I SA/Go 347/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Stefan Kowalczyk Sędziowie Sędzia WSA Alina Rzepecka Sędzia WSA Dariusz Skupień (spr.) Protokolant Sekretarz sądowy Alicja Rakiej po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 października 2015 r. sprawy ze skargi M.S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za listopad 2007 r. oddala skargę. Skarżący M.S., reprezentowany przez pełnomocnika, wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim skargę na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] czerwca 2015 r. nr [...] utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] stycznia 2015 r. nr [...] wydane w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] stycznia 2013 r. nr [...]. Z akt sprawy wynika następujący stan faktyczny: Decyzją z [...] stycznia 2013 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego określił skarżącemu zobowiązania w podatku od towarów i usług za listopad 2007 r. w wysokości 106.270,00 zł. Następnie postanowieniem wydanym także [...] stycznia 2013 r. organ I instancji orzekł o nadaniu ww. decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. W uzasadnieniu wydanego postanowienia organ I instancji wskazał, że okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego był krótszy niż 3 miesiące, co uzasadniało obawę braku wykonania przez skarżącego zobowiązania określonego decyzją z [...] stycznia 2013 r. Ponadto organ stwierdził, że skorzystanie przez skarżącego z przysługującego mu prawa do wniesienia odwołania od decyzji nieostatecznej, a także ustawowy termin do załatwienia sprawy przez organ odwoławczy, czynią prawdopodobnym, iż decyzja nieostateczna uzyska przymiot wykonalności dopiero po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego wynikającego z ww. decyzji. Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem organu pierwszej instancji, skarżący wniósł zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej, poprzez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie oraz uznanie, że w sprawie zachodzi przesłanka do nadania ww. decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności oraz art. 122 w związku z art. 187 § 1 oraz art. 191 ww. ustawy, przez całkowicie dowolną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego oraz brak uzasadnienia faktycznego i wykazania na jakich dowodach organ podatkowy oparł się wydając zaskarżone postanowienie. Wskazując na powyższe skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości oraz zasądzenia na jego rzecz kosztów postępowania. W uzasadnieniu zażalenia skarżący argumentował, że organ podatkowy nie uprawdopodobnił, iż zobowiązanie wynikające z ww. decyzji nie zostanie wykonane. W jego ocenie samo wskazanie, że okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż trzy miesiące, nie jest wystarczające do zastosowania instytucji rygoru natychmiastowej wykonalności. Ponadto skarżący zarzucił organowi podatkowemu, że w żaden sposób nie przeprowadził analizy realnych możliwości spłaty zaległości w podatku od towarów i usług za 2007 r. Zaznaczył przy tym, że prowadzi działalność ć gospodarczą w ramach spółki jawnej, która posiada liczne wierzytelności oraz, że wobec niego nie toczą się żadne postępowania egzekucyjne. W ocenie skarżącego nie było prawdopodobne, aby zobowiązanie wynikające z decyzji wymiarowej nie zostało wykonane, zwłaszcza, że w wyniku częściowej wpłaty, do zapłaty pozostała kwota trzykrotnie niższa od kwoty zobowiązania pierwotnie określonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego decyzją z dnia [...] stycznia 2013 r. Powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych, skarżący wskazał, że w uzasadnieniu postanowienia organ winien wskazać wszystkie okoliczności uprawdopodabniające niewykonanie przez niego zobowiązania. W ocenie skarżącego z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia nie wynikało, na jakich dowodach organ podatkowy oparł się wskazując na możliwość niewykonania przedmiotowego zobowiązania podatkowego. Skarżący zaznaczył, że organ I instancji nie poparł uzasadnienia zaskarżonego postanowienia okolicznościami faktycznymi, a cała merytoryczna treść uzasadnienia sprowadzała się do stwierdzenia, że ziściła się przesłanka do nadania rygoru natychmiastowej wykonalności, wskazana