II SA/Go 874/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Sławomir Pauter (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Michał Ruszyński Sędzia WSA Marek Szumilas Protokolant st. sekr. sąd. Anna Lisowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 lutego 2015 r. sprawy ze skargi M Spółki z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r., nr [...] w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych oddala skargę. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] lutego 2008 r. nr [...], zmienioną m.in. decyzją z dnia [...] maja 2009 r. nr [...], udzielił M Spółce z o.o. zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa. W toku kontroli przeprowadzonej w dniu [...] grudnia 2009 r. przez pracowników Urzędu Celnego w punkcie gier na automatach o niskich wygranych Punkt P.P., ul. [...] wymienionego w załączniku do powyższej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej wykazano, że zainstalowany tam automat [...], nr fabryczny [...] nie spełnia wymogów dotyczących maksymalnej stawki za jedną grę na automatach o niskich wygranych, co naruszało przepisy zawarte w art. 2 ust. 2b ustawy o grach i zakładach wzajemnych (Dz,U. z 2004 r. Nr 4, poz. 27 ze zm.). W związku z tym postanowieniem z dnia [...] czerwca 2010 r. Naczelnik Urzędu Celnego wszczął z urzędu postępowanie w sprawie cofnięcia rejestracji dla wskazanego wyżej automatu do gier o niskich wygranych. W toku postępowania organ m.in. powziął informację, że w sprawie przedmiotowego automatu prowadzone jest postępowanie karne skarbowe oraz że automat ten zostanie sprawdzony przez biegłego sądowego Sądu Okręgowego celem stwierdzenia czy spełnia ustawowe wymogi. Z opinii biegłego sądowego z zakresu informatyki i telekomunikacji Sądu Okręgowego odnośnie opisywanego automatu wynikało, iż nie spełnia on wymogów technicznych zgodnych z przepisami ustawy o grach i zakładach wzajemnych. Opinia ta została włączona do akt postępowania w sprawie cofnięcia rejestracji dla automatu. Decyzją z dnia [...] stycznia 2011 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego cofnął Spółce rejestrację opisywanego automatu do gier o niskich wygranych. Na skutek odwołania strony decyzją z dnia [...] sierpnia 2011 r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej postanowił utrzymać w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego. W wyniku zaskarżenia powyższej decyzji, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp. wyrokiem z dnia 30 listopada 2011 r. sygn. akt II SA/Go 724/11, uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Celnej oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego. Przyczyną uchylenia wydanych w sprawie decyzji było naruszenie zasad postępowania dowodowego. Jeżeli bowiem organy powzięły wątpliwość do zgodności z prawem zarejestrowanego urządzenia, powinny rozważyć zasadność zbadania go przez uprawniony podmiot, jakim jest jednostka badająca upoważniona przez Ministra Finansów - czego nie uczyniono. Dyrektor Izby Celnej podejrzewając naruszenie prawa, powinien w ramach postępowania odwoławczego zlecić przeprowadzenie stosownych badań automatu właściwej jednostce badającej. Dowód z przeprowadzonych badań byłby w zaistniałych okolicznościach najbardziej wiarygodny i stanowiłby wystarczającą podstawę do wydania orzeczenia kończącego postępowanie. Sąd sformułował zatem zalecenie, aby w toku ponownego rozpatrzenia sprawy - o ile organ nadal będzie zdania, że zarejestrowany automat nie spełnia warunków określonych w ustawie (art. 23b ust. 1 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym od 14 lipca 2011 r.), będzie musiał zlecić konkretnej jednostce badającej, przeprowadzenie badań kontrolnych automatu (art. 23b ust. 2 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym od 14 lipca 2011 r. w związku z art. 11 ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw). W toku ponownego rozpoznania sprawy dopuszczono jako dowód opinię nr [...] z dnia [...] lutego 2013 r. z badania sprawdzającego automatu, przeprowadzonego przez Izbę Celną występującą jako przez jednostka badająca upoważniona do badań technicznych automatu do gier o niskich wygranych. Po przeprowadzeniu postępowania, decyzją z dnia [...] czerwca 2014 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego cofnął Spółce rejestrację opisywanego automatu do gier o niskich wygranych. Na skutek wniesionego przez Spółkę odwołania, decyzją z dnia [...] października 2014 r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego. W uzasadnieniu decyzji, powołując się na treść przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201 poz. 1540 ze zm.), a w szczególności art. 23a oraz 23b tej ustawy, organ odwoławczy wyjaśnił, że przeprowadzony przez pracowników Urzędu Celnego w dniu [...] grudnia 2009 r. eksperyment procesowy stanowił podstawę uzasadnionego podejrzenia, iż opisywany automat do gier o niskich wygranych nie spełniał wymogów ustawowych, natomiast dowód na tę okoliczność stanowiło badanie sprawdzające przeprowadzone przez upoważnioną jednostkę sprawdzającą potwierdzające, iż zarejestrowany automat nie spełnia ustawowych warunków. W niniejszej sprawie dowodem tym była opinia techniczna Laboratorium Celnego z dnia [...] lutego 2014 r. Badanie sprawdzające nie tylko potwierdziło wnioski wynikające z przeprowadzonego eksperymentu, ale również wskazało na inne uchybienia. Jako okoliczności potwierdzające funkcjonowanie automatu niezgodnie z przepisami uznano: - możliwość kasowania elektronicznego systemu trwałej rejestracji i zapamiętywania danych, zawierającego m. in. liczniki księgowości elektronicznej, za pomocą przełącznika DIP SWITCH bez naruszania plomb jednostki badającej; możliwość zmiany wskazań liczników elektromechanicznych automatu bez naruszenia nałożonych plomb jednostki badającej. - konstrukcję automatu nie zapewniającą możliwości prawidłowego zabezpieczenia przed ingerencją w stan liczników elektromechanicznych. - brak systemu trwałej rejestracji i zapamiętywania danych, możliwość wykasowania stanu liczników oraz statystyk z księgowości elektronicznej bez naruszania plomb jednostki badającej za pomocą niezabezpieczonego przełącznika jednosekcyjnego DIP SWITCH, oznaczenie SW4 na płycie logicznej, znajdującego się wewnątrz automatu. - możliwość zmiany wskazań liczników elektromechanicznych bez ingerencji w płytę logiczną, obudowę liczników oraz bez naruszania plomb jednostki badającej. - umieszczenie informacji o oznaczeniu zezwolenia w sposób umożliwiający ich usunięcie bez uszkodzenia lub zniszczenia automatu (informacje umieszczone są na białej kartce papieru, zabezpieczone przezroczystą pleksą, przymocowane do przedniej części automatu za pomocą dwóch wkrętów). - konstrukcję automatu nie zapewniającą możliwości skutecznego zabezpieczenia przed dojściem i podłączeniem się do złączy płyty logicznej, w tym do złączy i przewodów liczników elektromechanicznych i modyfikacji wskazań liczników elektromechanicznych oraz nie zapewniającą możliwości skutecznego zabezpieczenia przed dojściem i zmiana ustawień przełączników D1P SWITCH znajdujących się na płycie logicznej. Ponadto w toku eksperymentu stwierdzono także możliwość zagrania w jednej grze za 10 kredytów tj. 1 zł (10 x 0,10 zł), co przekracza dopuszczalną prawem maksymalną stawkę za udział w jednej grze w wysokości 0,07 euro, czyli 0,2871 zł. Dyrektor Izby Celnej uznał za bezsporne, iż ujawniona w toku kontroli stawka za jedną grę w wysokości 1 zł przekroczyła ww. kwotę 0,50 zł, co stanowiło naruszenie normy wynikającej z art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych, w myśl którego przez gry na automatach o niskich wygranych rozumie się gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych i elektronicznych o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których wartość jednorazowej wygranej nie może być wyższa niż 60 zł, a wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze nie może być wyższa niż 0,50 zł. W świetle obowiązujących przepisów prawa za automaty o niskich wygranych należy uznać zdaniem organu takie automaty, które posiadają ważne poświadczenie rejestracji, wydane do dnia [...] października 2009 r. przez Ministra Finansów (a takim jest automat objęty kontrolą w dniu [...] grudnia 2009 r.) lub po tej dacie przez jednego z wyznaczonych naczelników urzędów celnych, przy czym równowartość jednorazowej wygranej i wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze nie może być wyższa odpowiednio niż 60 zł i 0,50 zł. Ponieważ z akt sprawy wynika jednoznacznie, iż strona w poddanym kontroli punkcie gier na automatach o niskich wygranych urządzała gry na opisywanym automacie za stawkę za jedną grę w kwocie 1 zł, tj. w kwocie wyższej niż określono to w powyżej przywoływanym art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych, która to okoliczność potwierdzona została ww. opinią jednostki badającej, to w ocenie Dyrektora Izby Celnej koniecznym stało się cofnięcie poświadczenia rejestracji spornego automatu. Zebrany w sprawie materiał dowodowy został uznany przez organ odwoławczy za kompletny oraz prawidłowo oceniony. W związku z tym oraz wobec niespornych ustaleń co do sposobu funkcjonowania urządzenia, które zawarte są w znajdujących się w aktach sprawy opinii z badań sprawdzających z dnia [...] lutego 2014r.,opinii biegłego sądowego z dnia [...] października 2010r. i wynikach z oględzin z dnia [...] grudnia 2009 r., organ odmówił przeprowadzenia dowodów wnioskowanych przez stronę. Pomimo posiadania przez automat nienaruszonych plomb, konstrukcja automatu pozwala na podłączenie się do złączy płyty logicznej, w tym złączy i przewodów liczników elektromechanicznych i modyfikacji wskazań liczników elektromechanicznych. Stwierdzono również możliwość wymiany pamięci EPROM poprzez nieskuteczne zabezpieczenie obudowy pamięci EPROM zawierającej program gier. Tak więc twierdzenie, iż automat jest na pewno w tym samym stanie, jak w momencie rejestracji i nikt nie ingerował w program automatu z uwagi na założone plomby nie może być uznane za wiarygodne, gdyż powyższe ustalenia wskazują na możliwość dokonywania takich ingerencji bez naruszania nałożonych plomb. Inne rozstrzygnięcie sprawy niż oczekiwała strona, nie mogło stanowić podstawy do uznania za zasadne zarzutów strony. Ponadto dowody zgromadzone w postępowaniu podlegają ocenie organu i nie muszą być na ich podstawie wywiedzione wyłącznie wnioski wskazywane przez stronę. Na powyższą decyzję M Spółka z o.o. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp., wnosząc o jej uchylenie oraz poprzedzającej ją decyzji wydanej przez organ pierwszej instancji, zarzucając naruszenie: a) fundamentalnych zasad prawa Unii Europejskiej uregulowanych w Traktacie z Lizbony zmieniającym Traktat o Unii Europejskiej i Traktat ustanawiający Wspólnotę Europejską z dnia 13 grudnia 2007 r. (Dz. U. z 2009 r. Nr 203, poz. 1569) oraz naruszenie art. 2, art. 31 ust 3 w zw. z art. 22, art. 61, art. 7 Konstytucji RP poprzez wydanie zaskarżonej decyzji na podstawie przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, która została uchwalona z pominięciem procedury notyfikacji, a zatem w sposób bezprawny i jako taka nie obowiązuje; b) przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy – art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 229 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), dalej w skrócie o.p., poprzez nierzetelne przeprowadzenie postępowania dowodowego, wyrażające się zaniechaniem dopuszczenia szeregu dowodów, w szczególności z przesłuchania pracowników Laboratorium Celnego Izby Celnej, z przesłuchania biegłych z jednostki badającej, która wydała opinię techniczną, z konfrontacji ww. biegłych oraz z przesłuchania strony, c) przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy – art. 191 o.p. prowadzące do błędu w ustaleniach faktycznych, poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów i dokonanie oceny całkowicie dowolnej, wyrażające się w przyjęciu, iż zabezpieczone urządzenie nie spełnia wymogów przewidzianych przez ustawę dla automatów do gier o niskich wygranych, d) przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy – art. 191 o.p., prowadzące do błędu w ustaleniach faktycznych poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów i dokonanie oceny dowolnej, wyrażające się w zlekceważeniu przez organ okoliczności, iż dowodowy automat posiadał nienaruszone plomby, a tym samym, iż od dnia badania przez biegłych do dnia kontroli nikt nie ingerował w program automatu oraz jego płytę logiczną, e) prawa materialnego – § 1 i § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 marca 2012 r. w sprawie szczegółowych warunków rejestracji i eksploatacji automatów i urządzeń do gier, poprzez ich całkowicie bezzasadne zastosowanie w przedmiotowej sprawie. Uzasadniając podniesione zarzuty skarżąca Spółka powołała się na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11, w którym wyrażono pogląd, że przepisy przejściowe ustawy o grach hazardowych nakładają warunki mogące wpływać na sprzedaż automatów do gier o niskich wygranych, a zatem ich obrót i właściwości. Przepisy te mogą mieć zatem charakter przepisów technicznych w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasady dotyczące usług społeczeństwa informatycznego. Jako takie, przepisy przejściowe u.g.h. powinny być zatem przedstawione do notyfikacji, który to warunek nie został jednak spełniony. Przepisy, którymi zajmował się Trybunał, nie mogą być w związku z tym stosowane przez sądy krajowe, ani przez organy administracji. Zatem zaskarżone decyzje zostały wydane bez postawy prawnej. Zdaniem strony skarżącej, zamiast przepisów ustawy o grach hazardowych 2009 r., organy powinny uwzględnić przepisy poprzednio obowiązujące: ustawę z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (wymieniono art. 24 ust. 1a tej ustawy) oraz rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (wskazano na § 1 i § 2 tego rozporządzenia), w oparciu o które to przepisy dokonano rejestracji spornego automatu. Zwłaszcza, że skarżąca spełniła wszystkie wymagania ze wskazanych ostatnio przepisów. Zakwestionowany automat nie był w żaden sposób technicznie modyfikowany (od momentu przeprowadzenia badań przez biegłych z jednostki badającej i nałożenia plomb, aż do chwili jego zabezpieczenia przez Urząd Celny). Nikt nie ingerował zatem w program sterujący i nie dokonywał przeróbek w płycie logicznej. Nie można zatem przyjąć, że automat był wykorzystywany do gry niezgodnej z przepisami. Ponadto funkcjonariusze celni nie posiadają ani stosownej wiedzy ani kompetencji do stwierdzania poprawności funkcjonowania automatów do gier. Nie mieli zatem prawa do przeprowadzania eksperymentu procesowego. Na poparcie tej tezy przytoczyła orzeczenia stwierdzające, że czynności procesowe wymagające szczególnej wiedzy, kompetencji i doświadczenia nie powinny być dokonywane przez osoby nie odpowiadające tym kryteriom. Opinia jednostki badawczej nie może być z kolei uznana za obiektywną i bezstronną, ponieważ została opracowana przez pracowników jednostki badającej podległym Ministrowi Finansów w strukturze celnej, czyli izbie Celnej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się niezasadna z uwagi na brak podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa. Istota rozpatrywanej sprawy sprowadzała się do oceny spełnienia ustawowych przesłanek cofnięcia rejestracji należącego do skarżącej Spółki automatu do gier o niskich wygranych [...], nr fabryczny [...]