicy (…), wybudowany w 1996 r., o powierzchni zabudowy 100 m.kw., o jednej kondygnacji nadziemnej, o funkcji głównej „stacja gazowa". Wszystkie opisane powyżej budynki znajdujące się na Nieruchomości 3 i Nieruchomości 4 dalej będą zwane łącznie „Budynkami”. f)     Następujące budowle znajdujące się zarówno na Nieruchomości 3 jak i na Nieruchomości 4:                     i.          Sieć wody p.poż.,                    ii.         Drogi i parkingi wewnętrzne,                  iii.          Instalacja technologii gazu płynnego,                  iv.          Stanowiska załadunku i rozładunku cystern samochodowych,                   v.          Bocznica kolejowa,                  vi.          Sieć cieplna,                 vii.         Sieć wodno-kanalizacyjna,                viii.          Rurociąg sprężonego powietrza,                  ix.          Linie elektroenergetyczne wewnątrzzakładowe,                   x.          Linie telekomunikacyjne, Wszystkie powyższe budowle zostały wybudowane w roku 1996. g)    Następujące budowle znajdujące się tylko na Nieruchomości 3: i.              Kontener garażowy wózków widłowych, wybudowany w roku 2007, ii.            Kontener magazynowy 1, wybudowany w roku 2007, iii.           Kontener magazynowy 2, wybudowany w roku 2007, iv.           Waga samochodowa, wybudowana w roku 2001, v.            Maszty odgromowe, wybudowane w roku 2003. Wszystkie opisane powyżej budowle znajdujące się na Nieruchomości 3 i Nieruchomości 4 dalej będą zwane łącznie „Budowlami”.   Nieruchomość B jest obecnie tymczasowo ogrodzona siatką. Sprzedającemu przysługiwało prawo odliczenia podatku naliczonego VAT związanego z budową Budynków i Budowli.   Od momentu zakupu i wybudowania Budynków oraz Budowli, Sprzedający nie poniósł wydatków na ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych) Budynków i Budowli, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej poszczególnych Budynków lub Budowli (w odniesieniu do niektórych Budynków były dokonywane ulepszenia, ale wydatki na nie były niższe od powyższej wartości). Wydatki takie nie zostaną również poniesione do dnia sprzedaży Nieruchomości B na rzecz Kupującego nr 2.   Nieruchomość B położona jest na terenie, dla którego nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, przy czym, jak wskazano w zawartej umowie przedwstępnej dotyczącej sprzedaży Nieruchomości B: „wobec określenia w ewidencji gruntów użytków znajdujących się na Nieruchomości B jako inne niż rolne oraz ze względu na istniejącą na Nieruchomości B zabudowę, Nieruchomość B nie jest i nie będzie mogła być wykorzystywana do prowadzenia działalności wytwórczej w rolnictwie, zatem Nieruchomość B nie stanowi nieruchomości rolnej w rozumieniu wyżej powołanych przepisów”.   22 marca 2021 r. Sprzedający zawarł z Kupującym nr 1 przedwstępną umowę sprzedaży Nieruchomości A i Nieruchomości B, na podstawie której w szczególności, zobowiązał się zawrzeć umowę sprzedaży wskazanych nieruchomości. Jednocześnie, w zawartej umowie przedwstępnej, Sprzedający wyraził zgodę na cesję całości lub części praw z niej wynikających, przez Kupującego nr 1 na rzecz spółki mającej siedzibę w Polsce, w tym również zgodę na zawarcie umowy sprzedaży Nieruchomości B z cesjonariuszem.   Zgodnie z postanowieniami umowy przedwstępnej, wraz z zawarciem umowy sprzedaży Nieruchomości B, Sprzedający i Kupujący nr 1 zawrą na okres 6 miesięcy (z możliwością przedłużenia na okres kolejnych 3 miesięcy) umowę najmu, na podstawie której Kupujący nr 1 odda Sprzedającemu w najem Nieruchomość B w zamian za zapłatę czynszu.   W umowach przedwstępnych sprzedaży Nieruchomości Sprzedający udzielił Kupującemu nr 1 oraz osobom wskazanym przez Kupującego nr 1, pełnomocnictwa, m.in. do przeglądania akt ksiąg wieczystych dotyczących Nieruchomości, uzyskiwania od właściwych organów zaświadczeń, informacji, wypisów, wyrysów dotyczących stanu faktycznego i prawnego Nieruchomości, wystąpienia do właściwych podmiotów celem uzyskania technicznych warunków przyłączenia do sieci elektroenergetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji i innej infrastruktury technicznej.   W oparciu o postanowienia ww. umowy przedwstępnej, Kupujący nr 1 poinformował Sprzedającego o cesji części praw wynikających z ww. przedwstępnej umowy na rzecz Kupującego nr 2, który w celu realizacji swojego oddzielnego przedsięwzięcia inwestycyjnego zamierza nabyć Nieruchomość B.   Nieruchomość B stanowiąca przedmiot planowanej sprzedaży (w tym Budynki i Budowle) nie była i nie będzie do dnia transakcji wykorzystywana przez Sprzedającego wyłącznie na cele działalności zwolnionej z podatku VAT.   W ramach transakcji sprzedaży Nieruchomości B nie dojdzie do przeniesienia na Kupującego nr 2 innych składników przedsiębiorstwa Sprzedającego. W ramach transakcji na Kupującego nr 2 nie zostaną przeniesione w szczególności: a)    prawa i obowiązki z umów dotyczących finansowania dłużnego Sprzedającego, b)    prawa i obowiązki z umowy o zarządzanie Nieruchomością B - Sprzedający samodzielnie zarządza Nieruchomością B, c)    prawa i obowiązki z umowy zarządzania aktywami - Sprzedający nie jest stroną takiej umowy, d)    należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem, e)    ewentualne należności podatkowe Sprzedającego, f)     prawa i obowiązki wynikające z umów dotyczących bieżącego funkcjonowania Sprzedającego oraz utrzymania Nieruchomości B, g)    rachunki bankowe Sprzedającego oraz środki pieniężne Sprzedającego, h)    księgi rachunkowe Sprzedającego, i)     pracownicy Sprzedającego, j)     nazwa przedsiębiorstwa Sprzedającego, k)    tajemnice handlowe Sprzedającego.   Z uwagi na fakt, iż Sprzedający będzie przez określony czas kontynuował wykorzystywanie Nieruchomości B do prowadzonej w niej obecnie działalności gospodarczej, co nastąpi na podstawie wyżej opisanej umowy najmu, która zostanie zawarta pomiędzy Sprzedającym i Kupującym nr 2, w związku z transakcją nie zostaną rozwiązane umowy na dostawę mediów do Nieruchomości B. Celem Kupującego nr 2 nie jest jednakże długoterminowe wynajmowanie Nieruchomości B na rzecz Sprzedającego, lecz realizacja na Nieruchomości B inwestycji polegającej na wybudowaniu budynku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego. Dlatego też, umowa najmu Nieruchomości B zostanie zawarta ze Sprzedającym na ograniczony czas, w trakcie którego z jednej strony Kupujący nr 2 będzie mógł podjąć kroki zmierzające do przygotowania planowanej inwestycji, a Sprzedający będzie mógł podjąć działania mające na celu przeniesienie prowadzonej działalności w inne miejsce.   W ramach transakcji Sprzedający przekaże Kupującemu nr 2, w uzgodnionym przez strony zakresie, prawną i techniczną dokumentację związaną z Nieruchomością B.   Poza Nieruchomością B, Sprzedający posiada także inny istotny majątek. Nieruchomość B nie jest formalnie wyodrębniona u Sprzedającego jako odrębny dział, wydział czy też oddział. Sprzedający nie prowadzi dla Nieruchomości B odrębnych ksiąg rachunkowych. Analogicznie, na tych samych zasadach traktowana była przez Sprzedającego Nieruchomość A.   