III SA/Wa 1585/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Agnieszka Krawczyk, sędzia WSA Piotr Przybysz, Protokolant starszy sekretarz sądowy Katarzyna Kalinowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 czerwca 2016 r. sprawy ze skargi M. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych oddala skargę Na podstawie porozumienia zawartego 30 maja 2014 r. pomiędzy Przedsiębiorstwem P. z siedzibą w W., przy ul. [...], jako pracodawcą, a M. S. (dalej jako "strona" lub "skarżąca"), zatrudnioną w Przedsiębiorstwie na podstawie umowy o pracę na czas nieokreślony, strony zgodnie postanowiły o rozwiązaniu łączącej je umowy o pracę ze skutkiem na dzień 30 czerwca 2014 r. z przyczyn niedotyczących pracownika. Porozumienie zostało zawarte na wniosek strony o rozwiązanie umowy o pracę za porozumieniem, złożony w ramach wprowadzonego przez pracodawcę w dniu 5 maja 2014 r. Regulaminu Programu Dobrowolnych Odejść Pracowniczych w Przedsiębiorstwie P. (dalej zwanym Programem PDO), związanego z planowaną restrukturyzacją zatrudnienia. W związku z rozwiązaniem umowy o pracę w ramach Programu PDO pracodawca wypłacił na rzecz strony w czerwcu 2014 r., między innymi, odprawę pieniężną w kwocie 309.692,88 zł, ustaloną na podstawie art. 245 ust. 2 pkt 3 Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy (stanowiącej trzydziestosześciokrotność wynagrodzenia pracownika brutto liczonego jak ekwiwalent pieniężny za urlop wypoczynkowy), od której wykonując obowiązki płatnika, naliczył, pobrał i wpłacił zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych. Strona, wnioskiem z 27 października 2014 r., na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity: Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm., zwanej dalej: "u.p.d.o.f."), zmienionego ustawą z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw, wystąpiła do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie 55.744,71 zł pobranej przez płatnika Przedsiębiorstwo P. z siedzibą w W. od wypłaconego jej w czerwcu 2014 roku świadczenia, nazywając je we wniosku odszkodowaniem. W opinii strony, wypłacone odszkodowanie podlega zwolnieniu podatkowemu, ponieważ rozwiązanie stosunku pracy nastąpiło w ramach Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W., decyzją z dnia [...] grudnia 2014 r., odmówił stwierdzenia nadpłaty zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych pobranej przez płatnika od wypłaconej w czerwcu 2014 roku w kwocie 309.692,88 zł odprawy pieniężnej wynikającej z Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy w związku z rozwiązaniem umowy o pracę. Jego zdaniem, otrzymane przez Podatniczkę na podstawie § 6 ust. 1 pkt 2 Regulaminu Programu Dobrowolnych Odejść Pracowniczych świadczenie stanowi odprawę pieniężną, a nie odszkodowanie. Strona, w odwołaniu z 14 stycznia 2015 r., wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i orzeczenie co do istoty sprawy tj. stwierdzenie nadpłaty zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych w wysokości 55.744,71 zł. Zarzuciła naruszenie art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., poprzez jego błędną wykładnię, w szczególności poprzez stwierdzenie, iż wypłacona odprawa nie spełnia podstawowych przesłanek odpowiedzialności odszkodowawczej (zachowanie się odpowiedzialnego, szkoda oraz związek przyczynowy pomiędzy szkodą a zdarzeniem ją wywołującym), a co za tym idzie stwierdzenie, że wypłacona odprawa stanowi świadczenie wynikające ze stosunku pracy i zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy zasadnie została uznana przez płatnika za podstawę do obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych. W ocenie strony, organ I instancji pominął prawidłowy sposób rozumienia pojęcia szkody. Strona, definiując szkodę, powołała się na roszczenia pracownika, jakie przysługują mu w przypadku rozwiązania z nim umowy o pracę za wypowiedzeniem lub bez wypowiedzenia. Przepisy Kodeksu pracy w art. 