III SA/Wa 2481/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jarosław Trelka, Sędziowie sędzia WSA Beata Sobocha, sędzia WSA Anna Wesołowska (sprawozdawca), Protokolant starszy referent Monika Olszewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 lutego 2014 r. sprawy ze skargi W. M. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] lipca 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) zasądza od Ministra Finansów na rzecz W. M. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Pani W. M. (Skarżąca) wystąpiła do Ministra Finansów (organ upoważniony Dyrektor Izby Skarbowej w W.) z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki kapitałowej (spółki z o.o.) w spółkę komandytową, przedstawiając następujący stan faktyczny : Skarżąca była wspólnikiem spółki z o.o., która posiadała zgromadzone na kapitale zapasowym zyski z lat ubiegłych. Wyjaśniła, że w poprzednich latach została podjęta uchwały o podziale zysku w ten sposób, że określona część zysku za dany rok podatkowy przekazywana była na kapitał zapasowy. Także za rok 2012 zgromadzenie wspólników podjęło uchwałę o podzieleniu zysku w ten sposób, że został on przekazany na kapitał zapasowy spółki. Wspólnicy podjęli uchwałę oraz dokonali przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową. Sąd zarejestrował przekształcenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową w dniu 08.03.2013 r. Do dnia przekształcenia ani kapitał podstawowy (zakładowy), ani kapitał zapasowy nie zostały wypłacone wspólnikom spółki (osobom fizycznym). Kapitał podstawowy (zakładowy) został przekazany na poczet wkładów do spółki komandytowej. Kapitał zapasowy został przeniesiony do majątku spółki komandytowej na jej kapitał zapasowy i stał się jej własnością jednocześnie nie podwyższając wartości wkładów w spółce komandytowej w stosunku do wartości udziałów w spółce z o.o. przypadających na wspólników. Opodatkowaniu podlegały zyski przypadające na Skarżącą (wg posiadanych udziałów w spółce z o.o.) za okres styczeń, luty i część marca 2013 roku (do dnia zarejestrowania spółki komandytowej). W związku z powyższym Skarżąca zadała następujące pytanie. Czy na dzień przekształcenia spółki z o.o. w spółkę komandytową powstanie obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych (ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm. – u.p.d.o.f.) w związku z przeniesieniem kapitału podstawowego (zakładowego) na poczet wkładów do spółki komandytowej i kapitału zapasowego sp. z o.o. (powstałego z zysków z lat poprzednich zgromadzonych na kapitale zapasowym spółki z o.o. w następstwie podjęcia w przeszłości uchwał o podziale zysku w drodze przekazania całości lub części zysku na kapitał zapasowy) do kapitału zapasowego spółki komandytowej? Czy powstanie dla Skarżącej, jako wspólnika z tego tytułu obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych? Zdaniem Skarżącej, w przypadku przekształcenia spółki z o.o. w spółkę osobową, jedyną kategorią podlegającą u wspólników spółki kapitałowej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych są zyski niepodzielone w spółce przekształcanej. Zyski znajdujące się na kapitale zapasowym będą kwalifikowane jako zyski podzielone, gdyż podziałem zysku jest również przekazanie go na kapitał zapasowy. Na poparcie swojego stanowiska Skarżąca przywołała obszerne fragmenty uzasadnień orzeczeń sądów administracyjnych (wyrok WSA w Poznaniu z 14 listopada 2012 r. I SA/Po 845/12, wyrok WSA w Bydgoszczy z 16 stycznia 2013 r. I SA/Bd 991/12, wyrok NSA z 19 kwietnia 2012 r. II FSK 1935/10) Interpretacją indywidualną z [...] lipca 2013 r. Minister Finansów uznał stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe. W uzasadnieniu przywołał przepisy k.s.h. odnoszące się do przekształcenia spółek prawa handlowego to jest art. 551 par. 1, art. 553, 558 par. 2 pkt 3 i 559 par. 1 k.s.h. Wyjaśnił następnie, że zasady sukcesji uniwersalnej, wynikające z przepisów k.s.h. nie obejmują skutków podatkowych tzw. sukcesji podatkowej, gdyż kwestię sukcesji praw i obowiązków podatkowych związanych z transformacjami