Zamiarem stron nie jest sprzedaż na rzecz Kupującego nr 2 przedsiębiorstwa Sprzedającego w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, ani zorganizowanej części tego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT.   W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:   1.    Czy sprzedaż Nieruchomości B wraz ze znajdującymi się na niej Budynkami i Budowlami, będzie stanowić dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, a nie zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 oraz art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, pozostające poza zakresem opodatkowania VAT? 2.    Czy sprzedaż Nieruchomości B, obejmującej Nieruchomość 3 i Nieruchomość 4 wraz z Budynkami i Budowlami znajdującymi się na tych nieruchomościach, będzie w całości opodatkowana VAT i nie będzie zwolniona z tego podatku w przypadku złożenia przed dniem sprzedaży przez strony zgodnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z VAT? 3.    Czy Kupujący nr 2 będzie uprawniony, w przypadku złożenia przez strony transakcji zgodnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z VAT przed dniem sprzedaży Nieruchomości B wraz ze znajdującymi się na niej Budynkami i Budowlami, do: a.    obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z otrzymanej od Sprzedającego faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości B wraz ze znajdującymi się na niej Budynkami i Budowlami, oraz b.    do uzyskania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym?   Zdaniem Wnioskodawcy:   Uzasadnienie stanowiska   Ad 1 Zdaniem Zainteresowanych, sprzedaż Nieruchomości B wraz ze znajdującymi się na niej Budynkami i Budowlami, będzie stanowić dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, a nie zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 oraz art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, pozostające poza zakresem opodatkowania VAT.   Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.   Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W konsekwencji, należy dojść do wniosku, iż transakcja zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części leży poza zakresem opodatkowania VAT.   Ponieważ planowana sprzedaż stanowi transakcję zbycia, dlatego też celem rozstrzygnięcia, czy planowana transakcja powinna zostać opodatkowana VAT, należy ustalić, czy przedmiot sprzedaży spełnia definicję przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ustawa o VAT nie zawiera definicji przedsiębiorstwa. Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą sądów (np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 stycznia 2010 r. sygn. akt I FSK 1216/09) oraz w interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30 października 2015 r. sygn. IPPP1/4512-969/15-2/KR) należy przyjąć, że do zdefiniowania tego pojęcia należy stosować definicję zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny.   Zgodnie z art. 55¹ Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności: ·         oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa); ·         własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości; ·         prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych; ·         wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne; ·         koncesje, licencje i zezwolenia; ·         patenty i inne prawa własności przemysłowej; ·         majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne; ·         tajemnice przedsiębiorstwa; ·         księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.   Kluczowym dla uznania, że przedmiot transakcji stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego (a co za tym idzie, ustawy o VAT) jest to, że stanowi on „zespół” składników materialnych i niematerialnych o cechach „zorganizowania” oraz „przeznaczenia” do prowadzenia działalności gospodarczej. Potwierdza to art. 55² Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym, „czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych".   W związku z powyższym, należy stwierdzić, że przedmiot opisanej we wniosku transakcji nie będzie stanowić przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT, gdyż nie będzie on stanowić zespołu składników majątkowych, który wykazywałby cechę zorganizowania. Przedmiotem transakcji będzie zbycie poszczególnych składników majątku, a nie przedsiębiorstwa Sprzedającego.   Istotne jest przy tym, iż wraz z Nieruchomością B nie zostaną zbyte przez Sprzedającego składniki majątku, które stanowić będą przedsiębiorstwo Sprzedającego, w tym np. nazwa przedsiębiorstwa, środki finansowe, tajemnice przedsiębiorstwa oraz księgi rachunkowe związane z prowadzeniem działalności.   W związku z powyższym, w ocenie Zainteresowanych, opisana w zdarzeniu przyszłym transakcja nie może być traktowana jako zbycie przedsiębiorstwa. Przedmiotem transakcji będzie bowiem tylko i wyłącznie określona liczba składników majątkowych - tj. Nieruchomość B, która na dzień dokonania transakcji nie będzie tworzyć organizacyjnej funkcjonalnej całości, za pomocą której można by prowadzić działalność gospodarczą, czy też realizować określone funkcje w ramach takiej działalności.   Co więcej, należy zaznaczyć, iż przedmiot działalności prowadzonej przez Sprzedającego jest zasadniczo odmienny od działalności prowadzonej przez Kupującego nr 2. Jak przedstawiono w opisie zdarzenia przyszłego, działalność Sprzedającego obejmuje konfekcjonowanie i sprzedaż gazu płynnego propan i propan-butan.   Tymczasem, przedmiotem działalności gospodarczej Kupującego nr 2 jest realizacja projektów deweloperskich, a nabywana Nieruchomość B ma służyć Kupującemu nr 2 do realizacji inwestycji, polegającej na wybudowaniu budynku (lub budynków) magazynowo-logistyczno-produkcyjnego. W konsekwencji, zamiarem Kupującego nr 2 nie jest prowadzenie działalności analogicznej do działalności prowadzonej przez Sprzedającego.   Z kolei pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.   Zatem, aby zbiór danych składników majątkowych mógł być uważany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”), muszą być spełnione łącznie wszystkie elementy definicji przytoczonej powyżej, co oznacza, że: ·         istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań; ·         zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie; ·         składniki te są przeznaczone do realizacji zadań gospodarczych; ·         zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.   Oznacza to, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników.   Podstawowym wymogiem jest więc to, aby ZCP stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wydzielenie ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.   Wyodrębnienie organizacyjne O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy ZCP stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).   W związku z faktem, że składniki majątku będące przedmiotem transakcji nie stanowią jednostki organizacyjnej wyodrębnionej w strukturze Sprzedającego (np. w formie oddziału, wydziału, zakładu związanego wyłącznie z Nieruchomością B, której dotyczy transakcja), przedmiot transakcji nie spełnia kryterium wyodrębnienia organizacyjnego.   