I SA/Gd 638/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz sądowy Agnieszka Rupińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 września 2015 r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. z siedzibą w K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 19 lutego 2015 r., nr [...] od [...] do [...] w przedmiocie określenia przybliżonej kwoty zobowiązania w podatku od towarów i usług i dokonania zabezpieczenia na majątku spółki oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia 19 lutego 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 6 listopada 2014 r., określającą A Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka, skarżąca) przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od lutego do lipca 2013 r. oraz orzekającą o zabezpieczeniu kwoty łącznie (wraz z odsetkami) 619.020,00 zł na majątku Spółki. Podstawą rozstrzygnięcia był następujący stan faktyczny: W wyniku przeprowadzonego w Spółce postępowania kontrolnego w zakresie prawidłowości wykazanych nadwyżek podatku od towarów i usług za okres od stycznia do października 2013 r. ustalono, że Spółka dokonywała sprzedaży towaru (beczek keg) dla litewskiego podmiotu B na łączną kwotę 693.188,00 Euro. Transakcje udokumentowano 20 fakturami opisanymi na str. 3 decyzji. Spółka z tytułu tej sprzedaży korzystała na podstawie art. 44 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz.U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, z preferencyjnej stawki podatku 0% właściwej dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Naczelnik Urzędu Skarbowego ustalił jednak, że wszystkie występujące w Spółce transporty beczek keg przeznaczone dla ww. kontrahenta litewskiego nie wjechały na Litwę oraz nie były przedmiotem wywozu z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego. Beczki te zostały bezpośrednio wywiezione poza granicę Polski i Unii Europejskiej dla rosyjskiego odbiorcy tj. C Ltd. z pominięciem Litwy. Tym samym brak było podstaw do zastosowania zerowej stawki podatku VAT dla wyżej opisanych dostaw. Organ wskazał, że administracja litewska poinformowała w odpowiedzi na wniosek organów polskich, iż Spółka B prowadziła działalność gospodarczą od dnia 13 lipca 2011 r. Pod adresami Spółki znajdowały się pomieszczenia należące do innych podmiotów. Spółka ta nie posiada nieruchomości i nie wynajmowała żadnych magazynów, jej przedstawiciele nie stawiali się na wezwania, nie wystąpiły żadne płatności bankowe. Spółka litewska zgłosiła aktywność dla transakcji wewnątrzwspólnotowych z dniem 26 lipca 2011 r., zaraz po rozpoczęciu działalności gospodarczej i zakończyła ją w dniu 13 grudnia 2013 r., zaraz po rozpoczęciu w dniu 9 grudnia 2013 r. kontroli podatkowej w skarżącej Spółce. Okres aktywności litewskiego podmiotu przypadał na okres, w którym wystąpiły transakcje wywozu beczek keg poza granice UE od polskiego kontrahenta do nabywcy rosyjskiego. W transakcjach tych litewska spółka występowała zatem jedynie jako pośrednik dokonujący dalszej dostawy zarówno w sensie formalnym jak i faktycznym. Sytuacja, w której kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, określana jest mianem eksportu pośredniego, o którym mowa w art. 22 ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT. Stawka podatku 0 % ma zastosowanie wyłącznie do transakcji dokonanych między nabywcą a jego kontrahentem, tu między Spółką B a kontrahentem rosyjskim, z pominięciem skarżącej. Dostawy między dwoma pierwszymi podmiotami tj. A Sp. z o.o. oraz B należy uznać na podstawie art. 22 ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT za transakcję dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki, tj. w Polsce, opodatkowaną stawką podatku 23%. Naczelnik Urzędu Skarbowego na podstawie art. 29 ust. 1 i art. 41 ust. 1 ustawy o VAT dokonał zatem rozliczenia podatku od towarów i usług za okres kontrolowany w sposób odmienny od deklarowanego, określając za poszczególne miesiące kwoty przybliżonego zobowiązania podatkowego w następujący sposób: za luty 2013 r. w kwocie 41.261 zł, za marzec 2013 r. w kwocie 186.271 zł; za kwiecień 2013 r. w kwocie 71.988 zł; za maj 2013 r. w kwocie 55.790 zł; za czerwiec 2013 r. w kwocie 71.671 zł; za lipiec 2013 r. w kwocie 118.124 zł. Następnie decyzją z dnia 6 listopada 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego określił Spółce przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od lutego do lipca 2013 r. oraz orzekł o zabezpieczeniu kwoty łącznie 619.020,00 zł na majątku podatnika, uznał bowiem, że zachodzi uzasadniona obawa niewykonania zobowiązań podatkowych. Podstawą rozstrzygnięcia był art. 33 § 1 – 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), zwanej dalej O.p. Organ powołał się na istnienie uzasadnionej obawy niewykonania zobowiązania motywując to charakterem stwierdzonych nieprawidłowości oraz wysokością zobowiązania podatkowego w powiązaniu z sytuacją majątkową strony, tj. barakiem majątku nieruchomego, niską wartością zbywalną majątku ruchomego, malejącymi dochodami Spółki i rosnącymi zobowiązaniami. Spółka wniosła od powyższej decyzji odwołanie, zarzucając brak podstaw do zastosowania art. 33 O.p. Spółka podkreśliła, że płaci terminowo swoje zobowiązania i posiada majątek trwały o wartości znacznie przewyższającej zabezpieczoną kwotę. Zaskarżoną decyzją z dnia 19 lutego 2015r. Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu zarzutów odwołania, utrzymał decyzję organu pierwszej instancji w mocy. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy przywołał treść art. 33 § 1, art. 33 § 2 pkt 2, art. 33 § 3 oraz § 4 pkt 2 O.p. i wskazał, że w ich świetle dokonanie zabezpieczenia zobowiązania podatkowego na majątku podatnika możliwe jest przed wydaniem decyzji określającej zobowiązanie podatkowe, jeżeli ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika uzasadniona obawa, iż nie zostanie ono wykonane, przy czym ustawodawca nie zdefiniował tego pojęcia ograniczając się do wymienienia dwóch przykładowych przesłanek, jakimi są "trwałe zaprzestanie regulowania wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym" lub "dokonywanie czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję". Istnieje zatem otwarty katalog przesłanek, które mogłyby uzasadniać wszczęcie postępowania zabezpieczającego wobec dłużnika. Mając na względzie całość zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego organ odwoławczy uznał, że organ pierwszej instancji prawidłowo wskazał na okoliczności świadczące o prawdopodobieństwie nieuregulowania należnego zobowiązania podatkowego. Zdaniem organu należy wziąć pod uwagę, że Spółka nierzetelnie i wadliwie prowadziła rejestry dostaw VAT świadomie zaniżając wartości należnego podatku VAT. Biorąc pod uwagę rozmiar stwierdzonych nieprawidłowości i świadome działanie Spółki na szkodę budżetu państwa organ uznał, że w sprawie zachodzi uzasadniona obawa niewykonania przez spółkę w sposób dobrowolny należnego zobowiązania podatkowego. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej z akt sprawy wynika, że w rozpatrywanym przypadku zaistniały okoliczności, o których mowa w art. 33 § 1 O.p. uzasadniające dokonanie zabezpieczenia należności w kwotach będących konsekwencją wyliczeń organu pierwszej instancji. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na powyższą decyzję Spółka wniosła o jej uchylenie i zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji skarżąca zarzuciła naruszenie art. 33 O.p. poprzez jego zastosowanie, pomimo braku spełnienia przesłanek, naruszenie art. 121 § 1 O.p. poprzez nieobiektywne prowadzenie postępowania oraz kierowanie się uprzedzeniami, naruszenie art. 122 i art. 187 § 1 O.p. poprzez niewłaściwe rozpatrzenie zaistniałego materiału dowodowego, co doprowadziło do błędnego ustalenia stanu faktycznego i stwierdzenia, że spółka świadomie nierzetelnie i wadliwie prowadziła rejestry dostaw VAT, świadomie zaniżając wartości podstawy opodatkowania oraz wartości należnego podatku VAT. W uzasadnieniu Spółka podkreśliła, że istnieje na rynku od wielu lat, jest znanym i cenionym partnerem handlowym, prowadzi działalność w oparciu o dobrze zorganizowaną i wyposażoną infrastrukturę materialną. Mimo licznych kontroli nie stwierdzono nigdy zasadniczych nieprawidłowości w jej rozliczeniach podatkowych. Spółka jest zaskoczona obecną zmianą zapatrywań organu na dokonywane przez nią transakcje. Spółka na bieżąco reguluje swoje zobowiązania, także publicznoprawne. Spadek jej przychodów jest efektem m.in. zajęcia jej rachunków bankowych przez organy podatkowe. Organ nie może wykazywać jako podstawy zabezpieczenia zmniejszenia przychodów strony, skoro do tego zmniejszenia doprowadziły działania organów polegające na odcięciu Spółki od znacznej części płynnych środków finansowych. Organ nie wyjaśnił, na czym oparł swoje twierdzenie o świadomym odstąpieniu Spółki od jej ustawowych obowiązków. Twierdzeniu temu Spółka stanowczo zaprzeczyła podnosząc, że zebrany materiał dowodowy pozwala stwierdzić jedynie w dwóch przypadkach, że towar nie został dostarczony do innego państwa UE, czego strona nie była świadoma. W przypadku pozostałych transakcji brak jest dowodów pozwalających na stwierdzenie, że dostawa nie miała miejsca na Litwę. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja wbrew wywodom skargi odpowiada prawu. Na wstępie należy poczynić pewne uwagi porządkujące i wyjaśnić, że postępowanie zabezpieczające, o którym mowa w art. 33 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), zwanej dalej O.p. - przeprowadzone w toku postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego - jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter pomocniczy względem postępowania egzekucyjnego. Zasadniczym celem tego postępowania nie jest przymusowy pobór podatków (to jest istotą postępowania egzekucyjnego), a zagwarantowanie środków na zaspokojenie należności podatkowych, których wysokość na tym etapie nie jest jeszcze znana. Pomimo ciążącego na organach obowiązku uprawdopodobnienia, że zaległość w określonej w sposób przybliżony wysokości istnieje, postępowanie to nie ma charakteru zastępczego wobec postępowania wymiarowego. Z tych względów nie przeprowadza się w jego ramach pełnego postępowania dowodowego. Określenie w decyzji o zabezpieczeniu przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego ma charakter informacyjny w tym znaczeniu, że wskazuje kwotę podlegającą zabezpieczeniu na majątku podatnika. Nie oznacza to jednak, iż jest to kwota rzeczywiście obciążającego go zobowiązania, to bowiem określi dopiero decyzja wymiarowa. W orzecznictwie zwraca się uwagę, że publicznoprawny charakter zobowiązań podatkowych wymaga stworzenia odpowiedniej ochrony prawnej ich wykonywania. Instytucja zabezpieczenia należności podatkowych na majątku podatnika stanowi szczególną formę skutecznego egzekwowania zobowiązań podatkowych. Podstawowym jego elementem jest ochrona przyszłych interesów wierzyciela. Przy czym nie prowadzi ono do wykonania zobowiązania, gdyż zgodnie z art. 33a § 1 O.p., decyzja o zabezpieczeniu wygasa po wydaniu decyzji wymiarowej, a jedynie stwarza pewne gwarancje, że w przyszłości dojdzie do jego wyegzekwowania (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 29 listopada 2011 r., l SA/Gd 986/11, dostępny w internetowej bazie orzeczeń www.cbois.nsa.gov.pl). W decyzji o zabezpieczeniu organ określa jedynie przybliżoną wysokość zobowiązania, którym to wymogom w niniejszej sprawie sprostał, opierając się na okolicznościach ustalonych w toku postępowania kontrolnego przeprowadzonego wobec Spółki. W uzasadnieniu decyzji organu pierwszej instancji w sposób bardzo szczegółowy przedstawiono dowody i ustalone na ich podstawie okoliczności świadczące o tym, że skarżąca w okresie od lutego do lipca 2013 r. nierzetelnie i wadliwie prowadziła rejestry VAT, zaniżając podstawę opodatkowania i wartość podatku należnego VAT. Spółka bowiem stosowała preferencyjną stawkę opodatkowania 0% przewidzianą dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do transakcji, które takimi