II SA/Wr 69/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Mieczysław Górkiewicz /sprawozdawca/ Sędzia WSA - Władysław Kulon Sędzia NSA - Andrzej Wawrzyniak Protokolant - Ewa Dworzyńska po rozpoznaniu w Wydziale II na rozprawie w dniu 27 marca 2014 r. sprawy ze skargi K. na uchwałę Rady Gminy w M. z dnia .... w przedmiocie odmowy zatwierdzenia taryf dla zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków oddala skargę. W dniu 21 czerwca 2013 r. skarżący złożył do wójta wniosek o zatwierdzenie taryf dla zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków na okres od dnia 1 września 2013 r. do dnia 31 sierpnia 2013 r. W treści wniosku wskazano m. in., że koszty amortyzacji oszacowano na podstawie stawek, zgodnie z przyjętym przez spółkę na rok obowiązywania nowych taryf planem amortyzacji. Jako załączniki do wniosku wymieniono sprawozdanie finansowe za rok 2012, wieloletni plan rozwoju i modernizacji urządzeń, informację o ilości i cenie zakupu wody i wprowadzania ścieków oraz informacje ekonomiczno-finansowe, tabele od A do H. Przewidziano podwyższenie cen i stawek opłat zaopatrzenia w wodę o 10% i za odprowadzanie ścieków o 28,2%. W zestawieniu kosztów ujęto pozycje "Amortyzacja" w określonych kwotach oraz "Amortyzacja pokryta dotacją" – rubryka niewypełniona za ten okres. W dniu 25 lipca 2013 r. wnioskodawca wniósł autopoprawkę w zakresie ilości odprowadzanych ścieków, co wywołało obniżenie ceny i rozmiaru podwyżki do 17,1%. W dniu 30 lipca 2013 r. wójt przekazał do rady gminy propozycję przyjęcia wnioskowanych taryf, potwierdzając ich opracowanie zgodnie z ustawą z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (art. 20 ust. 4 pkt 1 ustawy). Zaskarżoną uchwałą organ na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 3, art. 18 ust. 2 pkt 15 u.s.g. oraz art. 24 ust. 1 powołanej ustawy (Dz. U. z 2006 r. Nr 123, poz. 858 ze zm.) w związku z art. 23, art. 25 i art. 27 tej ustawy w związku z § 6, 7 i 19 rozporządzenia Ministra Budownictwa z dnia 28 czerwca 2006 r. w sprawie określenia taryf, wzoru wniosku o zatwierdzenie taryf oraz warunków rozliczeń za zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków (Dz. U. Nr 127, poz. 886) odmówił zatwierdzenia taryf. W uzasadnieniu uchwały organ podał, że zwrócił się do skarżącego o wyjaśnienie w zakresie okoliczności wywołujących wzrost cen, którymi były spadek ilości odprowadzanych ścieków, zmiana wartości podatku od nieruchomości oraz zmiana zasad wliczania kosztów amortyzacji w trakcie opracowywania wniosku taryfowego. Na sesji rady przedstawiciele skarżącej Spółki zostali zobowiązani do wyjaśnienia przede wszystkim, na jakiej podstawie dokonano zmiany sposobu obliczania amortyzacji. Prezes Spółki wyjaśnił, że od okresu 2008/2009 amortyzację ujmowano w taryfach niewłaściwie. W poprzednich taryfach ujmowano amortyzację "podatkową" czyli od wartości podatkowej, nie zaś pełną amortyzację środka trwałego wyliczaną od wartości początkowej. Obecnie podano zgodnie z § 6 pkt 1a cyt. rozporządzenia amortyzację w pełnej wysokości, to jest bez jej pomniejszenia o część odpowiadającą otrzymanym dotacjom. Uprzednio, po wyłączeniu równowartości dotacji, nie była ona ujmowana w kosztach i znacząco obniżała ceny. Określone środki trwałe powstały w wyniku inwestycji realizowanych przez Spółkę z wykorzystaniem środków Funduszu Spójności. Obecnie