Wyodrębnienie finansowe Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części. ZCP jest w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego. Nie musi to być postać oddziału samodzielnie rozliczającego się. Ważne natomiast jest, aby przenoszone należności i zobowiązania były wyodrębnione i dały się przyporządkować organizacyjnie i finansowo do wyodrębnionego majątku (tak, aby można było przejąć funkcje gospodarcze).   Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, : ·         Sprzedający nie prowadzi dla Nieruchomości B odrębnych ksiąg rachunkowych, ·         Kupujący nr 2 nie przejmie ksiąg rachunkowych Sprzedającego związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej z wykorzystaniem Nieruchomości B, ·         Kupujący nr 2 nie przejmie rachunków bankowych ani środków finansowych Sprzedającego, ·         Kupujący nr 2 nie przejmie należności Sprzedającego.   W związku z powyższym, należy stwierdzić, że przedmiot transakcji nie spełnia kryterium wyodrębnienia finansowego.   Wyodrębnienie funkcjonalne Wyodrębnienie funkcjonalne ZCP sprowadza się do realizacji określonych zadań gospodarczych, wyodrębnionych w ramach funkcji przedsiębiorstwa. W powyższym zakresie, punktem odniesienia jest rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa i na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość. W konsekwencji, dany zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) powinien być zdolny do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej, po jego zbyciu na rzecz nabywcy, tak jakby był oddzielnym przedsiębiorstwem.   Co ważne, kontynuowanie działalności nie powinno wymagać dodatkowych nakładów finansowych czy też przeprowadzenia restrukturyzacji organizacyjnej przejętych składników. Jak podkreślają również organy podatkowe, odrębność funkcjonalna jest niejako wypadkową istnienia odrębności organizacyjnej i finansowej. Wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową (tak przykładowo w interpretacji indywidualnej z 21 lutego 2017 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, sygn. 3063-ILPP1-1.4512.4.2017.2.SJ).   Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, oprócz Nieruchomości B, Kupujący nr 2 nie nabędzie innych składników majątkowych oraz praw przysługujących Sprzedającemu, które pozwoliłyby na prowadzenie działalności gospodarczej przez Kupującego za pomocą nabywanej Nieruchomości B.   Co więcej, Kupujący nr 2 nie ma zamiaru kontynuowania działalności, do której prowadzenia Sprzedający wykorzystywał Nieruchomość B. Jak wyżej wskazano, działalność Sprzedającego koncentruje się na konfekcjonowaniu i dystrybucji gazu płynnego, tymczasem Kupujący nr 2 prowadzi działalność w branży deweloperskiej, a celem nabycia Nieruchomości B przez Kupującego nr 2 jest realizacja na niej inwestycji w postaci budynku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego oraz komercjalizacja powierzchni w tej inwestycji.   Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że przedmiot transakcji nie może zostać uznany za ZCP.   Stanowisko Zainteresowanych, zgodnie z którym zbywane składniki majątkowe nie stanowią przedsiębiorstwa ani ZCP jest zgodne z Objaśnieniami podatkowymi z 11 grudnia 2018 r. wydanymi przez Ministra Finansów na podstawie art. 14a § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych” (dalej: „Objaśnienia”).   Stosownie do treści Objaśnień: ·         „(...) co do zasady - dostawa nieruchomości komercyjnych stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. W wyjątkowych okolicznościach dostawa nieruchomości komercyjnych może zostać uznana za czynność niepodlegającą opodatkowaniu (...); ·         Przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za (i) przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, czy też (ii) zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT uwzględnić należy następujące okoliczności: 1) zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz 2) faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji. ·         Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia Transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP. ·         Za standardowe elementy typowe dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT należy uznać przykładowo elementy takie jak: grunt, budynek (budynki), budowle, infrastruktura techniczna oraz przynależności, a także prawa i obowiązki z umów najmu, które przechodzą na kupującego z mocy prawa, jak również prawa i obowiązki z umów najmu (odpowiednio dzierżawy), na podstawie których wynajmowane powierzchnie nie zostały (i nie zostaną do dnia transakcji) przekazane najemcom. (...); ·         W celu ustalenia czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT (pojęcie zdefiniowane w pkt 4.1.) na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy: ₋         prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów; ₋         umowy o zarządzanie nieruchomością; ₋         umowy zarządzania aktywami; ₋         należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem. (...); ·         Dodatkowo, za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, należy uznać sytuację, w której konieczne jest podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Sytuacja taka ma miejsce w przypadku, w którym nabywca sam zawarł lub zawiera umowy o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi zarządzania na rzecz zbywcy. W takim przypadku bowiem nabywca podejmuje dodatkowe działania w celu kontynuowania działalności gospodarczej zbywcy. (...); ·         W przypadku transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych wystąpienie wskazanych poniżej integralnych elementów takich transakcji nie powinno być uznawane za wpływające na ocenę czy zbycie danej nieruchomości stanowi dostawę towaru podlegającą VAT, czy też pozostające poza jego zakresem jako zbycie przedsiębiorstwa (lub ZCP). Należy uznać, że dla celów ustalenia skutków podatkowych transakcji nie jest istotne czy doszło do przeniesienia na nabywcę integralnych dla transakcji obejmujących nieruchomości komercyjne elementów - w szczególności - takich jak: ₋          ruchomości stanowiące wyposażenie budynku, ₋          prawa z zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowionych przez najemców (np. prawa z gwarancji bankowych, depozytów, deklaracji o dobrowolnym poddaniu się egzekucji), ₋          prawa z gwarancji należytego wykonania przez wykonawców prac związanych z pracami budowlanymi /remontowymi prowadzonymi w budynku, ₋          prawa i obowiązki wynikające z umów serwisowych, w tym m.in. umów dotyczących świadczenia usług ochrony obiektu, sprzątania, obsługi nieruchomości (tzw. Facility management agreement), itp., ₋          prawa autorskie na wskazanych w dotyczących ich umowach polach eksploatacji, w tym prawa autorskie do projektu budynku, prawa autorskie i prawo ochronne na zastrzeżone znaki towarowe, ₋          prawa z licencji do oprogramowania wykorzystywanego do obsługi nieruchomości, ₋          prawa do domen internetowych dotyczących nieruchomości, dokumentacja techniczna dotycząca budynku, w szczególności książki obiektu, projekty budowlane, protokoły z kontroli przeciwpożarowych lub kominiarskich, ₋          dokumentacja prawna dotycząca budynku - np. kopie umów, decyzji administracyjnych. ·         W powyższych przypadkach wskazane elementy przydatne są do wykorzystywania nieruchomości zgodnie z jej gospodarczym przeznaczeniem niezależnie od zamiaru kontynuacji działalności zbywcy przez nabywcę. W przypadku niektórych kryteriów takich jak obowiązki wynikające z umów serwisowych, korzystanie z tych świadczeń jest konieczne, by utrzymać nieruchomość w niepogorszonym stanie (także w okresie, gdy nie jest ona wykorzystywana do celów komercyjnych).”   