w art. 239b § 1 pkt 4 ustawy - Ordynacja podatkowa. W wyniku rozpatrzenia wniesionego zażalenia Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia [...] maja 2013 r. nr [...] umorzył postępowanie wszczęte zażaleniem uznając, że wobec doręczenia skarżącemu decyzji organu drugiej instancji wydanej w sprawie z odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] stycznia 2013 r. Nr [...], której nadany został rygor natychmiastowej wykonalności, zaskarżone postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej utraciło byt prawny. Powyższe rozstrzygnięcie, na skutek wniesionej przez skarżącego skargi, zostało uchylone wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp. z dnia 26 września 2013 r. sygn. akt I SA/Go 388/13. W uzasadnieniu wydanego wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, że fakt wydania ostatecznej decyzji z dnia [...] maja 2013 r. nie spowodował bezprzedmiotowości postępowania zainicjowanego zażaleniem skarżącego, gdyż wbrew twierdzeniom organu odwoławczego nadal istniał przedmiot tego postępowania, czyli ocena zgodności z prawem postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego z [...] stycznia 2013r. nadającego rygor natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji z [...] stycznia 2013 r. Sąd ponadto wskazał, że obowiązkiem organu odwoławczego było merytoryczne zbadanie wskazanego postanowienia pod kątem zaistnienia przesłanek określonych w art. 239b § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej również w kontekście podniesionych w zażaleniu na to postanowienie. Skarga kasacyjna, złożona przez Dyrektora Izby Skarbowej, wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 lutego 2015 r. sygn. akt I FSK 2162/13 została oddalona. W dniu 20 kwietnia 2015 r. do Izby Skarbowej wpłynął prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp. z dnia 26 września 2013 r. sygn. akt I SA/Go 388/13. Po rozpatrzeniu zażalenia skarżącego z [...] stycznia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z [...] czerwca 2015 r. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z [...] stycznia 2013 r. W uzasadnieniu wydanego rozstrzygnięcia organ II instancji stwierdził, że przedstawiony w zaskarżonym postanowieniu stan faktyczny i prawny sprawy uzasadniał zastosowanie przez organ pierwszej instancji instytucji nadania ww. decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, a wydający zaskarżone postanowienie organ I instancji wskazał przyczyny zastosowania tej instytucji i powołał okoliczności na poparcie swych twierdzeń. Dodatkowo organ wyjaśnił, że okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego skarżącego w podatku od towarów i usług za miesiąc listopad 2007 r. był krótszy niż 3 miesiące, co w sytuacji skorzystania przez skarżącego z przysługującego mu prawa do wniesienia odwołania od decyzji nieostatecznej oraz uwzględnienia ustawowego terminu załatwienia sprawy przez organ odwoławczy i konieczności doręczenia decyzji skarżącemu, czyniło prawdopodobnym, iż decyzja wymiarowa organu pierwszej instancji, której nadany został rygor natychmiastowej wykonalności, z dużym prawdopodobieństwem przymiot wykonalności osiągnie dopiero po upływie terminu przedawnienia ww. zobowiązania. W związku z powyższym, organ pierwszej instancji uznał, że powyższe okoliczności uzasadniały obawę braku dobrowolnego wykonania przez skarżącego zobowiązania określonego ww. decyzją wymiarową. Organ II instancji nadmienił, że w przedmiotowej sprawie termin przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiąc listopad 2007 r., upływał z dniem 31 grudnia 2012 r. Bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiąc listopad 2007 r. został przerwany w związku z zastosowaniem środka egzekucyjnego w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego skarżącego prowadzonego przez Bank [...]