II FSK 1609/08

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Krystyna Nowak (sprawozdawca), Sędziowie NSA Bogusław Dauter, Jan Grzęda, Protokolant Barbara Mróz, po rozpoznaniu w dniu 24 lutego 2010 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 3 czerwca 2008 r. sygn. akt I SA/Wr 202/08 w sprawy ze skargi A. i R. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 14 grudnia 2007 r. nr [...] w przedmiocie interpretacji przepisów prawa podatkowego oddala skargę kasacyjną. Wyrokiem z 3 czerwca 2008 r. sygn. akt I SA/Wr 202/08, wydanym na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/ i c/ ustawy z dnia 30 sierpnia – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, po rozpoznaniu skargi A. i R. P., uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z 14 grudnia 2007 r. Nr [...] w przedmiocie interpretacji przepisów prawa podatkowego. Z uzasadnienia wyroku wnikało, że A. i R. P. pismem z 27 czerwca 2007 r., uzupełnionym pismem z 23 września tego roku wystąpili o udzielenie interpretacji w indywidualnej sprawie dotyczącej opodatkowania podatkiem dochodowym przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego przed upływem 5 lat od dnia jej nabycia. Z przedstawionego stanu faktycznego wynikało, że aktem notarialnym z 10 stycznia 2003 r. nabyli 1/5 udziału w nieruchomości, o powierzchni 1,7894 ha, położonej w J. przy ul. R. [...]; nieruchomość weszła w skład prowadzonego przez nich gospodarstwa rolnego. Następnie aktem notarialnym z 5 października 2004 r. sprzedali nabyty udział oraz złożyli oświadczenie, w trybie art. 28 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), o zamiarze przeznaczenia uzyskanego przychodu na cele mieszkaniowe. Wobec nie zrealizowania tego zamiaru zapłacili (zryczałtowany) podatek dochodowy od tego przychodu. Po przeanalizowaniu przepisów uznali jednak, że w sprawie miał zastosowanie art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f., a tym samym uzyskany ze sprzedaży przychód powinien być zwolniony z opodatkowania. Zdaniem podatników, w świetle ustawy o podatku rolnym sprzedana nieruchomość wchodziła w skład gospodarstwa rolnego oraz w dniu sprzedaży nie utraciła charakteru rolnego. Nabywca nadal odprowadzał podatek rolny. Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał stanowisko skarżących za nieprawidłowe. Wskazał, powołując się na przepisy obu ustaw, że jednym z warunków, aby przychód uzyskany ze zbycia nieruchomości mógł korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. jest to, aby nieruchomość nie utraciła charakteru rolnego. W ocenie organu zbyta nieruchomość nie weszła w skład gospodarstwa rolnego nabywcy i nie była wykorzystywana przez niego na cele rolnicze, a tym samym utraciła charakter rolny. Organ uznał również, że zbywana nieruchomość nie wchodziła w skład gospodarstwa rolnego zbywcy. W zażaleniu skarżący podnieśli, iż sprzedana nieruchomość wchodziła w skład prowadzonego przez nich gospodarstwa rolnego oraz że nie utraciła rolniczego charakteru. Organ odwoławczy nie znalazł podstaw do zmiany zaskarżonego postanowienia organu pierwszej instancji. Wskazał, że z przedłożonych przez podatników dokumentów wynikało, iż figurują oni w rejestrach wymiarowych podatników jako właściciele gospodarstwa rolnego o powierzchni 3,4367 ha i prowadzą osobiście takie gospodarstwo od 10 stycznia 2003 r. do chwili obecnej. Z dokumentów w sprawie wynikało jednak, że nabywca nie wskazał w akcie notarialnym celu nabycia przedmiotowej nieruchomości. Firma kupująca nie prowadziła działalności rolniczej, a zakupioną nieruchomość kilka miesięcy później sprzedała pod zabudowę. Z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego miasta J. wynikało zaś, że nieruchomość była przeznaczona pod zabudowę mieszkaniową wielorodzinną oraz usługi. Stąd też w ocenie organu odwoławczego bez znaczenia było to, że nabywca nie podjął działań mających na celu wyłączenie nieruchomości z produkcji rolniczej. Decydujące znaczenie miał wyłącznie cel nabycia gruntu, który wynikł pośrednio z charakteru prawnego nabywcy, a także pozostałe okoliczności sprawy. A. i R. P. zaskarżyli w całości decyzję Dyrektora Izby Skarbowej