W świetle powyższego, składniki majątkowe będące przedmiotem planowanej transakcji nie będą stanowić przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części. Przedmiotem transakcji będzie bowiem wyłącznie Nieruchomość B (wraz z Budynkami i Budowlami) natomiast nie będą nią objęte inne składniki przedsiębiorstwa Sprzedającego. Co więcej, Kupujący nr 2 nie zamierza wykorzystywać Nieruchomości B do prowadzenia działalności, do której nieruchomość ta była dotychczas wykorzystywana przez Sprzedającego. Dlatego też, w przypadku przedmiotowej transakcji nie będą spełnione warunki wskazane w Objaśnieniach, w tym, między innymi, zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.   W świetle powyższego, planowana sprzedaż Nieruchomości B nie będzie stanowić zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a co za tym idzie, planowana transakcja będzie podlegać opodatkowaniu VAT.   Zdaniem Zainteresowanych, dla powyższego, bez znaczenia pozostaje fakt, iż Sprzedający dokonał również sprzedaży Nieruchomości A - nieruchomość ta została bowiem nabyta przez inny podmiot (Kupującego nr 1), który będzie realizował na niej oddzielne i niezależne zamierzenia inwestycyjne.   Ponadto, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, nieruchomość ta była traktowana przez Sprzedającego na analogicznych zasadach jak Nieruchomość B, tj. w szczególności nie była ona formalnie wyodrębniona u Sprzedającego jako odrębny dział, wydział czy też oddział. Sprzedający nie prowadził również dla niej dla odrębnych ksiąg rachunkowych.   Ad 2 W pierwszej kolejności, Zainteresowani pragną zwrócić uwagę na art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zgodnie z którym, zwolnieniu z VAT podlega dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy: a)    dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, b)    pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż dwa lata.   Pojęcie „pierwszego zasiedlenia” zdefiniowane zostało w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez pierwsze zasiedlenie rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich: a)    wybudowaniu lub b)    ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.   Zdaniem Zainteresowanych, sprzedaż Nieruchomości B, obejmującej Nieruchomość 3 i Nieruchomość 4 wraz z Budynkami i Budowlami znajdującymi się na tych nieruchomościach, będzie jednak w całości opodatkowana VAT i nie będzie zwolniona z tego podatku w przypadku złożenia przed dniem sprzedaży przez strony zgodnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z VAT. Zgodnie bowiem z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, możliwa jest rezygnacja ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i wybór opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.   Jak wskazuje art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2, musi również zawierać: ·         imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy; ·         planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części; ·         adres budynku, budowli lub ich części.   Na mocy 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwolnieniu z VAT podlega dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, pod warunkiem że: a)      w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, b)      dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.   Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, prawo własności działek, z których powstała Nieruchomość 3 i Nieruchomość 4, Sprzedający nabył na podstawie umowy sprzedaży z 22 września 1993 r. Nieruchomość B jest wykorzystywana do prowadzonej przez Sprzedającego działalności opodatkowanej VAT.   Budynki i Budowle wchodzące w skład Nieruchomości B zostały wybudowane głównie w 1996 r., a część z nich w latach 2001, 2003, 2007 i 2013. Od momentu wybudowania Budynków i Budowli Sprzedający nie poniósł wydatków na ich ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym), które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej poszczególnych Budynków i Budowli. Wydatki takie nie zostaną również poniesione do dnia sprzedaży Nieruchomości B na rzecz Kupującego nr 2.   Biorąc pod uwagę powyższe, sprzedaż Nieruchomości B nastąpi po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia poszczególnych Budynków i Budowli znajdujących się na Nieruchomości B. W chwili zawarcia transakcji, Sprzedający i Kupujący nr 2 będą zarejestrowani w Polsce jako podatnicy VAT czynni.   Ponadto, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków i budowli trwale związanych z gruntem lub części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntów. W konsekwencji, prawo własności Nieruchomości 3 i Nieruchomości 4 będące przedmiotem umowy sprzedaży będzie podlegało takiemu samemu traktowaniu podatkowemu w zakresie VAT jak Budynki i Budowle, znajdujące się na tych nieruchomościach (będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT).   W świetle powyższego, zdaniem Zainteresowanych, co do zasady sprzedaż Nieruchomości B obejmującej Nieruchomość 3 i Nieruchomość 4 oraz znajdujące się na nich Budynki i Budowle będzie podlegała zwolnieniu z VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.   Niemniej jednak, jeżeli przed dokonaniem dostawy Nieruchomości B, Sprzedający i Kupujący nr 2 złożą właściwemu dla Kupującego nr 2 naczelnikowi urzędu skarbowego, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia tej transakcji z podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, wówczas sprzedaż Nieruchomości B (tj. Nieruchomości 3 i Nieruchomości 4 wraz ze znajdującymi się na nich Budynkami i Budowlami) będzie opodatkowana podatkiem VAT.   W dalszej kolejności, Zainteresowani chcieliby podkreślić, iż w ich ocenie tymczasowe ogrodzenie w formie siatki znajdujące się na Nieruchomości B nie może być uznane ani za budynek, ani za budowlę. Tym samym, ogrodzenie Nieruchomości B, nie powinno samo w sobie determinować uznania, iż Nieruchomość B stanowi grunt zabudowany.   Zgodnie z definicjami zawartymi w ustawie Prawo budowlane z 7 lipca 1994 r.: a)    art. 4 pkt 1) - obiektem budowlanym jest budynek, budowla bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych; b)    art. 3 pkt 2) - budynkiem jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach; c)    art. 3 pkt 3) - budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową; d)    Art. 3 pkt 9) - urządzeniem budowlanym jest urządzenie techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.   Jak wynika z powyższych definicji, Prawo budowlane uznaje ogrodzenie za urządzenie budowlane. Ogrodzenie nie jest natomiast uznawane ani za budynek, ani też za budowlę.   