II FSK 439/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Sędzia NSA Andrzej Jagiełło (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Dariusz Skupień, Protokolant Dorota Rembiejewska, po rozpoznaniu w dniu 6 maja 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej W. W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 września 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 1581/15 w sprawie ze skargi W. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 listopada 2011 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za poszczególne miesiące 2007 r. oddala skargę kasacyjną. 1.1 Zaskarżonym wyrokiem z dnia 9 września 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 1581/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę W. W. (dalej: "skarżący", "podatnik") na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 28 listopada 2011 r. w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za poszczególne miesiące 2007 r. 1.2 Przedstawiając stan faktyczny sprawy Sąd pierwszej instancji wskazał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. orzekł o odpowiedzialności skarżącego jako prezesa zarządu M. za zaległości podatkowe tej spółki jako płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych za miesiące od lutego do lipca i od września do grudnia 2007 r. w łącznej kwocie 614.925 zł wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie 293.685 zł i kosztami postępowania egzekucyjnego w łącznej kwocie 45.092 zł. W odwołaniu od tej decyzji skarżący podniósł, że wskazał majątek spółki w postaci przysługujących jej wierzytelności wobec spółki H. [...] oraz B. [...], z których egzekucja jest możliwa. Dyrektor Izby Skarbowej w W utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji i wskazał, że M. nie przysługuje żadna wymagalna wierzytelność względem H. [...], natomiast istnieją wierzytelności wzajemne tej spółki względem M., związane z karami umownymi. Z kolei wierzytelność M. wobec B. [...], stanowiąca kaucję gwarancyjną na zabezpieczenie roszczeń, została dnia 9 lutego 2009 r. zajęta przez komornika sądowego. Egzekucja z pozostałego majątku M., w tym z jej rachunków bankowych, ruchomości, nieruchomości oraz innych wierzytelności, okazała się bezskuteczna, co ustalił także komornik sądowy, umarzając prowadzone przeciwko spółce postępowania egzekucyjne. Ponadto postępowanie egzekucyjne przeciwko spółce umorzył też Naczelnik Urzędu Skarbowego. Skarżący nie wykazał także, że we właściwym czasie złożony został wniosek o ogłoszenie upadłości spółki a przesłanki do zgłoszenia takiego wniosku zaistniały jeszcze przed objęciem przez niego funkcji prezesa zarządu, zaś wniosek zgłoszony przez jednego z wierzycieli spółki został przez sąd upadłościowy oddalony ze względu na brak majątku wystarczającego chociażby do pokrycia kosztów postępowania upadłościowego. W skardze na powyższą decyzję skarżący ponowił zarzuty dotyczące istnienia majątku spółki w postaci wierzytelności wobec H. [...], z którego egzekucja jest możliwa. Zarzucił ponadto zaniedbania w zakresie zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego i wywiódł, że spełniona została przesłanka wyłączająca jego odpowiedzialność na podstawie art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej ( dalej: "Ord. pod".). Uwzględniając skargę i uchylając zaskarżoną decyzję Sąd pierwszej instancji stwierdził, że skarżący pełnił funkcję członka zarządu spółki w czasie, kiedy powstały objęte decyzją zaległości podatkowe, egzekucja wobec spółki była bezskuteczna oraz nie zgłoszono we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Jednakże obowiązek zgłoszenia takiego wniosku w związku z zaistnieniem stanu niewypłacalności spółki powstał jeszcze w 2004 r., gdy skarżący nie był prezesem jej zarządu. Ponieważ członek zarządu nie może ponosić odpowiedzialności za okoliczności, na które nie miał wpływu, orzeczenie o jego odpowiedzialności jest niedopuszczalne także wtedy, gdy przesłanki upadłości wystąpiły wcześniej, niż objęcie funkcji w zarządzie. Od tego wyroku organ wniósł skargę kasacyjną, którą Naczelny Sąd Administracyjny uwzględnił i wyrokiem z dnia 13 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 288/13 uchylił wyrok Sądu pierwszej instancji oraz przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. NSA uznał, że członek zarządu spółki kapitałowej nie może uchylić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki powołując się na okoliczność, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości jest niezawinione, gdyż przesłanki upadłościowe zaistniały jeszcze przed objęciem przez niego funkcji członka zarządu. 1.3 Rozpoznając ponownie sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że skarga jest niezasadna, wskazując na wstępie, iż na podstawie art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: "p.p.s.a."), Sąd, któremu sprawa została przekazana związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Zatem wykładnia prawa dokonana w wyroku z dnia z 13 marca 2015 r. (II FSK 288/13), wiąże Sąd, który badając zgodność z prawem zaskarżonych decyzji obowiązany jest dostosować treść swojego rozstrzygnięcia do oceny dokonanej przez Naczelny Sąd Administracyjny. Jak zauważył, w sprawie jest bezsporne, że skarżący pełnił funkcję członka zarządu w czasie kiedy powstały zaległości objęte zaskarżoną decyzją, czyli od lutego do lipca 2007 r. i od września do grudnia 2007 r., pozostawał jedynym członkiem zarządu od 20 stycznia 2005 r. i był nim nadal w dacie wydawania decyzji. Sąd wskazał, że zakres odpowiedzialności ogranicza zasada wyrażona w art. 116 § 2 Ord. pod., zgodnie z którą obejmuje ona jedynie zaległości podatkowe spółki z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia obowiązków członków zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Zdaniem Sądu organy podatkowe prawidłowo wykazały także, że egzekucja zaległości podatkowych prowadzona wobec M. okazała się bezskuteczna. Prawidłowość postępowania w tym zakresie została potwierdzona już w poprzednim wyroku Sądu, którego skarżący w tym zakresie nie zakwestionował, nie składając skargi kasacyjnej. Jak wynika z akt sprawy postępowanie egzekucyjne już w 2004 r. okazało się bezskuteczne, a wskazane przez skarżącego aktywa nie doprowadziły do uzyskania zaspokojenia roszczeń organu. Skarżący wskazał co prawda takie mienie w postaci zobowiązań istniejących u H. [...] i B. [...] Niemniej jednak z akt sprawy wynika, że M. nie przysługuje żadna wymagalna wierzytelność względem H. [...], natomiast istnieją wierzytelności wzajemne tej spółki względem M., związane z karami umownymi za niestawienie się do usuwania wad realizowanych obiektów oraz kosztami ich zastępczego usuwania. Z kolei wierzytelność M. wobec B. [...], stanowiąca kaucję gwarancyjną na zabezpieczenie roszczeń, została dnia 9 lutego 2009 r. zajęta przez komornika sądowego. Egzekucja z pozostałego majątku M., w tym z rachunków bankowych, ruchomości, nieruchomości oraz innych wierzytelności, okazała się bezskuteczna, co ustalił komornik sądowy, umarzając prowadzone przeciwko spółce postępowania egzekucyjne. Postępowanie egzekucyjne przeciwko spółce umorzył też Naczelnik Urzędu Skarbowego. Skoro spełnione zostały obie pozytywne przesłanki warunkujące odpowiedzialność członka zarządu, do rozważenia przez Sąd pozostawała kwestia, czy skarżący wykazał, iż wystąpiła którakolwiek z okoliczności uwalniających go od tej odpowiedzialności (art. 116 § 1 pkt 1 lit. a i b oraz pkt 2 Ord. pod.). Jest poza sporem, że wniosek o upadłość spółki, którego analiza co do terminowości mogłaby ewentualnie uwolnić skarżącego od odpowiedzialności, nigdy nie został zgłoszony. Aby członkowi zarządu spółki kapitałowej przypisać odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki powstałe w okresie pełnienia przez niego funkcji, spółka w okresie tym musi znajdować się w stanie uzasadniającym wystąpienie o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego. Powyższe wynika z treści uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 sierpnia 2009 r. (sygn. akt II FPS 3/09; ONSAiWSA 2009/6/103). Zdaniem Sądu organy podatkowe słusznie wskazały, że podstawa