oraz poprzedzające ją postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego, zarzucając błędną interpretację przepisów art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. jak również niewłaściwą ocenę zebranego materiału dowodowego w sprawie oraz wnieśli o uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę z 15 lutego 2008 r., podtrzymując dotychczasową argumentacje, wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, że skarga była zasadna. Wskazał, że podstawę formalnoprawną wydanych aktów administracyjnych stanowiły przepisy art. 14a–14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), regulujące sposób udzielania pisemnych interpretacji przez organy podatkowe o zakresie i sposobie zastosowania przepisów prawa podatkowego w indywidualnych sprawach. Istotą tej instytucji jest ocena prawna stanowiska pytającego (podatnika, płatnika, inkasenta, następcy prawnego podatnika, osoby trzeciej odpowiedzialnej za zaległości podatkowe podatnika) w jego indywidualnej sprawie, w której nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. W związku z tym pytający jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie. Z kolei podstawę materialnoprawną stanowił art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f., w myśl którego wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych były przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, o ile w wyniku tej sprzedaży nie utraciła ona charakteru rolnego lub leśnego. Ustawodawca możliwość skorzystania z przedmiotowego zwolnienia, uzależnił od spełnienia dwóch warunków. Po pierwsze, zbywana nieruchomość musiała wchodzić w skład gospodarstwa rolnego zbywcy, a po drugie, nie mogła utracić charakteru rolnego lub leśnego. Z normatywnej definicji gospodarstwa rolnego zawartej w art. 2 ust. 1 u.p.r., w związku z odesłaniem z art. 2 ust. 4 u.p.d.o.f., wynikało, że za gospodarstwo rolne można uznać grunty o powierzchni przekraczającej 1 ha nawet wówczas, gdy nie istnieje pomiędzy nimi żadna więź ekonomiczna – na przykład grunty te nie stanowią zorganizowanej całości. Wystarczającą przesłanką do tego, aby uznać dany obszar za gospodarstwo rolne, w rozumieniu przepisów u.p.r., było bowiem posiadanie gruntów o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy. Oznaczało to także, że za część gospodarstwa rolnego, w rozumieniu przepisów u.p.r., należy uznać również udział we współwłasności gruntów rolnych. Ponadto za wystarczające do uznania danego obszaru za gospodarstwo rolne był sam fakt posiadania gruntów rolnych, nie zaś uzyskiwanie z tego tytułu dochodów. Dlatego też zaprzestanie działalności lub ograniczenie produkcji rolnej na danym obszarze nie powodowało automatycznie utraty statusu gospodarstwa rolnego. Takie rozumienie gospodarstwa rolnego w konsekwencji prowadzi do wniosku, że skarżący w momencie zbywania udziału we współwłasności nieruchomości rolnej o powierzchni 1.7894 ha, nabytej aktem notarialnym z 10 stycznia 2003 r., posiadali status podmiotu prowadzącego gospodarstwo rolne, w skład którego wchodził wskazany udział w nieruchomości oraz nieruchomości rolne o powierzchni 3,4367 ha i 5,3539 ha przeliczeniowych. Drugim z warunków normatywnych, jaki musiał być spełniony przez zbywającego nieruchomość rolną, wchodzącą w skład gospodarstwa rolnego, jest to, aby zbywana nieruchomość nie utraciła charakteru rolnego w związku z tym zbyciem. Wystarczy, że grunt taki, bez względu na powierzchnię, nadal jest sklasyfikowany, w ewidencji gruntów i budynków jako użytek rolny lub jako grunt zadrzewiony i zakrzewiony na użytkach rolnych, i nie jest na nim prowadzona działalność inna niż rolnicza (art. 1 u.p.r.). W stanie sprawy zbycie przez skarżących udziału we współwłasności nieruchomości, w ocenie Sądu, nie przyczyniło się do utraty dotychczasowego charakteru. Świadczy o tym nie tylko fakt opłacania przez nabywcę w 2004 r. podatku rolnego, ale także treść zapisów w ewidencji gruntów i budynków, którą należy traktować jak dokument urzędowy w rozumieniu art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej. Oczywiście, zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych, możliwa jest