pojawiło się w tym zakresie odmienne stanowisko Izby Gospodarczej Wodociągów Polskich i Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej. W ocenie organu taryfy opracowane zostały niezgodnie z zasadami określonymi w art. 23 i art. 25 ustawy w związku z § 6 pkt 1a i § 7 rozporządzenia, poprzez wliczenie do kosztów świadczenia usług amortyzacji w wysokości nie pomniejszonej o część równą kwotowo otrzymanej dotacji. W tej części amortyzacja nie powinna być zaliczana do kosztów uzyskania przychodów. W kosztach eksploatacji i utrzymania uwzględnia się amortyzację, spłaty rat kapitałowych ponad wartość amortyzacji lub umorzenia i spłaty odsetek zaciągniętych od kredytów i pożyczek (tak cyt. przepisy). Koszty te planuje się według kosztów ustalonych na podstawie ewidencji księgowej sporządzonej zgodnie z przepisami o rachunkowości, przy czym obciążenie dotyczy kosztów inwestycji finansowanych ze środków własnych, w tym z kredytów lub pożyczek (§ 7 rozporządzenia). Przepisy te nie regulują sposobu uwzględniania amortyzacji w kosztach przedsiębiorstwa. W tym zakresie należało uwzględnić zasady ogólne wynikające z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.). Dotacje są wolne od podatku dochodowego (art. 12 ust. 1 pkt 1 i art. 17 ust. 1 pkt 21 updop), zaś według art. 16 ust. 1 pkt 48 updop do kosztów uzyskania przychodów nie wlicza się odpisów z tytułu zużycia środków trwałych w części odpowiadającej wydatkom zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie. W szczególności równowartość uzyskanej dotacji nie stanowi kosztów uzyskania przychodów. Kolejno organ omówił treść interpretacji podatkowej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 20 kwietnia 2012 r. dot. przepisów art. 15 ust. 1 i 6, art. 16 i art. 16a – 16m ustawy podatkowej. Dotacje wchodzą w zakres art. 16 ust. 1 pkt 48 tej ustawy, również w przypadku refundowania wydatków podatnika z Funduszu Spójności. Skoro odpisy amortyzacyjne w części pokrytej dotacją nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, to nie powinny być ujmowane w taryfach jako pozycja kosztów przedsiębiorstwa. Byłoby to przenoszeniem na odbiorców usług kosztów nie obciążających przedsiębiorstwa. Z zasady "zanieczyszczający płaci" nie wynika możność obciążenia mieszkańców opłatą nadmierną i nieracjonalną. Nastąpiło więc naruszenie wskazanych przepisów prawnych, uzasadniające odmowę zatwierdzenia taryf. W dniu 4 października 2013 r. wpłynęło do organu wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z wnioskiem o uchylenie powyższej uchwały. Zawodowy pełnomocnik skarżącego zarzucił w wezwaniu naruszenie art. 24 ust. 1 w związku z ust. 2, 3, 4, i 5 ustawy o zaopatrzeniu, gdyż jedynie wójt ma uprawnienia do dokonania weryfikacji wysokości opłat i stawek w taryfie (tak w wyroku II OSK 2306/12), ponadto naruszenie art. 23 i art. 25 ustawy w związku z § 6 pkt 1a i § 7 przez niedopuszczalne posiłkowe stosowanie przepisów prawa podatkowego. Ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości reguluje amortyzację rachunkową i zagadnienie wyniku finansowego, różniące się od amortyzacji podatkowej i zysku podatkowego. W rozporządzeniu przewidziano stosowanie przepisów o rachunkowości, a nie podatkowych. W skardze do sądu administracyjnego złożonej w dniu 26 listopada 2013 r. skarżący wniósł o stwierdzenie nieważności zaskarżonej uchwały, powtarzając zarzuty zawarte w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. W ocenie organu posiada on uprawnienie do kontroli prawidłowości dokonanej przez wójta weryfikacji taryfy. Kontroli rady gminy podlegają wszystkie elementy taryf (art. 24 ust. 5 ustawy). Obowiązkiem przedsiębiorstwa wodociągowo - kanalizacyjnego jest zapewnienie ochrony odbiorców usług przed nieuzasadnionym wzrostem cen i stawek opłat (§ 3 pkt 1b rozporządzenia). Organ dokonuje ponownej weryfikacji taryf (wyroki II SA/Gl 1123/13, II SA/Wr 234/11 i 812/12). W uchwale wykazano naruszenia prawa. Jak zgodnie podały strony, organ nie podjął uchwały stanowiącej odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa. Na rozprawie Sąd zwrócił się do pełnomocnika skarżącego o wyjaśnienie interesu prawnego skarżącego w zaskarżeniu uchwały i w czym upatruje naruszenie tego interesu. Skarżący w tym zakresie przytoczył dotychczasowe zarzuty i ich uzasadnienie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Przy formułowaniu wezwania do naruszenia "prawa", a następnie skargi do sądu administracyjnego, zawodowy pełnomocnik skarżącego nie miał na uwadze treści art. 101 ust. 1 u.s.g. (Dz. U. z 2013 r., poz. 594). Według tego w sposób jasny sformułowanego przepisu, "każdy, czyj interes prawny lub uprawnienie zostały naruszone uchwałą ... może – po bezskutecznym wezwaniu do usunięcia naruszenia – zaskarżyć uchwałę do sądu administracyjnego". W przypadku trudności w jego zrozumieniu, wszelkie wątpliwości rozwiewa liczne i jednolite orzecznictwo sądowe oraz wypowiedzi nauki (por. wyroki TK sygn. SK 30/02 lub 76/06, komentarze do art. 101 u.s.g.). W każdym razie nie ulega wątpliwości, że skarżący powinien wezwać radę gminy do usunięcia naruszenia przysługującego mu i naruszonego uchwałą interesu prawnego (por. postanowienie II OSK 51/09, wyrok I OSK 715/05). Jako typowy dla wykładni art. 101 u.s.g. przytoczyć należy wywód prawny zawarty w wyroku sygn. I OSK 860/10: "Skarga złożona na podstawie art. 101 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym nie ma charakteru actio popularis, a więc do jej wniesienia nie legitymuje ani sprzeczność z prawem zaskarżonej uchwały, ani też stan zagrożenia naruszenia interesu prawnego lub uprawnienia ... Sąd administracyjny rozpoznając skargę na uchwałę rady gminy w trybie art. 101 powołanej ustawy jest zobowiązany do badania, czy skarga spełnia warunki formalne do jej wniesienia (wezwanie do usunięcia zarzuconego naruszenia, termin do wniesienia skargi oraz charakter sprawy z zakresu administracji publicznej). Ustalenie, że wymagania te zostały spełnione, pozwala na przystąpienie do badania legitymacji skarżącego. Istotne jest przy tym, że dopiero stwierdzenie przez sąd administracyjny, iż zaskarżona uchwała narusza interes prawny lub uprawnienie skarżącego, uprawnia do merytorycznego rozpoznania skargi tj. do pełnej oceny zgodności zaskarżonej uchwały z prawem... "Składający skargę musi zatem wykazać, że został naruszony jego własny interes prawny, polegający na istnieniu bezpośredniego związku pomiędzy zaskarżoną uchwałą, a własną, indywidualną i prawnie chronioną sytuacją. Zauważyć należy, iż o istnieniu interesu prawnego decyduje przepis prawa materialnego. O skuteczności skargi przesądza zatem wykazanie naruszenia przez organ gminy konkretnego przepisu prawa, wpływające