podmiotowymi reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749, dalej "Ordynacja podatkowa"), w tym art. 93a § 2 pkt 1 lit. b) przywołanej ustawy Minister Finansów podniósł następnie, że analizując skutki podatkowe przekształcenia spółek należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm., dalej u.p.d.o.f.) i wyjaśnił, że w art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy ustawodawca w źródłach przychodów wymienia kapitały pieniężne, natomiast w art. 17 ust. 1 ww. ustawy wymieniono enumeratywnie te przychody, przy czym w myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f., przychodem z kapitałów pieniężnych są m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną. Zgodnie zaś z art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f., dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe; przychód określa się na dzień przekształcenia. W ocenie Ministra Finansów pod pojęciem "niepodzielonych zysków" użytym w art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. należy rozumieć wartość niepodzielonych między udziałowców wszelkich zysków spółki kapitałowej. Wprowadzając bowiem zapis o niepodzielonych zyskach ustawodawca objął nim cały zbiór zysków wypracowanych przez spółki kapitałowe lecz niewypłaconych wspólnikom przed datą przekształcenia w spółki osobowe. Do zbioru tego zaliczyć należy także zyski wypracowane przez spółkę z o.o., a nie rozdzielone między wspólników, lecz przekazane na kapitał zapasowy. Wobec powyższego, w ocenie organu udzielającego interpretacji, nie sposób zgodzić się z argumentacją Skarżącej, że przekazanie zysku na kapitał zapasowy oznacza jego podzielenie, a tym samym że na skutek przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową nie wystąpią u wspólników niepodzielone zyski, które podlegałyby opodatkowaniu. Minister Finansów zauważył, że wspólnik ma prawo do udziału w zysku wynikającym z rocznego sprawozdania finansowego, gdy jest on przeznaczony do podziału (art. 191 § 1 ksh). Wspólnicy mogą w uchwale, czy też w umowie spółki postanowić, że nie będą dzielić zysku między siebie przez określony czas w określonych warunkach, że będą przeznaczać zysk na inne cele, niż podział między wspólników. Z chwilą podjęcia uchwały przez wspólników, co do podziału zysku mają oni prawo kształtujące roszczenie o wypłatę dywidendy, w stosunku do udziałów, jakie wspólnicy posiadają w kapitale zakładowym. Możliwe jest ponadto niedzielenie zysku w ten sposób, ale rozporządzenie czystym zyskiem. Rozporządzenie to prowadzi do przeznaczenia go na inne cele, niż do podziału między wspólników. Takim innym celem może być przekazanie środków na inne fundusze zapasowe i rezerwowe. Zatem zyski, które nie zostały podzielone i wypłacone wspólnikom w formie dywidendy lecz gromadzono je w kapitałach własnych spółki jako kapitał zapasowy, odpowiadają pojęciu "niepodzielone zyski" użytemu w art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. Z tych też względów użyte w art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. pojęcie "niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych" należy rozważać w kontekście faktycznie otrzymanych przychodów dla wspólników. W konsekwencji "niepodzielony zysk" to taki zysk, który nie został podzielony miedzy wspólników, tj. przeznaczony na wypłatę dywidendy, a pozostając w spółce zasilił np. kapitał zapasowy. Z powyższego wynika, że do dochodu tego nie ma zastosowania przepis art. 24 ust. 5 zdanie pierwsze u.p.d.o.f. stanowiący o faktycznie otrzymanych przez wspólnika przychodach z tytułu dywidendy, ale zastosowanie znajdzie przepis szczególny, tj. art. 24 ust. 5 pkt 8 ww. ustawy. Odnosząc się do powołanych przez Skarżącą wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego Minister Finansów wskazał, że powołane wyroki dotyczą konkretnych spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego. Skarżąca wezwała Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa. W odpowiedzi organ wskazał, że nie znalazł podstaw do zmiany stanowiska. W skardze na powyższą interpretację Skarżąca podniosła zarzut naruszenia : 1) art. 14b § 1 i § 2, 14c § 1 i § 2 oraz art 121 i 124 O.p. przez: a) brak oceny stanowiska Skarżącej, co przejawia się w szczególności: (i) jedynie w powierzchownym odniesieniu się do argumentów Skarżącej przytoczonych we wniosku o interpretację przemawiających za tym, że przez pojęcie "niepodzielonych zysków" użyte w art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. należy rozumieć jedynie zyski, które nie zostały podzielone tj. takich w stosunku do których wspólnicy nie podjęli żadnej uchwały w przedmiocie ich poddziału i wypłaty pomiędzy wspólników lub też przekazania np. na fundusz zapasowy; (ii) niewskazaniu przyczyn dlaczego argumenty Skarżącej nie zostały uwzględnione; b) brak należytego uzasadnienia stanowiska Ministra Finansów zawartego w zaskarżonej interpretacji indywidualnej, a w szczególności niewskazanie podstawy prawnej, na podstawie której Minister Finansów był uprawniony do dokonania wykładni przepisów prawa podatkowego i definiowania pojęcia "niepodzielonych zysków", sprzecznie ze stanowiskiem ugruntowanym w doktrynie i orzecznictwie sądów administracyjnych - na które powołała się Skarżąca. Powyższe wskazuje na to, że Minister Finansów nie dokonał dogłębnej i wnikliwej analizy przedstawionego we wniosku zagadnienia. W efekcie powyższego Minister Finansów błędnie przyjął, że pojęcie "niepodzielone zyski" na gruncie art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. można interpretować rozszerzająco - sprzecznie z jego literalnym brzmieniem - i przyjąć, że nawet jeżeli spółka podjęła uchwałę o podziale zysku i przeznaczyła zysk na kapitał zapasowy, to mamy do czynienia nadal z niepodzielonych zyskiem, który podlega opodatkowaniu w przypadku przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową. 2) art. 14c § 1 i § 2 w zw. z art. 14a i art. 14e § 1 oraz art. 121 § 1 O.p. - przez brak ustosunkowania się przez Ministra Finansów w uzasadnieniu interpretacji indywidualnej do przytoczonej przez Skarżącego, we wniosku o wydanie interpretacji, argumentacji dotyczącej rozumienia/wykładni pojęcia "niepodzielone zyski", a wyrażonej również w wyrokach sądów administracyjnych i w konsekwencji dokonanie w interpretacji indywidualnej wykładni art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. w sposób odmienny niż przyjęto w wyrokach.: Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 listopada 2011 r., sygn. II FSK 930/10, Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 marca 2012 r., sygn. akt II FSK 1671/10 oraz z dnia 19 kwietnia 2012 r. sygn. akt II FSK 1935/10, jak też w licznych orzeczeniach wojewódzkich sądów administracyjnych np. WSA we Wrocławiu z dnia 19 stycznia 2012 r., I SA/WR 1486/11 i z dnia 20 lutego 2012 r., I SA/WR 1509/11, WSA w Poznaniu z dnia 1 lutego 2012 r, I SA/PO 835/11, z dnia 14 listopada 2012 r. I SA/Po 845/12, WSA w Rzeszowie z dnia 6 listopada 2012 r. I SA/RZ 891/12, WSA w Bydgoszczy z dnia 16 stycznia 2013 r. I SA/Bd 991/12 jaki w wyrokach, które zapadły w ostatnim czasie tj wyrok WSA w Krakowie z dnia 5 czerwca 2013 r. I SA/Kr 437/13, oraz wyrok WSA w Poznaniu z 14 czerwca 2013 r. I SA/Po183/13. Gdyby Minister Finansów wydając zaskarżoną interpretację uwzględnił powyższe stanowisko, to niewątpliwie doszedłby do wniosku że przepis art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. obejmuje swoim zakresem jedynie zyski niepodzielone, to jest takie, co do których nie były podjęte uchwały o ich podziale. 3) art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. - przez błędną wykładnię i przyjęciu, że: przez pojęcie niepodzielonych zysków użyte w powołanym wyżej art. 24 ust 5 pkt 8 u.p.d.o.f. należy rozumieć wartość niepodzielonych miedzy udziałowców wszelkich zysków spółki kapitałowej, w tym zysków wypracowanych, lecz niewypłaconych wspólnikom przed datą przekształcenia w spółki osobowe, do których zaliczyć należy także zyski wypracowane przez spółkę z o.o. i przekazane na kapitał zapasowy. Zdaniem Skarżącej niniejsze naruszenia miały wpływ na wynik sprawy albowiem doprowadziły do przyjęcia przez Ministra Finansów błędnej wykładni powołanych przepisów prawa materialnego, sprzecznej z wykładnią ugruntowaną w doktrynie i orzecznictwie, jak również z jej stanowiskiem zawartym we wniosku z dnia 24 kwietnia 2013 r, bowiem oczywiste jest, że - skoro przepisy kodeksu spółek handlowych dopuszczają dokonania podziału podział zysku na cele związane z działalnością spółki i dalszym jej rozwojem - to taki zysk, prawidłowo rozdysponowany (np. na kapitał zapasowy) nie jest już zyskiem niepodzielonym w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f., a tym samym nie stanowi dochodu podlegającego opodatkowaniu na podstawie tego przepisu. Każdy dozwolony przepisami kodeksu spółek handlowych podział zysku wyklucza zastosowanie art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową. Odmienne stanowisko byłoby sprzeczne z literalnym brzmieniem art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. Tym samym taki zysk przekazany na kapitał zakładowy przekształcanej spółki z o.o. nie stanowi dochodu podlegającego opodatkowaniu zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. Z uwagi na powyższe naruszenia prawa Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej, zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga jest zasadna Spór w niniejszej sprawie dotyczył wykładni przepisu art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f., w myśl którego dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe; przychód określa się na dzień przekształcenia. Należy również wskazać, iż zagadnienie to było już przedmiotem rozważań sądów administracyjnych. Tytułem przykładu wskazać można wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 listopada 2011 r. II FSK 931/10, 8 grudnia 2011 r. II FSK 1050/10, 7 marca 2012 r., sygn. akt II FSK 1671/10, 19 kwietnia 2012 r. II FSK 1935/12, II FSK 2366/11 z 13 sierpnia 2013 r.(opublikowane w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Stanowisko zawarte w przytoczonych wyrokach Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie w pełni podziela. Zaskarżona interpretacja opiera się na założeniu, że "niepodzielony zysk" w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f., to zysk niewypłacony pomiędzy wspólników, lecz przekazany np. na kapitał zapasowy spółki kapitałowej. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę powyższego poglądu w zakresie rozumienia użytego w art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. pojęcia "niepodzielone zyski" w przekształcanych spółkach kapitałowych nie podziela. Zdaniem rozpatrującego sprawę składu orzekającego odpowiedzi na pytanie o znaczenie pojęcia "niepodzielonego zysku" szukać należy w przepisach k.s.h. Zgodnie z art. 191 § 1 tego Kodeksu, wspólnik ma prawo do udziału w zysku wynikającym z rocznego sprawozdania finansowego i przeznaczonym do podziału uchwałą zgromadzenia wspólników, z uwzględnieniem art. 195 § 1 k.s.h. Umowa spółki może przewidywać inny sposób podziału zysku, z uwzględnieniem przepisów art. 192-197 (art. 191 § 2). Jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej, zysk przypadający wspólnikom dzieli się w stosunku do udziałów (art. 191 § 3). Ponadto, w myśl art. 231 § 2 pkt 2 k.s.h., przedmiotem obrad zwyczajnego zgromadzenia wspólników powinno być powzięcie uchwały o podziale zysku albo pokryciu straty, jeżeli zgodnie z art. 191 § 2 k.s.h. sprawy te nie zostały wyłączone spod kompetencji zgromadzenia wspólników. Już zatem sama treść art. 191 § 2 k.s.h. wskazuje, że podzielenie zysku może nastąpić nie tylko między wspólników. Sytuacja taka może wiązać się z wypłatą na rzecz zarządu bądź rady nadzorczej (tantiemy), utworzeniem funduszu rezerwowego, zapasowego, amortyzacyjnego, inwestycyjnego. W wyroku z dnia 6 marca 2009 r., sygn. akt II CSK 522/08 (Lex nr 494003), Sąd Najwyższy podkreślił, że "decyzja o przeznaczeniu zysku rocznego na cele związane z działalnością spółki i dalszym jej rozwojem, która wyłącza prawo do dywidendy, powinna uwzględniać między innymi cel jej działalności, konieczne do jego realizacji i dalszego rozwoju przedsięwzięcia oraz uwarunkowania rynkowe, jak również to, że prawo do udziału w wypracowanym zysku jest jednym z najważniejszych uprawnień wspólnika; właściwe rozważenie interesu spółki i wspólnika decyduje o pozytywnej ocenie uchwały zgromadzenia wspólników" (por. także A. Kidyba, Komentarz do art. 191 kodeksu spółek handlowych, dostępny w systemie Lex). Prawo dysponowania zyskiem należy do zgromadzenia wspólników, jeżeli sprawy te nie zostały wyłączone spod kompetencji tego organu. Wynika to m.in. z cytowanego art. 231 § 2 pkt 2 k.s.h. Dysponowanie zyskiem może się odbywać na rzecz wspólników albo zysk może zostać podzielony w inny sposób, jeżeli umowa spółki przewiduje inny sposób podziału zysku. Sąd rozpoznający sprawę w pełni podziela stanowisko wyrażone w wyroku NSA z 13 sierpnia 2013 r. II FSK 2366/11, w którym wskazano, że przepis art. 192 K.s.h. wyraźnie odróżnia (i oddzielnie wymienia): "niepodzielone zyski z lat ubiegłych" oraz "kwoty przeniesione z utworzonych z zysków kapitału zapasowego i rezerwowych". W tej sytuacji uprawniony jest wniosek, że zysk przeniesiony na kapitał zapasowy, bądź kapitały rezerwowe jest zyskiem podzielonym. Takie przeniesienie zysku na kapitał zapasowy, bądź kapitały rezerwowe musi być więc jednym z owych "innych sposobów podziały zysku". Z powyższego można wyprowadzić wniosek, że pomimo, iż k.s.h. nie zawiera definicji pojęcia niepodzielonych zysków, to w sytuacji, gdy zysk ten został rozdysponowany zgodnie z umową spółki, poprzez np. jego przekazanie na kapitał zapasowy czy rezerwowy, nie jest on już zaliczany do kategorii zysków niepodzielonych. Przedstawiony powyżej pogląd prezentowany jest także w piśmiennictwie (por. J. Pustuł, Skutki podatkowe przekształcenia spółki kapitałowej w osobową a interpretacja pojęcia niepodzielonego zysku - glosa do wyroku WSA z dn. 10.12.2009 r., sygn. III SA/Wa 1059/09 i z dn. 18.01.2010 r., sygn. I SA/Wr 1616/09, "Przegląd Podatkowy" 2011, nr 2, s. 44-47) oraz orzecznictwie. Sąd w składzie rozpoznającym sprawę, podziela także stanowisko prezentowane w wymienionym wyroku NSA z 29 listopada 2011 r., że każdy dozwolony przepisami ustawy Kodeks spółek handlowych podział zysku wyklucza zastosowanie art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową. Zawężenie art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. wyłącznie do zysków niepodzielonych między wspólników prowadziłoby do rozszerzenia obowiązku podatkowego, co jest niedopuszczalne w świetle art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Wobec powyższego Sąd uznał, iż zaskarżona interpretacja naruszała przepis art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. Rozpoznając ponownie sprawę Minister Finansów uwzględni wykładnię art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. przedstawioną w niniejszym wyroku. Sąd nie podzielił natomiast podniesionych przez Skarżącą zarzutów naruszenia prawa procesowego. Skarżąca istotnie przywołała w uzasadnieniu obszerne fragmenty wyroków sądów administracyjnych. Minister Finansów w zaskarżonej interpretacji przedstawił inny sposób wykładni art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. niż prezentowany w przywołanych przez Skarżącą wyrokach, jednak uznać należy, że sam fakt przyjęcia odmiennego stanowiska, niż wyrażane w orzecznictwie sądów administracyjnych nie może być uznany za naruszenie wskazanych przez Skarżącą przepisów postępowania. Również argumentacji przedstawionej w zaskarżonej interpretacji sąd nie uznaje za powierzchowną, organ przeanalizował bowiem zarówno przepisy u.p.d.o.f. jak i k.s.h. i wyjaśnił, w jaki sposób, w jego ocenie należy rozumieć pojęcie niepodzielonych zysków. Okoliczność, że dokonana przez niego wykładnia nie została zaakceptowana przez Skarżącą a następnie przez sąd rozpoznający sprawę również nie oznacza automatycznie, że interpretacja nie odpowiada wymogom wynikającym z art. 14c O.p. Końcowo sąd wskazuje, że art. 14e O.p. nie miał zastosowania w niniejszej sprawie, organ nie mógł więc go naruszyć. W tym stanie rzeczy, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 146 § 1 i art. 200 p.p.s.a orzekł jak w sentencji wyroku.