zmiana przeznaczenia gruntu również poprzez czynności faktyczne, z czym w niniejszej sprawie nie mamy do czynienia. Uwzględniając fakt, że zmiana dotychczasowego sposobu wykorzystywania gruntów może być procesem rozłożonym w czasie, co jest zrozumiałe chociażby ze względu na długotrwający proces zmiany przeznaczenia terenu, należy jednak zauważyć, iż ocena czy doszło do zmiany charakteru gruntu powinna być dokonana w granicach jednej transakcji, bez uwzględnienia skutków spowodowanych następnymi transakcjami. W tym wypadku chodzi bowiem o wykazanie, iż w wyniku zbycia nieruchomości straciła ona charakter rolny, a zatem związku przyczynowo - skutkowego między konkretną transakcją a zmianą przeznaczenia gruntu. Natomiast w stanie sprawy zamiar zmiany sposobu użytkowania nieruchomości został ujawniony dopiero przy kolejnej transakcji dotyczącej przedmiotowej nieruchomości. W tej sytuacji, zdaniem Sądu, skarżący nie mogą ponosić konsekwencji podatkowych. Stanowiłoby to nadinterpretację przepisu poddanego wykładni. W ocenie Sądu, za trafny należało uznać zarzut błędnej interpretacji art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. i związaną z tym niewłaściwą ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego. W skardze kasacyjnej od opisanego wyroku Dyrektor Izby Skarbowej we W. wniósł o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie od skarżących zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Wyrokowi zarzucił: – naruszenie przepisów postępowania (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.), mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: I. art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez błędne przedstawienie stanu faktycznego sprawy i uznanie przez sąd, że w sprawie doszło do błędnej interpretacji przepisu prawa materialnego art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i związaną z tym niewłaściwą oceną zebranego w sprawie materiału dowodowego, podczas gdy organy nie dokonywały wykładni wskazanego przepisu, a jedynie prawidłowo zastosowały go do ustalonego stanu faktycznego; II. art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez błędne przedstawienie stanu faktycznego sprawy i uznanie, iż: 1) zbycie przez skarżących udziału we współwłasności nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego nie doprowadziło do utraty przez nie dotychczasowego – rolnego – charakteru; 2) wskutek sprzedaży nie doszło do utraty charakteru rolnego gruntu, albowiem nie doszło do zmiany przeznaczenia gruntu przez czynności faktyczne; 3) nabywca nie wykorzystywał przedmiotowej nieruchomości na działalność gospodarczą inną niż działalność rolnicza, w ogóle nie podjął jakichkolwiek działań, a ziemia była odłogowana; 4) w stanie sprawy zamiar zmiany sposobu użytkowania nieruchomości został ujawniony dopiero przy kolejnej transakcji dotyczącej przedmiotowej nieruchomości; podczas gdy prawidłowe przedstawienie stanu faktycznego sprawy powinno uwzględniać, iż: 1) w związku ze sprzedażą doszło do utraty charakteru rolnego gruntu, albowiem doszło do zmiany przeznaczenia gruntu przez czynności faktyczne; 2) nabywca wykorzystywał przedmiotową nieruchomość na działalność gospodarczą inną niż działalność rolnicza, albowiem podjął działania w celu przygotowania przedmiotowej nieruchomości do sprzedaży na rzecz T. sp. z o.o., co mieści się w głównym profilu jego działalności, a zatem miał zamiar zmienić jego przeznaczenie już w dacie nabycia; 3) w stanie sprawy zamiar zmiany sposobu użytkowania nieruchomości został ujawniony co najmniej w dacie sprzedaży w dniu 5 października 2004 r.; lub wcześniej, z uwagi na całokształt okoliczności faktycznych, czego świadomość miały obydwie strony transakcji. III. art. 133 p.p.s.a. poprzez przyjęcie stanu faktycznego rozstrzygania niewynikającego z akt sprawy, tj. przyjęcia, iż w sprawie nie doszło do zmiany przeznaczenia gruntu poprzez czynności faktyczne, ustalenia zamiaru nabywcy wyłącznie w oparciu o opłacanie przez niego podatku rolnego z pominięciem pozostałych okoliczności; przyjęcia, iż zamiar nabywcy ujawnił się dopiero przy kolejnej transakcji, przyjęcia, iż nabywca nie pojął jakichkolwiek działań, a ziemia była odłogowana – pomimo nieprowadzenia dodatkowego postępowania dowodowego w tym zakresie; IV. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/ p.p.s.a w związku z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez uwzględnienie skargi i uchylenia decyzji oraz poprzedzającego ją postanowienia, pomimo braku podstaw do ich uchylenia wobec prawidłowo dokonanej wykładni i odmowy zastosowania przez organy podatkowe w niniejszej sprawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy ww. ustawy, a wobec tego należało na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzec o oddaleniu skargi; V. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ w związku z art. 141 § 4 p.p.s.a poprzez bezpodstawne uznanie, że organy podatkowe naruszyły przepisy procedury w następujący sposób: "związaną z tym niewłaściwą oceną zebranego w sprawie materiału dowodowego", bez wskazania naruszenia jakiegokolwiek przepisu Ordynacji podatkowej, który odnosiłby się do ww. zarzutu, a zatem nie wyjaśniono podstawy prawnej i faktycznej rozstrzygnięcia w tym zakresie. W konsekwencji wskazanych naruszeń prawa procesowego doszło do naruszeniu prawa materialnego (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.), tj.: I. art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez jego zastosowanie, pomimo iż w niniejszej sprawie nie zachodzą przesłanki do jego zastosowania, albowiem w ustalonym stanie faktycznym organy podatkowe dowiodły, iż przedmiotowa nieruchomość utraciła charakter rolny wraz ze sprzedażą, a zatem przychód z tego tytułu nie jest zwolniony z opodatkowania; II. art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez jego błędną wykładnię, albowiem WSA przyjął, iż ww. przepis należy rozumieć w ten sposób, że zamiar zmiany sposobu użytkowania nieruchomości zostaje ujawniony dopiero przy kolejnej transakcji, jak również, że pierwszorzędne znaczenie przy wykładni przepisu mają ustalenia dokonane na gruncie ustawy o podatku rolnym, tj. opłacanie przez nabywcę podatku rolnego, a nie całokształt okoliczności, który wskazywałby na faktyczną utratę charakteru rolnego gruntów, w tym brak odpowiedniego zapisu w akcie notarialnym. Odpowiadając na skargę kasacyjną A. i R. P. wnieśli o jej oddalenie i zasądzenie od strony przeciwnej kosztów postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że skarga kasacyjna nie miała uzasadnionych podstaw; kwestionowany wyrok – mimo częściowego błędnego uzasadnienia – co do istoty odpowiadał prawu. Sąd nie podzielił stanowiska Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu co do rozumienia określenia utraty rolnego charakteru nieruchomości o czym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) podzielając natomiast stanowisko – w tej kwestii – zaprezentowane np. w orzeczeniach: NSA w Warszawie z 11 grudnia 1996 r. sygn. akt III SA 1025/95 (OSP 1999/4/76), NSA O/Z w Szczecinie z 6 grudnia 2000 r. sygn. akt SA/Sz 1599/99 (Lex nr 49794), NSA O/Z w Gdańsku z 21 marca 2001 r. sygn. akt I SA/Gd 883/00 (Lex nr 59683) i z 16 maja 2001 r. sygn. akt I SA/Gd 1873/00 (Lex nr 53891), WSA we Wrocławiu z 23 listopada 2005 r. sygn. akt I SA/Wr 230/04 (lex nr 487188), NSA z 24 kwietnia 2007 r. sygn. akt II FSK 575/06 (Lex nr 413785), z 31 października 2008 r. sygn. akt II FSK 1045/07 (Lex nr 496285), z 22 stycznia 2009 r. sygn. akt II FSK 1503/07 (Lex nr 508203) i z 16 stycznia 2009 r. sygn. akt II FSK 1495/07 (Lex nr 485907) oraz WSA w Poznaniu z 9 czerwca 2009 r. sygn. akt I SA/Po 1531/08 (Lex nr 511153) i sygn. akt I SA/Po 1530/08 (Lex nr 511126) – co do tego, że dla oceny utraty charakteru rolnego gruntu znaczenie mają okoliczności faktyczne (związane z faktycznym sposobem użytkowania gruntu), a nie formalnoprawne (związane z charakterem gruntu wskazanym w ewidencji gruntów i budynków). "Związek ze sprzedażą może być uprzedni, rozumiany jako przygotowawczy do sprzedaży, bezpośrednio związany ze sprzedażą, czy też będący skutkiem sprzedaży. W pierwszym przypadku sprzedawca faktycznie pozbawia grunty rolne ich rolnego (leśnego) charakteru poprzez podział nieruchomości gospodarstwa rolnego na działki, które będą przeznaczone pod zabudowę i dokonuje faktycznego podziału wyznaczając wyodrębnione geodezyjnie działki, dla których zakładane są odrębne księgi wieczyste. W drugim przypadku doprowadzenie do pozbawienia rolnego charakteru następuje poprzez sprzedaż wyodrębnionych, niewielkich obszarowo działek, które same przez się nie będą stanowiły gospodarstwa rolnego w znaczeniu wcześniej omówionym. Czynności przygotowawcze, aby mogły zostać uznane za prowadzące do utraty charakteru rolnego (leśnego) gruntów, muszą poprzedzać ich sprzedaż. Zarówno czynności przygotowawcze, jak i sama sprzedaż pozostają w zakresie bezpośrednich działań sprzedającego, który tym samym ma świadomość tego, że prowadzą one do pozbawienia gruntów charakteru rolnego (leśnego)" (przywołany wyrok sygn. akt II FSK 1503/07). Mimo tego Sąd, jw., skargę oddalił. Należało przypomnieć, za Wojewódzkim Sądem Administracyjnym, że przedmiotem sprawy była interpretacja przepisów prawa podatkowego dokonana prze wskazane organy podatkowe, na wniosek podatników. Zgodnie z art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), w brzmieniu tego przepisu z daty składania wniosku (sprzed 1 lipca 2007 r.), stosownie do swojej właściwości miejscowej naczelnik urzędu skarbowego, na pisemny wniosek podatnika, miał obowiązek udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w jego indywidualnej sprawie, w której nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. Przepis ten nie uprawniał organu do bezpośredniego (w formie władczej) rozstrzygnięcia o prawach i obowiązkach podatkowych wnioskodawcy. Tego rodzaju rozstrzygnięcia, zgodnie z art. 207 § 2 Ordynacji podatkowej zastrzeżone zostały dla decyzji. Składając wniosek o interpretację podatnik miał obowiązek wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie (art. 14a § 2 Ordynacji...). Interpretacja sprowadzała się do oceny prawnej tego stanowiska i przytoczenia przepisów prawa (art. 14a § 3). Ponieważ do załatwienia wniosku o interpretację miały "odpowiednie" zastosowanie art. 169 § 1 i 2 i art. 170 § 1 Ordynacji podatkowej to organ, który uznał, tak jak w rozpoznawanej sprawie, że opis stanu faktycznego sprawy przedstawiony przez wnioskodawcę (tu wnioskodawców) nie daje możliwości "wydania" interpretacji miał obowiązek wezwania strony do uzupełnienia wniosku (art. 169 § 1 w związku z art. 14a § 5 Ordynacji...); w wypadku niezastosowania się do wezwania pozostawienia wniosku bez rozpoznania (powołany art. 169 § 1). Naczelnik Urzędu Skarbowego w J. wezwał małżonków P. do uzupełnienia złożonego wniosku przez wyjaśnienie "czy zbyta nieruchomość weszła w skład gospodarstwa rolnego nabywcy będącej przedmiotem sprawy nieruchomości, jednocześnie wskazując dokument potwierdzający tę okoliczność" (k. 9 akt adm.). Wnioskodawcy-podatnicy do wezwania o udzielenie informacji się nie zastosowali. Natomiast w piśmie z 23 września 2007 r. zawarli obszerny wywód na temat pojęcia "grunt rolny" w przepisach o podatku rolnym; nie było "wykluczone", że do takiego zachowania zostali "sprowokowani" poza prawnym wezwaniem do przedłożenia dokumentu. Organ podjął ze skarżonymi polemikę na temat stanu faktycznego sprawy; dokonał jego oceny na podstawie dowodów "zbieranych" i przedstawionych przez nich po złożeniu wniosku o udzielenie interpretacji, rozstrzygając w istocie sprawę podatkową bez wszczęcia postępowania podatkowego; wyszedł zatem poza granicę sprawy. Dlatego prawidłowo Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. odwołując się do przesłanki z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ Prawa o postępowaniu... Dla porządku jedynie należało stwierdzić, że na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy podatkowej wolne od podatku dochodowego były przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości (podkreśl. NSA) wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. W skardze kasacyjnej użyte zostało natomiast określenie "zbycie... udziału we współwłasności (podkreśl. NSA). Nie są to przedmioty tożsame. Ze wskazanych powodów Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 i art. 204 pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w wyroku.