II FSK 73/11

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Zbigniew Kmieciak (sprawozdawca), Sędziowie: NSA Antoni Hanusz, WSA del. Beata Cieloch, Protokolant Szymon Mackiewicz, po rozpoznaniu w dniu 10 maja 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w W. działającego w imieniu Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 lipca 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 1114/10 w sprawie ze skargi P. Z. na interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w W. działającego w imieniu Ministra Finansów z dnia 4 lipca 2008 r. nr [...] w przedmiocie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego oddala skargę kasacyjną. Wnioskiem złożonym w dniu 7 kwietnia 2008 r. P. Z. (skarżący) wystąpił do Ministra Finansów – organ upoważniony Dyrektor Izby Skarbowej w W. - o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych rozwiązania spółki jawnej. We wniosku skarżący wskazał, iż jest wspólnikiem M. [...] spółka jawna. Spółka jawna prowadziła przedsiębiorstwo, którego głównym przedmiotem działalności była produkcja i usługi dotyczące części samochodowych. W dniu 22 maja 2007 r. spółka jawna - wraz z trzema innymi wspólnikami - zawarła umowę spółki komandytowej. W jej efekcie powstała M[...] Sp. z o.o. Sp. K. W spółce komandytowej spółka jawna jest komandytariuszem. W umowie spółki komandytowej jako wkład spółki jawnej określono prowadzone przez nią przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U.Nr 16 poz.93 ze zm., dalej kc), o wartości rynkowej czterech milionów złotych, z wyłączeniem środków pieniężnych, a po zmianie umowy dokonanej w dniu 3 września 2007 r. - także wierzytelności. Spółka jawna wniosła to przedsiębiorstwo do spółki komandytowej w dniu 3 września 2007r., z wyłączeniem - zgodnie z umową - środków pieniężnych i wierzytelności. Na spółkę komandytową nie przeszły także zobowiązania spółki jawnej. Pomimo tego przedmiot wkładu spółki jawnej nie przestał być przedsiębiorstwem, ponieważ zawierał składniki określone w art. 55¹ Kc, w tym klientelę, technologię oraz środki trwałe wyroby i materiały tworzące zorganizowaną gospodarczo całość. Jako kontynuację przedstawionego stanu faktycznego skarżący planuje przeprowadzenie zdarzenia przyszłego, którym będzie rozwiązanie spółki jawnej i przejście ogółu praw i obowiązków dotychczas posiadanych przez spółkę jawną w spółce komandytowej na dotychczasowych wspólników spółki jawnej, czyli na skarżącego i jego małżonkę. Rozwiązanie umowy spółki nastąpi w drodze uchwały wspólników powziętej na podstawie art. 67 § 1 ustawy z dnia 15 września 2001 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U.Nr 94 poz,.1037 ze zm., dalej Ksh). Zakończenie działalności spółki jawnej nastąpi bez przeprowadzania likwidacji. Jest to uzasadnione tym, że spółka jawna już obecnie nie prowadzi działalności operacyjnej ani nie posiada żadnego majątku służącego do prowadzenia takiej działalności. Ten stan trwać będzie niezmiennie do chwili podjęcia uchwały o rozwiązaniu spółki jawnej oraz później, do chwili, gdy nastąpi rozwiązanie spółki jawnej, które będzie mieć miejsce z chwilą wykreślenia spółki z rejestru przedsiębiorców. W chwili podjęcia uchwały o rozwiązaniu, spółka jawna nie będzie posiadać żadnych znanych jej zobowiązań, wierzytelności ani innych praw lub obowiązków z wyjątkiem ogółu praw i obowiązków posiadanych przez spółkę jawną w spółce komandytowej oraz środków pieniężnych w kwocie równej wysokości kosztów wykreślenia spółki jawnej z rejestru. Zakończenie działalności spółki jawnej nastąpi bez przeprowadzania likwidacji. W drodze podziału pozostających jeszcze w posiadaniu spółki praw i obowiązków: na pokrycie kosztów wykreślenia spółki jawnej z rejestru użyte zostaną pozostające w posiadaniu Spółki - i odpowiadające dokładnie wysokości tych kosztów - środki pieniężne, natomiast ogół praw i obowiązków posiadanych przez spółkę jawną w spółce komandytowej przejdzie z chwilą wykreślenia spółki jawnej z rejestru przedsiębiorców na dotychczasowych wspólników spółki jawnej, czyli na Skarżącego i jego żonę w równych częściach. W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym skarżący zadał następujące pytanie prawne: Czy z tytułu rozwiązania spółki jawnej i przejścia ogółu praw i obowiązków dotychczas posiadanych przez spółkę jawną w spółce komandytowej na dotychczasowych wspólników spółki jawnej, czyli na skarżącego i jego żonę - w równych częściach, powstaną dla stron jakiekolwiek skutki podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych - z wyjątkiem wynikającego z przepisów rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów obowiązku sporządzenia spisu z natury na dzień likwidacji działalności spółki jawnej - w szczególności; czy powstanie przychód lub dochód opodatkowany tym podatkiem ? Zdaniem skarżącego rozwiązanie spółki jawnej i przejście ogółu praw i obowiązków dotychczas posiadanych przez spółkę jawną w spółce komandytowej na dotychczasowych wspólników spółki jawnej w równych częściach, nie spowoduje powstania dla skarżącego i jego żony żadnych skutków podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych, w szczególności nie powstanie przychód, ani dochód opodatkowany tym podatkiem. Organ podatkowy w interpretacji z dnia 4 lipca 2008 r. uznał stanowisko skarżącego za nieprawidłowe. Stwierdzono, że w przypadku likwidacji spółki jawnej wspólnikowi przysługuje prawo zwrotu udziału kapitałowego. Wypłacenie w wyniku rozwiązania spółki jawnej wspólnikowi wartości udziału kapitałowego stanowi dla niego przysporzenie majątkowe, a tym samym dochód, o którym mowa w art. 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm. dalej u.p.d.o.f.). Wskazano art. 21 ust. 1 pkt 50 u.p.d.o.f i wyjaśniono, że nie istnieje obowiązek uiszczenia podatku dochodowego w przypadku zwrotu wkładów w spółce osobowej, do wysokości w jakiej one zostały do spółki wniesione. Natomiast nadwyżka ponad wysokość wniesionych wkładów wypłacona lub wydana w postaci niepieniężnych składników majątku spółki wspólnikowi w związku z rozwiązaniem spółki jawnej stanowić będzie przychód z praw majątkowych, o których mowa w przepisach art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. Otrzymane w wyniku likwidacji spółki jawnej udziały w spółce komandytowej należy utożsamiać z ich wartością pieniężną. Skoro skarżący i jego żona otrzymają je w momencie podziału majątku spółki jawnej, to z tą chwilą wartość udziałów w spółce komandytowej należy uznać za przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie zgadzając się ze stanowiskiem organu podatkowego skarżący wezwał go do usunięcia naruszenia prawa. W odpowiedzi na wezwanie organ podatkowy stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej. Na wydaną interpretację skarżący złożył skargę, w której wniósł o jej uchylenie. Zaskarżonej interpretacji zarzucił naruszenie art. 14d ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm., dalej Ord.pod.) poprzez wydanie zaskarżonej interpretacji po upływie terminu 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosków o wydanie interpretacji (7 kwietnia 2008 r.) oraz naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 9 ust. 1, art. 11 ust.1, art. 18 oraz art. 21 ust. 1 pkt 50 u.p.d.o.f., poprzez ich błędną interpretację co do zakresu i sposobu zastosowania. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie. Wyrokiem z dnia 5 lutego 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 3151/08 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację. W uzasadnieniu Sąd rozważył kwestię zachowania przez organ udzielający interpretacji terminu określonego w art. 14d Ord.pod. oraz wpływu uchybienia temu terminowi na możliwość wydania interpretacji. Sąd powołał uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 listopada 2008 r. sygn. akt I FPS 2/08 i wyjaśnił, że uchwała ta została podjęta na tle stanu prawnego obowiązującego do 1 lipca 2007 r., a zatem poprzedzającego stan prawny właściwy dla wydania zaskarżonej interpretacji, jednakże w jej uzasadnieniu Naczelny Sąd Administracyjny jednoznacznie wskazał, że również na gruncie przepisu art. 14d Ord.pod. dla zachowania określonego w nim terminu konieczne jest doręczenie, a nie samo wydanie interpretacji, rozumiane jako jej sporządzenie, opatrzenie datą i podpisanie przez uprawnioną osobę. Sąd podkreślił, że w rozpatrywanej sprawie termin określony w art. 14d Ord.pod. upłynął w dniu 7 lipca 2008 r., natomiast interpretacje doręczono skarżącemu w dniu 10 lipca 2008 r., oznacza to, że jeżeli organ wydający interpretację, nie doręczy jej skutecznie wnioskodawcy przed upływem terminu określonego w art. 14d Ord.pod. traci kompetencje do jej wydania. Z mocy powyższego przepisu w obrocie prawnym pojawia się interpretacja uznająca stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe w pełnym zakresie. W rozpatrywanej sprawie opisany skutek nastąpił w dniu 8 lipca 2008 r. Od powyższego wyroku skargę kasacyjną wniósł organ podatkowy zarzucając naruszenie przepisów postępowania w sposób mający wpływ na wynik sprawy przez błędną wykładnię art. 146 § 1, art. 151 i art. 141 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm., dalej p.p.s.a.) w związku z art. 14o § 1 i art. 14d Ord.pod. przez przyjęcie, iż pojęcie "niewydajnie interpretacji indywidualnej" użyte w art. 14o Ord.pod. oznacza brak jej doręczenia stronie w terminie trzech miesięcy, liczonym od dnia otrzymania wniosku, o którym stanowi art. 14d Ord.pod., oraz nie poddanie analizie zdania drugiego art. 14d Ord.pod. – co stanowi błąd wykładni językowej przy ustalaniu treści normy prawnej w oparciu o fragment przepisu, a nie całą jego treść. Organ podatkowy podniósł w uzasadnieniu, że uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego, na której oparł się Wojewódzki Sąd Administracyjny, nie odnosi się do treści art. 14d Ord.pod. w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2007 r., do którego bezpośrednio nawiązuje art. 14o § 1 Ord.pod. Wyrokiem z dnia 12 marca 2010 r. Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu do ponownego rozpoznania. Sąd powołał uchwałę całej Izby Finansowej z dnia 14 grudnia 2009 r. sygn. II FPS 7/09, w której Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnił, że w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 lipca 2007 r. pojęcie "niewydajnie interpretacji" użyte w art. 14o § 1 Ord.pod. nie oznacza braku jej doręczenia w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku, o którym mowa w art. 14d Ord. pod. Przekładając powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy Sąd stwierdził, że indywidualne interpretacje w badanej sprawie wydano w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosków, chociaż doręczono je wnioskodawcom już po upływie tego terminu. Nie ziścił się zatem przewidziany w art. 14o § 1 Ord.pod. warunek uznania wydania interpretacji stwierdzającej prawidłowość stanowiska wnioskodawców w pełnym zakresie, będący skutkiem niewydania interpretacji w terminie. Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 13 lipca 2010 r., sygn.akt III SA/Wa 1114/10, uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną. Sąd wskazał art. 2, 22 i 82 Ksh i stwierdził, że w przypadku rozwiązania spółki z jej majątku spłaca się przede wszystkim zobowiązania spółki oraz pozostawia się odpowiednie kwoty na pokrycie zobowiązań niewymagalnych lub spornych. Pozostały majątek dzieli się między wspólników stosownie do postanowień umowy spółki, a w przypadku braku stosownych postanowień umowy spłaca się wspólnikom udziały. Nadwyżkę dzieli się między wspólników w takim stosunku, w jakim uczestniczą oni w zysku. Rzeczy wniesione przez wspólnika do spółki tylko do używania zwraca się wspólnikowi w naturze. Sąd przywołał treść art. 5b ust. 2, art. 8 ust. 1 oraz art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. i w konsekwencji stwierdził, że podstawą opodatkowania w podatku dochodowym, jest różnica pomiędzy przychodem, a kosztem uzyskania przychodu, rozumianym jako wydatek poniesiony przez podatnika (czyli tą samą osobę, na imię której następuje opodatkowanie) w celu uzyskania tegoż przychodu. Sąd zauważył, że spółki osobowe, w tym spółki osobowe, w których wspólnikami są osoby fizyczne, nie są podatnikami podatku dochodowego i wskazał art. 8 u.p.d.o.f. Wskazano, że wystąpienie wspólnika ze spółki i wiążący się z tym faktem zwrot przypadającemu temu wspólnikowi majątku spółki nie skutkuje powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu. Wyjaśniono także, że skoro przychody i koszty, a w konsekwencji i dochód spółki osobowej, rozliczany jest bezpośrednio u każdego ze wspólników, w rezultacie, przyrost majątku spółki następujący w wyniku przekazywania zysków spółki na powiększenie jej majątku lub też w wyniku wzrostu cen rynkowych, nie podlega odrębnemu opodatkowaniu, niezależnie od opodatkowania przychodów uzyskiwanych przez spółkę w związku z przedmiotem swojej działalności. Dodatkowe opodatkowanie wzrostu wartości majątku spółki byłoby powtórnym opodatkowaniem zysków już raz opodatkowanych, albo opodatkowaniem faktycznie nie uzyskiwanych korzyści (sam wzrost cen rynkowych nieskonsumowanych w wyniku zbycia majątku nie stanowi rzeczywistego przychodu, co wyłącza tego typu kategorię zdarzeń z opodatkowania). Podkreślono, że zasada jednokrotności opodatkowania spółek osobowych w podatku dochodowym od osób fizycznych i traktowania dochodów spółek bezpośrednio jako dochodów wspólników (w proporcji odpowiadającej posiadanym udziałom), skutkuje brakiem powstawania obowiązku podatkowego przy wnoszeniu wkładów do spółek osobowych. Sąd nie zgodził się z twierdzeniem organu podatkowego, że przychody z likwidacji majątku spółki jawnej stanowią przychody z praw majątkowych, o których mowa w art. 18 u.p.d.o.f.. Skoro ustawodawca wskazał jako źródło przychodów wspólników spółki jawnej działalność gospodarczą, to nie można twierdzić, że są to przychody z praw majątkowych, o których mowa w art. 18 u.p.d.o.f. Minister Finansów wniósł skargę kasacyjną i zaskarżył powyższy wyrok w całości zarzucając mu wydanie z naruszeniem prawa materialnego w rozumieniu art. 174 pkt 1 p.p.s.a., polegającym na błędnej wykładni przepisu art. 21 ust. 1 pkt 50 u.p.d.o.f., poprzez wadliwe przyjęcie, że nadwyżka wypłacona występującemu wspólnikowi nie stanowi przychodu z art. 18 u.p.d.o.f. i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wskazując powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i orzeczenie co do istoty sprawy ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. W piśmie procesowym – spóźnionej odpowiedzi na skargę kasacyjną wniesiono o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, przeto nie zasługuje na uwzględnienie. Naczelny Sąd Administracyjny podziela zaprezentowane w skardze kasacyjnej stanowisko, iż rozważając zagadnienie przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji, nie sposób zignorować konstrukcję zwolnienia przedmiotowego zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 50 u.p.d.o.f., rozpatrywaną w związku z art. 10 ust. 1 pkt 7 i art. 18 u.p.d.o.f. Pierwszy z wymienionych przepisów przewidział, iż wolne od podatku są przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów w spółdzielni albo spółce osobowej, do wysokości wniesionych udziałów (wkładów). Według autora skargi kasacyjnej, oznacza to, że z woli ustawodawcy, zwolnieniu od opodatkowania podlegała część zwracanego wspólnikowi udziału kapitałowego w majątku spółki, określona przez posłużenie się kryterium wysokości wniesionego wkładu (wartości wkładu wskazanej w umowie spółki, bądź wartości, jaką ten wkład miał w chwili jego wniesienia). Płynie z tego wniosek, że znajduje wówczas zastosowanie art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. Przychód byłby w takiej sytuacji "pochodną realizacji przez wspólnika występującego ze spółki praw z tytułu posiadanego w niej udziału kapitałowego". Rozumowanie to dostrzega wprawdzie relację pomiędzy uregulowaniami ukształtowanymi przepisami art. 9 ust. 1 i art. 10 ust. 1 pkt 7 oraz art. 21 ust. 1 pkt 50 tej ustawy w brzmieniu obowiązującym w czasie, gdy rozpatrywano wniosek o wydanie interpretacji, jednak pomija niezwykle ważką dla wyniku dokonanej przez Naczelny Sąd Administracyjny oceny argumentację przedstawioną na s. 7 – 10 uzasadnienia zaskarżonego wyroku. Opowiedziano się w nim, przytaczając szeroką argumentację dotyczącą m. in. katalogu praw majątkowych objętych zakresem regulacji art. 18 u.p.d.o.f. oraz statusu spółek osobowych, za tezą, iż występujący ze spółki wspólnik nie uzyskuje przychodu w rozumieniu wymienionej ustawy, gdyż wypłacana kwota będąca częścią wartości majątku pozostałego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników, w stosunku, w którym wspólnik uczestniczył w zyskach spółki odpowiada przyrostowi majątki spółki powstałego już z raz opodatkowanego dochodu pozostawionego przez wspólników w spółce (zasada opodatkowania jednorazowego tej samej wartości na imię tej samej osoby – s. 9 uzasadnienia). Tej treści konstatacji można zresztą doszukać się w pisemnych motywach wielu orzeczeń sądów administracyjnych. Przykładowo w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 21 grudnia 2009 r., sygn. akt I SA/Kr 1531/09 (M.Podat. 2010/3/6) zwrócono uwagę, iż użyty w art. 21 ust. 1 pkt 50 u.p.d.o.f. zwrot "do wysokości wniesionych wkładów" należy rozumieć "nie jako odniesienie się do wartości początkowej wkładu, ale odniesienie się do jego wielkości. Dlatego też powyższe zwolnienie obejmuje – co do zasady – cały zwracany wkład. W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 6 listopada 2009 r., sygn. akt I SA/Po 617/09 (LEX nr 532791) stwierdzono natomiast co następuje: "Z treści art. 21 ust. 1 pkt 50 u.p.d.o.f. stanowiącego, że wolne od podatku dochodowego są przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów do spółki osobowej, nie wynika, że wszystkie należności wypłacane występującemu ze spółki cywilnej ponad wniesiony wkład podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym". Zdaniem sądu, w toku jego interpretacji należy kierować się "istotę podatku dochodowego wyrażoną w ustawie o podatku dochodowym". Dlatego – jak przyjęto – "Wystąpienie wspólnika ze spółki i wiążący się z tym faktem zwrot przypadającego temu wspólnikowi majątku spółki nie skutkuje powstaniem u niego przychodu podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie występującego ze spółki wspólnika do uiszczenia podatku dochodowego od spłaty udziału w majątku spółki oznaczałoby opodatkowanie już wcześniej opodatkowanego majątku". Podobny pogląd wyrażono w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 marca 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 2930/08 (LEX nr 530393). Sąd przyznał w nim: "Przepis art. 8 u.p.d.o.f. wskazuje, że podatnikiem podatku dochodowego nie jest sama spółka, lecz wspólnik, który rozpoznaje przychody i koszty ich uzyskania generowane przez spółkę w takiej proporcji, w jakiej partycypuje w jej zyskach na podstawie umowy spółki. Późniejszy podział zysku między wspólników jest podatkowo neutralny". Konsekwencją tego spostrzeżenia stała się konkluzja: "Zwolnieniem przewidzianym w art. 21 ust. 1 pkt 50 u.p.d.o.f. objęte zostały nie tylko te wkłady, które wspólnicy wnieśli przy zakładaniu spółki osobowej, ale również te, które zostały wniesione do spółki w trakcie jej trwania tzn. także majątek nabyty przez spółkę w czasie jej istnienia, powstały już z raz opodatkowanego dochodu pozostawionego przez wspólników w spółce". Zaprezentowane poglądy w pełni podzielił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 2 marca 2011 r., sygn. akt II FSK 1874/09 (cbois.nsa.gov. pl) oddalając skargę kasacyjną działającego w imieniu Ministra Finansów Dyrektora Izby Skarbowej w B. W nawiązaniu do stanowiska wyrażonego w ostatnim z powołanych orzeczeń, należy wskazać, iż chcąc przeciąć wątpliwości rysujące się na tle interpretacji art. 21 ust. 1 pkt 50 u.p.d.o.f., ustawą z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. nr 226, poz. 1478), nadano mu nowe brzmienie, ograniczając zakres zwolnienia przedmiotowego do przychodów otrzymywanych w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów w spółdzielni. Reasumując przedstawione wywody, trzeba zauważyć, iż brak jest podstaw do zaaprobowania twierdzenia, iż przychody z likwidacji majątku spółki jawnej stanowią przychody z praw majątkowych, o których mowa w art. 18 u.p.d.o.f. Nie znalazł tym samym potwierdzenia sformułowany w skardze kasacyjnej zarzut błędnej wykładni przepisu art. 21 ust. 1 pkt 50 u.p.d.o.f. poprzez wadliwe przyjęcie, że nadwyżka wypłacona występującemu ze spółki wspólnikowi ponad wartość wniesionego przez niego do tej spółki wkładu nie jest przychodem wskazanym w art. 18 wspomnianej ustawy, a zatem nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W tym stanie rzeczy, wobec bezzasadności zarzutów skargi kasacyjnej, na mocy art. 184 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji.