I SA/Po 1110/14

Dnia 19 marca 2015 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Waldemar Inerowicz (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędzia WSA Dominik Mączyński Protokolant: st.sekr.sąd. Izabela Kaczmarczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 marca 2015 roku sprawy ze skargi [...] Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na interpretację indywidualną Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżoną interpretację, II. zasądza od Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej w [...] na rzecz strony skarżącej kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Wnioskiem złożonym w dniu [...] X. Sp. z o.o. z siedzibą w X. wystąpiła do Dyrektora Izby Skarbowej w P. - upoważnionego przez Ministra Finansów o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla sprzedaży biletów uprawniających do wstępu na salę zabaw dla dzieci. Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że spółka w ramach wykonywanej działalności gospodarczej, prowadzi salę zabaw dla dzieci. Sala zabaw wyposażona jest w urządzenia do zabawy, takie jak: małpi gaj - konstrukcja stalowa zabezpieczona siatką, za którą znajdują się różnego rodzaju przeszkody, zjeżdżalnie i basen z piłeczkami; podłoga interaktywna zawierająca różnego rodzaju animacje i gry ruchowe; a także strefa dla malucha - miejsce dla najmłodszych w wieku 0 -1 lat. Zasady korzystania z sali zabaw reguluje ogólnodostępny regulamin, z którego wynika, że z sali zabaw i znajdujących w niej urządzeń mogą korzystać dzieci w wieku 0-9 lat, a opiekę nad dziećmi sprawują rodzice. Warunkiem korzystania z sali zabaw i urządzeń jest zakup biletu wstępu. Świadczone przez Wnioskodawcę odpłatne usługi w zakresie wstępu na salę i korzystanie z wyposażenia i urządzeń opodatkowane są obniżoną stawką podatku od towaru i usług w wysokości 8%. Poza biletami wstępu upoważniającymi do korzystania z urządzeń sali zabaw, na jej terenie Wnioskodawca świadczy dodatkowe usługi handlowe, takie jak: sprzedaż książek dla dzieci, sprzedaż kawy, herbaty, soków i innych napojów, opodatkowane właściwymi dla tych towarów stawkami podatkowymi VAT. Sprzedaż biletów wstępu, jak również pozostałe usługi handlowe, podlegają ewidencji w kasie rejestrującej. Na tle tak przedstawionego opisu stanu faktycznego wnioskodawczyni zadała organowi następujące pytanie: czy świadczone przez spółkę usługi w zakresie sprzedaży biletów wstępu na salę zabaw dla dzieci, upoważniające do korzystania z urządzeń sali zabaw, podlegają opodatkowaniu obniżoną stawką VAT w wysokości 8%? Zdaniem wnioskodawczyni, odpowiedź na powyższe pytanie powinna być twierdząca. Prezentując własne stanowisko w sprawie spółka powołała się na przepisy art. 41 ust. 2 i art. 146a pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm. - w skrócie: "ustawa o PTU"), a także załącznik nr 3 do tej ustawy, w którym pod poz. 186 figurują "Pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu", bez względu na symbol PKWiU. Wnioskodawczyni wyraziła przekonanie, że pojęcie rekreacji zakłada aktywne spędzanie czasu. Stwierdziła, że nie można wskazać usługi rekreacji, która polegałaby wyłącznie na samym wstępie, biernym uczestnictwie, bez aktywnego korzystania z urządzeń znajdujących się w obiekcie. W jej ocenie, sformułowanie zawarte w poz. 186 załącznika nr 3 "wyłącznie w zakresie wstępu" należy rozumieć w ten sposób, że wszystkie usługi świadczone przez salę zabaw, które nie są związane z normalnym typowym użytkowaniem (zabawa na urządzeniach), takie jak: sprzedaż napojów, usługi kawiarni, sprzedaż książek, opodatkowane są właściwymi dla tych usług stawkami, a usługi wstępu wraz z używaniem urządzeń sali zabaw stawką 8%. Wnioskodawczyni zaznaczyła, że jej stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów wydanych w sprawach o tożsamym stanie faktycznym, a także w wyrokach sądów administracyjnych, np.: w wyroku NSA z dnia 30 stycznia 2014 r., sygn. akt I FSK 311/13. W interpretacji indywidualnej z dnia [...], nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w P. upoważniony przez Ministra Finansów do wydania interpretacji uznał stanowisko wyrażone we wniosku za nieprawidłowe. W motywach interpretacji organ podatkowy stwierdził m.in., że przy rozstrzygnięciu sprawy należy uwzględnić, poza przepisami ustawy o PTU powołanymi we wniosku przez podatnika, także art. 98 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L Nr 347, s. 1 - w skrócie: "Dyrektywa 2006/112/WE") w zw. z załącznikiem III tej Dyrektywy oraz art. 32 Rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 77, s. 1 - w skrócie: "rozporządzenie"). Zdaniem organu, zgodnie z definicją słownikową "wstęp" należy rozumieć jako "możliwość wejścia gdzieś", natomiast art. 32 rozporządzenia wskazuje różnicę, która występuje pomiędzy znaczeniem słowa "wstęp" - rozumianym jako wstęp do obiektu (np. wejście na mecz piłki nożnej), a słowem "wstęp" rozumianym jako wejście do obiektu z możliwością korzystania z dostępnych tam urządzeń (np. wejście do siłowni). Stwierdzono także, że w procesie wykładni treści poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy o PTU należy kierować się nie tylko wykładnią językową, ale także wykładnią systemową wewnętrzną, i to całego określenia "Pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu", a nie tylko jego wybranego zwrotu czy fragmentu. Użycie przez ustawodawcę zwrotu znajdującego się po myślniku, tj. "wyłącznie w zakresie wstępu" ma istotne, wręcz decydujące, znaczenie przy rozpoznawaniu niniejszej sprawy. Dopisanie go bowiem spowodowało znaczne ograniczenie w zakresie objęcia opodatkowaniem preferencyjną stawką podatku VAT, wyłącznie do samego wstępu. Daje ono jedynie możliwość wejścia i biernego uczestniczenia w usłudze związanej z rekreacją czy rozrywką, tj. przebywania, oglądania i słuchania, nabycie natomiast "pozostałej usługi związanej z rekreacją" w szerszym zakresie niż "wstęp", jest już opodatkowane stawką podstawową. Jednocześnie uznano, że gdyby ustawodawca chciał objąć preferencyjną stawką podatku od towarów i usług "pozostałe usługi związane z rekreacją" w szerszym zakresie aniżeli sam "wstęp" to bez wątpienia uczyniłby to, wskazując w poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy o PTU tylko "pozostałe usługi związane z rekreacją", pomijając całkowicie określenie "wyłącznie w zakresie wstępu". Skoro ustawodawca nie zdefiniował pojęcia "wstępu", nie określił również, ani form, ani kategorii wstępu, to w ocenie organu zasadnym stało się skorzystanie z definicji słownikowej, zgodnie z którą "wstęp" należy rozumieć jako możliwość wejścia "gdzieś", co nie jest równoznaczne z możliwością korzystania z dostępnych tam możliwości. Opłata (bilet, karnet) za wstęp jest opłatą wnoszoną przez np. kibica, co do zasady, za uczestniczenie w imprezie poprzez np. oglądanie (bierne uczestnictwo). Podkreślono przy tym, że sprzedaż biletów wstępu, umożliwiających wejście na salę zabaw dla dzieci, w której można korzystać ze znajdujących się tam urządzeń, daje możliwość nie tylko wejścia do określonego pomieszczenia, ale przede wszystkim możliwość czynnego korzystania z dostępnych tam urządzeń. Dokonując wykładni przepisów art. 41 ust. 2 i art. 146a pkt 2 ustawy o PTU, załącznika nr 3 do tej ustawy, a także art. 32 rozporządzenia pod kątem przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, organ doszedł do przekonania, że opłata za bilety wstępu i możliwość korzystania z sali zabaw dla dzieci nie jest tożsama z "opłatą w zakresie wstępu". Na tak ścisłą wykładnię pojęcia "wstępu", zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, wskazuje użycie w poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy o PTU, słowa "wyłącznie", którego znaczenie odnosi się do tych obiektów i stanów rzeczy, które są w nim wymienione (w przedmiotowej sprawie do "wstępu"). W rezultacie poczynionych rozważań organ uznał, że sprzedaż przez wnioskodawczynię biletów dających możliwość kupującemu wejścia do sali zabaw dla dzieci, ale również - przede wszystkim - dających możliwość czynnego korzystania z dostępnych tam urządzeń, nie może być opodatkowana preferencyjną stawką podatku VAT w wysokości 8% wskazanej w art. 41 ust. 2 ustawy o PTU w związku z poz. 186 załącznika nr 3 do tej ustawy. W konsekwencji, świadczenie przez spółkę usług w zakresie sprzedaży biletów wstępu na salę zabaw dla dzieci, upoważniających do korzystania z urządzeń sali zabaw, podlega opodatkowaniu według podstawowej stawki podatku w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o PTU. Organ zwrócił uwagę, że jego stanowisko znajduje potwierdzenie w wyroku WSA w Gliwicach z dnia 8 maja 2012 r., sygn. akt III SA/Gl 1543/11. Po bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa, X. Sp. z o.o., reprezentowana przez prezesa zarządu, pismem z dnia 14 października 2014 r., wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skargę, w której zażądała uchylenia powyższej interpretacji, a także zasądzenia kosztów postępowania. Kwestionowanemu rozstrzygnięciu zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i zastosowanie art. 41 ust. 2 ustawy o PTU w zw. z poz. 186 załącznika nr 3 do tej ustawy. W uzasadnieniu skargi podniesiono, że organ błędnie oparł się w wydanej interpretacji na art. 32 rozporządzenia (będącym przepisem wykonawczym do art. 53 Dyrektywy 2006/112/WE), gdyż przepis odnosi się do określenia miejsca świadczenia usługi, a nie stawki podatku. Skarżąca zanegowała dokonaną przez organ wykładnię poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy o PTU, zarzucając, że organ zignorował wykładnię systemową i funkcjonalną poprzez ograniczenie się wyłącznie do wykładni językowej w/w przepisu w części dotyczącej sformułowania "wyłącznie w zakresie wstępu". Ponadto autorka skargi podniosła, że jej stanowisko znajduje oparcie w ugruntowanej w ostatnim czasie linii orzeczniczej sądów administracyjnych. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi. W piśmie procesowym z dnia 30 stycznia 2015 r. skarżąca wskazała, że Minister Finansów w interpretacji ogólnej z dnia 2 grudnia 2014 r., nr PT1/033/32/354/LJU/14, wydanej na podstawie art. 14a § 1 O.p., wyjaśnił sprawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności, o których mowa w poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy o PTU. Zaakcentowała, że wyjaśnienia zawarte w tej interpretacji ogólnej w pełni potwierdzają zasadność jej stanowiska w sprawie. Z interpretacji ogólnej wynika bowiem, że pobierane przez skarżącą opłaty za bilety wstępu na salę zabaw, uprawniające dzieci do korzystania z wyposażenia i urządzeń sali zabaw, podlegają opodatkowaniu obniżoną stawką VAT w wysokości 8%. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotem skargi jest wydana przez Ministra Finansów interpretacja indywidualna, w której wyrażono stanowisko, że sprzedaż biletów wstępu, umożliwiających wejście na salę zabaw dla dzieci, w której można korzystać ze znajdujących się tam urządzeń, daje możliwość nie tylko wejścia do określonego pomieszczenia, ale przede wszystkim możliwość czynnego korzystania z dostępnych tam urządzeń. Podkreślono, że opłata za bilety wstępu i możliwość korzystania z sali zabaw dla dzieci nie jest tożsama z "opłatą w zakresie wstępu". Zdaniem organu, za ścisłą wykładnią pojęcia "wstępu" (jedynie w sensie "wejścia gdzieś") wskazuje użycie w poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy o PTU, słowa "wyłącznie", którego znaczenie odnosi się do tych obiektów i stanów rzeczy, które są w nim wymienione. Konsekwencją powyższych twierdzeń organu było przyjęcie, że w opisanym we wniosku przypadku sprzedaż biletów wstępu do sali zabaw dla dzieci nie może być opodatkowana preferencyjną stawką podatku VAT w wysokości 8% wskazaną w art. 41 ust. 2 ustawy o PTU w związku z poz. 186 załącznika nr 3 do tej ustawy. Według przeciwnego poglądu skarżącej, pojęcie rekreacji zakłada aktywne spędzanie wolnego czasu, a to wyklucza bierne uczestnictwo bez aktywnego korzystania z urządzeń znajdujących się w sali zabaw dla dzieci. W ocenie Sądu stanowisko organu interpretacyjnego wyrażone w zaskarżonej indywidualnej interpretacji jest błędne, a tym samym nie zasługuje na akceptację. Na wstępie niniejszych rozważań podkreślić należy, że we wcześniejszym orzecznictwie wojewódzkich sądów administracyjnych istniały istotne rozbieżności w zakresie rozstrzygania sporów dotyczących stawki podatku VAT w odniesieniu do sprzedaży kart wstępu do klubów umożliwiających podejmowanie różnego rodzaju aktywności rekreacyjnych (np. siłowni, klubów fitness, sali zabaw dla dzieci). Powyższe odzwierciedla także lektura wniosku o wydanie interpretacji, jak i treść zaskarżonego aktu, albowiem każda ze stron sporu, na potwierdzenie trafności swojego stanowiska, powołuje się na wyroki, które uwzględniają jej poglądy. Skarżąca powołała się we wniosku o wydanie interpretacji na wyrok NSA z dnia 30 stycznia 2014 r., sygn. akt I FSK 311/13, oraz na liczne wyroki sądów administracyjnych w skardze. Z kolei organ znalazł oparcie swojego stanowiska w wyroku WSA w Gliwicach z dnia 8 maja 2012 r., sygn. akt III SA/Gl 1543/11, a także w wyroku WSA w Gorzowie Wlkp. z dnia 27 marca 2013 r., sygn. akt I SA/Go 62/13, powołanym w odpowiedzi na skargę. Zaakcentować zatem należy, że wątpliwości, jak należy odczytywać poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy o PTU w zw. z art. 41 ust. 2 tej ustawy, rozstrzygnął jednoznacznie Naczelny Sąd Administracyjny, który w wyroku z dnia 30 stycznia 2014 r., sygn. akt I FSK 311/13 oraz w wyroku z dnia 18 lutego 2014 r. o sygn. akt I FSK 349/13 (publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl), przesądził, że usługi w zakresie wstępu m.in. na siłownię i salę zabaw dla dzieci, korzystają ze stawki preferencyjnej 8%. Powyższe stanowisko NSA potwierdził w kolejnych wyrokach, np. z dnia 7 marca 2014 r., sygn. akt I FSK 504/13, z dnia 6 sierpnia 2014 r., sygn. akt I FSK 1365/13, z dnia 29 sierpnia 2014 r., sygn. akt I FSK 1251/13, z dnia 17 września 2014 r., sygn. akt I FSK 1371/13 (publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Sąd rozpoznając niniejszą skargę w pełni podziela stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego zawarte w powołanych wyżej wyrokach. Jak wskazał NSA sformułowanie "usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu" odnosi się m.in. do biletów wstępu do sal zabaw dla dzieci, które upoważniają do korzystania z urządzeń i przyrządów tam się znajdujących. Natomiast sformułowanie "wyłącznie w zakresie wstępu" należy rozumieć w ten sposób, że wszystkie usługi świadczone przez salę zabaw dla dzieci, które nie są związane z normalnym, typowym jej użytkowaniem, takie jak usługi restauracyjne, zakup napojów, czy też usługi opiekunów, nie są objęte stawką obniżoną. Opodatkowane są zaś stawką podstawową. Zauważenia wymaga, że w badanej sprawie Minister Finansów nie kwestionował faktu, że opisane we wniosku o wydanie interpretacji usługi stanowią usługi rekreacyjne. Podkreślić należy, że organ w spornej interpretacji, powołując się na Słownik Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A., publ. www.sjp.pwn.pl), wskazał, że pod pojęciem "wstęp", rozumieć należy "możliwość wejścia gdzieś" (pomimo, że definicja zawarta w tym słowniku wskazuje, że "wstęp" to "możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś"), a następnie z definicji tej wywiódł, że "wstęp", na gruncie poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy o PTU, należy rozumieć jako możliwość wejścia "gdzieś", co nie jest równoznaczne z możliwością korzystania z dostępnych tam urządzeń. Ponadto, organ posiłkując się art. 32 rozporządzenia, stwierdził, że na podstawie tego przepisu można wskazać różnicę, która występuje pomiędzy znaczeniem słowa "wstęp" - rozumianym jako wstęp do obiektu (np. wejście na mecz piłki nożnej), a słowem "wstęp" rozumianym jako wejście do obiektu z możliwością korzystania z dostępnych tam urządzeń (np. wejście do siłowni). W ocenie Sądu, dokonana przez Ministra Finansów wykładnia terminu "wstęp" bezpodstawnie ograniczyła znaczenie tego słowa. Ponadto podnieść należy, że "prawo uczestniczenia w czymś" nie można wiązać z tzw. uczestnictwem biernym. Uczestniczenie bez wątpienia znaczy brać w czymś udział. Z kolei przez termin "rekreacja" należy rozumieć "aktywny wypoczynek" (zob. "Słownik poprawnej polszczyzny" pod red. A. Markowskiego, PWN, Warszawa 2000, s. 838). Zatem wstęp na usługi związane z rekreacją (np. do sali zabaw dla dzieci), to nic innego jak wejście do budynku lub na określony teren w celu możliwości spędzenia czasu w postaci aktywnego wypoczynku. Tym samym, w ocenie Sądu, nie można mówić o usłudze związanej z rekreacją, która polegałaby wyłącznie na samym wstępie, biernym uczestnictwie, bez aktywnego korzystania z urządzeń znajdujących się w obiekcie przeznaczonym do różnego rodzaju form rekreacji. Podkreślenia bowiem wymaga, co trafnie podnosi strona skarżąca we wniosku inicjującym postępowanie interpretacyjne oraz w skardze, że między pojęciem rekreacja, a biernym uczestnictwem, które cechuje brak aktywności, zachodzi wyraźna sprzeczność. Nie budzi najmniejszych wątpliwości, że samo pojęcie rekreacji zakłada aktywne spędzanie czasu. W świetle poczynionych wyżej rozważań za błędne należy zatem uznać stanowisko Ministra Finansów, zgodnie z którym treść poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy o PTU przewiduje zwolnienie wyłącznie w zakresie wstępu, co daje możliwość wejścia i biernego uczestniczenia w usłudze związanej z rekreacją, czy rozrywką, tj. przebywania, oglądania i słuchania, nabycie natomiast "pozostałej usługi związanej z rekreacją" w szerszym zakresie niż "wstęp", jest już opodatkowane stawką podstawową. Powyższe definicje słownikowe świadczą, w ocenie Sądu, o nieuzasadnionej - ze względu na ich zakres - zawężającej wykładni językowej przyjętej przez organ udzielający interpretacji. Ponadto, zdaniem Sądu, powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w wykładni systemowej wewnętrznej. Wskazać bowiem należy, że usługi ujęte w pozycjach 182, 183, 184 i 185 załącznika nr 3 do ustawy o PTU ograniczają zastosowanie stawki obniżonej wyłącznie do wstępu. Zatem ustawodawca wprowadza preferencje w zakresie stawki za wejście i aktywne korzystanie