. Odpis przedmiotowego zawiadomienia wraz z odpisem tytułu wykonawczego obejmującego ww. zaległość podatkową, został doręczony skarżącemu w dniu 25 lutego 2008 r. Natomiast dłużnikowi zajętej wierzytelności ww. zawiadomienie zostało doręczone w dniu 26 lutego 2008 r. Powołując się na normę art. 80 § 2 ustawy z dnia z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2014 r., poz. 1619 z późn. zm.) stanowiącą, że zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanego jest dokonane z chwilą doręczenia bankowi zawiadomienia o zajęciu, o którym mowa w § 1 i obejmuje również kwoty, które nie były na rachunku bankowym w chwili zajęcia, a zostały wpłacone na ten rachunek po dokonaniu zajęcia organ II instancji stwierdzi9ł, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania skarżącego w podatku od towarów i usług za miesiąc listopad 2007 r. został przerwany w dniu 26 lutego 2008 r. i rozpoczął się na nowo od dnia 27 lutego 2008 r. Zatem w stanie faktycznym istniejącym w dniu wydania zaskarżonego postanowienia, przedawnienie ww. zobowiązania nastąpić miało z upływem dnia 27 lutego 2013 r. W ocenie organu odwoławczego powyższa okoliczność wskazywała, iż w dniu wydania zaskarżonego postanowienia, tj. w dniu [...] stycznia 2013 r., okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego był krótszy niż 3 miesiące. Organ podkreślił, że skorzystanie przez skarżącego z przysługującego prawa do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] stycznia 2013 r. a także ustawowe terminy: dla organu pierwszej instancji do przekazania odwołania do organu odwoławczego (14 dni od dnia jego otrzymania - art. 227 § 2 Ordynacji podatkowej) oraz dla organu odwoławczego do załatwienia sprawy (2 miesiące od dnia otrzymania odwołania - art. 139 § 3 Ordynacji podatkowej), przy zastosowaniu trybu doręczania pism za pośrednictwem Poczty Polskiej, czyniły prawdopodobnym, że wydana decyzja organu pierwszej instancji nie uzyskałaby waloru ostateczności przed upływem okresu przedawnienia. Tym samym organ podatkowy, bez nadania rygoru natychmiastowej wykonalności ww. decyzji, nie mógłby podjąć czynności, zmierzających do wyegzekwowania należności, jak też nie miałby prawnej możliwości przerwania biegu terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania. Mając zatem na uwadze przedstawiony stan faktyczny sprawy, w ocenie organu odwoławczego niewątpliwie istniała obawa, że ww. zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane i wygaśnie wskutek upływu terminu przedawnienia. Organ odwoławczy uznał za bezpodstawne zarzuty naruszenia przepisów art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. We wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim skardze skarżący zarzucił zaskarżonemu postanowieniu naruszenie: 1. naruszenie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 121 i 127 ustawy Ordynacji podatkowej przez jego niewłaściwe zastosowanie, polegające na utrzymaniu w mocy orzeczenia organu pierwszej instancji, mimo zmiany po jego wydaniu, a przed wydaniem postanowienia w drugiej instancji, stanu faktycznego sprawy, 2. naruszenie art. 233 § 1 pkt 3 w zw. z art. 239 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie w sytuacji, gdy organ wydał decyzję rozstrzygającą o istnieniu obowiązku podatkowego i wysokości zobowiązania podatkowego, co spowodowało, że postanowienie w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji pierwszoinstancyjnej straciło moc prawną, a utrata mocy prawnej tego postanowienia spowodowała brak faktycznej i prawnej podstawy orzekania w postępowaniu zażaleniowym, stąd incydentalne postępowanie w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności stało się bezprzedmiotowe i winno zostać umorzone, 3. naruszenie art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej - przez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie oraz uznanie, że w sprawie zachodzi przesłanka do nadania decyzji nieostatecznej [...] z dnia [...] stycznia 2013 r. rygoru natychmiastowej wykonalności, 4. naruszenie art. 239b § 2 w zw. z art. 121 i 191 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, polegające na uznaniu, że organ pierwszej instancji uprawdopodobnił, że zobowiązanie wynikające z decyzji, której nadano rygor, nie zostanie wykonane, 5. naruszenie art. 239b § 2 w zw. z art. 121 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że sam bliski termin upływu przedawnienia zobowiązania podatkowego, uprawdopodabnia, że zobowiązanie wynikające z decyzji, której nadano rygor nie zostanie wykonane, 6. naruszenie art. 122 w zw. z art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej przez całkowicie dowolną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego oraz brak uzasadnienia faktycznego i wykazania na jakich dowodach organ podatkowy oparł się wydając zaskarżone postanowienie. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz stwierdzenie nieważności poprzedzającego go postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego oraz o zasądzenie od organu podatkowego na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi skarżący ponownie podniósł, że organ wydający postanowienie w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług nie uprawdopodobnił, że zobowiązanie nie zostanie wykonane. Skarżący podkreślił, że organ podatkowy nie zbadał możliwości spłaty zaległości w podatku od towarów i usług za 2007 r. Podkreślił, że prowadził wówczas działalność gospodarczą w zakresie wykonywania remontów obiektów mieszkalnych, socjalnych, medycznych, zabytkowych oraz kompleksowym wykonywaniem nowych obiektów mieszkalnych socjalnych, użyteczności publicznej i in. W dacie składania skargi skarżący prowadził działalność gospodarczą zarówno w Polsce jak i zagranicą, nie były prowadzone wobec niego postępowania egzekucyjne. Ponadto spółka prowadzona przez skarżącego posiadała liczne wierzytelności. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej nie zgodził się z zarzutami skarżącego. Przytaczając argumenty jak w uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia, wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosownie do dyspozycji art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. 2014, poz. 1647 ze zm.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. W świetle powołanego przepisu ustawy wojewódzki sąd administracyjny w zakresie swojej właściwości ocenia zaskarżony akt z punktu widzenia jego zgodności z prawem materialnym i przepisami postępowania administracyjnego, a więc prawidłowości zastosowania przepisów obowiązującego prawa oraz trafności ich wykładni. Uwzględnienie skargi następuje tylko w przypadku stwierdzenia przez Sąd naruszenia przepisów prawa materialnego lub istotnych, mających wpływ na wynik sprawy, wad w postępowaniu administracyjnym (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej jako P.p.s.a.). Ponadto, zgodnie z art. 134 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, co oznacza, iż Sąd zobowiązany jest dokonać oceny legalności zaskarżonego aktu niezależnie od zarzutów podniesionych w skardze. Dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w oparciu o wyżej opisane zasady, orzekający w niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że nie narusza ono prawa w sposób powodujący konieczność jego wyeliminowania z obrotu prawnego, a zatem skarga M.S. nie zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotem kontroli Sądu w niniejszej sprawie jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia dnia [...] czerwca 2015 r. nr [...] utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] stycznia 2015 r. nr [...] wydane w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] stycznia 2013 r. nr [...]. Zgodnie z treścią art. 239b § 1 Ordynacji podatkowej decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych (pkt 1), lub strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia (pkt 2), lub strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości (pkt 3) lub okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące (pkt 4). Z kolei na podstawie § 2 art. 239b Ordynacji podatkowej, przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Z przytoczonych przepisów prawa wynika zatem, że przesłanką nadania rygoru natychmiastowej wykonalności, jest uprawdopodobnienie, że wynikające z decyzji zobowiązanie nie zostanie wykonane (art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej), a obok tego, warunkiem nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, jest zaistnienie którejś z okoliczności określonych w art. 239b § 1 Ordynacji podatkowej. Dla skuteczności dyspozycji normy prawnej zawartej w tym przepisie konieczne jest więc łączne spełnienie jednej z przesłanek wymienionych w § 1 oraz przesłanki z § 2 omawianego przepisu. Podkreślenia wymaga, że fakt zaistnienia którejkolwiek z przesłanek wymienionych w art. 239b § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy obowiązany jest ustalić przez udowodnienie, natomiast dla wykazania spełnienia warunku określonego w art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej wystarczy uprawdopodobnienie, które jest środkiem zastępczym dowodu. Jak wskazuje się w orzecznictwie uprawdopodobnienie nie daje pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) istnienia jakiegoś faktu, a zatem nie oznacza konieczności udowodnienia danej okoliczności. Przesłanka uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania nie może być utożsamiana z udowodnieniem tej okoliczności, a jedynie sprowadza się do wykazania stosowną argumentacją istnienia uzasadnionej obawy (przypuszczenia), że zobowiązanie to nie zostanie wykonane (por. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25 marca 2014 r., sygn. akt I GSK 834/12 – powołane w uzasadnieniu orzeczenia dostępne są w internetowej bazie orzeczeń sądów administracyjnych pod adresem www.orzeczenia.nsa.gov.pl). W postępowaniu w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności rolą organu jest wykazanie, że z uwagi na wystąpienie jednej z czerech przesłanek istnieje prawdopodobieństwo, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. W przedmiotowej sprawie organy podatkowe wskazały na wystąpienie przesłanki z art. 239b § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej. Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia wystąpienia okoliczności, o jakiej mowa w pkt 4 Ordynacji podatkowej organ podatkowy, w celu nadania rygoru natychmiastowej wykonalności, musi wykazać, że okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. W rozpatrywanej sprawie Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z [...] stycznia 2013 r. nr [...] określił skarżącemu zobowiązanie w podatku od towarów i usług za listopad 2007 r. w wysokości 106.270,00 zł. Jak wynika z akt sprawy termin przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiąc listopad 2007r., upływał z dniem 31 grudnia 2012 r. Termin płatności ww. należności przypadał bowiem — zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług - w 2007 r., a w myśl art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Stosownie do normy zawartej w art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. W przedmiotowej sprawie bezspornie bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiąc listopad 2007 r. został przerwany w związku z zastosowaniem środka egzekucyjnego w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego skarżącego. Organ egzekucyjny zawiadomieniem z dnia [...] lutego 2008 r. dokonał bowiem zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego skarżącego w Banku [...]. Odpis przedmiotowego zawiadomienia wraz z odpisem tytułu wykonawczego obejmującego ww. zaległość podatkową, został doręczony skarżącemu w dniu 25 lutego 2008 r. Natomiast dłużnikowi zajętej wierzytelności ww. zawiadomienie zostało doręczone w dniu 26 lutego 2008 r. Zatem w przedmiotowej sprawie bieg terminu przedawnienia zobowiązania skarżącego w podatku od towarów i usług za miesiąc listopad 2007 r. został przerwany w dniu 26 lutego 2008 r. i rozpoczął biec na nowo od dnia 27 lutego 2008 r. Zatem w stanie faktycznym istniejącym w dniu wydania postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności, przedawnienie ww. zobowiązania nastąpić miało z upływem dnia 27 lutego 2013 r W realiach niniejszej sprawy należy zwrócić także uwagę na prezentowany w orzecznictwie sądów administracyjnych pogląd, że jeżeli okres pozostały do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące (tak jak w niniejszej sprawie) to uprawdopodobnienie przesłanki przewidzianej w art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej polega przede wszystkim na wykazaniu, że zachodzą takie okoliczności faktyczne, które potwierdzają, że z tego powodu zobowiązane podatkowe wskazane w decyzji nie zostanie wykonane. W tym zakresie na plan dalszy schodzą wszystkie te okoliczności, które odnoszą się do sytuacji majątkowej, czy też działań podatnika w stosunku do jego majątku. Skoro bowiem do upływu terminu przedawnienia pozostał bardzo krótki okres, to w aspekcie prawdopodobieństwa niewykonania zobowiązania podatkowego nie mają wiodącego znaczenia okoliczności faktyczne dotyczące wielkości majątku podatnika, jego zasobów finansowych, czy dotychczasowej postawy w zakresie uiszczania danin publicznych (por. podobnie wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 lipca 2013 r. sygn. akt I FSK 1307/12, z dnia 3 grudnia 2013 r. sygn. akt I FSK 1807/12, z dnia 14 stycznia 2014 r. sygn. akt I FSK 260/13, z dnia 12 marca 2014 r. sygn. akt I FSK 523/12, z dnia 27 sierpnia 2014 r. sygn. akt I FSK 1316/13). Jak wynika z akt sprawy skarżący nie zapłacił dobrowolnie zobowiązania wynikającego z decyzji wymiarowej. W ocenie skarżącego okolicznościami potwierdzającymi niezasadność nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności były częściowe uregulowanie przez niego zobowiązania w podatku od towarów i usług oraz dobra kondycja finansowa prowadzonej przez niego spółki. Odnosząc powyższe do faktu wydania decyzji nieostatecznej [...] stycznia 2013 r. oraz okoliczności, iż zobowiązanie podatkowe miało ulec przedawnieniu z upływem 27 lutego 2013 r., argumentację skarżącego należało uznać za niezasadną. W ocenie Sądu organ podatkowy trafnie ocenił, że w stanie faktycznym w dacie wydania zaskarżonego postanowienia istniało ryzyko niewykonania zobowiązania. Wskazać należy, że skarżący mimo dobrej kondycji finansowej swojej spółki oraz jak sam twierdzi posiadania licznych wierzytelności nie uregulował dobrowolnie określonego mu zobowiązania. Zatem za zasadne należało uznać wydanie postanowienia z [...] stycznia 2013 r. nadającego rygor natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji określającej wysokość podatku od towarów i usług za 2007 r. W ocenie Sądu rozpoznającego przedmiotową sprawę, jeżeli w danej sprawie występuje przesłanka z art. 239b § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, okolicznością stwarzającą ryzyko niewykonania zobowiązania, może być między innymi czas niezbędny do uzyskania przez decyzję nieostateczną waloru ostateczności. Jak już wskazano na wstępie, od daty wydania zarówno decyzji nieostatecznej, jak i postanowienia organu pierwszej instancji o nadaniu tej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, do dnia upływu terminu przedawnienia zobowiązania, pozostał okres krótszy niż 3 miesiące tj. mniej niż 2 miesiące. Nie jest kwestionowane także, że zobowiązanie określone decyzją podatkową nie zostało wykonane dobrowolnie do dnia wydania decyzji. Zdaniem Sądu organy przeprowadziły postępowanie zgodnie z prawem, w sposób szczegółowy gromadząc materiał dowodowy, który został przez nie następnie prawidłowo oceniony stosownie do norm art. 122 w zw. z art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej. W związku z powyższym należało uznać zarzuty pełnomocnika sformułowane w tym zakresie za nieuzasadnione. Za nieuzasadniony należało uznać zarzut pełnomocnika skarżącego dotyczący naruszenia art. 233 § 1 pkt 3 w zw. z art. 239 Ordynacji podatkowej. W ocenie pełnomocnika skarżącego wydanie przez organ decyzji rozstrzygającej o istnieniu obowiązku podatkowego i wysokości zobowiązania podatkowego spowodowało, że postanowienie w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji pierwszoinstancyjnej straciło moc prawną i powinno zostać umorzone. Wskazać należy, że powyższa kwestia w stanie faktycznym sprawy była badana przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim, który wyrokiem z dnia 26 września 2013 r. sygn. akt I SA/Go 388/13 uchylił postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej umarzające postępowanie wskazując w uzasadnieniu, że fakt wydania ostatecznej decyzji z dnia [...] maja 2013 r. nie spowodował bezprzedmiotowości postępowania zainicjowanego zażaleniem skarżącego, gdyż wbrew twierdzeniom organu odwoławczego nadal istniał przedmiot tego postępowania, czyli ocena zgodności z prawem postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego z [...] stycznia 2013 r. nadającego rygor natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji z [...] stycznia 2013 r. Podsumowując przedstawione powyżej rozważania, stwierdzić należy, że organy podatkowe w sposób logiczny uprawdopodobniły, iż zobowiązanie wynikające z decyzji określającej wysokość należnego podatku od towarów i usług nie zostanie przez skarżącego wykonane (w szczególności jeśli weźmie się pod uwagę zbliżający się upływ terminu przedawnienia zobowiązania). Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 151 P.p.s.a. Sąd orzekł o oddaleniu skargi. ----------------------- 11