dostawami nie były. Litewska Spółka B występowała nie jako odbiorca towaru, lecz jako pośrednik. Beczki wysyłane z Polski nie były transportowane na Litwę, lecz bezpośrednio poza granice Unii Europejskiej do odbiorcy rosyjskiego. W sprawie zastosowanie miał zatem art. 22 ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT, w myśl którego dostawę towarów, która poprzedza wysyłkę lub transport towarów uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów. Zdaniem Sądu opisane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego okoliczności stanowiły wystarczającą podstawę do przyjęcia, że została uprawdopodobniona przybliżona wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od lutego do lipca 2013 r. Powtórzyć należy, że określenie przybliżonej wysokości zobowiązania podatkowego w decyzji wydanej w przedmiocie zabezpieczenia w najmniejszym stopniu nie przesądza o ostatecznej wysokości tego zobowiązania i nie pozbawia strony możliwości kwestionowania ustaleń dokonywanych w postępowaniu wymiarowym. Kwestie związane z wymiarem podatku nie mogą być przedmiotem szczegółowej analizy w postępowaniu dotyczącym zabezpieczenia zobowiązania. Z tego względu wszystkie zarzuty podważające stanowisko organów co do nierzetelności zakwestionowanych faktur i rejestru dostaw VAT uznać należało za pozostające bez wpływu na treść rozstrzygnięcia. W myśl art. 33 § 1 O.p., zobowiązanie podatkowe może być zabezpieczone na majątku podatnika, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. Przesłanką zastosowania instytucji zabezpieczenia jest więc uzasadniona obawa co do wykonania przyszłego zobowiązania podatkowego (prawdopodobieństwo jego niewykonania). Przyjmuje się, że uzasadniona obawa to taka, która ma swoje źródło w obiektywnie stwierdzonym stanie faktycznym sprawy, jednakże ocena, czy zaistniała ona w konkretnym przypadku pozostawiona została do uznania organu podatkowego. Uznanie to nie może oznaczać dowolności działania lecz powinno być oparte na całokształcie okoliczności faktycznych i prawnych, w sposób czytelny uprawdopodobnione dla podatnika w uzasadnieniu decyzji. Pojęcia "uzasadnionej obawy, że zobowiązanie nie zostanie wykonane" z uwagi na jego rozległy zakres ustawodawca nie zdefiniował. Zdarzenia wymienione w przytoczonym art. 33 § 1 zd. 1 in fine O.p. są jedynie mieszczącymi się w ogólnej formule przykładami zachowania sugerującego zaistnienie przesłanki ustawowej. Są to "trwałe zaprzestanie regulowania zobowiązań o charakterze publicznoprawnym" lub "dokonywanie czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję". Wymienienie w art. 33 § 1 O.p. okoliczności uzasadniających obawę niewykonania zobowiązania podatkowego ma takie znaczenie, że sam ustawodawca uznał, że w każdym wypadku ich wystąpienia spełniona jest przesłanka dokonania zabezpieczenia. Sam już zatem fakt wystąpienia którejś z okoliczności wskazanych w tym przepisie świadczy o tym, że zachodzi obawa niewykonania zobowiązania. Organ podatkowy nie musi nawet wykazywać związku między zaistnieniem powyższych zdarzeń a wystąpieniem obawy niewykonania zobowiązania. Wystarczy, że wykaże, iż mają miejsce zdarzenia wskazane w tym przepisie. Jednakże przesłanki te mają charakter wyłącznie przykładowy. Zatem skoro wyliczenie zawarte w tym zakresie w art. 33 § 1 O.p. stanowi jedynie egzemplifikację wybranych okoliczności, które mogą uzasadniać stan obawy niewykonania zobowiązania podatkowego, nie oznacza to automatycznie, że okoliczności te muszą wystąpić, aby o obawie takiej można było mówić. Powoduje to, że organ podatkowy może w istocie przytaczać także inną argumentację i wykazywać inne okoliczności, które w jego ocenie, na gruncie konkretnej sprawy, będą wskazywać na wystąpienie obawy niezapłacenia podatku przez podatnika, uzasadniającej sięgnięcie do instytucji zabezpieczenia. Szczególnego podkreślenia wymaga również, że ocenę, czy istnieje obawa niewykonania zobowiązania w konkretnym wypadku ustawodawca pozostawił uznaniu organu podatkowego, na co wskazuje użyty w art. 33 § 2 Ordynacji podatkowej zwrot: "zabezpieczenia (....) można dokonać". Zwrot ten, z uwzględnieniem szczególnej funkcji analizowanej instytucji prawa podatkowego, sprowadzającej się do ochrony interesów wierzyciela publicznoprawnego, stanowi podstawę formułowania w orzecznictwie sądowym tez takich jak w wyroku NSA z dnia 1 kwietnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1791/09 (opubl.: www.orzeczenia.nsa.gov.pl), w świetle którego "w orzecznictwie sądowym dominuje pogląd o nie stawianiu zbyt wysokich wymagań organom podatkowym przy stosowaniu przesłanek zabezpieczenia (...). Zgodnie bowiem z celem tej instytucji dominuje troska o interes wierzyciela". Pozostawienie rozstrzygnięcia uznaniu organu podatkowego nie może jednak oznaczać dowolności działania, powinno być bowiem oparte na całokształcie okoliczności faktycznych i prawnych. Treść art. 33 § 1 O.p. wyraźnie stanowi bowiem o "uzasadnionej obawie", a więc takiej, która ma swoje źródło. Nie może ona być domyślna, ale powinna być uprawdopodobniona w sposób jasny i czytelny dla podatnika. Powyższe stwierdzenie nabiera szczególnego znaczenia w okolicznościach niniejszej sprawy, w której wskazówką istnienia stanu uzasadnionej obawy, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane, był charakter stwierdzonych w toku postępowań kontrolnych nieprawidłowości i ich skala w odniesieniu do rozmiarów działalności gospodarczej prowadzonej przez stronę. Organ pierwszej instancji wskazał ponadto na pogarszającą się sytuację majątkową strony. Uznając, że okoliczności te mogą stanowić podstawę uznania, że zagrożone jest wykonanie w przyszłości zobowiązań podatkowych, wskazać należy, że w hipotezie normy prawnej wyrażonej w art. 33 § 1 O.p. mieszczą się nie tylko czynności polegające na zbywaniu majątku podatnika, ale również wszelkie te jego działania, które mogą skutkować zagrożeniem efektywności przyszłej egzekucji administracyjnej. O zaktualizowaniu przesłanki "uzasadnionej obawy niewykonania zobowiązania" przesądzać mogą zatem także inne okoliczności, które nie zostały wyliczone w powołanym przepisie, a jednocześnie wskazują, że realna jest groźba niewykonania zobowiązania podatkowego. Jako zasadniczy argument przemawiający za istnieniem obawy niewykonania zobowiązania organy wskazały skalę i charakter stwierdzonych nieprawidłowości. Zachowanie skarżącej, polegające na stosowaniu preferencyjnej stawki podatku VAT do transakcji, które takiemu preferencyjnemu opodatkowaniu nie podlegają, ukierunkowane było na ograniczenie ciężarów podatkowych poprzez zaniżenie zobowiązania w podatku od towarów i usług. Skarżąca podejmowała zatem działania, których celem było unikanie płacenia podatków. Oczywiście - z uwagi na to, że przepisy o zabezpieczeniu wykonania zobowiązań podatkowych (art. 33 § 4 O.p.), wymagają określenia w decyzji o zabezpieczeniu jedynie przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego - okoliczności mające wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego nie są ustalone w sposób ostateczny, jednak wskazują one również, że wykonanie przez stronę przyszłych zobowiązań może być zagrożone (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z 16 listopada 2011 r., l SA/Bd 724/11, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 18 grudnia 2013 r., I SA/Gd 1398/13, dostępne w internecie www.orzeczenia.nsa.gov.pl). W świetle utrwalonego orzecznictwa sądowoadministarcyjnego fakt nierzetelnego prowadzenia ksiąg handlowych jak również zaniżenie dochodów będących przedmiotem opodatkowania uprawdopodabnia obawę niewykonania zobowiązania (wyrok NSA z dnia 4.11.1994r., SA/Gd 96/94, wyrok WSA w Białymstoku z dnia 18.01.2006r. I SA/Bk 367/2005, wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 15 czerwca 2010 r., sygn. akt I SA/Rz 248/10, wyrok WSA w Warszawie z 26 czerwca 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 2749/13, dostępne w internetowej bazie orzeczeń na stronie orzeczenia.nsa.gov.pl), a argument ten zyskuje jeszcze na znaczeniu, jeśli