47 i art. 58 określają wysokość należnego pracownikowi odszkodowania za niezgodne z prawem rozwiązanie umowy o pracę w sposób ryczałtowy, abstrakcyjny, niezależny od poniesionej przez pracownika szkody i jej wysokości. Zdaniem strony, nawet w sytuacji, kiedy pracownik niezwłocznie po rozwiązaniu z nim umowy o pracę, podejmie nowe zatrudnienie na korzystniejszych dla niego warunkach finansowych, to jeśli sąd pracy uzna odwołanie za uzasadnione, zasądzi na rzecz pracownika odszkodowanie, mimo że faktycznie nie poniósł żadnej szkody. Co więcej pracownik ten nie będzie musiał udowodniać przed sądem pracy faktu poniesienia szkody, związku przyczynowego między bezprawnym działaniem pracodawcy a szkodą, jak i wysokości szkody. Strona zwróciła ponadto uwagę na to, że pojęcie odszkodowania w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. obejmuje swoim zakresem także instytucję odprawy (także objętej wnioskiem Strony o stwierdzenie nadpłaty). Pojęcie odszkodowania należy w tym przypadku definiować autonomicznie. Skoro ustawodawca reguluje kwestie dotyczące odszkodowań oraz zadośćuczynień i wyraźnie wskazuje, że jako wyjątki ze zbioru tych świadczeń należy wyłączyć określone odprawy z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę (art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. a) u.p.d.o.f.), odprawy wypłacane na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników (art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. b) u.p.d.o.f.) czy z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym (art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. c) u.p.d.o.f.), nie może być wątpliwości, że co do zasady odprawy tego rodzaju zawierają się na gruncie art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. w pojęciu odszkodowania i zadośćuczynienia. Dlatego skarżąca uznała, że odprawa wypłacona stronie, której dotyczy wniosek o stwierdzenie nadpłaty, stanowi rekompensatę w związku z utratą dotychczasowej pracy. Jest to dla strony zdarzenie niekorzystne, powodujące, że traci ona określone uprawnienia (w tym do wynagrodzenia za pracę), a przede wszystkim określoną stabilność swojej sytuacji majątkowej i społecznej. Wiąże się to także z koniecznością poszukiwania nowej pracy oraz silnymi negatywnymi przeżyciami związanymi z utratą pracy. Z tych powodów taka odprawa mieści się w kategorii "odszkodowań i zadośćuczynień", o jakich mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Dyrektor Izby Skarbowej w W., na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 roku, poz. 749, ze zm.; zwanej dalej Ordynacja podatkowa) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] grudnia 2014 r. Uznając za istotę sporu to, czy świadczenie, o którym mowa powyżej, korzysta, jak twierdzi strona, ze zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. wskazał, że M.S. dowodząc, że świadczenie wypłacone przez pracodawcę w dniu 30 czerwca 2014 r. mieści się w pojęciu odszkodowań i zadośćuczynień objętych zwolnieniem podatkowym z art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., oparła się na Regulaminie Programu Dobrowolnych Odejść Pracowniczych w Przedsiębiorstwie P., wprowadzonym Zarządzeniem nr 40 z dnia 5 maja 2014r. przez Naczelnego Dyrektora Przedsiębiorstwa. Jednakże, zdaniem organu odwoławczego, należy inaczej, pod względem podatkowym, traktować odszkodowanie z tytułu poniesionych strat (damnum emergens) i odszkodowanie z tytułu utraty korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono (lucrum cessans). Zwolnienie od podatku odszkodowania za utraconą korzyść przyniosłoby podatnikowi nieuzasadnioną premię i stawiałoby go w lepszej sytuacji od podatnika, który korzyść osiągnął. Organ odwoławczy zaakcentował różnicę między odprawą a odszkodowaniem. W jego ocenie, strona, przystępując z własnej woli do "Programu Dobrowolnych Odejść" i składając wniosek o rozwiązanie umowy o pracę za porozumieniem stron, zdawała sobie sprawę z tego. że straci bieżące źródło utrzymania, ale dzięki temu otrzyma, określone szczegółowo w Porozumieniu zawartym w dniu 30 maja 2014r., świadczenia. Skoro podstawowym warunkiem przypisania odpowiedzialności odszkodowawczej i tym samym zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., jest wymóg bezprawności działania przynoszącego szkodę, a w niniejszej sprawie źródłem świadczenia było porozumienie, to brak jest podstaw dla przyjęcia warunku bezprawności. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, strona nie tylko nie doznała w swym majątku uszczerbku, czyli nie doznała straty (damnum emergens), lecz w stanie faktycznym sprawy nie występują znamiona krzywdy i utraconych korzyści. Strona, w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, zarzuciła naruszenie art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. poprzez jego błędną wykładnię, w szczególności poprzez stwierdzenie, iż skarżąca nie doznała uszczerbku w swym majątku, czyli nie wystąpiła szkoda, a wypłacona odprawa nie spełnia podstawowych przesłanek odpowiedzialności odszkodowawczej (bezprawność działania odpowiedzialnego za szkodę, szkoda oraz związek przyczynowy pomiędzy szkodą a zdarzeniem ją wywołującym) i tym samym brak jest podstaw do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. W konsekwencji zaakceptowano stanowisko Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego, że wypłacona odprawa stanowi świadczenie wynikające ze stosunku pracy i zgodnie z art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. zasadnie została uznana przez płatnika za podstawę do obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych. Nadto strona zarzuciła naruszenie art. 120 i 121 Ordynacji podatkowej, które stanowią emanację wynikającej z art. 32 Konstytucji RP zasady równości wobec prawa obligujących organy podatkowe do działania na podstawie przepisów prawa i w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych poprze dowolne interpretowanie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i orzeczenie co do istoty sprawy tj. stwierdzenie nadpłaty zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych w wysokości 55.741,71 zł. W uzasadnieniu skargi strona powołała się na treść art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., znowelizowanego ustawą z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw, który ma zastosowanie do dochodów uzyskanych od dnia 1 stycznia 2014 r. Przepis ten poszerza katalog zwolnień podatkowych o otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 kodeksu pracy. Zdaniem skarżącej, podstawowym warunkiem zwolnienia od opodatkowania na podstawie przytoczonego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3 jest odszkodowawczy charakter świadczeń, do których ma on zastosowanie. Odszkodowanie jest natomiast świadczeniem, którego celem jest naprawienie wyrządzonej szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach chronionych przez prawo. Chodzi więc o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy, jednakże pojęcie szkody, a co za tym idzie odszkodowania, nie może być jednak wprost, bez uwzględnienia odrębności charakterystycznych dla prawa pracy, przeniesione na pojęcie odszkodowania wynikającego z przepisów prawa pracy. Nadto, na charakter świadczenia wypłaconego stronie skarżącej i prawo do zwolnienia podatkowego nie ma wpływu fakt, iż strona podjęła dobrowolnie decyzję o rozwiązania stosunku pracy w ramach programu dobrowolnych odejść. Pomimo, iż odprawy wypłacane pracownikom w związku z rozwiązaniem stosunku pracy nie mają wszelkich cech odszkodowań w rozumieniu przepisów kodeksu cywilnego, to nie pozbawia ich to charakteru odszkodowawczego i należy kwalifikować je do odszkodowań umownych. W ocenie skarżącej, pojęcie odszkodowania w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., jest instytucją pojęciowo szeroką, która obejmuje swoim zakresem również instytucję odprawy (także objętej wnioskiem