. Zgodnie z art. 129 u.g.h. działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy jest prowadzona, do czasu wygaśnięcia tych zezwoleń, przez podmioty, których im udzielono, według przepisów dotychczasowych, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Postępowania w sprawie wydania zezwoleń na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach, wszczęte i niezakończone przed dniem wejścia w życie ustawy, umarza się. Przez gry na automatach o niskich wygranych rozumie się gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych i elektronicznych o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których wartość jednorazowej wygranej nie może być wyższa niż 60 zł, a wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze nie może być wyższa niż 0,50 zł. Przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (Dz. U. Nr 102, poz. ze zm.) obowiązywały do dnia 10 kwietnia 2012 r. Z tym dniem weszło w życie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 9 marca 2012 r. w sprawie szczegółowych warunków rejestracji i eksploatacji automatów i urządzeń do gier (Dz. U. z 2012 r., poz. 312) wydane na podstawie przepisu art. 23d u.g.h. Przepis ten, stanowiący delegację do wydania nowego rozporządzenia wykonawczego, obowiązywał od dnia 14 lipca 2011 r. na mocy ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. nr 134, poz. 779). Stosownie do art. 16 ustawy zmieniającej dotychczasowe przepisy wykonawcze wydane na podstawie art. 15d ust. 1, art. 16 pkt 2 i 3 oraz art. 22 ust. 3 ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz. U. z 2004 r. nr 4, poz. 27 ze zm.) zachowują moc do dnia wejścia w życie przepisów wykonawczych wydanych na podstawie art. 15b ust. 5, art. 17 ust. 6, art. 23d oraz art. 23e ust. 3 ustawy zmienianej w art. 1, jednak nie dłużej niż przez okres 9 miesięcy od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy. Poza tym stosownie do przepisu przejściowego art. 14 ustawy zmieniającej do postępowań wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą. Zgodnie zatem z art. 23a ust. 7 u.g.h. dodanym ustawą zmieniającą naczelnik urzędu celnego, w drodze decyzji, cofa rejestrację przed jej wygaśnięciem, jeżeli zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie. Natomiast stosownie do art. 23b u.g.h. dodanego ustawą zmieniającą na pisemne żądanie naczelnika urzędu celnego, w przypadku uzasadnionego podejrzenia, że zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, podmiot eksploatujący ten automat lub urządzenie jest obowiązany poddać automat lub urządzenie badaniu sprawdzającemu. W żądaniu, o którym mowa w ust. 1, wskazuje się automat lub urządzenie do gier podlegające badaniu sprawdzającemu, jednostkę badającą przeprowadzającą badanie oraz podmiot, któremu automat lub urządzenie ma być przekazane w celu przeprowadzenia badania, i termin tego przekazania. Badanie sprawdzające przeprowadza, na zlecenie naczelnika urzędu celnego, jednostka badająca upoważniona do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, w terminie nie dłuższym niż 60 dni od dnia otrzymania zlecenia. Koszty badań sprawdzających nie powinny przekraczać średnich stawek stosowanych za dany rodzaj badania. W przypadku potwierdzenia w wyniku badania sprawdzającego, że automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, koszty badania sprawdzającego obciążają podmiot eksploatujący ten automat lub urządzenie. Analiza przytoczonych przepisów prowadzi do wniosku, że stosownie do treści art. 14 i art. 16 ustawy zmieniającej do niniejszego postępowania administracyjnego na należało stosować ustawę o grach hazardowych w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą w tym art. 23a ust. 7 i art. 23b u.g.h. oraz w pozostałym zakresie przepisy rozporządzenia z 2003 r. (do dnia 9 kwietnia 2012 r. w zakresie oceny gry kontrolnej), a od dnia 10 kwietnia 2012 r. przepisy rozporządzenia z 2012 r. Oznacza to, że organy orzekające w zasadnie dokonały oceny okoliczności faktycznych sprawy w świetle obowiązujących wówczas stosownych regulacji prawnych w zakresie prawa materialnego jak i procesowego, tj. między innymi z zastosowaniem: - art. 129 ust. 3 u.g.h. definiującego grę na automatach o niskich wygranych oraz określającego wartość jednorazowej wygranej i maksymalnej stawki za udział w jednej grze, - art. 23a ust. 7 u.g.h. wskazującego na przesłankę cofnięcia rejestracji, tj. niespełnienie warunków określonych w ustawie, - art. 23b u.g.h. określającego warunki badania sprawdzającego. Z treści art. 129 ust. 1 i 3 u.g.h. wynika bowiem, że do działalności podjętej pod rządem ustawy o grach i zakładach wzajemnych mają dalej zastosowanie przepisy tej ustawy, z uwzględnieniem zmiany wprowadzonej przez art. 129 ust. 3 u.g.h. Oznacza to, że materialnoprawną podstawą oceny wymagań dotyczących gier prowadzonych na automatach powinien być ten przepis, a nie przepis art. 2 ust. 2b ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych – t.j. Dz. U. z 2004 r. nr 4, poz. 27 ze zm. (wyrok NSA z 29 listopada 2011 r., II GSK1262/11, http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Jako pierwszy podniesiono w skardze zarzut naruszenia fundamentalnych zasad prawa Unii Europejskiej uregulowanych w traktatach ustanawiających oraz naruszenie art. 2, art. 31 ust. 3 w zw. z art. 22, art. 61, art. 7 Konstytucji RP poprzez wydanie zaskarżonej decyzji na podstawie przepisów u.g.h., która została