I SA/Łd 1065/11

Dnia 1 grudnia 2011 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Sędziowie: Sędzia WSA Ewa Cisowska-Sakrajda (spr.) Sędzia NSA Paweł Janicki Protokolant: Asystent sędziego Joanna Skrzypczak-Zajger po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 grudnia 2011 roku sprawy ze skargi G. D. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania od decyzji w sprawie podatku od towarów i usług za styczeń 2005 roku 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. i z dnia [...] nr [...]; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz G. D. kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. postanowieniem z dnia [...] roku Nr [...] stwierdził uchybienie przez G. D. terminowi do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. – W. z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń 2005 r. W uzasadnieniu tegoż postanowienia wskazał, że decyzja z dnia [...]r., została doręczona stronie w dniu 1 grudnia 2010r., stosownie do uregulowania zawartego w art. 150 Ordynacji podatkowej, zwanej dalej Op; pismami z dnia [...] r. podatniczka złożyła wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od tej decyzji wraz z odwołaniem oraz wniosek o wznowienie postępowania zakończonego tą decyzją. Rozpoznając wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania oraz badając zachowanie terminu do wniesienia odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., podniósł, iż z notatek służbowych sporządzonych przez pracowników organu I instancji wynika, że osoby te dwukrotnie podjęły próbę osobistego doręczenia przedmiotowej decyzji stronie, tj. w dniu [...] i [...] r., a wobec niemożności doręczenia rozstrzygnięcia w sposób opisany w art. 148 § 1 (doręczenie właściwe) oraz w art. 149 (doręczenie zastępcze) Op dwukrotnie pozostawili na drzwiach mieszkania strony zawiadomienie o pozostawieniu rozstrzygnięcia na okres 14 dni (od 18 listopada do 1 grudnia 2010r.) w Urzędzie Miasta Ł- Delegatura Ł.- W.. W dniu 3 grudnia 2010 r. pracownik organu I instancji odebrał z Urzędu Miasta Ł. niepodjętą przez stronę korespondencję. Biorąc pod uwagę przedstawiony wyżej stan faktyczny oraz treść art. 150 § 2 Op, organ l instancji przyjął, że decyzja z dnia [...] r. nr [...] została doręczona stronie w dniu 1 grudnia 2010 r., termin do złożenia odwołania od przedmiotowej decyzji upłynął więc z dniem 15 grudnia 2010 r. Następnie Dyrektor wskazał, iż pismem z dnia 1 marca 2011 r. strona zwróciła się o wydanie potwierdzonej za zgodność z oryginałem kserokopii decyzji i tego samego dnia wydano podatniczce żądane pismo. Odwołanie od decyzji organu I instancji strona wniosła w dniu [...] r. Z wyjaśnień organu I instancji przedstawionych w piśmie z dnia [...] r. nr[...] , jak i z dołączonych dowodów, w ocenie organu II instancji wynika, że podatniczka - stosownie do unormowania zawartego w art. 150 § 1a Op - została dwukrotnie (w dniu 18 i 25 listopada 2010 r.) zawiadomiona o pozostawieniu pisma w Urzędzie Miasta Ł.. W ocenie tegoż organu, jako właściwą datę doręczenia zaskarżonej decyzji organu I instancji, należało zatem przyjąć dzień 1 grudnia 2010 r. Podniósł też, iż odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. W skardze na to postanowienie G. D. wniosła o jego uchylenie i uwzględnienie wniosku z dnia [...] roku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł – W. z dnia [...] r. Nr [...] . W uzasadnieniu skargi podniosła, że decyzja organu I instancji z dnia [...] roku nigdy nie została jej doręczona i nigdy też nie doręczono jej zawiadomienia o złożeniu decyzji w Urzędzie Miasta Ł.. W jej ocenie, wydanie zaskarżonego postanowienia było bezpodstawne, bo trudno uchybić terminowi w sytuacji, gdy w ogóle nie rozpoczął on swojego biegu. W odpowiedzi na wezwanie Sądu, w piśmie z dnia [...] r. wyjaśniła, iż przedmiotem skargi jest postanowienie stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: W myśl art. 3 § 1 ppsa sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Oznacza to, iż Sąd bada legalność zaskarżonego postanowienia, tj. jego zgodność z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd rozpoznający sprawę nie może zmienić zaskarżonego postępowania, a jedynie uwzględniając skargę może uchylić je, stwierdzić jego nieważność lub niezgodność z prawem, a może to uczynić, stosownie do unormowania zawartego w art. 145 § 1 ppsa, jeśli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku zaś, gdy nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 145 § 1 ppsa, skarga zgodnie z art. 151 ppsa podlega oddaleniu. Kontrolując zaskarżone postanowienie w tak zakreślonej kognicji, Sąd doszedł do przekonania, że skarga zasługuje na uwzględnienie, w sprawie doszło bowiem do mającego istotny wpływ na wynik sprawy naruszenia art. 150 w zw. z art. 148 i art. 149 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), zwanej dalej oraz O.p. Stosownie do art. 150 § 1 O.p., w razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149 (tzw. doręczenia właściwego - do rąk adresata lub osoby upoważnionej), przez pocztę przechowuje się to pismo w swojej placówce pocztowej przez okres 14 dni, przez pracownika organu podatkowego lub inną upoważnioną osobę składa się je w urzędzie gminy (miasta) na okres 14 dni, o czym zawiadamia się adresata dwukrotnie, powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni od daty pozostawienia zawiadomienia o pierwszym awizowaniu (§ 1a art. 150 Op). Zawiadomienie o pozostawieniu pisma umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w innym widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu 14 dni, a pismo pozostawia się w aktach sprawy (art. 150 § 2 O.p.). Przepis ten wprowadza fikcję prawną doręczenia, a jego celem jest zapewnienie skuteczności doręczenia pisma, także w przypadku, gdy adresat świadomie utrudnia jej dokonanie. Adresat może w takiej sytuacji nie tyle podważyć skutek doręczenia, co wykazać, że przepis ten w ogóle nie mógł być zastosowany albo że został zastosowany wadliwie (por. wyrok NSA z dnia 23 czerwca 2010r., I FSK 957/09, Lex nr 594309 czy R. Dowgier, L. Etel, C. Kosikowski, P. Pietrasz, M. Popłaski, S. Presnarowicz, Ordynacja podatkowa, Komentarz, Wyd. LEX 2009, wyd. III). Z uwagi na dolegliwe skutki procesowe, jakie wiążą się dla strony z zastosowaniem art. 150 § 2 O.p., należy rygorystycznie przestrzegać wymogów wskazanych w tym artykule. Pismo można uznać za doręczone w trybie art. 150 Op, jeżeli na podstawie dowodu doręczenia można ustalić: 1) jaka była przyczyna, z powodu której nie dokonano doręczenia w trybie art. 148 § 1 i art. 149 Op; 2) że zawiadomienie o przesyłce dwukrotnie umieszczono w jednym z miejsc wymienionych w art. 150 § 2 Op oraz 3) że upłynął 14-dniowy termin przechowywania przesyłki (por. wyrok NSA z dnia 19 stycznia 2010r., I FSK 1834/08, Lex nr 593730, wyrok WSA w Gliwicach z dnia 14 maja 2009r., III SA/GL 25/09, Lex nr 515956 czy wyrok NSA z dnia 4 lutego 2009r., I GSK 424/08, Lex nr 518233). Umieszczenie zawiadomienia o miejscu przechowywania przesyłki ma umożliwić adresatowi odbiór przesyłki w terminie 14 dniowym od momentu pierwszego zawiadomienia. Oznacza to, że doręczenie to stosuje się jedynie wówczas, gdy nie ma możliwości doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149 Op, a okoliczności owej niemożności, jak i miejsce pozostawienia zawiadomienia wyraźnie wynika z dokumentu potwierdzenia odbioru. Istotne jest też to, czy pismo złożono na czas określony w powołanym przepisie w placówce pocztowej lub urzędzie gminy i czy rzeczywiście dwukrotnie pozostawiono w jednym z miejsc wymienionych w art. 150 § 2 Op zawiadomienia (awizo) o miejscu złożenia pisma (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 2 listopada 2006 r., sygn. akt III SA/Wa 1962/06 LEX nr 