negatywnie na sytuację prawną skarżącego. Przyjmuje się, że interes ten powinien mieć charakter bezpośredni, konkretny i realny ...". Cenne wyjaśnienia i odesłanie do literatury prawniczej zawiera ponadto wyrok sygn. II GSK 1183/11: "Ustawy samorządowe ... jako przesłankę ... legitymacji (skargowej) wskazują interes prawny nie w żądaniu orzeczenia sądu, ale interes prawny istniejący w okresie poprzedzającym wniesienie skargi, który został naruszony, co uprawnia skarżącego do żądania stwierdzenia, że działanie organu ... było niezgodne z prawem ... znaczenie interesu prawnego z art. 101 u.s.g. należy wiązać przede wszystkim z ustalonym rozumieniem tego pojęcia na gruncie art. 28 k.p.a. To zaś oznacza, że musi on być: normatywny, obiektywny, aktualny, niepochodny, osobisty, własny, indywidualny, realny i konkretny (por. J. Zimmermann, Prawo administracyjne, Warszawa 2010, s. 271, D. Całkiewicz, Interes prawny jako podstawa legitymacji procesowej strony w postępowaniu administracyjnym, Studia Prawnoustrojowe 2010/13 s. 84-86, A. S. Duda, Interes prawny w polskim prawie administracyjnym, Warszawa 2008, s. 79)". Kontrolą legalności uchwał rady gminy w stadium przedsądowym zajmują się przykładowo organy nadzoru nad działalnością gminną lub prokurator. Jak wskazano, oczywiście skarżący również mógł przytoczyć twierdzenie o niezgodności zaskarżonej uchwały z prawem przedmiotowym, jednak aby sąd administracyjny uzyskał możność dokonania kontroli legalności uchwały (zarówno w oparciu o przytoczenia skarżącego, jak i z urzędu), skarżący uprzednio powinien wykazać naruszenie przysługującego mu interesu prawnego. Wykazać, czyli przedstawić zespół twierdzeń faktycznych, najczęściej wraz z dowodami ich prawdziwości (co nie dotyczy okoliczności bezspornych), z których wynika powiązanie pomiędzy uchwałą a mającym opisane cechy interesem prawnym i jego naruszeniem. W niniejszej sprawie skarżący nie przedstawił takich twierdzeń zarówno w wezwaniu do usunięcia, jak i w skardze lub w toku postępowania sądowego, przez co uniemożliwił sądowi dokonanie kontroli legalności uchwały. W ocenie Sądu omawiane zaniechanie nie pozwalało jeszcze na stwierdzenie niedopuszczalności skargi, skoro skarżący wniósł jakieś wezwanie do usunięcia naruszenia i wydawało mu się, że jest to wezwanie realizujące wymóg z art. 101 u.s.g. Dodać można, że oczywiście interes prawny strony nie tworzą wyłącznie przepisy powołane przez organ w podstawie prawnej lub naruszone przez organ. Nie ma też miejsca w postępowaniu sądowym na domysły sądu, że przypuszczalnie skarżącemu przysługuje jakiś interes, być może prawny, a przy tym jeszcze naruszony, chociaż niczego na ten temat nie twierdzi. Jak już szeroko przedstawiono, niewykazanie przez skarżącego naruszenia przysługującego mu interesu prawnego, doprowadziło do oddalenia skargi (art. 151 p.p.s.a.) właśnie z uwagi na brak legitymacji procesowej i bez badania przez sąd zgodności zaskarżonej uchwały z prawem. Tym niemniej można na marginesie poczynić uwagi na temat argumentacji stron i zgodności uchwały z prawem. Dosyć rozpowszechnione jest mniemanie, że sprawę sądową wymagającą rozstrzygnięcia w oparciu o tworzący ją jednostkowy splot okoliczności faktycznych i prawnych, w rzeczywistości już wcześniej rozstrzygnął inny sąd w innej określonej sprawie. Zadaniem prawnika czy sędziego jest odszukanie tego rozstrzygnięcia wcześniejszego i przepisanie jego treści do nowego, bez zastanawiania się nad okolicznościami bieżącej sprawy. O ile więc dawniej "sędzia był ustami ustawy", to obecnie powinien przepisywać tezy prawne innych wyroków. Systemy informatyczne orzecznictwa sądowego zdają się do tego nakłaniać, skoro do danego przepisu prawnego przypisują dziesiątki lub setki identycznie brzmiących tez prawnych różnych wyroków, gdy wystarczyłoby przytoczyć jedną. Nie ma oczywiście tutaj miejsca na rozważanie zagadnień wiążącej wykładni sądowej lub postulatu jednolitości orzecznictwa. Równie niepokojące jest, gdy na tle danego stanu faktycznego i prawnego spotyka się kilka rozbieżnie brzmiących tez prawnych (czyli propozycji norm prawnych). W niniejszej sprawie Sąd nie uznaje, że sprawę już rozstrzygnął za niego sąd odwoławczy w innej sprawie wyrokiem sygn. II OSK 2306/12. W wyroku tym powiedziano, że weryfikacja kosztów (art. 24 ust. 4 ustawy) jest elementem badania zgodności projektu taryf z ustawą, czyli kontroli jego legalności. Z kolei rada gminy odmawia zatwierdzenia taryf niezgodnych z przepisami (art. 24 ust. 5). Wynikać ma z tego wniosek, że rada nie kontroluje legalności taryf, skoro uprzednio kontroli tej dokonał wójt. Wniosek ten nie wynika logicznie z podanych przesłanek (treści przepisów). Sąd odwoławczy nie wyjaśnia przy tym, po co rada w ogóle zajmuje się taryfami i z jakimi przepisami ma być niezgodna taryfa, której zatwierdzenia rada odmawia, skoro nie mogą to być przepisy inne niż przytoczone przez wójta. W ten sposób rada nie tyle zajmuje się taryfami, lecz nie podlegającym żadnej kontroli wnioskiem wójta. W ocenie Sądu relacje między radą a wójtem są odmienne. Wójt przygotowuje materiały sprawy zatwierdzenia taryf dla rady gminy i proponuje określony projekt uchwały, czyli pełni rolę służebną w tej procedurze. Rada zaś sprawę rozstrzyga, mając przy tym pełną swobodę działania w granicach prawa, zatem również bez podlegania ograniczeniom jej kompetencji, wynikającym rzekomo z zakresu kompetencji organu wykonawczego (wójt dokonuje sprawdzenia i tylko tego, zaś rada zatwierdza, czyli również kontroluje sprawdzenie wójta). Jak już wskazano, zgodnie z art. 24 ust. 5 ustawy rada gminy podejmuje uchwałę o zatwierdzeniu taryf, albo o odmowie ich zatwierdzenia, jeżeli zostały one sporządzone niezgodnie z przepisami. Rada zatem kontroluje legalność projektu taryf w pełnym zakresie wymogów prawnych ustanowionych w ustawie i rozporządzeniu wykonawczym z dnia 28 czerwca 2006 r. (Dz. U. Nr 127, poz. 886). Jednym z ustawowych kryteriów kontroli jest ochrona interesów odbiorców przed nieuzasadnionym wzrostem cen (art. 23 ust. 2 pkt 1a), a kolejno wymóg należytego uzasadnienia taryf (art. 25), kryteria te zostały rozwinięte w rozporządzeniu wykonawczym. Rozporządzenie definiuje koszty uzasadnione jako koszty określone przez przedsiębiorstwo wodociągowo – kanalizacyjne na podstawie ustawy i tego rozporządzenia, przy zachowaniu należytej staranności zmierzającej do ochrony interesów odbiorców i minimalizacji kosztów niezbędnych do wykonania zadań wynikających z ustawy (§ 2 pkt 8). Taryfa powinna być opracowana w sposób zapewniający ochronę odbiorców usług przed nieuzasadnionym wzrostem cen i stawek opłat (§ 3 pkt 1b). Opracowując projekt taryf przedsiębiorstwo powinno uwzględnić koszty eksploatacji