I GSK 287/17

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Dariusz Dudra Sędzia NSA Hanna Kamińska Sędzia del. WSA Stefan Kowalczyk (spr.) Protokolant Kinga Migdalska po rozpoznaniu w dniu 29 października 2019 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej R. S. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 11 stycznia 2017 r. sygn. akt I SA/Bk 783/16 w sprawie ze skargi R. S. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia [...] czerwca 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od R. S. K. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. kwotę 625 (słownie: sześćset dwadzieścia pięć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z dnia 11 stycznia 2017 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku (dalej: Sąd I instancji), oddalił skargę R. S. K. (dalej: Skarżący), na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. (dalej: DIC), z dnia [...] czerwca 2016r., wydanej w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego. Ze stanu sprawy przyjętego przez Sąd I instancji wynikało, że W wyniku przeprowadzonego postępowania sprawdzającego przez Naczelnika Urzędu Celnego w B. ( dalej: Naczelnik UC), wszczęto z urzędu postanowieniem z dnia [...] stycznia 2016 r. postępowanie w sprawie określenia Skarżącemu wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki [...], nr VIN [...]. Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego Naczelnik UC, decyzją z dnia 14 marca 2016 r., określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym, z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego powyższego samochodu osobowego na kwotę 2.173,00 zł. Organ przyjął bowiem, że nabyty przez Skarżącego pojazd jest samochodem osobowym, a nie jak zadeklarował Skarżący pojazdem ciężarowym. Po rozpoznaniu odwołania, decyzją z dnia 3 czerwca 2016 r., DIC utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia wskazał, że ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, iż Skarżący w dniu 18 stycznia 2011 r. dokonał zakupu samochodu marki [...], nr VIN: [...] od [...], za kwotę 3000 Euro (Królestwo Niderlandów). Rodzaj pojazdu określono jako samochód ciężarowy; przystosowanie, pojazd zamknięty; ładowność: 650 kg. Zgodnie z zaświadczeniem o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu z dnia 22 stycznia 2011 r., wykonano badania techniczne samochodu, wskazując w dokumencie identyfikacyjnym pojazdu, rodzaj pojazdu - samochód ciężarowy, podrodzaj: furgon; liczba miejsc do siedzenia/ogółem: 2/2. Powyższy pojazd został zarejestrowany przez Skarżącego jako samochód ciężarowy uniwersalny, liczba miejsc siedzących - 2, ładowność: 650 kg. Na podstawie umowy sprzedaży z dnia 8 maja 2012 r. Skarżący sprzedał pojazd A. O., za kwotę 15.900 zł. Nowy nabywca, w dniu 9 maja 2012 r. złożył do Urzędu Miejskiego w B. wniosek o rejestrację tego pojazdu, jako osobowego załączając m.in. umowę kupna, kartę pojazdu zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu z dnia 8 maja 2012 r., z opisem zmian dokonanych w pojeździe, stanowiący załącznik do zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym, oświadczenie z dnia 8 maja 2012 r. firmy R. Sp. z o.o. z siedzibą w B. Powyższy pojazd został zarejestrowany jako samochód osobowy, liczba miejsc siedzących 5. W dniu 21 września 2012 r. A. O. zawarł umowę sprzedaży za kwotę 15.900 zł., tegoż samochodu J. L., który również zarejestrował w/w pojazd jako samochód osobowy. Na podstawie pisma Skarżącego z dnia 9 listopada 2015 r., DIC ustalił, że nabyty przez Skarżącego