Powyższa konkluzja znajduje potwierdzenie, między innymi, w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 kwietnia 2012 r. (sygn. akt I FSK 918/11), w którego uzasadnieniu, sąd wskazał, między innymi: „Odnosząc powyższe uwagi do niniejszej sprawy należy podkreślić, że sprzedaż działki gruntu, ogrodzonej siatką na słupkach betonowych z oczywistych względów nie można traktować jako dostawy budowli w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Sensem ekonomicznym tej czynności jest przecież sprzedaż gruntu, a nie ogrodzenia. Siatka ogrodzeniowa, jak trafnie zauważył Sąd pierwszej instancji, nie pełni samodzielnych funkcji budowlanych. Jej celem jest wydzielenie granic działki i jej zabezpieczenie. /.../   Z uwagi na powyższe trafnie Sąd pierwszej instancji uznał, że w stanie faktycznym wskazanym we wniosku o interpretacje, będzie miała miejsce dostawa niezabudowanej, ogrodzonej działki gruntu, a nie dostawa budowli w postaci siatki ogrodzeniowej. Zatem zasadnie wskazano, że zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, odnoszące się do dostawy budowli, nie ma zastosowania. W konsekwencji również przepis art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, który mówi o dostawie budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, nie będzie miał zastosowania do wskazanej dostawy.”   Zainteresowani pragną również zwrócić uwagę na istotny wyrok TSUE w sprawie C-461/08 Don Bosco, w której Trybunał podkreślił jak istotne znaczenie przy ocenie skutków opodatkowania VAT danej transakcji związanej z nieruchomościami, stanowi jej cel gospodarczy. Pogląd ten podzielany jest również przez polskie sądy administracyjne, które w wydawanych wyrokach dot. uznania nieruchomości za grunt niezabudowany (pomimo, iż znajduje się na niej ogrodzenie), kładą nacisk na analizę ekonomicznego (gospodarczego) aspektu takiej transakcji, jak i cel danej dostawy. Dla przykładu, w wyroku z 8 stycznia 2015 r. o sygn. I FSK 102/14, NSA wskazał, iż: „Istotne jest więc to, co jest sensem ekonomicznym transakcji dostawy działki niezabudowanej, na której wzniesione zostanie ogrodzenie trwale z gruntem związane, czy utrwalony płytami parking.   Sensem ekonomicznym takiej transakcji, jak słusznie przyjęto w tej sprawie, jest sprzedaż gruntu, a nie ogrodzenia i parkingu, nawet jeżeli takie ogrodzenie ma uatrakcyjnić sprzedaż gruntu. Ogrodzenia nie można też, wbrew temu co podnosi skarżący, zakwalifikować do budowli.”   Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych wyrokach polskich sądów administracyjnych oraz indywidualnych interpretacjach podatkowych wydanych w sprawach dotyczących podobnych stanów faktycznych jak zdarzenie objęte niniejszym wnioskiem, w tym m.in.: ·         wyroku WSA w Bydgoszczy z 17 grudnia 2019 r. o sygn. I SA/Bd 645/19, ·         wyroku WSA w Białymstoku z 18 kwietnia 2018 r. o sygn. I SA/Bk 77/18, ·         indywidualnej interpretacji podatkowej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 20 maja 2021 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.171.2021.2.MK, ·         indywidualnej interpretacji podatkowej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 20 maja 2021 r. o sygn. 20 maja 2021 r. 0114-KDIP4-3.4012.82.2020.5.EK, ·         indywidualnej interpretacji podatkowej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 24 czerwca 2020 r. o sygn. 0114-KDIP4-3.4012.146.2020.2.KM.   Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Zainteresowanych sam fakt, iż Nieruchomość B jest tymczasowo ogrodzona siatką nie będzie skutkował uznaniem, iż Nieruchomość B stanowi grunt niezabudowany, jak również nie będzie determinował sposobu opodatkowania Nieruchomości B z perspektywy przepisów VAT.   Ad 3 Zdaniem Zainteresowanych, Kupujący nr 2 będzie uprawniony, w przypadku złożenia przez strony transakcji zgodnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z VAT przed dniem sprzedaży Nieruchomości B wraz ze znajdującymi się na niej Budynkami i Budowlami, do: a)    obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z otrzymanej od Sprzedającego faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości B wraz ze znajdującymi się na niej Budynkami i Budowlami, oraz b)    do uzyskania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym.   Jak wynika z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu, przy założeniu, że pozostałe ograniczenia nie mają zastosowania (w szczególności, ograniczenia wynikające z art. 88 ustawy VAT, dotyczące m.in. braku prawa odliczenia w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu VAT bądź podlega zwolnieniu z VAT).   Zatem, zdaniem Zainteresowanych, aby rozstrzygnąć o uprawnieniu Kupującego nr 2 do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony na nabyciu Nieruchomości B, niezbędne jest ustalenie, czy (i) przedmiot transakcji będący przedmiotem planowanego nabycia będzie wykorzystywany przez Kupującego nr 2 do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT oraz czy (ii) transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT. Na dzień transakcji Kupujący nr 2 będzie zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT czynny. Kupujący nr 2 dokona transakcji na cele prowadzenia swojej, opodatkowanej VAT, działalności gospodarczej polegającej na wynajmie komercyjnym powierzchni użytkowej. Po nabyciu Nieruchomości Kupujący nr 2 zamierza zrealizować na niej inwestycję w postaci wybudowania budynku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego, którego powierzchnia zostanie wynajęta.   Ewentualnie Kupujący nr 2 sprzeda Nieruchomość. Kupujący nr 2 zamierza zatem wykorzystać przedmiot transakcji do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT.   Jak wykazano powyżej, zdaniem Zainteresowanych, planowana transakcja nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w związku z tym będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.   Co więcej, jak zostało wykazane powyżej, transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT i nie będzie z tego podatku zwolniona, ponieważ Zainteresowani, przed sprzedażą Nieruchomości B, złożą naczelnikowi urzędu skarbowego właściwego dla Kupującego nr 2, stosowne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia i wyborze opodatkowania transakcji podatkiem VAT. A zatem, okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w myśl którego podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie jest opodatkowana VAT lub jest zwolniona z VAT, nie będą miały miejsca.   W świetle powyższego, po nabyciu Nieruchomości B i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury dokumentującej tę transakcję, Kupującemu nr 2 będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony z tytułu zakupu Nieruchomości B, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W myśl art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym powstanie obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług, jednak nie wcześniej niż w okresie rozliczeniowym, w którym Kupujący nr 2 otrzyma od Sprzedającego fakturę dokumentującą dokonanie przedmiotowej transakcji. Jednocześnie, nadwyżka podatku naliczonego nad podatkiem należnym podlegać będzie zwrotowi na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.   