II FSK 741/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska - Nowacka (sprawozdawca), Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia WSA (del.) Maciej Kurasz, Protokolant Piotr Stępień, po rozpoznaniu w dniu 22 marca 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K. P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 3 grudnia 2015 r. sygn. akt I SA/Po 535/15 w sprawie ze skargi K. P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Kaliszu z dnia 7 stycznia 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2012 r. oddala skargę kasacyjną. 1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 3 grudnia 2015 r., sygn. akt I SA/Po 535/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę K. P. (dalej: "skarżący") na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Kaliszu z dnia 7 stycznia 2015 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2012 r. 2. Ze stanu faktycznego przedstawionego przez Sąd pierwszej instancji wynika, że postanowieniem z dnia 7 sierpnia 2014 r. Prezydent Miasta K. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości położonej w K. za lata 2011-2014, z uwagi na to, iż mimo wezwania właściciela nieruchomości do złożenia informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych dla potrzeb wymiaru podatku od nieruchomości, skarżący obowiązku tego nie dopełnił. Decyzją z dnia 26 sierpnia 2014 r. organ ustalił dla skarżącego wymiar podatku od nieruchomości za rok 2012 w kwocie 1.604 zł. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Kaliszu, po rozpoznaniu odwołania, decyzją z dnia 7 stycznia 2015 r. utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że skarżący na mocy aktu notarialnego z 6 lipca 2011r. stał się właścicielem wskazanej nieruchomości, sklasyfikowanej w rejestrze gruntów jako tereny zabudowane (Bi). Z treści ww. aktu wynikało, że skarżący nabył przedmiotową nieruchomość w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej (Przedsiębiorstwo Produkcyjno - Handlowe "A."), W oparciu o powyższe organ podatkowy ustalił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2012 w kwocie 1.604 zł. Organ odwoławczy przytoczył art.1 ust.1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj.: z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm., dalej: "u.p.o.l.") i stwierdził, że sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje już o tym, że powinny być opodatkowane stawką najwyższą. Okoliczność, że nieruchomość ta nie została ujęta w ewidencji środków trwałych, nie może stanowić o zwolnieniu z obowiązku opodatkowania stawką przewidzianą dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą. Brak drogi dojazdowej oraz przyłącza wodno-kanalizacyjnego zdaniem Kolegium nie stanowi o istnieniu względów technicznych, które wyłączałyby nieruchomość z możliwości prowadzenia działalności gospodarczej. Organ wskazał jednocześnie, że przed Sądem Rejonowym w Kaliszu toczy się postępowanie o ustanowienie drogi koniecznej do przedmiotowej nieruchomości. 3. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skarżący zarzucił ww. decyzji naruszenie prawa polegające na błędnej wykładni i błędnym zastosowaniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Skarżący nie zgadzając się ze stanowiskiem organów obu instancji stwierdził, że nieruchomości stanowiące własność osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą nie zawsze podlegają opodatkowaniu najwyższymi stawkami. Jeżeli nieruchomość, tak jak będąca przedmiotem niniejszej sprawy, nie jest przez osobę fizyczną wykorzystywana do prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, nie jest wprowadzona do ewidencji środków trwałych i nie wchodzi w skład przedsiębiorstwa, to nie podlega opodatkowaniu według stawek dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą. Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi. 4. Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalając skargę podkreślił, że sporna nieruchomość nie została zakupiona na cele osobiste skarżącego. Jak wynika bowiem z aktu notarialnego umowy kupna - sprzedaży skarżący nabył ją w związku z działalnością gospodarczą, prowadzoną pod firmą Przedsiębiorstwo Produkcyjno-Handlowe "A.". Niewątpliwie więc zamiarem skarżącego było wykorzystywanie zakupionej nieruchomości w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Z w/w aktu notarialnego wynika też, że w momencie kupna nieruchomość posiadała dostęp do drogi publicznej poprzez działki, które były własnością osób prawnych oraz, że Oddział Terenowy Biura Agencji Mienia Wojskowego wystąpił do Prezydenta Miasta K. i Starosty K. o ustanowienie służebności gruntowej na tych działkach. W akcie notarialnym zawarta jest też informacja, że nieruchomość podlega ochronie konserwatorskiej i wszelkie działania związane ze zmianami w zakresie sposobu zagospodarowania wymagają uzgodnień z konserwatorem zabytków. Mimo utrudnień w dostępie do drogi publicznej i podleganiu nieruchomości ochronie konserwatorskiej skarżący zdecydował się zakupić grunt w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Okoliczności te, jak i powoływanie się na brak uzbrojenia nieruchomości w media, których przyłączenie do nieruchomości skarżącego zależy tylko od odległości od przyłącza, zdaniem Sądu nie przesądzają o tym, że nieruchomość ta obiektywnie nie jest i nie może być wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Przejściowe niewykorzystywanie przez podmiot gospodarczy nieruchomości do wykonywania działalności gospodarczej, tak jak w niniejszej sprawie, nie daje podstaw do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości nie miały zastosowania stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą. 5. Od powyższego orzeczenia skarżący wniósł skargę kasacyjną, domagając się jego uchylenia w całości, rozpoznania skargi i uchylenia zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej jej decyzji organu pierwszej instancji, ewentualnie przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu. Wniósł również o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie prawa materialnego, polegające na błędnej wykładni art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., poprzez przyjęcie, że sama okoliczność nabycia nieruchomości przez osobę fizyczną w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą jest wystarczająca dla uznania, że nieruchomość znajduje się w posiadaniu przedsiębiorcy w znaczeniu tego przepisu, z pominięciem tego, że w przypadku osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą zastosowanie właściwej stawki podatku od nieruchomości powinno być uzależnione od tego, czy nieruchomość jest związana z działalnością gospodarczą podatnika, czy też należy do jego majątku osobistego, niezwiązanego z działalnością gospodarczą. Organ nie skorzystał z możliwości wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną i z przedstawienia swojego stanowiska na rozprawie. 6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie ma uzasadnionych podstaw. Naczelny Sąd Administracyjny z mocy art.183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2017 r poz. 1369 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") związany jest granicami skargi kasacyjnej, z urzędu bierze pod rozwagę wyłącznie nieważność postępowania. Oznacza to, że nie może on uzupełniać czy precyzować za stronę podstaw kasacyjnych, zastępować strony w ich uzasadnieniu czy też poszukiwać wszelkich naruszeń, jakich dopuścił się Sąd pierwszej instancji (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 stycznia 2018 r., I FSK 2260/15, z 4 stycznia 2912 r. II FSK 1271/10, z 27 sierpnia 2008 r., I FSK 922/07, wszystkie wyroki powołane w uzasadnieniu dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl). W tej sprawie nie stwierdzono wystąpienia przesłanek z art. 183 § 2 p.p.s.a. 6.2. Skarżący podniósł jedynie jeden zarzut – naruszenia art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez błędną jego wykładnię polegającą na przyjęciu, że sama okoliczność nabycia nieruchomości przez osobę będącą osobą fizyczną w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą jest wystarczająca dla uznania, że nieruchomość znajduje się w posiadaniu przedsiębiorcy w znaczeniu tego przepisu z pominięciem tego, że w przypadku osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą zastosowanie właściwej stawki podatku od nieruchomości powinno być uzależnione od tego, czy nieruchomość jest związana z działalnością gospodarczą podatnika czy też należy do jego majątku osobistego, niezwiązanego z działalnością gospodarczą. Postawienie wyłącznie zarzutu błędnej wykładni oznacza, że strona nie podważyła stanu faktycznego przyjętego przez Sąd pierwszej instancji za podstawę orzekania (stan faktyczny można podważyć tylko zarzutami naruszenia przepisów postępowania – por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 grudnia 2017 r., II OSK 646/16, z 11 października 2017 r., II GSK 3526/15) i ten stan jest wiążący dla Naczelnego Sądu Administracyjnego przy rozpoznawaniu skargi kasacyjnej. Zgodnie z art. 1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l. (w stanie prawnym obowiązującym w 2012 r.) grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. W orzecznictwie sądów administracyjnych (przykładowo w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 maja 2008 r., II FSK 425/07) początkowo istotnie przyjmowano, że sam fakt posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę, w tym również przedsiębiorcę będącym osobą fizyczną, wystarcza do przyjęcia, że nieruchomość ta jest związania z prowadzeniem działalności gospodarczej. Obecnie za przeważającą należy uznać linię orzeczniczą, zgodnie z którą w przypadku podatników podatku od nieruchomości będących osobami fizycznymi dla uznania nieruchomości za związaną z działalnością gospodarczą nie wystarczy sam fakt prowadzenia przez tę osobę działalności gospodarczej, a konieczne jest ustalenie, czy wchodzi ona w skład jej przedsiębiorstwa (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 czerwca 2012 r., II FSK 2288/10, z dnia 18 lipca 2012 r., II FSK 32/11 i z 15 kwietnia 2014 r., II FSK 902/12). Za poglądem tym przemawia to, że w przypadku osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą nie każda nieruchomość musi być nabywana czy wykorzystywana w prowadzonej działalności gospodarczej. Osoba ta może też być właścicielem lub posiadaczem nieruchomości wykorzystywanych wyłącznie na cele osobiste. W takim przypadku określenie stawki podatku w podwyższonej, właściwej dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą, byłoby sprzeczne z celem analizowanego przepisu. Naczelny Sąd Administracyjny w tym składzie również podziela ten ostatni pogląd, tym samym zgadzając się ze skarżącym, że wskazane przez niego w skardze kasacyjnej rozumienie art. 1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l. jest prawidłowe. Uznanie prawidłowości zaprezentowanej w skardze kasacyjnej wykładni nie przesądza jednakże o zasadności skargi kasacyjnej. W zaskarżonym wyroku Sąd pierwszej instancji z uwagi na podniesione w skardze zarzuty skupił się na dokonaniu wykładni art.1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w tym zakresie, w jakim dotyczył on niemożności wykorzystania nieruchomości z uwagi na względy techniczne. Jednakże z uzasadnienia wyroku wynika jednoznacznie, że także Sąd pierwszej instancji przyjął jako założenie, że nieruchomość jest związana z działalnością gospodarczą przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wyłącznie wówczas, gdy nie została ona zakupiona w celach osobistych tej osoby. Na stronie 6 uzasadnienia Sąd pierwszej instancji stwierdził bowiem :" Przenosząc te rozważania na grunt niniejszej sprawy należy po pierwsze podkreślić że sporna nieruchomość nie została zakupiona, aby miała być wykorzystywana w celach osobistych skarżącego." Także na tej samej stronie wcześniej Sąd pierwszej instancji odwołał się do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 lipca 2014 r., II FSK 1840/12, w którym wskazano, że nie jest nieruchomością związaną z działalnością gospodarczą w rozumieniu art.1a ust. 1pkt 3 u.p.o.l. nieruchomość (budynek czy też grunt) przeznaczony na realizację niegospodarczych osobistych celów podatnika. Tym samym Sąd pierwszej instancji przyjął prawidłową wykładnię art.1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l. Przyjmując tę wykładnię Sąd pierwszej instancji uznał jednakże, że stan faktyczny w rozpoznawanej sprawie wskazuje na to, że sporna nieruchomość nie została zakupiona w celach osobistych, a na potrzeby prowadzonej przez skarżącego działalności gospodarczej (prowadzonego przedsiębiorstwa), a tylko czasowo nie jest do tego celu wykorzystywana. Tych ustaleń organów podatkowych, zaakceptowanych przez Sąd pierwszej instancji, skarżący w skardze kasacyjnej nie podważył, nie postawił bowiem zarzutów naruszenia przepisów postępowania. Wskazanie w uzasadnieniu skargi kasacyjnej okoliczności, które zdaniem skarżącego wskazywały na to, że nieruchomość nie została zakupiona na potrzeby działalności gospodarczej, jak niewpisanie jej do ewidencji środków trwałych, niepodjęcie na nieruchomości żadnych czynności stanowiących przejaw działalności gospodarczej mogłyby mieć znaczenie przy badaniu prawidłowości ustaleń faktycznych. Nie mają natomiast znaczenia przy dokonywaniu wykładni powołanego przepisu, który, jak wykazano wyżej, jest jednakowo rozumiany przez skarżącego i Sąd pierwszej instancji. Z tych względów skarga kasacyjna jako pozbawiona usprawiedliwionych postaw podlegała oddaleniu na podstawie art.184 p.p.s.a.