uchwalona z pominięciem procedury notyfikacji, a zatem w sposób bezprawny i jako taka nie obowiązuje. Odnosząc się do tego zarzutu należy zwrócić uwagę, że materialnoprawną podstawę wydania zaskarżonej decyzji stanowiły przepisy u.g.h. w brzmieniu wprowadzonym nowelizacją z 26 maja 2011 (Dz. U. z 2011 r. Nr 134, poz. 779) r., tzn. w wersji obowiązującej od 14 lipca 2011 r. Zdaniem Sądu przepis art. 23a ust. 7 u.g.h. w wersji znowelizowanej, nie narusza prawa unijnego w zakresie procedury udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych, to jest przepisów dyrektywy nr 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE z 1998 r. Nr L 204, s. 37), ponieważ projekt ustawy zmieniającej, zawierający między innymi ten przepis, został notyfikowany Komisji Europejskiej, co jest bezsporne. Projekt został notyfikowany Komisji Europejskiej w dniu 16 września 2010 r. pod numerem 2010/0622/PL (materiały z prac sejmowych nad projektem ustawy, Sejm VI kadencji, druk nr 3860 oraz pismo z 30 maja 2010 r. - odpowiedź Jacka Kapicy, podsekretarza stanu w Ministerstwie Finansów na interpelację poselską nr 22397; www.sejm.gov.pl). Jednocześnie z przepisu art. 129 ust. 3 u.g.h. nie wynikają warunki uniemożliwiające lub ograniczające prowadzenie gier na automatach poza kasynami i salonami gier albo mogące wpływać na sprzedaż takich automatów. W rezultacie przepis ten nie może być uznany za "techniczny" w rozumieniu wymienionych wyżej przepisów dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady oraz wykładni przestawionej w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. w połączonych sprawach C 213/11, C-214/11 i C-217/11 Fortuna i inni, w których Trybunał Sprawiedliwości nie analizował wprost powyższego przepisu. Podobne stanowisko, odnoszące się do tego przepisu jako ewentualnej specyfikacji technicznej, prezentowane jest w orzecznictwie NSA i wojewódzkich sądów administracyjnych, w których stwierdza się, że art. 129 ust. 3 u.g.h. definiuje i określa cechy gry na automatach o niskich wygranych, określając przedmiot wygranej w tych grach oraz sposób ich urządzania. Nie odnosi się on natomiast do cech automatu jako produktu i nie określa żadnej obowiązkowej cechy tego produktu. Nie można w związku z tym tego przepisu traktować jako specyfikacji technicznej produktu w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (wyrok NSA z 18 kwietnia 2013 r., II FSK 1195/12, wyrok WSA w Rzeszowie z 24 września 2013 r., I SA/Rz 500/13). Z uwagi na to, że przepisy przejściowe (w tym art. 129 ust. 3u.g.h.) nie są przepisami objętym obowiązkiem notyfikacji, brak jest argumentów, w świetle których możliwe byłoby skuteczne podważenie rozumowania, któremu Dyrektor izby Celnej dał wyraz w zaskarżonej decyzji. Nie ma zatem podstaw do stwierdzenia, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem wskazanych w tym zarzucie zasad prawa Unii Europejskiej wynikających z traktatów ustanawiających, czy też norm wynikających z Konstytucji RP. Skarżąca Spółka zarzuciła w skardze, iż podstawą cofnięcia rejestracji automatu nie mógł być dowód w postaci opinii Laboratorium Celnego Izby Celnej z uwagi na hierarchiczną i służbową podległość tej jednostki organizacyjnej Ministrowi Finansów – podobnie jak organu wydającego zaskarżoną w sprawie decyzję czyli Dyrektora Izby Celnej – co zdaniem skarżącej Spółki budzi istotne wątpliwości co do obiektywnego charakteru opinii. Odnosząc się do kwestii uprawnień Laboratorium Celnego Izby Celnej do przeprowadzania badań sprawdzających automaty należy zwrócić uwagę, że ustawodawca w art. 23f ust. 1 u.g.h. przyznał Ministrowi Finansów prawo do upoważniania do badań technicznych automatów i urządzeń do gier jednostce badającej, która spełnia następujące warunki: 1) posiada akredytację Polskiego Centrum Akredytacji lub jednostki akredytującej państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa członkowskiego Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu (EFTA) – strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym, będącej sygnatariuszem Wielostronnego Porozumienia EA (European cooperation for Accreditaiion Multilaterał Agreement); 2) zapewnia odpowiedni standard przeprowadzanych badań, w tym przeprowadzanie ich przez osoby o odpowiedniej wiedzy technicznej w zakresie automatów i urządzeń do gier, oraz dysponuje odpowiednim wyposażeniem technicznym; 3) osoby zarządzające tą jednostką oraz osoby przeprowadzające badania automatów i urządzeń do gier posiadają nienaganną opinię, w szczególności nie są osobami skazanymi za umyślne przestępstwo lub umyślne przestępstwo skarbowe; 4) posiada autonomiczność względem podmiotów prowadzących działalność w zakresie gier hazardowych oraz ich organizacji i stowarzyszeń, w szczególności osoby wymienione w pkt 3 nie pozostają z podmiotami prowadzącymi działalność w zakresie gier hazardowych w stosunkach, które mogą wywoływać uzasadnione zastrzeżenia do ich bezstronności. W myśl art. 23f ust. 2 u.g.h. upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier jest udzielane na wniosek jednostki badającej, do którego dołącza się dokumenty potwierdzające spełnienie warunków określonych w ust. 1, w szczególności: 1) certyfikat akredytacji; 2) certyfikaty lub inne