I SA/Bd 245/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Izabela Najda-Ossowska Sędziowie: Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz Sędzia WSA Urszula Wiśniewska (spr.) Protokolant Asystent sędziego Waldemar Dąbrowski po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 09 maja 2012 r. sprawy ze skargi E. S.A. w T. na interpretację Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1. uchyla zaskarżoną interpretację 2. określa, że zaskarżona interpretacja nie może być wykonana w całości 3. zasądza od Ministra Finansów na rzecz E. S.A. w T. kwotę 200 zł ( dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania 4. nakazuje zwrócić od Skarbu Państwa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy na rzecz E. S.A. w T. kwotę 300 zł ( trzysta złotych) tytułem nadpłaconego wpisu I SA/Bd 245/12 UZASADNIENIE W dniu [...] września 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego - uzupełniony w dniu [...] grudnia 2011 r. - w sprawie odpowiedniego stosowania przepisów podatkowych w zakresie zastosowania art. 22 ust. 4 i 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny. [...] została zawiązana w listopadzie 1994 roku. Akcjonariuszami założycielami były m.in. dwa przedsiębiorstwa państwowe: [...] i [...], przekształcone pod koniec lat 90-tych w spółki akcyjne ([...] SA i [...] SA, od roku 2004: [...] SA i [...] SA, a następnie od roku 2008: [...] SA i [...] SA). Każdy z wymienionych Akcjonariuszy od początku istnienia [...] SA posiadał nieprzerwanie udział w kapitale nie mniejszy niż 20%. Od maja 2006 roku [...] SA posiadała udział w kapitale w wysokości [...] %, natomiast [...]SA – [...]%. Z dniem 01 września 2011 r. [...] SA zmieniła firmę spółki na [...] SA, która to spółka wstąpiła we wszystkie prawa i obowiązki [...] SA, w wyniku połączenia spółek dokonanego w trybie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych. Wobec dokonanych zmian doszło do powstania stosunku dominacji, albowiem udział [...] SA w kapitale [...] SA od dnia 01 września 2010 r. wynosił [...]%. W grudniu 2010 roku [...] SA nabyła od [...] SA wszystkie posiadane przez ten podmiot akcje Spółki celem ich umorzenia. Umowa zbycia akcji została podpisana w dniu 29 grudnia 2010 roku i z dniem jej zawarcia nastąpiło przeniesienie własności akcji na Spółkę. Zatem z tym dniem [...] SA przestała być Akcjonariuszem [...] SA. Umorzenie akcji i związane z tym obniżenie kapitału zakładowego Spółki nastąpiło w dniu 28 kwietnia 2011 r. Zgodnie z umową zbycia akcji, wynagrodzenie należne [...] SA zostanie wypłacone w terminie do dnia 29 grudnia 2011 r. Jednocześnie Spółka wskazuje, iż w opisanej sytuacji wystąpi dochód, albowiem kwota wynagrodzenia wypłacona z tytułu zbycia przez [...] SA akcji przewyższa kwotę wydatkowaną na ich nabycie. Dodatkowo w uzupełnieniu wniosku z dnia [...] grudnia 2011 r. wskazano, że: w podmiocie [...] SA doszło jedynie do zmiany nazwy firmy, na [...]SA; połączenie [...] SA z [...] SA nastąpiło w dniu 01 września 2010 r.; podmiot uzyskujący wynagrodzenie z tytułu zbycia akcji w celu umorzenia jest spółką będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, podlegającą opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów w Rzeczpospolitej Polskiej, bez stosowania zwolnień. W związku z powyższym, zadano następujące pytania. Czy w analizowanym stanie faktycznym, Spółka wypłacając wynagrodzenie [...] SA z tytułu nabytych celem umorzenia akcji, winna dochód uzyskany przez tę spółkę potraktować jako dochód z udziału w zyskach osób prawnych - na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.? Czy w analizowanym stanie faktycznym, zostaną spełnione warunki do objęcia wypłaty wynagrodzenia za nabyte w celu umorzenia akcje, zwolnieniem z 19% podatku dochodowego - na podstawie art. 22 ust. 4 i 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? Zdaniem wnioskodawcy zostały spełnione warunki do objęcia wypłaty wynagrodzenia za zbyte w celu umorzenia akcje, zwolnieniem z 19% podatku dochodowego na podstawie art. 22 ust. 4 i 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 roku. W ocenie Spółki, wypłata wynagrodzenia, za nabyte w celu umorzenia akcje, objęta będzie zwolnieniem z podatku dochodowego na podstawie art. 22 ust. 4 i 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zatem Spółka nie będzie w tej sytuacji zobligowana do pobrania w dniu wypłaty wynagrodzenia podatku dochodowego. Podniosła, że zwolnienie z podatku dochodowego ma zastosowanie także do sytuacji nieprzerwanego posiadania odpowiedniego pakietu akcji przez okres dwóch lat przed zbyciem akcji, w celu ich umorzenia nawet, gdy następuje zbycie wszystkich akcji. Zdaniem Spółki warunek nieprzerwanego posiadania co najmniej 10% udziału w kapitale [...] SA został przez [...] SA spełniony, gdyż w dniu zawarcia umowy zbycia akcji i przeniesienia prawa własności, tj. w dniu 29 grudnia 2010 r. Akcjonariusz ten posiadał wymagany udział w kapitale Spółki nieprzerwanie przez okres 16 lat. Dodatkowo, zwolnienie to zostanie zastosowane pod warunkiem uzyskania od [...] SA certyfikatu rezydencji podatkowej (zgodnie art. 26 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.) Organ w interpretacji indywidualnej z dnia [...] grudnia 2011 r., Nr [...] stwierdził, iż stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania drugiego, w niniejszej sprawie jest nieprawidłowe. Organ przytoczył brzmienie art. 22 ust. 4, ust. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i wskazał, że niniejsze przepisy stanowią odstępstwo od zasady określonej w art. 22 ust. 1 ustawy, w konsekwencji należy je interpretować w sposób ścisły, literalny. Organ wskazał, że podmiot, którego akcje są umarzane będzie spełniał warunki umożliwiające skorzystanie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 22 ust. 4 i 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jedynie w odniesieniu do udziałów, które posiadał nieprzerwanie przez okres co najmniej dwóch lat. W szczególności należy zauważyć, że w dniu 01 września 2010 r. nastąpiła, jak wskazano we wniosku, zmiana firmy [...] SA, na [...] SA, która to spółka wstąpiła we wszelkie prawa i obowiązki [...]SA w wyniku połączenia dokonanego na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy Kodeks handlowy. Organ wskazał, że Spółka [...] SA skupiła [...] % udziału w kapitale Wnioskodawcy. W związku z powyższym organ podniósł, że [...] SA stała się właścicielem udziałów należących do podmiotu przejmowanego dopiero w 2010 r., co za tym idzie w odniesieniu do tej części udziałów spółka nie spełnia warunku nieprzerwanego posiadania udziałów przez okres dwóch lat. Wcześniej bowiem akcje te należały do innego podmiotu, tj. spółki przejmowanej. Organ powołał w tym miejscu art. 493 § 1 ksh. Wskazał też, że wypłata wynagrodzenia z tytułu umorzenia danych akcji (lub innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych) jest ściśle związana z posiadaniem prawa majątkowego w postaci akcji. Organ podniósł, że w analizowanym stanie faktycznym zwolnieniem na podstawie art. 22 ust. 4 i 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym w roku 2010, może być objęta jedynie ta część wynagrodzenia wypłacanego przez Spółkę z tytułu umorzenia akcji, która dotyczy akcji posiadanych przez [...] SA nieprzerwanie od co najmniej dwóch lat, czyli akcji odpowiadających [...] % udziałowi w Spółce. W szczególności zwolnieniem nie będzie objęta część wynagrodzenia wypłacona z tytułu umorzenia akcji, nabytych przez [...] SA w wyniku połączenia z [...] SA, do którego doszło 01 września 2010 r. Organ wskazał, iż na wnioskodawcy, w odniesieniu do wypłaty wynagrodzenia za część umarzanych akcji, będą ciążyły obowiązki płatnika w związku z wypłatą należności z tytułu umorzenia akcji spółki, określone w art. 26 ustawy, w szczególności do pobrania i odprowadzenia na rachunek właściwego urzędu skarbowego 19% zryczałtowanego podatku dochodowego od dokonanej wypłaty. Pismem z dnia [...] grudnia 2011 roku Spółka wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa wskazując, iż wszystkie warunki niezbędne do zastosowania zwolnienia z opodatkowania przewidzianego w art. 22 ust. 4, 4a i 4b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dla dochodu uzyskanego ze sprzedaży akcji celem ich umorzenia zostały spełnione. Ponadto Spółka zarzuciła, że organ w wydanej interpretacji skupił się jedynie na interpretacji brzmienia art. 22 ust. 4 i 4a ustawy CIT, pomijając przepis art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej, co w jej ocenie miało wpływ na treść interpretacji indywidualnej. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w B. podtrzymał stanowisko wyrażone w interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego. W dniu [...] lutego 2012 r. Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, wnosząc o uchylenie przedmiotowej interpretacji indywidualnej w całości. Podniosła, że wszystkie warunki niezbędne do zastosowania zwolnienia z opodatkowania przewidzianego w art. 22 ust. 4, 4a i 4b ww. ustawy, dla dochodu uzyskanego ze sprzedaży akcji celem ich umorzenia zostały spełnione, gdyż: - rolę wypłacającego wynagrodzenie z tytułu umorzenia pełniła Spółka, czyli spółka kapitałowa posiadająca rezydencję podatkową na terenie Polski; - uzyskującym dochody była [...] SA, podlegająca w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od swoich globalnych dochodów - [...] SA posiadała bezpośrednio nie mniej niż [...]% udziałów (akcji) w kapitale Spółki; - [...] SA nie korzysta i nie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od swoich globalnych dochodów; - [...] SA posiadała udziały w kapitale Spółki przez okres dłuższy niż 2 lata przed dokonaniem wypłaty wynagrodzenia. Spółka w tym miejscu podkreśla, że ze względu na zaistniałą sukcesję prawną i podatkową w procesie połączenia, dla celów zastosowania zwolnienia z opodatkowania powinien zaliczać się okres, w którym część udziałów Spółki była posiadana przez [...] S.A. Spółka wskazała, że zwolnienie, zawarte w art. 22 ust. 4, 4a i 4b ww. ustawy zostało wprowadzone do tej ustawy w wyniku implementacji postanowień Dyrektywy Rady Unii Europejskiej 90/435/EWG z dnia 23 lipca 1990 roku, w sprawie wspólnego systemu opodatkowania stosowanego w przypadku spółek dominujących i spółek zależnych różnych Państw Członkowskich (dalej: Dyrektywa). Podała dalej, że jej wykładnia powinna uwzględniać dorobek interpretacyjny w zakresie normy dyrektywnej, do której nawiązuje. Powinna także uwzględniać cel, którego realizacji służą postanowienia Dyrektywy (wykładnia celowościowa z uwzględnieniem intencji nie tylko polskiego prawodawcy, ale także intencji wspólnotowych). Zdaniem Spółki, w preambule do Dyrektywy wyraźnie wskazano, iż dokonywane procesy konsolidacyjne nie powinny zakłócać uprawnień podmiotów do korzystania z przysługujących im ulg i zwolnień podatkowych. Zdaniem spółki sprecyzowany w art. 22 ust. 4a i 4b tej ustawy, warunek posiadania udziałów powinien być interpretowany w taki sposób, iż przeniesienie własności tych udziałów w wyniku konsolidacji - połączenia spółek w ramach grupy - nie może prowadzić do przerwania biegu okresu ich posiadania. Inna interpretacja przedmiotowego przepisu stałaby w kolizji z realizacją jednego z kluczowych celów Dyrektywy, jakim jest umożliwienie podatkowo neutralnej konsolidacji grup kapitałowych na obszarze Unii Europejskiej. Ponadto Spółka podkreśliła, że zarówno przepisy Kodeksu Spółek Handlowych, jak i Ordynacji podatkowej w przypadku połączenia spółek przewidują zasadę sukcesji generalnej. Połączenie w drodze inkorporacji, takie jakie miało miejsce w przypadku [...] SA, zgodnie z przepisami ksh, stanowi proces, w którym następuje przeniesienie całego majątku spółki przejmowanej na spółkę przejmującą w zamian za udziały lub akcje, przy czym następuje to bez likwidacji spółki przejmowanej. W ocenie strony, ze względu na fakt, iż nie występuje żaden przepis ograniczający stosowanie zasad sukcesji generalnej w odniesieniu do zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym dochodów (przychodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, w tym także uzyskiwanych ze sprzedaży akcji celem ich umorzenia, zasady sukcesji generalnej w tym zakresie powinny znaleźć zastosowanie. Na potwierdzenie swojego stanowiska spółka powołała orzeczenia sądów administracyjnych, m.in. wyrok WSA w Warszawie z dnia 16 marca 2011 roku o sygn. III SA/Wa 1852/10, wyrok z dnia 29 czerwca 2011 roku o sygn. III SA/Wa 2918/10 oraz z dnia 28 listopada 2011 roku o sygn. III SA/Wa 868/11, wyrok NSA z dnia 2 grudnia 2010 roku o sygn. II FSK 47/10, oraz wyrok WSA w Gdańsku z dnia 12 października 2009 roku o sygn. I SA/Gd 563/09. Zatem w ocenie Spółki, w podanym stanie faktycznym wraz z dokonanym połączeniem przez przejęcie nastąpiła nie tylko sukcesja nabytych praw i obowiązków, ale również kontynuacja nabywania uprawnień związanych z okresem posiadania akcji, niezbędnym do zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, rozpoczętego przez poprzednika prawnego [...] SA tj. [...] SA. Konsekwentnie, skoro okres nabywania uprawnień w związku z połączeniem nie został przerwany, to Spółka występując w roli płatnika nie powinna być zobowiązana do poboru podatku dochodowego od dochodów uzyskiwanych z tytułu udziału w zyskach prawnych, od tej części akcji, która przed połączeniem należała do [...] SA. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał stanowisko przedstawione w interpretacji indywidualnej z dnia [...] grudnia 2011 r., znak: [...] i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje. Skarga jest zasadna. W ocenie Sądu w niniejszej sprawie doszło do naruszenia art. 14c § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm. dalej jako O.p.). Zgodnie z art. 14c § 1 O. p. interpretacja indywidualna winna zawierać ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy, jak to ma miejsce w badanej sprawie, interpretacja indywidualna winna zawierać wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym, o czym stanowi § 2 powołanego przepisu. Stanowisko organu zawsze musi być ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Uzasadnienie prawne musi natomiast stanowić rzetelną informację dla wnioskodawcy, dlaczego w jego sprawie znajdują zastosowanie określone przepisy, a także dlaczego wyrażony przez niego pogląd nie zasługuje na uwzględnienie. Innymi słowy w uzasadnieniu prawnym organ winien mi. in. wytłumaczyć wnioskodawcy z jakich przyczyn zastosował w danym stanie faktycznym konkretny przepis. Dopiero ocena stanowiska wnioskodawcy i stanowisko własne organu podatkowego składają się na interpretację, przy czym ocena z istoty swojej musi, obok krytyki lub aprobaty stanowiska wnioskodawcy, zawierać "wyjaśnienie" dlaczego takie a nie inne stanowisko zostało zajęte. Spór w przedmiotowej sprawie, dotyczy kwestii zastosowania przewidzianego w art. 22 ust. 4, 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010r. (dalej u.p.d.o.p.), zwolnienia od podatku wynagrodzenia wypłaconego za zbyte celem umorzenia akcje. Zgodnie z art. 22 ust. 4 u.p.d.o.p. zwalnia się od podatku dochodowego dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki: 1) wypłacającym dywidendę oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spółka będąca podatnikiem podatku dochodowego, mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, 2) uzyskującym dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w pkt 1, jest spółka podlegająca w Rzeczypospolitej Polskiej lub w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, 3) spółka, o której mowa w pkt 2, posiada bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 1, 4) odbiorcą dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest: a) spółka, o której mowa w pkt 2, albo b) zagraniczny zakład spółki, o której mowa w pkt 2. Natomiast ust. 4a. stanowi, iż zwolnienie, o którym mowa w ust. 4, ma zastosowanie w przypadku, kiedy spółka uzyskująca dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej posiada udziały (akcje) w spółce wypłacającej te należności w wysokości, o której mowa w ust. 4 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat. Z szeregu sformułowanych w powyższym uregulowaniu przesłanek, od których wypełnienia uzależnione jest skorzystanie z tego zwolnienia sporna jest tylko jedna z nich – polegająca na konieczności nieprzerwanego posiadania akcji spółki wypłacającej dywidendę przez okres dwóch lat (art. 22 ust. 4a u.p.d.o.p.). Skarżącą we wniosku o wydanie interpretacji, opisując stan faktyczny, wskazała iż założycielami i akcjonariuszami spółki od 1994r. były dwa podmioty: [...] i [...]. Wyjaśniła ponadto, że w 2010r. [...] SA zmieniła firmę spółki na [...] SA, która to spółka wstąpiła we wszystkie prawa i obowiązki [...] SA w wyniku połączenia spółek dokonanego w trybie art. 492 § 1 pkt 1 kodeksu spółek handlowych. Uzasadniając swoje stanowisko, zgodnie z którym, w analizowanym stanie faktycznym spełnione zostaną warunki do objęcia wypłaty wynagrodzenia za zbyte w celu umorzenia akcje, zwolnieniem z podatku dochodowego (na podstawie art. 22 ust. 4 i 4a ustawy), podkreśliła, iż zaistniała przesłanka nieprzerwanego posiadania przez okres 2 lat co najmniej 10 % udziałów w kapitale skarżącej przez akcjonariusza- [...]. Dokonując interpretacji organ przywołał treść art. 22 ust. 4 i 4a u.p.d.o.p. oraz art. 493 § 1 kodeksu spółek handlowych (błędnie wskazując na kodeks handlowy) i stwierdził , że w analizowanym stanie faktycznym zwolnieniem na podstawie art. 22 ust. 4 i 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym w roku 2010, może być objęta jedynie ta część wynagrodzenia wypłacanego przez spółkę z tytułu umorzenia akcji, która dotyczy akcji posiadanych przez [...] SA nieprzerwanie od co najmniej dwóch lat, czyli akcji odpowiadających [...]% udziałowi w Spółce. W szczególności zwolnieniem nie będzie objęta część wynagrodzenia wypłacona z tytułu umorzenia akcji, nabytych przez [...] SA w wyniku połączenia z [...] SA, do którego doszło 01 września 2010 r. W ocenie Sądu, powyższego twierdzenia zaprezentowanego przez organ, dotyczącego kwestii nie zaliczenia do dwuletniego nieprzerwanego okresu posiadania akcji czasu posiadania tych akcji przez poprzednika prawnego, nie da się wywieść z treści art. 22 ust. 4 i 4a u.p.d.o.p. Co więcej brak w tym zakresie jakichkolwiek wskazań na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zatem dla uzasadnienia własnego stanowiska organ powinien odwołać się do ogólnych przepisów podatkowych zawartych w Ordynacji podatkowej – czyli uregulowań zamieszczonych w rozdziale 14 działu III Ordynacji zatytułowanym "prawa i obowiązki następców prawnych oraz podmiotów przekształconych". Bez analizy wskazanych przepisów O.p. ocena prawna stanowiska wnioskodawcy jest niepełna. Sąd w tym zakresie nie może "wyręczać" organu i wyjaśniać jak w opisanym stanie faktycznym dany przepis ma być rozumiany. Nie mniej tut. Sąd chciałby wskazać, iż sporne zagadnienie było przedmiotem szeregu orzeczeń sądów administracyjnych np. wyrok WSA w Warszawie z dnia 16 marca 2011r. sygn. akt III SA/Wa 1852/10, wyrok NSA z dnia 28 września 2011r. sygn. akt II FSK 596/10. Jeżeli zaś chodzi o argumentację Skarżącej odwołującą się do Dyrektywy 90/435/EWG, a zwłaszcza wyrażonego w preambule tej Dyrektywy celu ustanowienia zawartych w niej regulacji, istotnie mowa jest tam o tym, iż konsolidacja spółek różnych państw członkowskich może okazać się konieczna dla efektywnego funkcjonowania wspólnego rynku; operacje takie nie powinny być krępowane przez ograniczenia, niedogodności lub zakłócenia wynikające z przepisów podatkowych poszczególnych państw członkowskich. W celu wyeliminowania tych niedogodności niezbędne jest wprowadzenie wspólnego systemu opodatkowania, który ułatwiłby konsolidację spółek. W ramach tego przedsięwzięcia mowa jest także w dalszych postanowieniach preambuły, iż niezbędne jest, w celu zapewnienia neutralności fiskalnej, aby zyski podzielone przez spółkę zależną na rzecz spółki dominującej były zwolnione z podatku potrącanego u źródła dochodu (zapowiedź tę zrealizowano w art. 5 ust. 1 Dyrektywy) Trzeba jednak zwrócić uwagę, iż to - realizujące cel Dyrektywy i wynikające z jej art. 5 ust. 1 - zwolnienie od podatku potrącanego u źródła zysków wypłacanych przez spółkę zależną swojej spółce dominującej, w świetle treści tej Dyrektywy nie ma charakteru nieograniczonego i bezwarunkowego. Wynikająca z art. 22 ust. 4a u.p.d.o.p. przesłanka nieprzerwanego dwuletniego posiadania akcji, która stanowi warunek zastosowania zwolnienia od podatku, została zaimplementowana do prawa krajowego, na mocy możliwości (opcji), którą stworzył poszczególnym państwom członkowskim inny przepis tej Dyrektywy - art. 3 ust. 2. Nie negując zatem celów, które legły u podstaw przyjęcia rozwiązań prawnych zawartych w powyższej Dyrektywie, stwierdzić należy, iż skorzystanie przez państwo członkowskie z możliwości ustanowienia w krajowym ustawodawstwie warunku odnoszącego się do nieprzerwanego posiadania akcji, a następnie egzekwowanie tego warunku, samo w sobie nie może być uważane jako sprzeczne z celem tej Dyrektywy. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 146 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji. Na podstawie art. 152 cyt. ustawy orzeczono, iż zaskarżona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 oraz art. 205 par. 1. Podstawę orzeczenia o zwrocie nadpłaconego wpisu stanowi art. 225 cyt. ustawy. H. Adamczewska – Wasilewicz I. Najda – Ossowska U. Wiśniewska