I FSK 422/10

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (sprawozdawca), Sędzia NSA Krystyna Chustecka, Sędzia WSA del. Hieronim Sęk, Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 4 marca 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 2 września 2009 r. sygn. akt III SA/Gl 444/09 w sprawie ze skargi "S. D." spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w T. na interpretację Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę kasacyjną. Wyrokiem z dnia 2 września 2009 r., sygn. akt III SA/Gl 444/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uchylił zaskarżoną przez "S. D." Sp. z o.o. w T. G. interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług. Z ustalonego przez Sąd I instancji stanu faktycznego wynika, że wnioskiem z dnia 8 grudnia 2008 r. Spółka wystąpiła o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej stosowania stawki podatku od towarów i usług. Spółka podała, iż planowane oddanie I etapu budowy osiedla mieszkaniowego nastąpi w marcu 2010 r. w postaci dwóch budynków mieszkalnych. Kondygnacje nadziemne w całości są przeznaczone na lokale mieszkalne, a w części podziemnej usytuowane zostaną komórki lokatorskie, miejsca postojowe dla samochodów, piony komunikacyjne i pomieszczenia techniczne. Wyjaśniła, iż miejsca postojowe nie będą wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi i nie będą stanowiły odrębnych pomieszczeń, a prawo ich użytkowania będzie związane z lokalem mieszkalnym. Tak więc transakcja będzie obejmowała: przeniesienie własności lokalu mieszkalnego wraz z piwnicą, z którym związany będzie udział w nieruchomości wspólnej tj. grunt, infrastruktura, części wspólne budynku i urządzeń; odpłatne ustanowienie prawa użytkowania lub służebności korzystania z miejsca postojowego (inne niż prawo własności). Zdaniem Spółki całość transakcji objęta będzie stawką podatku od towarów i usług w wysokości 7%, bowiem nie dochodzi do transakcji obejmującej lokale użytkowe, które są wyłączone z opodatkowania według tej stawki. Strona powołała się przy tym na art. 41 ust. 2 w związku z ust. 12 i 12a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej: "ustawa o VAT"). Minister Finansów wydał w dniu 24 lutego 2009 r. interpretację indywidualną, uznając stanowisko Strony za nieprawidłowe. Zdaniem organu podatkowego sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z komórką podlega opodatkowaniu stawką 7%; sprzedaż miejsca postojowego w garażu podziemnym podlega opodatkowaniu stawką 22%; dostawy gruntu opodatkowane są stawką analogiczną jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych; do dostawy, budowy, remontu i konserwacji obiektów infrastruktury towarzyszącej nie ma zastosowania 7% stawka podatku od towarów i usług. Pismem z dnia 16 marca 2009 r. Strona wezwała organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa. W odpowiedzi Minister Finansów odmówił zmiany interpretacji indywidualnej wydanej na wniosek Strony. Spółka wniosła skargę na wskazaną interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, zarzucając naruszenie art. 41 ust. 2, 12 i 12a ustawy o VAT poprzez błędną wykładnię oraz art. 29 ust. 5 tej ustawy poprzez niezastosowanie. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów podtrzymał swoje stanowisko w sprawie. Na rozprawie pełnomocnik Spółki podtrzymał zarzuty skargi. Na pytanie Sądu wyjaśnił, iż sprawa dotyczy budowy budynku wielomieszkaniowego posadowionego na jednej działce, na której również będą znajdować się obiekty małej infrastruktury. W budynkach będzie więcej mieszkań niż miejsc postojowych, a udziały w części wspólnej będą równe. W związku z tym zostanie ustanowione prawo do korzystania z miejsc postojowych, na których zostanie ustanowione odpłatne prawo użytkowania lub służebności korzystania z miejsca postojowego, które ma status prawa związanego. Wojewódzki Sąd Administracyjny, podając motywy rozstrzygnięcia stwierdził, że stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej przedstawione w zaskarżonej interpretacji oraz w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa jest prawidłowe, jednak nie jest kompletne. Sąd I instancji zwrócił uwagę, że Spółka wskazywała, iż transakcja będzie obejmowała: przeniesienie własności lokalu mieszkalnego wraz z piwnicą, z którym związany będzie udział w nieruchomości wspólnej tj. grunt, infrastruktura, części wspólne budynku i urządzeń, odpłatne ustanowienie prawa użytkowania lub służebności korzystania z miejsca postojowego (inne niż prawo własności). Natomiast w zaskarżonej interpretacji w kwestii opodatkowania miejsc postojowych stwierdzono, iż "sprzedaż miejsca postojowego w garażu podziemnym podlega opodatkowaniu 22% stawką podatku od towarów i usług". Zdaniem Sądu I instancji odpowiedź ta nie jest adekwatna do stanu faktycznego sprawy w kwestii korzystania z miejsc postojowych, bowiem w tym przypadku nie mamy do czynienia z dostawą towaru, a wyłącznie ze świadczeniem usług. Ponadto skoro transakcja będzie obejmowała przeniesienie własności lokalu wraz z pomieszczeniem przynależnym (piwnicą) i udziały w części wspólnej, którą również stanowi część podziemna, będą równe, a mieszkań jest więcej niż miejsc postojowych, to zachodzi pytanie czy to Spółka będzie ustanawiała warunki do korzystania z miejsc postojowych czy też samoistni właściciele części wspólnej. Okoliczności związane z wątpliwymi pod względem prawnym warunkami korzystania z miejsc postojowych nie zostały wyjaśnione. Sąd dodał, że nie jest wiadome czy zapytanie o interpretację prawa w części dotyczącej miejsc postojowych faktycznie pochodzi od podatnika, który będzie udostępniał miejsca postojowe, a tym samym na którym będzie ciążył obowiązek podatkowy. Sprzedaż lokali mieszkalnych z równymi udziałami w nieruchomości wspólnej wyklucza bowiem równoczesną sprzedaż lub określenie innego sposobu korzystania z miejsc postojowych usytuowanych na części wspólnej. W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wyjaśnienie tej kwestii ma kluczowe znaczenie co do wysokości stawki podatku od towarów i usług, bowiem Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 22 czerwca 2005 r., sygn. akt I FSK 103/05, który dotyczy sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z miejsc postojowych, to jest wydzielonych części podziemnej budynku mieszkalnego fragmentów powierzchni budynku, stanowiącego w całości, zgodnie z umową sprzedaży, współwłasność wspólnych części budynków i innych urządzeń, które nie służą do wyłącznego użytku współwłaścicieli poszczególnych lokali, znajdujących się w danym budynku, stwierdził, iż w takim stanie faktycznym sprzedaż ta będzie podlegać jednej stawce podatku od towarów i usług, właściwej dla lokalu mieszkalnego. W opinii Sądu I instancji nie ulega wątpliwości, iż w stanie faktycznym niniejszej sprawy miejsce postojowe nie jest lokalem użytkowym i nie może być przedmiotem odrębnej umowy sprzedaży. W związku z powyższym Sąd I instancji stwierdził, iż zaskarżona interpretacja jest błędna w części dotyczącej opodatkowania miejsc postojowych. Nie zgadzając się z takim rozstrzygnięciem pełnomocnik Ministra Finansów wniósł skargę kasacyjną, zaskarżając w całości wyrok Sądu I instancji. W środku odwoławczym zarzucono: I. naruszenie prawa procesowego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik postępowania tj: a) art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm, dalej: "p.p.s.a."), w zw. z art. 14 b § 3 i 14c § 1 O.p. poprzez dokonanie przez Sąd oceny interpretacji Ministra Finansów w odniesieniu do stanu faktycznego zmienionego przez Skarżącego na etapie postępowania przed tym Sądem. Zdaniem kasatora stanowisko takie nie jest prawidłowe. Interpretacja indywidualna zawierająca ocenę stanowiska wnioskodawcy dokonywana jest, zgodnie z powołanymi przepisami O.p., w odniesieniu do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o interpretację bądź uzupełnionego w trybie art. 169 § 1 i 2 w zw. z art. 14 h O.p. Przepisy nie przewidują innej formy uzupełnienia stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o interpretację. W żadnym razie nie jest dopuszczalna