weźmie się pod uwagę wysokość prognozowanych zobowiązań podatkowych. I choć skarżąca powołała się na pogląd (wyrażony m.in. przez NSA w wyroku z dnia 2 sierpnia 2011 r., sygn. akt I FSK 888/10), zgodnie z którym sama przewidywana wysokość zobowiązania podatkowego nie może stanowić podstawy zastosowania zabezpieczenia, to wskazać należy, że w niniejszej sprawie okoliczność ta nie stanowiła jedynej przesłanki zastosowania instytucji zabezpieczenia. Z drugiej strony, można by również wskazać na pogląd pozostający w pewnej opozycji do powyższego stanowiska, że podstawą wydania decyzji o zabezpieczeniu na majątku podatnika jest już nawet to, że zobowiązanie podatkowe powstało z mocy prawa, a jego termin płatności upłynął, co podkreślił w wyraźny sposób NSA w wyroku z dnia 26 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 2070/11 (opubl.: http://www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Organ pierwszej instancji wskazał także na sytuację majątkową strony. Argument ten organ odwoławczy uznał za nieistotny, wobec wykazania istnienia uzasadnionej obawy z odwołaniem się do charakteru stwierdzonych nieprawidłowości, niemniej jednak Sąd uznaje za celowe odniesienie się i do tej kwestii, zwłaszcza że została ona poruszona także w skardze. Argument strony, że wartość jej środków trwałych znacznie przewyższa wartość zobowiązania określonego w przybliżonej wysokości, nie uchyla obawy niewykonania zobowiązania, jeśli weźmie się pod uwagę, że tymi środkami trwałymi są jedynie ruchomości, które jak słusznie zaznaczył organ, mają dużo niższą wartość zbywalną oraz że nastąpiło rozszerzenie kontroli podatkowej w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług na inne okresy rozliczeniowe tj. na okres od 1 stycznia 2011 r. do 31 lipca 2014 r., co wskazuje, że wysokość zaległości podatkowych Spółki może jeszcze wzrosnąć. Jeśli przy tym uwzględnić, że jak wynika ze sprawozdań Spółki jej dochody maleją (za 2012 r. wykazała dochód w wysokości 178.523,94 zł, a więc niepozwalający na pokrycie spornych zobowiązań, za 2013 r. natomiast wykazała już stratę w wysokości 39.238,65 zł), a jej zobowiązania rosną (w 2012r. wynosiły 1.460.502,13 zł, w 2013 r. 2.227.865,42 zł), to fakt posiadania przez Spółkę środków trwałych nie jest wystarczający do podważenia wniosku organów o istnieniu obawy niewykonania przez Spółkę zobowiązania. Wartość tych środków jest bowiem znacząco niższa niż zobowiązania Spółki. Podsumowując, podzielić należy stanowisko organów co do tego, że dotychczasowe postępowanie Spółki ukierunkowane na unikanie płacenia podatków oraz jej stan majątkowy (malejące dochody i rosnący poziom zadłużenia), biorąc pod uwagę wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług, w sposób wystarczający uzasadniają obawę niewykonania zobowiązania podatkowego. W tej sytuacji za chybiony trzeba uznać zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 33 § 1 O.p., sprowadzający się do twierdzenia, że organy podatkowe nie wykazały istnienia obawy, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane. Sąd dokonując kontroli zaskarżonej decyzji nie dopatrzył się także naruszenia przez organ podatkowy przepisów postępowania wskazanych w petitum skargi. Wbrew zarzutom skargi, organy podatkowe działały kierując się zasadami określonymi w art. 121 § 1, art. 122 oraz art. 187 § 1 O.p., a ustalenia w sprawie zostały dokonane na podstawie całokształtu materiału dowodowego, zebranego w sposób wyczerpujący, po starannie przeprowadzonym postępowaniu. Organ podatkowy podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego i wnikliwego wyjaśnienia stanu faktycznego. Dokonana ocena materiału dowodowego i przedstawiona argumentacja jest logiczna, zgodna z zasadami doświadczenia życiowego. Sąd rozpoznając niniejszą sprawę, będąc związany dyspozycją art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 270) nie stwierdził naruszeń prawa materialnego bądź procesowego, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 P.p.s.a., oddalił skargę.