W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.   Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.   Przez towary - na mocy art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.   W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również: oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste i zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.   Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy o VAT wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.   Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.   Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w ww. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.   Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.   Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), zwanej dalej „Kodeksem cywilnym”.   Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności: 1)    oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa); 2)    własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości; 3)    prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych; 4)    wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne; 5)    koncesje, licencje i zezwolenia; 6)    patenty i inne prawa własności przemysłowej; 7)    majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne; 8)    tajemnice przedsiębiorstwa; 9)    księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.   W myśl art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.   Przedsiębiorstwo jest nie tylko sumą składników materialnych i niematerialnych, lecz ich zorganizowanym zespołem, tzn. składniki te powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie tylko o zbiorze pewnych elementów. „Czynnikiem konstytuującym przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników, umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewnej całości” – wyrok NSA z 27 marca 2008 r. (sygn. II FSK 1896/11).   Zatem, przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.   Natomiast przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa - w myśl art. 2 pkt 27e ustawy - rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.   Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.   Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.   Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.   Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Kupującemu podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.   Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.   Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.   Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.   Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki: 1.    istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania; 2.    zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie; 3.    składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych; 4.    zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.   Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.   Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.   O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.   Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Spółka 1 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Sprzedający) jest polską spółką prawa handlowego, zarejestrowaną dla celów podatku od towarów i usług. Przedmiot działalności gospodarczej Sprzedającego obejmuje konfekcjonowanie i dystrybucję gazu płynnego propan i propan- butan w butlach 1-45 kg oraz w cysternach drogowych, do celów grzewczych i przemysłowych. W skład majątku trwałego Sprzedającego wchodzą m.in. prawa własności do nieruchomości wykorzystywanych do prowadzenia powyższej działalności, opodatkowanej VAT.   Obecnie, Spółka planuje również sprzedać na rzecz innego podmiotu tj. Spółki 2 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Kupujący nr 2"), następujące nieruchomości: ·         Nieruchomość gruntową stanowiącą działkę oznaczoną numerem ewidencyjnym 3 o obszarze 1,9917 ha (dalej: „Nieruchomość 3”), która powstała w wyniku podziału działki oznaczonej numerem ewidencyjnym 4 dla której to Nieruchomości 3 Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą. Prawo własności działek, z których powstała Nieruchomość 3, Sprzedający nabył na podstawie umowy sprzedaży z dnia 22 września 1993 r.; Nieruchomość 3 jest zabudowana niżej opisanymi budynkami i budowlami; ·         Nieruchomość gruntową stanowiąca działkę oznaczoną numerem ewidencyjnym 5 o obszarze 3,2031 ha, (dalej: „Nieruchomość 4”), dla której to Nieruchomości 4 Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą. Prawo własności działek, z których powstała Nieruchomość 4, Sprzedający nabył na podstawie umowy sprzedaży z dnia 22 września 1993 r.; Nieruchomość 4 jest zabudowana budynkami i budowlami;   Nieruchomość 3 i Nieruchomość 4 dalej łącznie zwane „Nieruchomością B”   Nieruchomość B nie jest formalnie wyodrębniona u Sprzedającego jako odrębny dział, wydział czy też oddział. Sprzedający nie prowadzi dla Nieruchomości B odrębnych ksiąg rachunkowych.   W ramach transakcji sprzedaży Nieruchomości B nie dojdzie do przeniesienia na Kupującego nr 2 innych składników przedsiębiorstwa Sprzedającego. Jak i w ramach tej transakcji na rzecz Kupującego nr 2 nie zostaną przeniesione w szczególności: a)    prawa i obowiązki z umów dotyczących finansowania dłużnego Sprzedającego, b)    prawa i obowiązki z umowy o zarządzanie Nieruchomością B - Sprzedający samodzielnie zarządza Nieruchomością B, c)    prawa i obowiązki z umowy zarządzania aktywami - Sprzedający nie jest stroną takiej umowy, d)    należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem, e)    ewentualne należności podatkowe Sprzedającego, f)     prawa i obowiązki wynikające z umów dotyczących bieżącego funkcjonowania Sprzedającego oraz utrzymania Nieruchomości B, g)    rachunki bankowe Sprzedającego oraz środki pieniężne Sprzedającego, h)    księgi rachunkowe Sprzedającego, i)     pracownicy Sprzedającego, j)     nazwa przedsiębiorstwa Sprzedającego, k)    tajemnice handlowe Sprzedającego.   Z uwagi na fakt, iż Sprzedający będzie przez określony czas kontynuował wykorzystywanie Nieruchomości B do prowadzonej w niej obecnie działalności gospodarczej, co nastąpi na podstawie umowy najmu, która zostanie zawarta pomiędzy Sprzedającym i Kupującym nr 2, w związku z transakcją nie zostaną rozwiązane umowy na dostawę mediów do Nieruchomości B. Celem Kupującego nr 2 nie jest jednakże długoterminowe wynajmowanie Nieruchomości B na rzecz Sprzedającego, lecz realizacja na Nieruchomości B inwestycji polegającej na wybudowaniu budynku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego. Dlatego też, umowa najmu Nieruchomości B zostanie zawarta ze Sprzedającym na ograniczony czas, w trakcie którego z jednej strony Kupujący nr 2 będzie mógł podjąć kroki zmierzające do przygotowania planowanej inwestycji, a Sprzedający będzie mógł podjąć działania mające na celu przeniesienie prowadzonej działalności w inne miejsce.   