zmiana stanu faktycznego po wydaniu interpretacji. W takim przypadku podatnik może zwrócić się o wydanie nowej interpretacji. Według organu podatkowego przepis art. 146 p.p.s.a. został również naruszony przez błędne jego niezastosowanie w sprawie. Przedmiotem postępowania jest bowiem interpretacja indywidualna Ministra Finansów a nie decyzja czy postanowienie, natomiast podstawą rozstrzygnięcia zaskarżonego orzeczenia jest, co wynika z uzasadnienia wyroku, art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c/ p.p.s.a. b) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c/ p.p.s.a. poprzez jego zastosowanie w sytuacji gdy nie ma on w sprawie zastosowania ponieważ przedmiotem postępowania jest interpretacja indywidualna a nie decyzja czy postanowienie, o którym mowa w powołanym przepisie art. 145 § 1 pkt 1 pkt 1 lit. a i c/ p.p.s.a. II. naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 41 ust. 2 i 12 ustawy o VAT przez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, że przepisy te mają w sprawie zastosowanie, gdy zdaniem organu podatkowego w odniesieniu do przedstawionego przez wnioskodawcę we wniosku stanu faktycznego przepisy te nie mają zastosowania. Zdaniem Strony niewłaściwe zastosowanie powołanych przepisów jest skutkiem błędnego ustalenia przez Sąd stanu faktycznego stanowiącego podstawę jego oceny wyrażoną w zaskarżonej interpretacji. Sąd uzupełnił bowiem stan faktyczny sprawy o informacje uzyskane na rozprawie przez pełnomocnika skarżącego, co stanowi podstawę kasacyjną wskazaną w pkt 1a niniejszej kasacji. W związku z tak postawionymi zarzutami autor skargi kasacyjnej wniósł o uchylenie zaskarżonego orzeczenia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie jest zasadna albowiem podniesione w niej zarzuty kasacyjne nie są trafne. W pierwszej kolejności należy się odnieść do zarzutu naruszenia przepisów postępowania. Jest to bowiem zasadniczy zarzut skargi kasacyjnej. W przekonaniu autora rozpoznawanego środka odwoławczego w toku rozprawy sądowej Strona zmieniła stan faktyczny. W związku z tym Wojewódzki Sąd Administracyjny dokonując kontroli legalności zaskarżonej interpretacji przez pryzmat zmienionego stanu faktycznego, naruszył przepis art. 146 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 14b § 3 i 14c § 1 O.p. Stosownie do treści art. 14b § 3 O.p. składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Z kolei art. 14c § 1 O.p. określa, że interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z tych unormowań zatem wynika jednoznacznie, że interpretacja przepisów prawa podatkowego powinna się odnosić do konkretnego stanu faktycznego, podanego przez wnioskodawcę. Oczywiście organ podatkowy opiera się na stanie faktycznym zaprezentowanym we wniosku. Nie ma uprawnień do weryfikacji okoliczności faktycznych. Interpretacja ma bowiem zawierać ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny, a więc odnosić się do stanowiska wnioskodawcy wyrażonego w odniesieniu do stanu faktycznego podanego we wniosku (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 maja 2010 r., I FSK 209/09, http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Jakakolwiek zmiana ustaleń faktycznych przedstawiona przez wnioskodawcę już po wydaniu interpretacji nie może wpłynąć na ocenę legalności tej interpretacji. Może być jedynie podstawa do wydania nowej interpretacji. Konsekwencje podania przez wnioskodawcę okoliczności faktycznych nieznajdujących odzwierciedlenia w rzeczywistości ponosi podatnik. W razie bowiem, gdy stan faktyczny ustalony przez organy w postępowaniu podatkowym prowadzonym zgodnie z regułami rządzącymi tym postępowaniem będzie różnił się od stanu przedstawionego we wniosku o interpretację, a różnica ta będzie na tyle istotna, że będzie wywierała wpływ na jego kwalifikację prawną, wnioskodawca nie będzie mógł skorzystać z uprawnień wynikających z art. 14k i następne O.p. (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 stycznia 2010 r., I FSK 1852/08, http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Odnosząc powyższe