dokumenty określające standard przeprowadzanych badań; 3) aktualne zaświadczenia, że osoby wymienione w ust. 1 pkt 3 nie były skazane za umyślne przestępstwo lub umyślne przestępstwo skarbowe; 4) oświadczenia złożone, pod rygorem odpowiedzialności karnej, przez osoby wymienione w ust. 1 pkt 3, że nie pozostają z podmiotem prowadzącym działalność w zakresie gier hazardowych, ani z osobami: a) zarządzającymi takim podmiotem lub go reprezentującymi, b) będącymi akcjonariuszami (wspólnikami) takiego podmiotu lub jego pracownikami – w stosunku prawnym lub faktycznym, który może wywoływać uzasadnione zastrzeżenia do ich bezstronności. Upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier jest udzielane na okres nie dłuższy niż do upływu okresu ważności akredytacji (art. 23f ust. 3). Odmowa udzielenia upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier następuje w drodze decyzji (art. 23f ust.4). Natomiast zgodnie z art. 23f ust. 5 u.g.h. minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze decyzji: 1) cofa upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, w przypadku gdy jednostka badająca przestanie spełniać warunki określone w ust. 1 lub odmówi przeprowadzenia badania sprawdzającego, o którym mowa w art. 23b; 2) może cofnąć upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, jeżeli jednostka badająca nie przeprowadzi badania sprawdzającego w terminie określonym w art. 23b ust. 3. Minister właściwy do spraw finansów publicznych podaje do publicznej wiadomości, na stronie internetowej urzędu obsługującego tego ministra, wykaz jednostek badających upoważnionych do badań technicznych automatów i urządzeń do gier (art. 23f ust.6 u.g.h.). Z przepisów tych wynika, że jednostka badająca, działa na podstawie upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, udzielonego przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych. Okoliczność, czy jednostka badająca spełnia ustawowe warunki do uzyskania upoważnienia, o którym mowa w art. 23b ust. 3 i w art. 23f ust. 1 u.g.h. sprawdzana jest wyłącznie w toku postępowania prowadzonego przez Ministra Finansów wszczętego na wniosek zainteresowanej jednostki badającej. W przypadku pozytywnej weryfikacji przesłanek wymienionych w art. 23f ust. 1 u.g.h. jednostka otrzymuje upoważnienie, a jego udzielenie przez właściwego ministra przybiera postać czynności materialno- technicznej. Z kolei zaś w razie negatywnego wyniku weryfikacji tych przesłanek odmowa udzielenia upoważnienia następuje w drodze decyzji. Przepis art. 23f ust. 5 pkt 1 ustawy określa konstytutywne cofnięcie upoważnienia między innymi przypadku, gdy jednostka badająca przestanie spełniać warunki określone w ust. 1, a więc także, kiedy utraci akredytację, o której mowa w tym przepisie. Okoliczność, że według art. 23f ust. 3 ustawy upoważnienie udzielane jest na okres nie dłuższy niż do upływu okresu ważności akredytacji, nie oznacza – w świetle treści art. 23f ust. 5 pkt 1 ustawy - że utrata akredytacji na skutek innych okoliczności niż upływ okresu jej ważności, powoduje automatyczną utratę upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Czym innym jest bowiem upływ okresu ważności akredytacji, a czym innym jej utrata, mimo że okres ważności, na który akredytacja była wydana nie upłynął. Przytoczone regulacje prawne nie dają organom orzekającym w sprawach automatów do gier o niskich wygranych podstaw do kwestionowania decyzji Ministra Finansów upoważniającej konkretną jednostkę do wykonywania badań sprawdzających I wpisu na listę tych jednostek. Z treści art. 23f ust. 5 u.g.h. wynika, że tylko minister właściwy do spraw finansów publicznych może badać, czy jednostka badająca utrzymuje warunki, których spełnienie było konieczne dla udzielnie upoważnienia – i ewentualnie wydać odpowiednią decyzję odmawiająca przyznania upoważnienia. Weryfikacja prawidłowości udzielenia upoważnienia przez Ministra Finansów nie może być dokonywana przez organy celne prowadzące postępowania w poszczególnych sprawach, w których badania sprawdzające wykonują upoważnione jednostki badające. Strona może kwestionować badanie sprawdzające dokonane przez jednostkę badającą, poprzez wykazanie błędów merytorycznych badania ale nie poprzez zakwestionowanie prawidłowości działania Ministra Finansów w postaci udzielenia upoważnienia, bądź w postaci zaniechanie odebrania upoważnienia — i w rezultacie przez postawienie tezy, że jednostka badająca nie miała uprawnienia do wykonania badania sprawdzającego (wyroki WSA w Białymstoku z 12 maja 2014 r, II SA/Bk 67/14, i WSA w Lublinie z 27 marca 2014 r., III SA/Lu 846/13) Okoliczność zamieszczenia, a w szczególności utrzymywania poszczególnych jednostek na stronie internetowej urzędu ministra w wykazie jednostek badających upoważnionych do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, nie stwarza domniemania, że jednostki zamieszczone w wykazie mają status jednostek upoważnionych. Wykaz ten ma bowiem jedynie charakter informacyjny. Rolą takiego wykazu jest ułatwienie zainteresowanym zidentyfikowania upoważnionych jednostek badających. O tym, czy jednostka badająca jest rzeczywiście upoważniona decyduje treść upoważnienia oraz okoliczność, czy nie upłynął okres, na który