do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub otwarcia postępowania układowego, w postaci stanu niewypłacalności wystąpiła w spółce już w 2004 r. i trwała cały czas, także w 2007 r. W tym zakresie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w cyt. wyroku z dnia 13 marca 2015 r. , który nie uznał zasadności zarzutu naruszenia art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) Ord. pod., jako odnoszącego się do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, podczas gdy w rozpoznawanej sprawie wniosku takiego we właściwym czasie w ogóle nie zgłoszono. Ponadto NSA przesądził, że nie jest zwolniony członek zarządu z obowiązku złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości po objęciu tej funkcji, jeżeli przesłanki uzasadniające zgłoszenie takiego wniosku zaistniały jeszcze przed objęciem przez niego funkcji i trwały nadal po jej objęciu. W rezultacie ustalenia organów dotyczące niewykazania przez skarżącego przesłanki uwalniającej go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki, wymienionej w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) Ord. pod., nie były dotknięte błędem. Słusznie także, zdaniem Sądu, organy uznały, iż w sprawie nie zachodzi przesłanka negatywna prowadzenia postępowania, tj. wskazania przez członka zarządu mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Wskazanie bowiem mienia, o którym mowa w art. 116 § 1 pkt 2 Ord. pod. stanowi przesłankę egzoneracyjną, uwalniającą od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. Jednakże aby członek zarządu mógł uwolnić się od tej odpowiedzialności musi wskazać aktualnie istniejące mienie spółki, tj. występujące po wszczęciu wobec niego postępowania z art. 116 Ord. pod. Do tego ma to być mienie, z którego egzekucja umożliwi organowi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Skarżący wskazał wprawdzie takie mienie w postaci zobowiązań istniejących u H. [...] i B. [...]. Niemniej jak wynika z akt sprawy, M. nie przysługuje żadna wymagalna wierzytelność względem H. [...]., natomiast istnieją wierzytelności wzajemne tej spółki względem M., związane z karami umownymi za niestawienie się do usuwania wad realizowanych obiektów oraz kosztami ich zastępczego usuwania. Z kolei wierzytelność M. wobec B. [...], stanowiąca kaucję gwarancyjną na zabezpieczenie roszczeń, została dnia 9 lutego 2009 r. zajęta przez komornika sądowego. 2.1 W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku pełnomocnik skarżącego zarzucił naruszenie: 1) przepisów postępowania: - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. poprzez nieuwzględnienie skargi pomimo, iż Sąd powinien stwierdzić naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj. art. 122 Ord. pod., poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich działań mających na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy; - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. przez nieuwzględnienie skargi mimo, iż Sąd winien stwierdzić naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj. art. 180 § 1 Ord. pod., przez pominięcie jako dowodu dokumentów przedłożonych przez skarżącego, tj. dokumentu z dnia 5 listopada 2010 r. oraz dokumentu z dnia 19 czerwca 2007 r., wskazującego majątek spółki, jakim są zobowiązania spółki H. [...], z której można prowadzić postępowanie egzekucyjne; - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. przez nieuwzględnienie skargi mimo, iż Sąd winien stwierdzić naruszenie prawa, tj. art. 187 § 1 Ord. pod. przez zaniechanie zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego zebranego w niniejszej sprawie; - art. 145 § 1 pkt 1 lit a) p.p.s.a. przez nieuwzględnienie skargi mimo, iż Sąd winien stwierdzić naruszenie prawa, tj. art. 116 § 1 Ord. pod. poprzez niewłaściwe jego zastosowanie i przyjęcie, że istnieje stan bezskuteczności egzekucji w stosunku do M., podczas gdy spółka posiada majątek w postaci przysługujących jej wierzytelności, z których zaspokojenie zobowiązań podatkowych jest możliwe; - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. przez nieuwzględnienie skargi mimo, iż Sąd winien stwierdzić naruszenie prawa, tj. art. 116 § 1 pkt 2 Ord. pod. poprzez niewłaściwe jego zastosowanie i przyjęcie, że skarżący nie zwolnił się z odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki M. podczas gdy w toku postępowania wskazał majątek spółki (wierzytelności jej przysługujące), z którego może być prowadzone postępowanie egzekucyjne w stosunku do podatnika (M.); 2) przepisów prawa procesowego: - art. 77 § 1 ustawy z dnia 1 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 ze zm.) przez pominięcie obowiązku wynikającego z zasady dochodzenia prawdy obiektywnej, zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego w sposób wyczerpujący, co winno skutkować uchyleniem postanowienia, bowiem naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy. Przy tak sformułowanych zarzutach wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego. 2.2 Organ nie wniósł odpowiedzi na skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 3.1 Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw i z tego względu podlegała oddaleniu. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednakże z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie wystąpiła żadna z przesłanek nieważności postępowania, wymienionych enumeratywnie w art. 183 § 2 p.p.s.a., co oznacza związanie granicami skargi kasacyjnej. Jak podkreśla się w orzecznictwie, skarga kasacyjna jest szczególnym i sformalizowanym środkiem zaskarżenia. Należy w niej przytoczyć podstawy kasacyjne wraz z ich uzasadnieniem a zatem wskazać konkretny przepis prawa materialnego lub procesowego, który, zdaniem wnoszącego skargę, został naruszony przez sąd pierwszej instancji. Nie wystarczy przy tym ograniczenie się tylko do przytoczenia przepisu stanowiącego podstawę kasacji, konieczne jest także sprecyzowanie charakteru i sposobu jego naruszenia. Podstawy kasacyjne określone zostały w art. 174 p.p.s.a. jako: naruszenie prawa materialnego przez jego błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) oraz naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Koniecznym elementem prawidłowo sporządzonej skargi kasacyjnej jest także uzasadnienie podstaw kasacyjnych, które polega na wykazaniu, że stawiane zarzuty mają usprawiedliwioną podstawę. Naczelny Sąd Administracyjny związany bowiem zarzutami skargi kasacyjnej, nie może zastępować strony i precyzować, czy konkretyzować zarzutów skargi, bądź też ich uzasadnienia (por. np. wyroki NSA: z 19 lutego 2009 r., II FSK 97/08; z 10 czerwca 2009 r., II FSK 241/08; z 3 listopada 2010 r. I FSK 1663/09; z 26 października 2010 r., II OSK 1667/09 oraz z 10 grudnia 2010 r., II FSK 1387/09; dostępne na: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Powyższe uwagi były konieczne wobec dostrzeżonych niedociągnięć rozpoznawanej skargi kasacyjnej, tak w zakresie sformułowania zarzutów, jak i ich uzasadnienia. Zarzuty te, bez przywołania podstawy prawnej, sformułowane zostały jako: naruszenie przepisów postępowania tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. przez nieuwzględnienie skargi, "pomimo że w okolicznościach sprawy Sąd powinien stwierdzić naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy" tj. art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 116 § 1 i art. 116 § 1 pkt 2 Ord. pod. (pkt 1 – 5) oraz naruszenie przepisów prawa procesowego tj art. 77 § 1 K.p.a. Należy w związku z tym przypomnieć, że zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienia w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy. Przywołane w zarzucie przepisy art. 122, art. 180 § 1 oraz art. 187 § 1 Ord. pod. nie są przepisami prawa materialnego tylko przepisami postępowania, regulującymi zasady postępowania podatkowego. Z kolei zarzut sformułowany jako naruszenie "przepisów prawa procesowego tj. art. 77 § 1 K.p.a." jest chybiony, jako że postępowanie podatkowe w niniejszej sprawie prowadzone było właśnie na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej. Niezależnie od tego Naczelny Sąd Administracyjny odniesie się do zasadności zarzutów skargi kasacyjnej. Należy w pierwszym rzędzie zauważyć, że na obecnym etapie postępowania sądowego, w przedstawionym wyżej stanie sprawy, zakres jej rozpoznania w istocie ograniczony został do zbadania czy w wystąpiła, wymieniona w art. 116 § 1 pkt 2 Ord. pod. negatywna przesłanka odpowiedzialności skarżącego za zaległości spółki M. Istota sporu sprowadza się do kwestii czy skarżący wskazał takie mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Jak trafnie zauważył Sąd pierwszej instancji, w sprawie bezsporne było bowiem to, że skarżący pełnił funkcję członka (prezesa) zarządu w czasie kiedy upływał termin płatności zobowiązań, które przekształciły się w zaległości podatkowe objęte kwestionowaną decyzją. Z kolei Wojewódzki Sąd Administracyjny w pierwotnym wyroku z dnia 9 października 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 286/12, uznał za trafne ustalenia organów podatkowych w zakresie bezskuteczności egzekucji zaległości prowadzonej z majątku spółki. Wyrok ten nie został przez stronę zaskarżony, a więc ustalenia w tym zakresie nie zostały zakwestionowane. Niezależnie od tego ponownie rozpoznając sprawę Sąd pierwszej instancji w szczegółowy i przekonujący sposób odniósł się do tej okoliczności, wykazując wystąpienie przesłanki bezskuteczności egzekucji przedmiotowych zaległości z majątku spółki. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej ustalenia te nie zostały w najmniejszym stopniu podważone. Nie budzi zatem wątpliwości fakt, że w analizowanym przypadku zostały spełnione obie, wymienione w art. 116 § 1 i § 2 Ord. pod., pozytywne przesłanki odpowiedzialności skarżącego za objęte zaskarżoną decyzją zaległości podatkowe spółki M. Kwestia niezgłoszenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki lub wszczęcia postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości, bądź wykazania, że nastąpiło to bez winy skarżącego (art. 116 § 1 pkt 1 Ord. pod.), została przesądzona przez Naczelny Sąd Administracyjny w przywołanym wyżej wyroku z dnia 13 marca 2015 r. (II FSK 288/13), co prawidłowo wskazał Sąd pierwszej instancji odwołując się do zasady związania wynikającej z art. 190 p.p.s.a. Zarzuty skargi kasacyjnej zmierzają do podważenia prawidłowości stanowiska Sądu pierwszej instancji aprobującego ustalenia organów podatkowych co do braku majątku spółki, z którego możliwa jest egzekucja zaległości podatkowych w znacznej części. Abstrahując od rozważań Sądu po raz kolejny wskazano w niej na wierzytelności jakie miały przysługiwać spółce wobec H. [...] oraz B. [...]. Kwestia ta była przedmiotem rozważań Dyrektora Izby Skarbowej, który ustalił, że spółce nie przysługują żadne wierzytelności względem H. [...], natomiast istnieją wierzytelności wzajemne tej spółki wobec M. wynikające z obowiązku zapłaty kar umownych. Natomiast wierzytelność z tytułu kaucji gwarancyjnej wobec B. [...] została w dniu 9 lutego 2009 r. zajęta przez komornika sądowego. Okoliczność ta była także uprzednio badana przez organ egzekucyjny, który skierował nadto egzekucję do pozostałego majątku spółki, ale okazała się ona bezskuteczna, co skutkowało umorzeniem postępowania egzekucyjnego prowadzonego przeciwko spółce. Sąd pierwszej instancji w szczegółowych rozważaniach wykazał prawidłowość ustaleń organów w tym zakresie. Uzasadnienie skargi kasacyjnej poza przywołaniem po raz kolejny tej okoliczności nie zawiera argumentów, które skutecznie podważałyby trafność stanowiska prezentowanego w tej kwestii przez Sąd pierwszej instancji. W świetle powyższego, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd pierwszej instancji trafnie przyjął, że skarżący nie wskazał takiego mienia spółki, z którego możliwe byłoby zaspokojenie objętych zaskarżoną decyzją jej zaległości podatkowych. Wbrew zarzutowi skargi nie została zatem spełniona, wymieniona w art. 116 § 1 pkt 2 Ord. pod., negatywna przesłanka odpowiedzialności skarżącego, jako członka zarządu spółki za te zaległości. 3.2 Z tych wszystkich względów Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 § 1 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.