uwagi do niniejszej sprawy należy stwierdzić, że istotnie w trakcie rozprawy sądowej skarżący wskazał, że w budynkach będzie więcej mieszkań niż miejsc postojowych. Wojewódzki Sąd Administracyjny w swym uzasadnieniu podkreślił tą okoliczność i uwzględnił ją dokonując legalności zaskarżonej interpretacji. W związku z tym należy się zgodzić z autorem skargi kasacyjnej, że okoliczność ta nie mogła być brana pod uwagę przy ocenie zgodność z prawem zaskarżonej interpretacji. Pomimo tego w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, orzekającego w sprawie, uchybienie to nie mogło mieć istotnego wpływu na wynik sprawy. Wskazane na rozprawie okoliczności faktyczne były bowiem jedynie doprecyzowaniem stanu faktycznego i nie zmieniały diametralnie okoliczności faktycznych podanych we wniosku o wydanie interpretacji. W aspekcie stawki opodatkowania zbycia lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z miejsc postojowych nie ma decydującego znaczenia okoliczność, czy mieszkań jest więcej, czy też tyle samo co przedmiotowych miejsc postojowych. Stąd też uwagi Sądu I instancji zawarte w uzasadnieniu w tym zakresie są bez znaczenia i nie istotne. Również należy się zgodzić z kasatorem, że Wojewódzki Sąd Administracyjny błędnie przytoczył podstawę prawną rozstrzygnięcia. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku powołano się na przepis art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c/ p.p.s.a. Oczywistym jest, że uwzględnienie skargi na interpretacje przepisów prawa podatkowego nastąpić może wyłącznie na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. Jednakże naruszenie przepisów postępowania może spowodować uwzględnienie skargi kasacyjnej w razie, gdy to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Pomiędzy wydanym orzeczeniem a błędem postępowania musi bowiem zachodzić związek przyczynowy (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 marca 2010 r., I FSK 588/09, http://orzeczenia.nsa.gov.pl). W niniejszej sprawie taka sytuacja nie zachodzi. Nie jest także trafny zarzut wywiedziony w oparciu o podstawę kasacyjną określoną w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. Wbrew twierdzeniom autora skargi kasacyjne Sąd I instancji nie naruszył przepisów art. 41 ust. 2 i 12 ustawy o VAT. Zgodnie z treścią art. 41 ust. 2 tej ustawy stawkę podatku, o której mowa w ust. 2 tj. 7% stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Definicję budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym zawiera art. 41 ust. 12a ustawy o VAT, który określa, że przez to budownictwo rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b. Wprawdzie uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie jest zbyt jasne i precyzyjne w zakresie wyjaśnienia podstawy prawnej rozstrzygnięcia, z uwagi jednak na brak zarzutu skargi kasacyjnej naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny przepisu art. 141 § 4 p.p.s.a., Sąd odwoławczy nie był uprawniony do kontroli zaskarżonego wyroku w tym aspekcie. Należy podkreślić, że Sąd I instancji zajął stanowisko, iż miejsce postojowe nie jest lokalem użytkowym i nie może być przedmiotem odrębnej umowy sprzedaży. W konsekwencji tenże Sąd uznał, że zaskarżona interpretacja jest błędna w części dotyczącej "opodatkowania miejsc postojowych". W tym miejscu należy wskazać, że w aktualnym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego prezentowany jest jednolity pogląd, że w świetle art. 41 ust. 12 ust. 12a ustawy o VAT, przy czynnościach dostawy towaru w postaci przeniesienia własności lokalu mieszkalnego, któremu towarzyszy sprzedaż prawa do korzystania z miejsca postojowego na samochód osobowy, ze względu na trudności w wyodrębnieniu od czynności podstawowej należy zastosować 7 % preferencyjną stawkę podatkową. Takie stanowisko prezentowane jest w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia: 22 czerwca 2005 r., I FSK 103/05, M. Podat. 2006, nr 7, s. 38; 8 stycznia 2009 r., I FSK 1798/07; 8 stycznia 2009 r., I FSK 1798/07; 8 grudnia 2009 r., 1329/08; 6 stycznia 2010 r., I FSK 1498/08, 23 marca 2010 r., I FSK 299/09; 11 maja 2010 r., I FSK 724/09; 17 czerwca 2010 r., I FSK 967/09; 24 września 2010 r., I FSK 1519/09; 28 września 2010 r., I FSK 1548/09; 15 października 2010 r., I FSK 1689/09; 29 października 2010 r., I FSK 1813/09; 3 listopada 2010 r., I FSK 1931/09; 21 grudnia 2010 r., I FSK 75/10; 25 lutego 2011 r., I FSK 179/10 (http://orzeczenia.nsa.gov.pl.). W tych orzeczeniach podkreśla się, że miejsca postojowe nie mogą być przedmiotem odrębnej umowy sprzedaży, gdyż nie stanowią samodzielnych lokali użytkowych, ze względu na fakt, że nie stanowią wydzielonych trwałymi ścianami izb w obrębie budynku. Stanowią one wydzielone z części podziemnej budynku mieszkalnego fragmenty powierzchni budynku, stanowiącego w całości, zgodnie z umową sprzedaży, współwłasność wspólnych części budynków i innych urządzeń, które nie służą do wyłącznego użytku współwłaścicieli poszczególnych lokali, na których właścicielom konkretnego lokalu mieszkalnego przysługuje uprawnienie do zaparkowania samochodu. Z punktu widzenia przepisów podatkowych sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z tak wydzielonego miejsca postojowego powinna podlegać jednej stawce podatku od towarów i usług właściwej dla lokalu mieszkalnego. Nie można bowiem dzielić przedmiotu sprzedaży na poszczególne składniki tylko i wyłącznie z punktu widzenia przepisów podatkowych, skoro przepisy cywilnoprawne traktują taki przypadek jako jeden przedmiot obrotu. Naczelny Sąd Administracyjny orzekający w niniejszej sprawie w pełni akceptuje powyższą linię prezentowaną w judykaturze. Ponadto należy podkreślić, że celem powyższej regulacji było złagodzenie dla budownictwa mieszkaniowego skutków wzrostu stawek podatku od towarów i usług. Dlatego też wprowadzono stawkę obniżoną 7 %. Tą preferencją objęto wyłącznie budownictwo realizowane w ramach społecznego programu mieszkaniowego, które zostało zdefiniowane w art. 41 ust. 12a/ ustawy o VAT. Z tych unormowań wynika, że chodzi o budownictwo służące zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych. Przepis ten bowiem w sposób wyraźny określił, że owa stawka ma zastosowanie do obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, bądź też lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych. Bezspornym jest to, że przedmiotowe miejsca parkingowe znajdują się w obiekcie budownictwa mieszkaniowego. Ponieważ obiekty budownictwa mieszkaniowego mogą być częściowo wykorzystywane na inne cele niż zaspakajanie potrzeb mieszkaniowych, ustawodawca zawarł w analizowanym przepisie wyłączenie stosowania stawki preferencyjnej. Zgodnie bowiem z cytowanym wcześniej przepisem art. 41 ust. 12a/ ustawy o VAT stawka 7 % nie dotyczy lokali użytkowych. Zatem ustawodawca niewątpliwie zmierzał do obciążenia stawką podstawową części budynku wykorzystywaną w komercyjny sposób. Zatem chodzi o lokale sklepowe, lokale usługowe, czy też lokale biurowe i inne o zbliżonym charakterze. Stawianie na równi z nimi miejsc postojowych w halach garażowych z uwagi na niezaspokajanie potrzeb mieszkaniowych jest nieporozumieniem. Trzeba bowiem podkreślić, że w chwili obecnej miejsca garażowe dla mieszkańców są równie niezbędne jak piwnica, strych, czy suszarnia. W aktualnych realiach projektanci nowego budownictwa mieszkaniowego pomijają coraz częściej piwnice (brak konieczności przechowywania zapasów żywności na zimę) niż garaże, które wobec trudności z parkowaniem w miastach stają się niezbędne dla mieszkańców. Zatem pogląd, że pomieszczenia garażowe nie służą zaspokojeniu potrzeb związanych z zamieszkiwaniem, w przeciwieństwie do "niezbędnych" piwnic, (w których przechowuje się ziemniaki na zimę), czy też strychów lub suszarni, jest stanowiskiem anachronicznym i nieuwzględniającym aktualnego poziomu rozwoju społeczno-gospodarczego. Biorąc pod uwagę przedstawioną powyżej argumentację, Naczelny Sąd Administracyjny za niezasadne uznał zarzuty skargi kasacyjnej odnoszące się do naruszenia art. 41 ust. 2, 12 ustawy o VAT. Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.