strony o stwierdzenie nadpłaty). Pojęcie odszkodowania należy w tym przypadku definiować autonomicznie. W ocenie skarżącej, sporna odprawa, której dotyczy wniosek o stwierdzenie nadpłaty, stanowi rekompensatę w związku z utratą dotychczasowej pracy. Jest to dla strony zdarzenie niekorzystne, powodujące, że traci ona określone uprawnienia (w tym do wynagrodzenia za pracę), a przede wszystkim określoną stabilność swojej sytuacji majątkowej i społecznej. Wiąże się to także z koniecznością poszukiwania nowej pracy oraz silnymi negatywnymi przeżyciami związanymi z utratą pracy. Zatem, zdaniem skarżącej, nie budzi wątpliwości, iż taka odprawa mieści się w kategorii "odszkodowań i zadośćuczynień", o jakich mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Strona powołała się na orzecznictwo sądowe oraz na interpretacje podatkowe, z których wynika korzystny dla niej sposób rozumienia przepisów. Dyrektor Izby Skarbowej, w odpowiedzi na skargę, wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270) - dalej "p.p.s.a.", sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w art. 247 Ordynacji podatkowej (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Należy nadto wskazać, iż w myśl art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, jakkolwiek nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Rozpoznając skargę we wskazanym wyżej zakresie należy stwierdzić, że nie zasługuje ona na uwzględnienie. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest kwestia czy świadczenia wypłacone stronie skarżącej przez Przedsiębiorstwo P., korzystają ze zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Jak wynika ze stanu faktycznego sprawy Przedsiębiorstwo Państwowe "Porty Lotnicze", wykonując obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, naliczyło, pobrało i wpłaciło do właściwego urzędu skarbowego zaliczki na ten podatek z tytułu wypłaconej stronie w czerwcu 2014 r. odprawy pieniężnej, o której mowa w art. 245 ust. 2 pkt 3 Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy w związku z rozwiązaniem umowy o pracę. Zdaniem skarżącej wypłacone świadczenie mieści się w pojęciu odszkodowań lub zadośćuczynień, do których znajduje zastosowanie zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Zdaniem natomiast organów podatkowych zwolnienie to nie może mieć zastosowania z uwagi na to, że wypłacone stronie skarżącej świadczenie nie jest ani odszkodowaniami ani zadośćuczynieniami, jak wymaga tego ww. przepis. Rację w tym sporze należało przyznać organom podatkowym. W pierwszej kolejności należy wskazać, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, z wyjątkiem: a) określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę, b) odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników, c) odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym, d) odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji, e) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, f) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c, g) odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe. Aby zatem określone świadczenie mogło zostać objęte ww. zwolnieniem od podatku musi ono spełniać warunki określone w pierwszej części tego przepisu i nie może być wymienione w katalogu wyjątków od stosowania zwolnienia wymienionych w punktach od a) do g). W takim przypadku rolą organu prowadzącego postępowanie w tym przedmiocie (w tym przypadku w przedmiocie wniosku o stwierdzenie nadpłaty) jest dokonanie oceny czy kwota wypłacona skarżącej spełnia ww. przesłanki. Organy podatkowe, wydające rozstrzygnięcia w tej sprawie, dokonały takiej analizy i - zdaniem Sądu - wnioski z niej wysnute są prawidłowe. Skarżąca wystąpiła z wnioskiem o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. w kwocie 55.744,71 zł pobranej przez płatnika Przedsiębiorstwo P. z siedzibą w W. od wypłaconego jej w czerwcu świadczenia, nazywając je we wniosku odszkodowaniem. Organ podatkowy prawidłowo jednak wskazał, że odprawa pieniężna, którą otrzymała skarżąca nie jest tożsama z odszkodowaniem, a w konsekwencji nie może korzystać ze zwolnienia podatkowego. Odszkodowanie jest świadczeniem, którego celem jest naprawienie wyrządzonej szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach chronionych przez prawo. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy. W ocenie Sądu, prawidłowo wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w W., że odprawa pieniężna, taka jak w niniejszej sprawie, nie ma charakteru odszkodowawczego (wyrok NSA w Łodzi z dnia 12 grudnia 2002r. sygn. akt I SA/Łd 238/01 LEX 76397, wyrok WSA w Warszawie z dnia 1 kwietnia 2009r. o sygn. akt III SA/Wa 3530/08, wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 18 listopada 2009r. sygn. akt I SA/Wr 1453/09, postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 14 lutego 2012r. sygn. akt II PZ 48/11). Jak z kolei wyjaśnił Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 6 stycznia 2009r. o sygn. akt II PK 117/08: "Odprawy mają charakter nie odszkodowawczy, lecz socjalny, alimentacyjny, ich celem i funkcją jest złagodzenie ekonomicznych i społecznych skutków utraty zatrudnienia, ułatwienie pracownikowi dostosowania się do nowej sytuacji życiowej - pozostawania bez pracy po ustaniu zatrudnienia". A więc chodzi tu zazwyczaj o zgodne z prawem rozwiązanie stosunku pracy. Odprawa pieniężna jest świadczeniem związanym bezpośrednio z pozostawaniem przez pracownika w stosunku pracy i z okresem świadczenia pracy, który stanowi kryterium określenia wysokości tej odprawy. A zatem, odprawa pieniężna ma na celu dodatkowe usatysfakcjonowanie pracownika w związku z rozwiązaniem umowy o pracę za porozumieniem stron, natomiast świadczenia odszkodowawcze są konsekwencją odpowiedzialności materialnej pracodawcy względem pracownika. Obowiązek ich zapłaty zachodzi wtedy, gdy zostanie wyrządzona szkoda i w konsekwencji trzeba tę szkodę naprawić. Sąd zwraca uwagę na fakt, że ze stanu faktycznego sprawy wynika, że skarżąca przystąpiła do "Programu Dobrowolnych Odejść", wprowadzonego w życie z dniem 5 maja 2014 r. w Przedsiębiorstwie P., składając wniosek o rozwiązanie umowy o pracę za porozumieniem stron oraz zawierając z pracodawcą w dniu 30 maja 2014 r. Porozumienie, w którym strony zgodnie postanowiły, że " (...) umowa o pracę ulega rozwiązaniu ze skutkiem na dzień 30 czerwca 2014 r. na mocy porozumienia stron wyłącznie z przyczyn niedotyczących Pracownika". Podjęcie przez skarżącą powyższych czynności skutkowało z jednej strony stratą bieżącego źródła utrzymania, ale z drugiej strony – otrzymaniem m.in. odprawy, o której mowa w art. 245 ust. 2 pkt 3 Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy z dnia 6 września 1999 r. W związku z tym organy podatkowe słusznie uznały, że skoro podstawowym warunkiem przypisania odpowiedzialności odszkodowawczej i tym samym zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f, jest wymóg bezprawności działania przynoszącego szkodę, a w niniejszej sprawie taki warunek nie zaistniał (gdyż źródłem świadczenia było porozumienie), to brak jest podstaw do zastosowania ww. zwolnienia. Nie ulega bowiem wątpliwości, że w sytuacji gdy wypłata świadczenia następuje na podstawie zawartego przez strony (w tym skarżącą) porozumienia, a więc wyrażonej w ten sposób woli takiego ułożenia wzajemnych relacji prawnych, nie może być mowy o bezprawności działania – w tym przypadku Przedsiębiorstwa P., jak tego chce strona skarżąca. A zatem odprawa wypłacona skarżącej na podstawie art. 245 ust. 2 pkt 3 Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy z dnia 6 września 1999 r. prawidłowo nie została zakwalifikowana przez organy podatkowe do wypłat o charakterze odszkodowawczym, co skutkowało niemożliwością objęcia jej zwolnieniem z art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. W tym stanie rzeczy Sąd, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę