III SA/Wa 1613/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Sylwester Golec, Sędziowie Sędzia WSA Krystyna Kleiber, Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek (sprawozdawca), Protokolant Agata Rogosz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 września 2010 r. sprawy ze skargi Z. P. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] czerwca 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz Z. P. kwotę 440 zł (słownie: czterysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Wnioskiem z dnia z dnia [...] marca 2008 r. Z. P. zwrócił się do Ministra Finansów o udzielenie interpretacji indywidualnej w zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego. Przedstawiając stan faktyczny wskazał, że prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą [...] m. in. w zakresie sprzedaży detalicznej towarów (w tym artykułów spożywczych). Sprzedawane na rzecz konsumentów towary nabywa od producentów lub firm dystrybucyjnych. W obrocie z producentami i dystrybutorami często występują tzw. premie pieniężne - świadczenia pieniężne na rzecz kupującego od sprzedającego za osiągnięcie określonego poziomu sprzedaży u danego sprzedającego w określonym czasie. Większość producentów i dystrybutorów stoi na stanowisku, że premia pieniężna nie jest usługą w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej "ustawa o VAT") oraz żąda wystawiania jedynie not księgowych dotyczących premii pieniężnych. Jednakże jeden z dystrybutorów zwrócił się z propozycją zawarcia umowy o współpracy, w ramach której premia pieniężna należałaby się za świadczenie polegające na dokonywaniu na określonym poziomie zakupów towarów z oferty handlowej sprzedającego. W związku z tym kontrahent żąda, żeby wystawiał na jego rzecz faktury VAT opiewające na kwotę uzyskanej premii pieniężnej powiększonej o VAT według stawki 22%. Musi zatem rozstrzygnąć, czy powinien wystawiać fakturę VAT na premię pieniężną, czy może wystawiać jedynie noty księgowe. W tak przedstawionym stanie faktycznym Skarżący zadał organowi pytanie, czy premia pieniężna, którą będzie otrzymywał od kontrahenta za dokonywanie zakupów towarów, pod warunkiem osiągnięcia odpowiedniego poziomu obrotów, stanowi usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i czy w związku z tym podlega opodatkowaniu na mocy art. 5 ust. 1 tej ustawy? Skarżący stanął na stanowisku, iż premia pieniężna, którą będzie otrzymywał od kontrahenta za dokonywanie zakupów określonych towarów, pod warunkiem osiągnięcia odpowiedniego poziomu obrotów, nie stanowi usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i nie podlega opodatkowaniu VAT na mocy art. 5 ust. 1 ww. ustawy. Zdaniem Skarżącego wskazana premia pieniężna nie może być usługą, gdyż po pierwsze, brak tu jakiegokolwiek substratu usługi, który byłby odrębny od transakcji nabycia towarów – opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Premia pieniężna o powyższych cechach przysługuje za samo dokonanie zakupów towarów o określonej wartości. Innymi słowy, uprawniony do premii pieniężnej nie musi wykonywać żadnego dodatkowego świadczenia, żeby uzyskać prawo do premii pieniężnej. Nie ma tu zatem elementu usługi, który mógłby zostać uznany za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Takie stanowisko jest zgodne z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 lutego 2007 r., sygn. akt I FSK 94/06, w którym wyrażono pogląd, że za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ww. ustawy nie można uznać obrotów w wysokości określonej umownie osiągniętych przez nabywcę towarów. Premia wypłacona przez sprzedawcę w przypadku osiągnięcia określonego progu obrotów nie jest dla nabywcy wynagrodzeniem za świadczone usługi. Po drugie, opodatkowanie premii pieniężnej podatkiem VAT oznaczałoby naruszenie zakazu podwójnego opodatkowania. Podstawową zasadą VAT jest zasada unikania podwójnego opodatkowania VAT tej samej czynności. Podstawą naliczenia premii pieniężnej są transakcje zakupu towarów, które są opodatkowane podatkiem VAT. Jeżeli zatem premia byłaby opodatkowana podatkiem VAT, to de facto doszłoby do ponownego opodatkowania transakcji sprzedaży towarów - transakcje, od których zależy premia pieniężna, były bowiem już raz opodatkowane w momencie dokonywania sprzedaży towarów. Istotą premii pozostaje osiągnięcie określonego obrotu towarami, przy czym nie można premii rozpatrywać jako zachęty dla kupującego do nabywania jeszcze większej ilości towarów, albowiem kwoty premii, wobec określenia ich w odniesieniu do bardzo małego procentu osiąganego obrotu, nie mają decydującego znaczenia. Trudno oczekiwać, że dla premii w wysokości kilku procent kupujący będzie ponosił koszty magazynowania i ryzyko utraty terminu ważności przez towar. Dla potwierdzenia swojego stanowiska powołał wyroki sądów administracyjnych i interpretacje przepisów prawa podatkowego w tym zakresie. W interpretacji indywidualnej z dnia [...] czerwca 2008 r. Minister Finansów stanowisko Skarżącego uznał za nieprawidłowe. W uzasadnieniu organ podkreślił, że, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają: 1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju; 2. eksport towarów; 3. import towarów; 4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju; 5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Przez dostawę towarów - stosownie do art. 7 ust. 1 ww. ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast przez świadczenie usług - stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy - każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, w tym również: 1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej, 2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji, 3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa. Powyższe przepisy realizują zasadę powszechności opodatkowania podatkiem VAT wyrażoną w art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347). Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów. To pozwala stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego. Organ podatkowy stanął na stanowisku, że definicja usługi z ustawy o podatku od towarów i usług ma szerszy zakres od definicji usługi z klasyfikacji statystycznych. Przy definiowaniu "świadczenia" należy odwołać się do przepisów prawa cywilnego. Według art. 353 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu. W myśl przepisów Dyrektywy 2006/1121WE (poprzednio VI Dyrektywy) świadczenie usług nie może mieć miejsca bez ustalenia konsumenta, tj. podmiotu będącego beneficjentem usługi. Dodał ponadto, że według art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczonych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. W myśl art. 29 ust. 4 tej ustawy obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur. Premia pieniężna, która ma związek z konkretną dostawą (dostawami), powinna być traktowana jako rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, ponieważ ma wpływ na wartość dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia wartości (ceny) dostawy. Z kolei w sytuacji, w której premia pieniężna jest wypłacana z tytułu dokonania przez nabywcę określonej w umowie czynności (nabycia określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub terminowej płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób) i nie jest związana z żadną konkretną dostawą należy uznać, że premia pieniężna jest związana z określonym zachowaniem nabywcy, a więc ze świadczeniem usługi przez nabywcę otrzymującego premię pieniężną, podlegającym opodatkowaniu VAT. Za świadczenie usług uważa się bowiem każde zachowanie się podmiotu w wykonaniu stosunku zależności. Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Skarżący będzie otrzymywał od kontrahenta premie pieniężne za dokonywanie zakupów towarów, pod warunkiem osiągnięcia odpowiedniego poziomu obrotów. Premie pieniężne nie będą miały charakteru dobrowolnego, ale będą uzależnione od zachowania nabywcy ustalonego w umowie o współpracy. Usługobiorcą będzie producent lub dystrybutor, który realizuje swój interes ekonomiczny przez tworzenie sytuacji, w której wnioskodawca zdecyduje się na zakup u niego, a nie u innego dostawcy. Zachowanie wnioskodawcy będzie stanowić świadczenie usługi za wynagrodzeniem na rzecz sprzedającego. Jako zapłatę za wykonaną usługę wnioskodawca otrzyma premię pieniężną. Okoliczności sprawy nie wskazują na możliwość powiązania premii pieniężnej z konkretną dostawą i potraktowania premii pieniężnej jako rabatu, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, ust. 4 i ust. 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Według art. 2 pkt 22 tej ustawy przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. W myśl § 13 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.) fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem § 14, 15 i 15a. Reasumując organ stwierdził, że premia pieniężna, którą Skarżący będzie otrzymywał od kontrahentów za dokonywanie zakupów towarów, pod warunkiem osiągnięcia odpowiedniego poziomu obrotów, stanowi wynagrodzenie za świadczenie usług i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa z 9 lipca 2008 r. Skarżący wniósł o potwierdzenie, iż prawidłowe jest jego stanowisko zawarte we wniosku o udzielenie interpretacji. W odpowiedzi na zarzuty zawarte w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, organ podatkowy podtrzymał dotychczasowe stanowisko. W skardze złożonej na interpretację Skarżący wniósł o jej uchylenie oraz o zwrot kosztów postępowania. Zaskarżonej interpretacji zarzucił obrazę przepisów prawa materialnego, poprzez naruszenie: - art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez bezpodstawne uznanie, iż premia pieniężna od kontrahenta, którą będzie otrzymywał za dokonywanie zakupu określonych towarów u kontrahenta, przy warunku osiągnięcia odpowiedniego poziomu obrotów, jest usługą; - art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, przez bezzasadne uznanie, iż premia pieniężna podlega opodatkowaniu. W uzasadnieniu skargi powtórzył argumentację zawartą we wniosku o udzielenie interpretacji. Ponadto podniósł, iż nie ma on obowiązku dokonywania zakupów określonych towarów, u określonego kontrahenta i za określoną wartość, lecz może zakupu dokonać, co nadaje premii pieniężnej charakter dobrowolny. Podkreślił, iż podstawą naliczenia premii pieniężnej są transakcje zakupu towarów, które są opodatkowane podatkiem VAT. Jeżeli zatem premia pieniężna byłaby też opodatkowana tym podatkiem, to doszłoby do ponownego opodatkowania transakcji sprzedaży towarów. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o oddalenie skargi. Podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji. Wyrokiem z 5 marca 2009 r. w sprawie o sygn. akt. III SA/Wa 2865/08 tutejszy Sąd uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z uwagi na naruszeniem przepisu postępowania, tj. art. 14d Ordynacji podatkowej. Wyrok ten zaskarżony skargą kasacyjną przez Ministra Finansów został uchylony wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 maja 2010 r. (sygn. akt. I FSK 891/09) z uwagi na stanowisko wyrażone w tezie uchwały pełnego składu Izby Finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 grudnia 2009 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie była kwestia opodatkowania premii pieniężnych, które Skarżący będzie otrzymywał od kontrahenta za dokonywanie zakupów określonych towarów, pod warunkiem osiągnięcia odpowiedniego poziomu obrotów, a także sprawa związana z możliwością jej udokumentowania (nota księgowa czy faktura VAT). Podkreślenia wymaga, iż w chwili obecnej w orzecznictwie prezentowany jest jednolity pogląd, że premie pieniężne, czy też bonusy otrzymywane przez nabywcę od dostawcy za dokonanie nabycia określonej ilości, czy wartości towaru lub też osiągnięcie określonego poziomu obrotów nie jest wynagrodzeniem za świadczenie usługi, a wypłacenie takiej premii nie kreuje odrębnej od dostawy towaru czynności objętej podatkiem od towarów i usług. Nie może bowiem wystąpić taka sytuacja faktyczna, która stanowiłaby jednocześnie dostawę towaru i świadczenie usług. Niedopuszczalne jest to w świetle regulacji zawartej w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Przykładowo można wskazać na wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia: 6 lutego 2007 r., I FSK 94/06, ONSAiWSA 2007, nr 6, poz. 153; 10 czerwca 2008 r., I FSK 707/07, Monitor Podatkowy 2008, nr 11, s. 31; 5 grudnia 2008 r., I FSK 1527/07; 23 września 2008 r., I FSK 998/08; 26 lutego 2009 r., I FSK 1067/08. Również ten pogląd całkowicie jest akceptowany w literaturze przedmiotu (por. J. Zubrzycki, Leksykon VAT, t. I, Wrocław 2006, s. 498; A. Bartosiewicz, R. Kubacki, VAT, Komentarz, 2007, s. 147). Skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni akceptuje powyższą linie orzeczniczą, nie znajdując w zaskarżonej indywidualnej interpretacji argumentów skłaniających od zajęcia odmiennego stanowiska. Zgodnie z dyspozycją art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Przepis ten zatem jednoznacznie stanowi, iż usługą jest świadczenie niebędące dostawą towaru. Nie może zatem wystąpić taka sytuacja faktyczna, w rozumieniu tego unormowania, która jednocześnie stanowiłaby dostawę towaru i świadczenie usługi. Przepis ten wyklucza takie rozwiązanie. Dokonywane przez spółkę transakcje z kontrahentami mieszczą się w zakresie czynności opodatkowanej VAT w postaci dostawy towarów. Na określoną wielkość obrotów składa się bowiem odpowiednia liczba transakcji sprzedaży - dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT. Niewątpliwie, wbrew twierdzeniom Ministra Finansów, czynności stanowiące dostawę towaru nie mogą jednocześnie poprzez ich zsumowanie, czy też osiągnięcie pewnego poziomu wzrostu stanowić usługi. Nie można bowiem zaakceptować tezy, że w ramach transakcji już opodatkowanych mieszczą się czynności, które winny podlegać odrębnemu opodatkowaniu. Oznaczałoby to, że każda czynność zakupu towarów od sprzedawcy (dostawa) stanowiłaby jednocześnie usługę nabywcy świadczoną na rzecz tegoż sprzedawcy, co powodowałoby podwójne opodatkowania tej samej czynności. Pierwszy raz - jako sprzedaży (dostawy towaru), drugi - jako zakupu (świadczenia usługi) przez nabywcę tego samego towaru, w ramach tej samej transakcji. W ocenie Sądu podwójne opodatkowanie stoi w sprzeczności z konstytucyjną zasadą równości i powszechności opodatkowania, wyrażoną w art. 84 oraz w art. 217 Konstytucji RP, jak również niedopuszczalne jest na gruncie podatku od wartości dodanej w prawie wspólnotowym. W uzasadnieniu indywidualnej interpretacji Minister Finansów wskazał, że gdy premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą (dostawami), to powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, ponieważ ma bezpośredni wpływ na wartość tej dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia wartości dostawy. Natomiast, gdy premie pieniężne wypłacane są z tytułu dokonywania przez nabywcę nabyć określonej ilości towarów, czy też towarów o określonej wartości w określonym czasie, to skoro premie te nie są związane z żadną konkretną dostawą, stanowią wynagrodzenie za określone zachowanie nabywcy wobec dostawcy. W ten sposób Minister Finansów dokonuje oceny wypłacanej przez sprzedawcę kwoty pieniężnej jedynie w zależności od przyjętej przez niego techniki rozliczeń pomiędzy dostawcą i nabywcą. Należy stwierdzić, że nie ma żadnych podstaw, aby tylko z uwagi na fakt niepowiązania przez dostawcę z poszczególnymi transakcjami przekazywanej nabywcy nagrody (premii) jedynie za osiągniętą wartość zakupów lub określonego poziomu sprzedaży, dopatrywać się u tegoż ostatniego świadczenia usługi na rzecz dostawcy. Z samego tylko określenia przez sprzedawcę tytułu płatności wynagrodzenia (premii) oraz sposobu jego udokumentowania nie można wywodzić, że podmiot je otrzymujący świadczy usługę na rzecz płacącego. Opodatkowaniu jako usługa podlega bowiem określone w art. 8 ust. 1 ustawy, zachowanie nie będące jednocześnie dostawą, którym nie jest samo osiągnięcie przez nabywcę określonej wartości dostaw towarów od danego sprzedawcy. Nie jest zatem zasadne stanowisko Ministra Finansów jakoby w stanie faktycznym tej sprawy występują dwie transakcje: dostawa towarów oraz świadczenie usług, odrębnie wynagradzane przez obie strony. W stanie faktycznym tej sprawy mamy bowiem do czynienia jedynie z transakcjami dostawy, które zostały opodatkowane i z wynagrodzeniem dostawcy wypłacanym nabywcy z tytułu osiągniętego pułapu sprzedaży (wartości dostaw). Samo jedynie osiągnięcie przez nabywcę określonej wartości nabytych od dostawcy towarów nie stanowi przecież świadczenia przez niego usługi na rzecz dostawcy. Odmienna sytuacja zachodziłaby, gdyby zostało ustalone, że pomiędzy dostawcą i nabywcą istnieje stosunek prawny, w oparciu o który nabywca dokonując zakupów u dostawcy uzyskuje premię nie tylko za satysfakcjonującą dostawcę wartość dokonanych zakupów, lecz także za realizację przez nabywcę innych czynności na rzecz dostawcy, np. podjęcie działań w kierunku rozwijania bazy sprzedaży jego towarów, zobowiązanie się do stosowania szczególnych, np. określonych przez dostawcę zasad eksponowania jego towarów klientom, przyjęcie określonych zobowiązań lojalnościowych wobec dostawcy itp., wówczas mielibyśmy do czynienia ze świadczeniem usługi przez nabywcę na rzecz dostawcy, wynagradzanej przez niego stosowną premią, która powinna zostać opodatkowana. Taka sytuacja jednak w niniejszej sprawie nie wystąpiła. Skonstatować wobec powyższego należy, iż za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT nie można uznać obrotów w wysokości określonej umownie osiągniętych przez nabywcę towarów. Premia wypłacona przez sprzedawcę, w przypadku osiągnięcia określonego progu obrotów nie jest dla nabywcy wynagrodzeniem za świadczone usługi. W konsekwencji przyjąć należy, że zdarzenie to nie rodzi obowiązku wystawienia faktury VAT. Zgodnie bowiem z art. 106 ust. 1 w związku z art. 2 pkt 22 i art. 15 ust. 1 ustawy o VAT obowiązek wystawiania faktur zawierających określoną treść, a przede wszystkim rodzaj dokonanej sprzedaży (tj. odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług) - ciąży na podatnikach tego podatku, a więc na dostawca lub usługodawcy. Natomiast w przypadku, gdy dana czynność nie podlega przepisom powołanej ustawy, jej dokonanie może być udokumentowane "ogólnym" dokumentem księgowym tj. notą księgową będącą uniwersalnym dokumentem księgowym dla udokumentowania takich operacji, dla których nie jest wymagane stosowanie określonych formularzy w postaci faktur. Ponownie wydając interpretację Minister Finansów uwzględni wyrażoną wyżej ocenę prawną. Mając na uwadze powyższe, Sąd, na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. uchylił zaskarżoną interpretację, stwierdzając na podstawie art. 152 tej ustawy iż nie podlega ona wykonaniu zaś na podstawie art. 200 orzekł o kosztach postępowania.