301841). Sam fakt przechowywania pisma w placówce pocztowej lub w urzędzie gminy przez okres 14 dni nie jest też wystarczającą przesłanką do uznania, że doszło do skutecznego doręczenia pisma w drodze doręczenia zastępczego, jeśli nie zachowano 7-dniowych terminów awizowania przesyłki, (por. wyrok NSA z dnia 24 czerwca 2010r., II FSK 281/09, Lex nr 785323). Pisma nie można uznać za doręczone w trybie doręczenia zastępczego, w sytuacji gdy powtórne zawiadomienie o możliwości odbioru zostanie pozostawione adresatowi przed upływem terminu przewidzianego na jej podjęcie, określonego w pierwszym zawiadomieniu (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 7 stycznia 2011r., II SA/Wa 1791/10, Lex nr 755266). Przyjęcie tzw. fikcji doręczenia pisma wymaga uprzedniego ustalenia, że o przechowywaniu pisma w placówce pocztowej lub urzędzie gminy adresat został niewątpliwie zawiadomiony w sposób określony w art. 150 § 2 Op. Ustalenie spełnienia tego warunku umożliwia przyjęcie, że adresat miał autentyczną okazję powzięcia wiadomości o nadejściu przesyłki i jej przechowywaniu w placówce pocztowej lub w urzędzie gminy. Jeśli nie można ustalić w sposób pewny, czy przesyłkę doręczono i gdzie umieszczono zawiadomienie o tym, a przede wszystkim nie można ustalić, czy takie zawiadomienie w ogóle pozostawiono, gdyż zwrotne potwierdzenie odbioru pisma adresowanego do strony, nie zostało należycie wypełnione, to istnieją wątpliwości, czy takie powiadomienie zostało adresatowi pisma pozostawione, a doręczenie w trybie art. 150 Op należy uznać za niedoręczone (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 7 listopada 2008r., III SA/Wa 1527/08, Lex nr 516621, wyrok WSA w Gliwicach z dnia 30 września 2008r., III SA/Gl 916/08, Lex nr 489051). W okolicznościach faktycznych niniejszej sprawy wynikających z załączonych akt administracyjnych nie sposób zaakceptować poglądu organu odwoławczego, wedle którego zaskarżone postanowienie zostało doręczone w trybie art. 150 Op. Nie można bowiem, w ocenie Sądu, stwierdzić po pierwsze, że nie było możliwości doręczenia przesyłki osobiście adresatowi, dorosłemu domownikowi, sąsiadowi, dozorcy domu; po drugie, że powtórnie zawiadomiono skarżącą o możliwości odbioru pisma z urzędu. Na znajdującym się w aktach sprawy dowodzie potwierdzenia, załączonym do koperty, zawierającej przesyłkę dla skarżącej, brak jest bowiem jakichkolwiek adnotacji zarówno o okolicznościach próby doręczenia przesyłki adresatowi lub innym wymienionym w art. 149 Op podmiotom, o miejscu pozostawienia zawiadomienia o możliwości jej odbioru, jak i podpisu pracowników organu na druku tego potwierdzenia uczestniczących w tych czynnościach. Druk tego potwierdzenia, jak wynika z jego treści, dotyczy co prawda doręczenia przez pocztę, niemniej jednak pozostaje to bez znaczenia dla oceny okoliczności doręczenia przesyłki, te same warunku awizowania przesyłki muszą być spełnione wówczas gdy doręczenia organ dokonuje za pośrednictwem poczty, jak i własnych pracowników lub innych upoważnionych osób. Również w złożonym w urzędzie gminy w dniu 18 listopada 2010r. "odpisie" adresowanego do skarżącej zawiadomienia o możliwości odbioru przesyłki z siedziby tego urzędu, jak i piśmie przewodnim organu podatkowego z dnia 18 listopada 2010r., do którego załączono adresowaną do skarżącej przesyłkę, nie wskazano okoliczności świadczących o niemożności doręczenia przesyłki w trybie art. 148 i art. 149 Op, a "odpis" zawiadomienia nie zawiera podpisów pracowników organu podatkowego, próbujących dokonać doręczenia decyzji, ani nawet ich danych, a jedynie podpisy osób sporządzających ten "odpis". Można też mieć wątpliwości, czy przesyłka ta była faktycznie po raz drugi awizowana. W aktach sprawy znajduje się "odpis" zawiadomienia o możliwości odbioru przesyłki złożony, jak wynika z prezentaty urzędu gminy, w dniu 18 listopada 2010r. "Odpis" powtórnego zawiadomienia, potwierdzonego przez urząd gminy, nie zawiera jednak potwierdzenia jego złożenia w urzędzie gminy. Trudno jest przy tym zrozumieć, by organ podatkowy odmiennie potraktował oba zawiadomienia, pierwsze złożył w urzędzie gminy, drugie zaś nie. Prezentowanej powyżej oceny okoliczności doręczania spornej korespondencji nie zmienia treść notatek służbowych pracowników organu podatkowego. Datowane na dzień 18 grudnia 2010r. i na dzień 25 listopada 2010r. notatki organu o sposobie doręczenia decyzji nie zastępują bowiem dowodu jej doręczenia. Nadto w notatkach tych brak jest wzmianki o przyczynach niemożności odbioru przesyłki przez adresata czy dorosłego domownika. Notatkom tym we wskazanych wyżej okolicznościach nie sposób przypisać "mocy dowodowej" (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 29 kwietnia 2009r., III SA/Wa 33/09, Lex nr 532672). W tej sprawie pewne jest jedynie to, że w dniu 18 listopada 2010r. pismo zostało złożone w urzędzie gminy na okres 14 dni oraz że w dniu 3 grudnia 2010r. z uwagi na nie jej podjęcie przez adresata – zostało odebrane przez pracownika organu pierwszej instancji. Na podstawie tych okoliczności nie można jednak domniemywać o okoliczności faktycznego pobytu pracowników w miejscu zamieszkania skarżącej i bezskutecznej próbie doręczenia przesyłki, pozostawienia w miejscu zamieszkania skarżącej zawiadomienia o możliwości odbioru przesyłki, w sytuacji braku jakichkolwiek innych wiarygodnych i niebudzących wątpliwości dowodów na to, że czynności te faktycznie zostały przez pracowników organu wykonane, a nawet okoliczności uprawdopodabniających te okoliczności. Wbrew stwierdzeniom pisma Dyrektora z dnia 2 maja 2011r., z notatki z dnia 3 grudnia 2010r. (k-88) nie wynika też, iż zawiadomienie o możliwości odbioru przesyłki przez skarżącą pozostawiono na drzwiach mieszkania adresata. Taką wiedzę mógł on powziąć dopiero z nadesłanych na jego żądanie notatek służbowych opatrzonych datą 18 i 25 listopada 2010r. Zwrócić uwagę należy też na kolejność zamieszczenia tych notatek w załączonych aktach administracyjnych i numerację poszczególnych kart tych akt. Notatka datowana na dzień 3 grudnia 2010r. wraz z podpiętą kopertą i drukiem potwierdzenia znajduje się w tych aktach na karcie nr 88 (za decyzją pierwszoisntancyjną a przed odwołaniem skarżącej z datą na perentacie 16 marca 2011r.), numeracja akt kończy się na nr 96, dalej znajduje się pismo Dyrektora z dnia 2 maja 2011r., a za nim notatka datowana na dzień 18 listopada 2010r., następnie notatka datowana na 25 listopada 2010r. oraz adresowane do skarżącej zawiadomienie o możliwości odbioru pozostawionej w urzędzie korespondencji datowane na dzień 25 listopada 2010r., dalej - pismo z dnia 1 marca 2011r. podpisane z upoważnienia skarżącej przez A. D.. Ale gdyby nawet przyjąć, że zawiadomienie o możliwości odbioru decyzji faktycznie pozostawiono na drzwiach mieszkania skarżącej, to i tak doręczenie to należałoby uznać za nieskuteczne. Organ odwoławczy, wbrew ar. 150 § 1a Op, nie dochował 7-mio dniowego terminu przy dokonywaniu pierwszego awiza. Pierwsze awizo zostało dokonane w dniu 18 listopada 2010r., drugie zaś, jak wynika z notatki datowanej na 25 listopada 2010r., w dniu 25 listopada 2010r., co oznacza, iż po raz pierwszy przesyłka była awizowana nie 7 dni, jak stanowi wskazany wyżej przepis, ale przez 6 dni. Termin do odbioru przesyłki upłynął w dniu 25 listopada 2010 r. o północy, co oznacza, że awizo powtórne należało pozostawić na drzwiach mieszkania skarżącej w dniu 26 listopada 2010 r. (tak też wyrok WSA w Warszawie z dnia 7 stycznia 2011r., II SA/Wa 1791/10, Lex nr 755266). Bez znaczenia jest przy tym okoliczność, iż awizowana przesyłka faktycznie pozostawała w urzędzie gminy przez okres 14 dni od daty pierwszego awizowania, skoro przepis wyraźnie wskazuje na 7 dniowy okres awizowania każdego awiza, co w praktyce może prowadzić do tego, iż faktycznie przesyłka np. z uwagi na dzień ustawowo wolny od pracy będzie dłużej awizowana, ale nie krócej niż 7 pełnych dni. Na podstawie załączonych akt nie można zatem uznać, że warunki doręczenia zastępczego zostały spełnione, a więc, że doręczenia jest skuteczne. Sąd, nie podziela też stanowiska Dyrektora, wedle którego gdyby nawet uznać doręczenie w trybie art. 150 Op za nieskuteczne, to bez wątpienia decyzję doręczono skarżącej w dniu 1 marca 2011r., a skoro odwołanie złożyła ona w dniu 16 marca 2011r., to i tak uchybiła terminowi do wniesienia odwołania, który upłynął w dniu 15 marca 2011r. Wbrew temu stanowisku, w dniu 1 marca 2011r. wydano nie decyzję, lecz jej kopię. Wymóg doręczenia decyzji jest zaś spełniony wówczas, gdy strona otrzyma oryginał decyzji, zawierającej wszystkie wymagane w art. 210 Op elementy (art. 211 – art. 213 § 1 Op). Strona powinna więc otrzymać dokument z własnoręcznym podpisem osoby reprezentującej organ (por. wyrok WSA w Olsztynie z dnia 3 września 2009r., I SA/Ol 477/09, POP 2009r., z. 6, s. 550). Samo posiadanie decyzji, a tym bardziej jej kopii, nie oznacza jeszcze jej doręczenia w sposób przewidziany w Ordynacji podatkowej – podatnikowi (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 10 marca 2009r., I SA/GL 289/08, Lex nr 511349). Wydanie stronie kopii decyzji nie można utożsamiać z doręczeniem decyzji w sposób przewidziany przepisami. Co istotne, kopię tej decyzji sporządzono i wydano nie skarżącej, lecz na żądanie jej męża zawarte w piśmie z dnia 1 marca 2011r. Nie złożył on jednak do akt tej sprawy pełnomocnictwa do reprezentowania skarżącej w postępowaniu podatkowym, a organ nie zażądał uzupełnienia braków formalnych podania poprzez złożenie pełnomocnictwa do akt tej sprawy. Wprawdzie skarżąca w dniu 26 lutego 2009r. udzieliła mężowi notarialnego pełnomocnictwa do jej reprezentowania, niemniej jednakże pełnomocnictwo składa się stosownie do art. 137 § 3 zd. 1 Op do akt konkretnej sprawy. Pełnomocnik, chcąc występować w postępowaniu w takim charakterze, jest więc zobligowany do przedłożenia do akt konkretnej sprawy dokumentu potwierdzającego umocowanie do działania w cudzym imieniu i wyznaczającego jego zakres. Ordynacja podatkowa nie definiuje pojęcia pełnomocnictwa, w tym więc zakresie poprzez art. 137 § 4 Op., odnieść należy się do zasad prawa cywilnego, na gruncie którego pełnomocnictwo jest określane jako jednostronna czynność prawna o charakterze upoważniającym (por. wyrok Sądu Najwyższego - Izby Cywilnej z dnia 8 maja 2001r., IV CKN 354/2000, LexPolonica nr 384663). Udzielenie pełnomocnictwa stanowi więc dla pełnomocnika jedynie źródło kompetencji do działania w imieniu i ze skutkiem dla mocodawcy, w zakresie wyznaczonym treścią pełnomocnictwa, nie jest natomiast źródłem obowiązku takiego działania. Bez względu zatem na zakres udzielonego pełnomocnictwa, to pełnomocnik decyduje o tym, czy będzie zastępował stronę w zakresie, w jakim został umocowany (por. wyrok NSA z dnia 11 kwietnia 2008 r., II FSK 128/08), to zaś wymaga załączenia oryginału lub poświadczonej urzędowo kopii takiego dokumentu do akt kolejnej sprawy, rozumianych jako akta konkretnego postępowania podatkowego albo kontroli podatkowej (por. wyrok NSA z dnia 24 października 2007r., II FSK 1217/06, Lex nr 341989). Organ, wszczynając postępowanie z urzędu, obowiązany jest jedynie poinformować o tym fakcie stronę. Aby organ dowiedział się o chęci reprezentowania mocodawcy, pełnomocnik musi zamanifestować chęć (zamiar, wolę) działania w cudzym imieniu w danym postępowaniu poprzez złożenie stosownego oświadczenia na piśmie do akt danej sprawy lub ustnie do protokołu. Złożenie pełnomocnictwa do akt danej sprawy ma na celu ujawnienie faktu udzielenia pełnomocnictwa, zakresu umocowania oraz ujawnienie osoby pełnomocnika. Organ musi posiadać wiedzę o tym, że ustanowiony przez stronę pełnomocnik zamierza ją reprezentować w danym postępowaniu. Taka wykładnia art. 137 § 3 Op wynika z tzw. teorii doręczenia oświadczenia woli w rozumieniu art. 61 k.c., która ma tutaj zastosowanie z uwagi na regulacje zawarte w art. 137 § 4 Op. Przepis art. 12 § 6 Op nie rodzi skutków w postaci skutecznego ustanowienia pełnomocnika przed organem, a organ nie może z urzędu traktować danej osoby jako pełnomocnika, nie można bowiem wykluczyć, iż z pewnych względów osoba ta nie będzie chciała uczestniczyć w konkretnej sprawie w takim charakterze, mimo iż posiada pełnomocnictwo o odpowiedniej treści (por. wyrok WSA w Opolu z dnia 21 maja 2004 r., I SA/Wr 1649/02, wyrok NSA z dnia 11 kwietnia 2008r., II FSK 128/08, Lex nr 360005). Podnieść nadto należy, iż art. 137 Op nie reguluje momentu, z jakim następuje skuteczne ustanowienie pełnomocnika w danym postępowaniu. Momentem, od którego pełnomocnictwo zostaje skutecznie ustanowione, jest złożenie do akt sprawy oryginału lub urzędowo poświadczonego odpisu pełnomocnictwa albo też dzień zgłoszenia pełnomocnictwa ustnie do protokołu. Jest on niezależny od tego, czy i w jakim zakresie oraz od kiedy mocodawcę i pełnomocnika łączy stosunek pełnomocnictwa poza postępowaniem. Zatem dopiero z chwilą doręczenia organowi prowadzącemu dane postępowanie pełnomocnictwa, pełnomocnik powinien być zawiadomiony o wszystkich czynnościach i wzywany do udziału w nich na równi ze stroną (por. wyrok NSA z dnia 1 marca 1999 r. sygn. akt II SA 1533/98, zbiór LEX nr 46787, wyrok NSA z dnia 31 maja 2000r., I SA/Wr 2034/97, zbiór LEX 43050, a także M. Szubiakowski, Pełnomocnicy w postępowaniu podatkowym, PP 2002/1/50). Od tego momentu pominięcie pełnomocnika przez organ prowadzący postępowanie musiałoby być traktowane jako pominięcie samej strony i stanowiłoby o istotnej wadliwości takiego postępowania (por wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 21 maja 2004r. sygn. akt I SA/Wr 1649/02, dostępny w CBOiS czy wyrok WSA w Opolu z dnia 21 maja 2004r., I SA/Wr 1649/02, ONSAiWSA 2005/1/5). Tymczasem, z tej części akt (wspólnych dla kontroli podatkowej i postępowania podatkowego), która obejmuje postępowanie podatkowe, wynika, iż mąż skarżącej do akt tej sprawy nie zgłosił swojego udziału jako pełnomocnik skarżącej. W toku tego postępowania skarżąca występowała osobiście. Wydanie zatem kopi decyzji mężowi skarżącej, bez załączenia do pisma z dnia 1 marca 2011r. dokumentu pełnomocnictwa było bezskuteczne. Pełnomocnictwo takie mąż skarżącej złożył wprawdzie w organie pierwszej instancji w dniu 16 lipca 2009r., niemniej jednak na jego podstawie, jak wynika z załączonych akt, a ściślej tej części która obejmuje kontrolę podatkową, występował jako pełnomocnik w toku kontroli podatkowej. Potraktowanie przez organ podatkowy męża skarżącej jako pełnomocnika w niniejszej sprawie w świetle powołanych wyżej przepisów z uwagi na posiadaną wiedzę z innego postępowania co do udzielenia mu przez skarżącą pełnomocnika było niedopuszczalne. Co istotne skarżąca nie potwierdziła dokonanej w dniu 1 marca 2011r. przez męża czynności, skoro w skardze wprost podniosła, iż nie rozpoczął biegu termin do wniesienia odwołania, gdyż nie doręczono jej decyzji. W związku z powyższym – w świetle zebranego w sprawie materiału dowodowego – nie można uznać, że sporna decyzja, została doręczona skarżącej w trybie art. 150 Op w dniu 1 grudnia 2010r., jak i w dniu 1 marca 2011r. do rąk jej męża. Okoliczność ta nie jest z kolei bez znaczenia dla oceny biegu terminu do wniesienia odwołania, dopuszczalności jego wniesienia, jak i wniosku o przywrócenie terminu oraz samego uchybienia terminu do jego wniesienia. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 145 § 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) skargę uwzględnił. O kosztach postępowania zaś orzekł na podstawie art. 200 tej ustawy. P.Z.C.