z danego obiektu, np. wesołego miasteczka, parku rozrywki, dyskoteki. Nie sposób zresztą sobie wyobrazić, że wstęp do tych obiektów ma polegać wyłącznie na biernym korzystaniu. Jednocześnie należy jednak zastrzec, że dodatkowe usługi, np. gastronomiczne, opieki, instruktorów, nie korzystają z tej preferencji. Należy także zauważyć, na co trafnie zwróciła uwagę skarżąca w piśmie procesowym z dnia 30 stycznia 2015 r., że Minister Finansów - w celu ujednolicenia stosowania prawa podatkowego - w dniu 2 grudnia 2014 r. wydał interpretację ogólną nr nr PT1/033/32/354/LJU/14, w której zajął jednoznaczne stanowisko w zakresie stawki opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności, o których mowa w poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy o PTU. W tym miejscu należy wskazać, że Minister Finansów w w/w interpretacji ogólnej uznał, że pod pojęciem "wstępu" w rozumieniu poz. 182-186 załącznika nr 3 do ustawy o PTU, należy rozumieć możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś, przy czym nie ma znaczenia forma biletu (lub opłaty), tzn. czy jest to jednorazowy bilet, czy też karnet upoważniający do kilku wejść. Dodatkowo organ zauważył, że wejścia (wstępu) nie można kojarzyć tylko z możliwością wejścia np. do określonego miejsca (pomieszczenia). Ze wstępem w rozumieniu w/w przepisów związane jest określone świadczenie (typowe dla danego obiektu). I tak np. z nabyciem biletu wstępu do teatru związana jest możliwość obejrzenia przedstawienia, w przypadku parku rozrywki - możliwość korzystania z określonych urządzeń, sali tanecznej - możliwość tańczenia, na imprezę sportową - możliwość obejrzenia rozgrywanych na danym obiekcie zawodów, "na siłownię" - możliwość wykonywania ćwiczeń siłowych przy wykorzystaniu znajdujących się na jej terenie przyrządów, do parku narodowego - możliwość oglądania obiektów przyrodniczych znajdujących się na jego terenie. W związku z poczynionymi rozważaniami organ doszedł do przekonania, że nie ma uzasadnienia dla zawężania stosowania stawki obniżonej związanej ze wstępem do biernego uczestnictwa w danym przedsięwzięciu, a więc wyłącznie do wejścia do danego obiektu bez możliwości korzystania z urządzeń tam się znajdujących, jeżeli korzystanie z tych urządzeń wiąże się z typowym użytkowaniem danego obiektu w ramach wstępu do tego obiektu. Mając na względzie powyższe, Sąd stwierdza, że wykładnia art. 41 ust. 2 ustawy o PTU w związku z poz. 186 załącznika nr 3 do tej ustawy, prowadzi do jednoznacznego wniosku, iż brak jest podstaw prawnych, aby zawężać pojęcie wstępu wyłącznie do biernego uczestnictwa. Wobec tego, za uzasadniony należy uznać zarzut naruszenia art. 41 ust. 2 w zw. z poz. 186 załącznika nr 3 ustawy o PTU. W ocenie Sądu, rację należy także przyznać skarżącej w zakresie braku możliwości zastosowania przy odkodowaniu pojęcia "wstęp" zawartego w poz. 186 załącznika nr 3 ustawy o PTU, art. 32 rozporządzenia. Podnieść bowiem należy, że przepis ten jest przepisem wykonawczym w stosunku do art. 53 Dyrektywy 2006/112/WE. Norma ta zaś odnosi się do określenia miejsca usługi, a nie stawki podatku, co oznacza, że zapis zawarty w tym przepisie w żadnej mierze nie może się odnosić do stawki podatku. W toku ponownego rozpoznawania sprawy, organ interpretujący obowiązany jest uwzględnić dokonaną przez Sąd rozpoznający niniejszą skargę wykładnię przepisów ustawy o PTU. W tym stanie rzeczy, Sąd na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. - w skrócie: "P.p.s.a.") uznał, że zaskarżona interpretacja została wydana z naruszeniem prawa materialnego. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 P.p.s.a. oraz art. 205 § 1 P.p.s.a.