upoważnienie zostało udzielone albo czy nie została wydana decyzja o cofnięciu upoważnienia. Te okoliczności powinny być sprawdzone przez organ prowadzący postępowanie, w którym posłużono się badaniem sprawdzającym. W świetle treści art. 23f ust. 1 pkt 1 u.g.h. nie musi to być akredytacja w dziedzinie badań technicznych automatów o niskich wygranych, ani w dziedzinie badań urządzeń mechanicznych, elektromechanicznych i elektronicznych (charakter urządzeń z definicji automatu o niskich wygranych). Z zamieszczonego na stronie internetowej Polskiego Centrum Akredytacji (www.pca.gov.pl) załącznika do certyfikatu Akredytacji nr AB 826 wynika, że Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej posiada od dnia 10 czerwca 2011 r. akredytację jako laboratorium badawcze w dziedzinach/obiektach: badań chemicznych i właściwości fizycznych chemikaliów; badań chemicznych i właściwości fizycznych tekstyliów. Okoliczność ta nie ma jednak istotnego znaczenia w sprawie, gdyż przepisy ustawy (w szczególności art. 23f ust. 1 pkt 1 u.g.h.) nie wymagają aby jednostka ubiegająca się o udzielenie upoważnienia przedstawiła sprecyzowaną zakresowe akredytację, brak jest bowiem zapisu w u.g.h., odsyłającego do ustawy o systemie oceny zgodności. Zresztą zgodnie z art. 5 pkt 11 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o systemie ocen zgodności, przez akredytację należy rozumieć akredytację, o której mowa w art. 2 pkt 10 rozporządzenia (WE) nr 765/2008, co oznacza z kolei, że akredytacją jest poświadczenie przez krajową jednostkę akredytującą, że jednostka oceniająca zgodność spełnia wymagania określone w normach zharmonizowanych oraz – w stosownych przypadkach – wszelkie dodatkowe wymagania, w tym wymagania określone w odpowiednich systemach sektorowych konieczne do realizacji określonych czynności związanych z oceną zgodności. Według art. 16 ust. 2 pkt 4 i 5 ustawy o systemie oceny zgodności, certyfikat akredytacji zawiera między innymi jako minimalne wymagania wskazanie normy zharmonizowanej lub dodatkowych wymagań, o których mowa w art. 2 pkt 10 rozporządzenia (WE) nr 765/2008, a także zakres udzielonej akredytacji oraz okres jej ważności. Sama akredytacja jest zresztą udzielana na wniosek jednostki oceniającej zgodność, a sam wniosek tej jednostki powinien zawierać co najmniej (między innymi) określenie zakresu akredytacji (art. 15 ust. 2 pkt 3 ustawy o systemie ocen zgodności). W tej sytuacji, skoro z przepisów ustawy o grach hazardowych nie wynika obowiązek przedstawienia Ministrowi Finansów akredytacji dopasowanej zakresowo do charakterystyki badań technicznych automatów i urządzeń do gier, a jedynie obowiązek przedstawienia jakiejkolwiek akredytacji wydanej przez podmioty wymienione w art. 23f ust. 1 pkt 1 u.g.h., nie ma w Polsce jednostki badającej, która posiada taka akredytację, uznać należy, że posiadanie jakiejkolwiek akredytacji jest jedynie wstępnym warunkiem ubiegania się o upoważnienie, zaś badanie spełnienia kolejnych wymogów ustawy należy do ministra właściwego do spraw finansów publicznych, mającego – zgodnie z wymienionym przepisem – obowiązek ocenić, czy aplikująca jednostka zapewnia odpowiedni standard przeprowadzanych badań, w tym przeprowadzanie ich przez osoby o odpowiedniej wiedzy technicznej w zakresie automatów i urządzeń do gier, oraz dysponuje odpowiednim wyposażeniem technicznym. Gdyby zakres akredytacji miał dotyczyć badań pozwalających na przeprowadzenie badań technicznych automatów i urządzeń do gier, to wówczas samodzielne badanie przez ministra okoliczności wymienionych w art. 23f ust. 1 pkt 2 u.g.h. byłoby zbędne. Wobec powyższego zdaniem Sądu nie zachodzi konieczność legitymowania się przez jednostkę badającą akredytacją dotyczącą badań automatów o niskich wygranych, prezentowanego w wyrokach WSA w Warszawie z 24 stycznia 2014 r., VI SA/Wa 2358/13, z 3 lutego 2014 r., VI SA/Wa 3014/13, z 12 lutego 2014 r., VI SA/Wa 2359/13, z 13 lutego 2014 r., VI SA/Wa 2359/13. Odnosząc się natomiast bezpośrednio do zawartych w skardze twierdzeń na temat wątpliwości co do bezstronnego charakteru opinii sporządzonej przez Laboratorium Celne Izby Celnej należy zwrócić uwagę, iż pozostawanie jednostki badającej w strukturze Służby Celnej, do której organów należy wydawanie decyzji w sprawie cofnięcia rejestracji automatów, nie dyskwalifikuje takiej jednostki jako uprawnionej do wykonywania badań sprawdzających, skoro ustawodawca nie wyłączył żadnej kategorii jednostek z możliwości ubiegania się o upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, ani też nie wyłączył jednostek Służby Celnej z kategorii jednostek badających wykonujących badania sprawdzające na żądanie naczelników urzędów celnych. Zarzuty skargi oparte na zakwestionowaniu uprawnienia wymienionego wyżej laboratorium do przeprowadzenia badania sprawdzającego należało zatem uznać za bezzasadne. Odnośnie zarzutu naruszenia art 191 o.p. poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów i dokonanie dowolnej oceny poprzez zlekceważenie przez organ okoliczności, iż sporny automat posiadał nienaruszone plomby, a tym samym od dnia badania przez biegłych do dnia kontroli nikt nie ingerował w program automatu oraz jego płytę logiczną należy stwierdzić, iż art. 23a ust. 7 u.g.h. przewiduje obligatoryjne cofnięcie rejestracji automatu lub urządzenia do gier jeżeli "nie spełnia warunków określonych w ustawie". Prawodawca nie zawarł w tym przepisie żadnych warunków, z których wynikałoby, że np. tylko późniejsza ingerencja w urządzenie może skutkować cofnięciem jego rejestracji. Nie ma znaczenia fakt, czy automat utracił cechy techniczne pozwalające na prowadzenie gier odpowiadających definicji ustawowej gry na automatach o niskich wygranych, czy od początku ich nie posiadał, mimo że został zarejestrowany jako automat do takich gier. W sprawie istotne było to, że w przedmiotowym automacie nawet bez uszkodzenia plomby możliwa jest ingerencja wstań liczników automatu. Zdaniem Sądu nie ma żadnych podstaw do zanegowania trafności omawianej oceny. Dyrektor Izby Celnej trafnie wskazał bowiem, że badanie w jednostce sprawdzającej wykazało możliwość ingerencji w mechanizmy automatu bez konieczności zdejmowania plomby. Natomiast w kwestii zarzutu bezzasadnego zdaniem skarżącej Spółki zastosowania w sprawie przepisów § 1 i § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 marca 2012 r. w sprawie szczegółowych warunków rejestracji i eksploatacji automatów i urządzeń do gier, należy zwrócić uwagę, iż kwestia obowiązywania tego aktu prawnego została opisana w początkowej części niniejszych rozważań, przy okazji przytaczania stanu prawnego znajdującego zastosowanie w rozpatrywanej sprawie. Jeżeli chodzi o zarzut braku kompetencji funkcjonariuszy celnych do badania automatów, w myśl art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej funkcjonariusze celni uprawnieni są do przeprowadzania kontroli prawidłowości przestrzegania przepisów prawa przez zobowiązane do tego podmioty w zakresie przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych oraz zgodności tej działalności z udzieloną koncesją lub zezwoleniem oraz zatwierdzonym regulaminem, w ramach których mogą przeprowadzać w uzasadnionych przypadkach, w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie o niskich wygranych lub gry na innym urządzeniu. Dopuszczalne jest zatem badanie przez funkcjonariuszy celnych, czy zarejestrowany automat spełnia nadal, a więc w trakcie jego eksploatacji, przewidziane prawem wymagania. W trakcie eksperymentu funkcjonariusze celni nie ustalają zasad funkcjonowania automatu, lecz przeprowadzają gry, w wyniku których stwierdzają, za jaką maksymalną stawkę można prowadzić gry lub jaka jest maksymalna wysokość jednorazowej wygranej. Przebieg i wyniki tego eksperymentu, a więc zdarzenia faktyczne, opisane są w protokole z czynności kontrolnych, stanowiącym załącznik do protokołu kontroli. Jednocześnie jednak w orzecznictwie sądów administracyjnych, po nowelizacji ustawy o grach hazardowych dokonanej ustawą zmieniającą z 2011 r. przyjmuje się, że podstawą cofnięcia rejestracji automatu lub urządzeń do gier może być wyłącznie dowód z opinii jednostki badającej (wyroki NSA z 27 sierpnia 2013 r., II GSK 790/12, oraz z 29 listopada 2013 r., II GSK 1075/12). Taka podstawa dowodowa wystąpiła również w niniejszej sprawie, skoro ustalenia przyjęte w zaskarżonej decyzji oparte zostały na wyniku badania sprawdzającego spornego automatu przeprowadzonego, jak już była o tym wyżej mowa, przez upoważnioną jednostkę sprawdzającą. Przedstawione wyżej okoliczności prowadzą do wniosku, że organy administracyjne przeprowadziły czynności procesowe w sposób prawidłowy, oparły się na kompletnym materiale dowodowym i nie można zarzucić im naruszenia norm postępowania regulujących kwestie dowodowe. Organ odwoławczy zasadnie uznał, że całokształt dowodów zebranych w toku postępowania został w sposób wyczerpujący rozpatrzony oraz że podjęto wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Zauważyć także należy, że strona miała zapewniony czynny udział w toczącym się postępowaniu, w tym możliwość wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Zaskarżona decyzja zawiera uzasadnienie faktyczne i prawne (art. 210 o.p.), wskazując w nim w szczególności na prawidłowe, materialnoprawne podstawy rozstrzygnięcia, z wyjaśnieniem tej podstawy i przedstawieniem wykładni zastosowanych norm prawa. Należy także zaznaczyć, że organy nie naruszyły również przepisu art. 188 o.p. Żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy bowiem uwzględnić tylko wtedy, kiedy przedmiotem dowodu są (mają być) okoliczności mające znaczenie dla sprawy. Wnioski dowodowe składane przez Spółkę w toku postępowania administracyjnego nie zostały uwzględnione, a odmowa ich uwzględnienia została prawidłowo uzasadniona. Zostały również zrealizowane wskazania zawarte w prawomocnym wyroku WSA w Gorzowie Wlkp. z dnia 30 listopada 2011 r. sygn. akt II SA/Go 724/11, w myśl których w toku ponownego rozpatrzenia sprawy organ odwoławczy powinien zlecić konkretnej jednostce badającej przeprowadzenie badań kontrolnych automatu na podstawie art. 23b ust. 2 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym od 14 lipca 2011 r., w związku z nowelizacją tej ustawy. Tym samym organ odwoławczy zadośćuczynił wymogowi z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Wobec powyższego skargę jako niezasadną, na podstawie art. 151 p.p.s.a. należało oddalić.