i utrzymania, w tym amortyzację (§ 6 pkt 1a), przy czym koszty wynikające z inwestycji obejmują m. in. odsetki od kredytów lub pożyczek zaciągniętych na realizację inwestycji oraz koszty finansowe ich obsługi (§ 7 ust. 2 pkt 2). W rozporządzeniu wymienia się źródła finansowania inwestycji, a więc środki własne, kredyty lub pożyczki oraz dotacje lub subwencje (§ 7 ust. 3). Wyraźnie wskazano, że koszty świadczenia usług wodociągowych i kanalizacyjnych obciąża się kosztami inwestycji finansowych ze środków własnych, w tym z kredytów lub pożyczek spłacanych przez przedsiębiorstwo (§ 7 ust. 4). Powyższe przepisy zostały trafnie podane w zaskarżonej uchwale, jako uzasadniające stwierdzenie, że projekty taryf zostały sporządzone niezgodnie z nimi. W niniejszej sprawie było bezsporne, że przedsiębiorstwo skarżące uzyskało dotację, czyli bezzwrotne i nieodpłatne przysporzenie, pozwalającą na częściowe sfinansowanie inwestycji w środki trwałe. W majątku skarżącego znalazł się więc ekwiwalent dotacji w postaci określonych środków trwałych. Nie powstały one ze środków własnych skarżącego, do których rozporządzenie nie zalicza dotacji. Wszelkie związane z nimi koszty nie podlegają dlatego rozliczeniu z odbiorcami usług, w tym koszty wynikające z amortyzacji lub wartości umorzenia albo rat kapitałowych. W ocenie Sądu powołanie tych zasad i przepisów było wystarczające do podjęcia uchwały o odmowie zatwierdzenia taryf i jej uzasadnienia. Argumentacja czerpana z przepisów prawa podatkowego była zbędna. Skarżący nie tylko uzyskał częściowy zwrot poniesionych kosztów w postaci dotacji, więc nie powinien domagać się ponownego zwrotu od odbiorców usług, ale ponadto uzyskanie dotacji miało określony wpływ na koszty uzyskania przychodów w postaci odpisów amortyzacyjnych w podatku dochodowym od osób prawnych (art. 15 ust. 6 updop i art. 16 ust. 1 pkt 48 tej ustawy), a w konsekwencji zwiększenie podatku dochodowego. Powiększenie to niewątpliwie zostało uwzględnione przy ustalaniu niezbędnych przychodów przedsiębiorstwa (art. 23 ust. 1g ustawy, § 6 pkt 1b rozporządzenia). O ile zaś skarżący spotkał się ze strony rady gminy z wątpliwościami odnośnie uzasadnienia projektu taryfy i mógłby teoretycznie podjąć próbę umotywowania naruszenia interesu prawnego z uwagi na niezapewnienie mu odpowiedniego poziomu rentowności przedsiębiorstwa, to powinien powołując się na zasady rachunkowości przedstawić radzie ekspertyzę z zakresu księgowości w tym zakresie. Należy jeszcze końcowo w nawiązaniu do wyroku II OSK 2306/12 stwierdzić, że rozbieżności pomiędzy radą gminy a wójtem odnosiły się do oceny prawnej bezspornego stanu faktycznego, zatem nie miała miejsca żadna wiążąca radę weryfikacja projektu taryf przez wójta. Nawet zwolennicy tez prawnych tego wyroku nie powinni więc odmawiać radzie prawa do przedstawienia odmiennej oceny prawnej, niż wyrażona przez wójta, bez pogwałcenia wówczas twierdzonej w tezach nadrzędności wójta nad radą gminy w kwestii sprawdzania i zatwierdzania taryf. Nie potrzeba szerzej uzasadniać poglądu, że wskazany wyrok w żadnym zakresie nie wiąże tutejszego Sądu w niniejszej sprawie. Mając zatem na uwadze, że skarżący jedynie pozornie realizował uprawnienie z art. 101 u.s.g., zaś zaskarżona uchwała ponadto nie naruszała prawa, orzeczono na podstawie art. 151 p.p.s.a. jak w sentencji wyroku. A.Sz. 8.05.2014 r.