W ramach transakcji Sprzedający przekaże Kupującemu nr 2, w uzgodnionym przez strony zakresie, prawną i techniczną dokumentację związaną z Nieruchomością B.   Na tle tak przedstawionego opisu sprawy wątpliwości Zainteresowanych dotyczą kwestii czy sprzedaż Nieruchomości B wraz ze znajdującymi się na niej Budynkami i Budowlami, będzie stanowić dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, a nie zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 oraz art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, pozostające poza zakresem opodatkowania VAT.   Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że przedmiot planowanej transakcji sprzedaży nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 551 Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego. Przedmiotem zbycia będą tylko niektóre składniki przedsiębiorstwa niezdolne do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Jak również przedmiot transakcji nie będzie stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Jak wskazał Wnioskodawca, nieruchomości będące przedmiotem dostawy nie są formalnie wyodrębnione w strukturze Spółki. Sprzedający nie prowadzi dla Nieruchomości B odrębnych ksiąg rachunkowych. Celem Kupującego nr 2 jest realizacja na Nieruchomości B inwestycji polegającej na wybudowaniu budynku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego, zatem jest to zupełnie inny charakter działalności gospodarczej od tej prowadzonej przez Sprzedającego, co oznacza że Kupujący 2 nie będzie kontynuował działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę.   Tym samym, opisane we wniosku Nieruchomości B nie będą stanowiły przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, zatem ich sprzedaż nie będzie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Sprzedaż ww. składników majątkowych Spółki 1 stanowi w myśl art. 7 ust. 1 ustawy dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.   Tym samym, stanowisko Zainteresowanych w powyższym zakresie należało uznać za prawidłowe.   Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą również kwestii, czy sprzedaż Nieruchomości B, wraz z Budynkami i Budowlami znajdującymi się na tych nieruchomościach, będzie w całości opodatkowana VAT i nie będzie zwolniona z tego podatku w przypadku złożenia przed dniem sprzedaży przez strony zgodnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z VAT.   W tym miejscu wskazać należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może być opodatkowana właściwą stawką podatku albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.   Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.   Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.   W analizowanej sprawie przedmiotem sprzedaży są działki nr 3 (Nieruchomość 3), 5 (Nieruchomość 4) wraz z posadowionymi na niej budynkami i budowlami.   Na Nieruchomości 3 tj. na działce nr 3 znajdują się dwa budynki o jednej kondygnacji nadziemnej, o funkcji głównej „zbiornik na ciecz", oraz dwa budynki o jednej kondygnacji nadziemnej, o funkcji głównej „budynek nieokreślony innym atrybutem FSB” oraz Murowany budynek o dwóch kondygnacjach nadziemnych i jednej kondygnacji podziemnej, o funkcji głównej „siedziba firmy lub firm”– budynki te zostały wybudowane w 1996 r.   Na działce tej znajdują się również budowle takie jak: ₋          Kontener garażowy wózków widłowych, wybudowany w roku 2007, ₋          Kontener magazynowy 1, wybudowany w roku 2007, ₋          Kontener magazynowy 2, wybudowany w roku 2007, ₋          Waga samochodowa, wybudowana w roku 2001, ₋          Maszty odgromowe, wybudowane w roku 2003.   Natomiast na działce nr 5 (Nieruchomość 4) znajdują się następujące budynki: 3 Budynki o jednej kondygnacji podziemnej, o funkcji głównej „zbiornik na gaz”, wybudowane w 1996 r., oraz Budynek o jednej kondygnacji nadziemnej, o funkcji głównej „stacja gazowa”. Ponadto na działkach nr 3 i 5 znajdują się następujące budynki: Budynek wybudowany w 1996 r., o jednej kondygnacji nadziemnej, o funkcji głównej „budynek przeznaczony na produkcję”, Budynek wybudowany w 2013 r., o powierzchni zabudowy 102 m.kw., o jednej kondygnacji nadziemnej, o funkcji głównej „inny budynek magazynowy”;   Ponadto na działkach 3 i 5 znajdują się budowle, które zostały wybudowane w roku 1996 i są to: ₋          Sieć wody p.poż., ₋          Drogi i parkingi wewnętrzne, ₋          Instalacja technologii gazu płynnego, ₋          Stanowiska załadunku i rozładunku cystern samochodowych, ₋          Bocznica kolejowa, ₋          Sieć cieplna, ₋          Sieć wodno-kanalizacyjna, ₋          Rurociąg sprężonego powietrza, ₋          Linie elektroenergetyczne wewnątrzzakładowe, ₋          Linie telekomunikacyjne,   Nieruchomość B jest obecnie tymczasowo ogrodzona siatką.   Sprzedającemu przysługiwało prawo odliczenia podatku naliczonego VAT związanego z budową Budynków i Budowli.   Od momentu zakupu i wybudowania Budynków oraz Budowli, Sprzedający nie poniósł wydatków na ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych) Budynków i Budowli, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej poszczególnych Budynków lub Budowli (w odniesieniu do niektórych Budynków były dokonywane ulepszenia, ale wydatki na nie, były niższe od powyższej wartości). Wydatki takie nie zostaną również poniesione do dnia sprzedaży Nieruchomości B na rzecz Kupującego nr 2. Powyższe nieruchomości wchodzą w skład majątku trwałego Sprzedającego, który jest wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej, opodatkowanej VAT.   Odnosząc się do wątpliwości Zainteresowanych w zakresie opodatkowania dostawy Nieruchomości B należy wskazać że zarówno działka nr 3 i 5 stanowią działki zabudowane budynkami i budowlami.   W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.   Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: a)    dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, b)    pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.   Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich: a)    wybudowaniu lub b)    ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.   Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku.   Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.   Natomiast w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części: 1)    są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni; 2)    złożą: a)    przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub b)    w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów - zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.   Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 musi również zawierać: 1)    imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy; 2)    planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a; 3)    adres budynku, budowli lub ich części.   Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.   W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.   W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że: a)    w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, b)    dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.   Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.   Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle bądź ich części rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.   Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.   W tym miejscu należy zaznaczyć, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis wskazanego wcześniej art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.   Zatem w celu ustalenia czy w analizowanej sprawie do sprzedaży budynków i budowli znajdujących się na działce nr 3 oraz 5 zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy rozstrzygnąć, czy w odniesieniu ww. budynków i ww. budowli, miało miejsce pierwsze zasiedlenie oraz jaki okres upłynie pomiędzy ich pierwszym zasiedleniem a planowaną dostawą.   Jak wynika z okoliczności sprawy, w odniesieniu do budynków znajdujących się na działkach nr  3 i 5 Sprzedający nie poniósł wydatków na ich ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym), które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej poszczególnych Budynków i Budowli. Prawo własności działek została nabyta przez Sprzedającego w 1993 r., zaś większość Budynków i Budowli znajdujących się na tych działkach została wybudowana w 1996 r., a część budowli w latach 2001, 2003, 2007 i 2013 i od tamtego momentu są używane przez Sprzedającego w prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT.   Zatem w niniejszej sprawie doszło już do pierwszego zasiedlenia ww. budynków i budowli, zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, w związku z powyższym, dostawa ww. budynków znajdujących się na działkach nr 3 i 5 budynków i budowli nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia ani przed nim. Ponadto, jak wynika z okoliczności sprawy, pomiędzy pierwszym zasiedleniem ww. budynków i ww. budowli a momentem ich sprzedaży, upłynie okres dłuższy niż 2 lata.   W konsekwencji dostawa przez Sprzedającego ww. budynków i budowli posadowionych na działkach nr 3 i 5 będzie korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.   Skoro planowana sprzedaż budynków i budowli będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to badanie przesłanek i rozstrzyganie zwolnienia na podstawie przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a i pkt 2 ustawy jest niezasadne.   Ponieważ planowane przez Sprzedającego transakcje dostawy ww. budynków i ww. budowli, posadowionych na działkach nr 3 i 5, korzystać będą ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to zwolnieniem tym – w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy – objęta będzie również dostawa gruntów, na których posadowione są ww. budynki i ww. budowle.   Ponadto, jak już wcześniej wskazano, że na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Zatem, przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy strony transakcji mają możliwość rezygnacji z niniejszego zwolnienia od podatku i wyboru opodatkowania planowanej dostawy przedmiotowego budynku.   Zarówno Sprzedający jak i Kupujący 2 są zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT. Strony transakcji chcą złożyć oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o których mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług, przed dniem dokonania transakcji sprzedaży budynków i budowli objętych zakresem wniosku.   Tym samym, w sytuacji gdy Strony transakcji podejmą decyzję o rezygnacji ze zwolnienia od podatku, spełniając warunki z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy, to dostawa ww. budynków i budowli znajdujących się na działce wraz z gruntem, (w związku z art. 29a ust. 8 ustawy), będzie podlega opodatkowaniu według właściwej stawki podatku VAT.   Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.   Odnosząc się do prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości B przez Kupującego 2 stwierdzić należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.   Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.   Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.   Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).   Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.   Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.   W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.   Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.   W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.   Z wniosku wynika, że Kupujący 2 jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, a Nieruchomość nabyta zostanie do działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.   Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz zwrotu tego podatku przez Kupującego 2 z tytułu transakcji nabycia Nieruchomości B (zabudowanych Działek nr3 i 5).   Jak wyżej Organ wskazał, sprzedaż (zabudowanych Działek nr 3 i 5) na rzecz Kupującego 2 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT wg właściwej stawki w związku ze złożeniem oświadczenia o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o rezygnacji ze zwolnienia, tym samym Sprzedający jako czynny podatnik podatku VAT będzie zobowiązany opodatkować dostawę Nieruchomości B właściwą stawką podatku.   W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, należy stwierdzić, że Kupujący 2 jako ostateczny Nabywca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupem Nieruchomości B. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Nabyta przez Kupującego 2 Nieruchomość B będzie służyła czynnościom opodatkowanym, a Kupujący 2 jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Nie zaistnieją również przesłanki wymienione w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy.   W konsekwencji Kupujący 2 będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego z tej transakcji zgodnie z art. 86 ust. 1 i nast. ustawy oraz będzie Mu przysługiwał zwrot podatku naliczonego na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy.   Zatem stanowisko Wnioskodawcy całościowo należało uznać za prawidłowe.   Wskazać należy, że powołane przez Wnioskodawcę wyroki nie mogą wpłynąć na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie, ponieważ zapadły one w odniesieniu do indywidualnej i właściwej tylko temu orzecznictwu opisie sprawy. W związku z powyższym należy zauważyć, że moc obowiązująca zaprezentowanych przez Wnioskodawcę wyroków zamyka się w obrębie spraw, dla których został wydany.   Zaznaczenia wymaga, że Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.   Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.   Zaznaczenia wymaga, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej: 1)    z zastosowaniem art. 119a; 2)    w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3)    z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.   Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).   Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 43 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.   Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 43 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.   Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).   Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.   Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.