samochód to samochód dwuosobowy, z podwyższonym dachem bez foteli tylnych, na tylnej części pojazdu była wbudowana podłoga, tylne szyby - plexy były przyciemniane. Granicę samochód przekroczył w dniach 18-23 stycznia 2011 r. Pojazd głównie był używany do celów łowieckich oraz do przewożenia różnych ładunków i towarów, nie dokonywano w nim żadnych zmian konstrukcyjnych ani technicznych w pojeździe. Nadto, na podstawie zeznań świadka A. O. ustalił, że zakupił powyższy samochód z dwoma siedzeniami. Do pojazdu zostały wstawione siedzenia i wstawione szyby i została dokonana cała procedura celem zarejestrowania samochodu na osobowy. Pojazd w momencie zakupu był dwuosobowy, z tyłu nie było szyb, w miejsce szyb były wstawione blachy, za przednim rzędem siedzeń była przegroda, która została wymontowana. Był to pojazd pięciodrzwiowy; cztery boczne i tylna klapa otwierana w bok. W dniu zakupu samochód posiadał wspomaganie kierownicy. Samochód posiadał radio, podsufitka była prawdopodobnie na całej długości. Na podstawie zeznań świadka J. L. ustalono, że po jego nabyciu nie dokonywano zmian i przeróbek w przeznaczeniu pojazdu. Samochód w momencie zakupu posiadał wspomaganie kierownicy, elektryczne szyby z przodu i z tyłu, elektryczne lusterka. Był pojazdem pięcioosobowym, przeszklonym z tyłu i z przodu z szybą na tylnych drzwiach, z pasami bezpieczeństwa dla pięciu osób, posiadał oświetlenie z przodu pojazdu i lampkę w części bagażowej, wykładzinę welurową, podsufitka na całej długości pojazdu, nie miał klimatyzacji, ale był wyposażony w radio i głośniki w tylnych drzwiach. Na podstawie oświadczenia firmy R. Sp. z o.o. ustalił, że zmieniono rodzaj pojazdu z ciężarowego na osobowy. Zmiany polegały na wymontowaniu kratki zabezpieczającej, wymianę lub usprawnienie siedziska tylnej kanapy, zamontowanie środkowego pasa bezpieczeństwa. Natomiast przeróbki tego typu aut polegają na zamontowaniu kompletnego siedziska - wcześniej usuwając sklejkę czy pilśnię, która leży na karoserii, montaż kompletu pasów bezpieczeństwa bocznych i środkowych. Na podstawie informacji z ogólnodostępnych stron internetowych http://pl.vidnecoder.pl i www.autocentrum.pl., www.autopbaza.pl, ustalił, iż pojazd został wyprodukowany jako pojazd 5 drzwiowy, pięciomiejscowy, typ pojazdu VAN. DIC podkreślił, że pismem z dnia 17 listopada 2015 r. organ I instancji wystąpił z zapytaniem do [...] Sp. z o.o. o udostępnienie danych tego samochodu i udzielenie informacji, czy został on wyprodukowany jako samochód ciężarowy, czy osobowy zgodnie ze świadectwem homologacji producenta prosząc o podanie wyposażenia takiego modelu pojazdu, ilości miejsc oraz nadesłanie posiadanej homologacji producenta dla przedmiotowego samochodu. Do dnia zakończenia postępowania podatkowego nie otrzymano jednak odpowiedzi na w/w pismo. DIC, odwołując się do przepisów ustawy z dnia 9 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2014 r., poz. 752 ze zm., dalej: u.p.a.) oraz Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, przyjął mając na uwadze zgromadzone w sprawie dowody, że sporny pojazd w dniu nabycia wewnątrzwspólnotowego posiadał charakterystyczne cechy pojazdów zaliczanych do kodu CN 8703 (samochody osobowe), takie jak: pojazd jednobryłowy, pięciodrzwiowy (komplet drzwi uchylnych bocznych z przodu i drzwi z tyłu pojazdu), szyby na dwubocznych tylnych panelach; jedna przestrzeń dla kierowcy, pasażerów i towarów, dwa rzędy siedzeń obitych tkaniną welurową wyposażonych w pasy bezpieczeństwa, wyprofilowane podłokietniki na wysokości pierwszego i drugiego rzędu siedzeń, jednolita podsufitka na całej długości pojazdu, podłoga na całej długości wyłożona wykładziną, uchwyty boczne dla pasażerów, klamki, elektryczna regulacja otwierania szyb drzwi bocznych w pierwszym i drugim rzędzie siedzeń, oświetlenie sufitowe, popielniczki dla pasażerów w tylnych drzwiach bocznych pojazdu. W związku z powyższym uznał, że Skarżący na mocy przepisu art. 100 ust. 1 pkt 2, art. 102 ust. 1 oraz art. 106 ust. 2 i 3 u.p.a. stał się podatnikiem podatku akcyzowego i był zobowiązany do złożenia deklaracji podatkowej i zapłaty akcyzy. Po rozpoznaniu skargi, Sąd I instancji wyrokiem z dnia 11 stycznia 2017r. oddalił skargę. W uzasadnieniu przedstawił uregulowania dotyczące rozpatrywanej materii, wskazując, iż dokonując klasyfikacji samochodu [...] do pozycji CN 8703, opartej na zharmonizowanym systemie oznaczania i kodowania towarów, organy uwzględniły cechy pojazdu pozwalające na jego klasyfikowanie do pozycji 8703, zgodnie z wyjaśnieniami do Taryfy Celnej oraz prawidłowo posłużyły się Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej znajdującymi się w części l sekcja l pkt A załącznika nr 1 do rozporządzenia nr 2658/87. Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustalił, że badany pojazd w dniu nabycia wewnątrzwspólnotowego posiadał: zamontowaną kratkę oddzielającą przestrzeń pasażerska od bagażowej, za pierwszym rzędem siedzeń punkty kotwiczenia siedzeń tylnych oraz mocowań pasów bezpieczeństwa, uchwyty boczne dla pasażerów, popielniczki w tylnych drzwiach bocznych dla pasażerów, pięć drzwi uchylanych do boku, cztery boczne i tylna klapa, tapicerkę welurową na drzwiach pojazdu; podsufitkę na całej długości pojazdu, elektryczną regulację szyb drzwi bocznych, wykładzinę na całej długości podłogi pojazdu, szyby na dwubocznych tylnych panelach; elektryczną regulację lusterek. Dane te wynikały z analizy oględzin pojazdu z dnia 3 lutego 2016 r. (z dokumentacją zdjęciową) oraz zeznań świadków, a także informacji zawartych w dokumentach pochodzących od R.Sp. z o.o. i A.Sp. z o.o. Okręgowa Stacja Kontroli Pojazdów w B. oraz wyjaśnień Skarżącego. Z powyższych ustaleń wynika, że pojazd posiadał w dniu nabycia wewnątrzwspólnotowego wszystkie elementy, które determinują jego klasyfikację do kodu CN 8703 jako samochodu osobowego. W szczególności, w pojeździe znajdowały się punkty kotwiące służące zamontowaniu tylnych siedzeń i pasów bezpieczeństwa. Dodatkowo pojazd posiadał tylne okna wzdłuż dwubocznych paneli. Samochód miał pięć drzwi z oknami na bocznych panelach i z tyłu. Okna boczne posiadały elektryczną regulację szyb drzwi bocznych. Całe wnętrze pojazdu miało wyposażenie przeznaczone dla pasażerów (dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki w drzwiach tylnych pojazdu, uchwyty boczne dla pasażerów, głośniki w drzwiach tylnych pojazdu). Samo istnienie kraty oddzielającej przestrzeń ładunkową od pasażerskiej nie stanowi okoliczności determinującej stwierdzenie, iż pojazd w momencie jego wewnątrzwspólnotowego nabycia i przemieszczenia na terytorium kraju stanowił pojazd klasyfikowany do kodu CN 8704. Znajdująca się w pojeździe krata była możliwa do zdemontowania i była to czynność, która nie ingerowała w konstrukcję samochodu, a więc nie zmieniała zasadniczego przeznaczenia do przewozu osób. Poprzez demontaż kraty konstrukcja samochodu nie została zmieniona. W pojeździe znajdowało się też wyposażenie mające na celu zapewnienie pasażerom wrażeń estetycznych (m.in. jednolita podsufitka) oraz komponenty podwyższające standard pojazdu (elektrycznie otwierane szyby z przodu i z tyłu, głośniki w przednich drzwiach i tylnych, boczne lusterka sterowane elektrycznie). Podkreślił również, że zmiany polegające na przystosowaniu przedmiotowego samochodu do korzystania z niego do przewozu towarów - miały charakter jedynie czasowy i nie spowodowały zmiany zasadniczego przeznaczenia tego samochodu do przewozu osób. Ponowne przystosowanie do korzystania głównie do przewozu osób odbyło się bowiem wyłącznie przez demontaż elementów istotnych dla przewozu towarów (przegroda) oraz montaż siedzeń i pasów bezpieczeństwa w tylnej części samochodu. Zmiany te de facto stanowiły przywrócenie pierwotnych cech pojazdu umożliwiających korzystanie z niego głównie do przewozu osób i nie wymagały ingerencji w konstrukcję samochodu. Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Sądu, klasyfikacja samochodu dokonana przez organy jest zgodna z prawem, zatem zarzuty naruszenia art. 100 ust. ust. 4 u.p.a. są zarzutami bezzasadnymi. Uznał również, że nie zasługuje również na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 229 o.p. poprzez brak przeprowadzenia dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów w szczególności w zakresie oświadczenia producenta pojazdu w celu ustalenia przeznaczenia wyprodukowanego pojazdu. Zebrany bowiem przez organy materiał dowodowy dawał pełne podstawy do stwierdzenia, że przedmiotowy pojazd w dniu nabycia wewnątrzwspólnotowego posiadał cechy projektowe, konstrukcję i wyposażenie świadczące o osobowym przeznaczeniu pojazdu. Podkreślił, że w zaskarżonej decyzji organ przedstawił również informacje ze stron internetowych, z których wynikało, iż pojazd został wyprodukowany jako pojazd 5 drzwiowy, pięciomiejscowy, typ pojazdu VAN. Model pojazdu marki [...]. (terenowy I) produkowany w latach 1999-2003 występuje w wersji 5 drzwiowej z 5/7 miejscami do siedzenia. Wbrew zarzutom skargi informacje te nie stanowiły zasadniczego dowodu w sprawie, na którym oparto rozstrzygnięcie. Wskazane informacje jedynie dodatkowo potwierdzały ustalenia wynikające ze zebranych w sprawie dowodów, tj. oględzin samochodu, zeznań świadków, wyjaśnień Skarżącego oraz dokumentów uzyskanych od R. Sp. z o.o. i A. Sp. z o.o. Okręgowa Stacja Kontroli Pojazdów w B. Od powyższego wyroku skargę kasacyjną złożył Skarżący, zaskarżając wyrok w całości i zarzucając zaskarżonemu wyrokowi I. naruszenie przepisów postępowania, tj.: a. art 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( t.j. Dz.U. 2016 poz. 718 ze zm., dalej: p.p.s.a.), poprzez nie przeprowadzenie dodatkowego postępowania, w celu uzupełnienia dowodów, w szczególności w zakresie oświadczenia producenta samochodu marki [...] o numerze VIN [...] a informacja ta jest niezbędna w celu ustalenia przeznaczenia wyprodukowanego pojazdu, a tym samym odpowiedzialności Strony, związaną z ewentualną koniecznością zapłaty podatku akcyzowego, a tym samym przyznanie, iż informacje pochodzące z portali internetowych są wystarczające do nałożenia na Stronę obowiązku podatkowego, bez uzyskania informacji "u źródła", czyli u producenta pojazdu, b. art. 106 § 3 p.p.s.a., poprzez uznanie, iż Organ dokonał wystarczającego ustalenia stanu faktycznego, podczas gdy Organ skierował do producenta pojazdu [...] wniosek o udzielenie informacji w przedmiocie przeznaczenia pojazdu, podczas gdy Organ informacji takiej nie uzyskał od producenta pojazdu, a informacja ta byłaby informacją kluczową w niniejszym postępowaniu, 3. art. 106 § 3 p.p.s.a, poprzez uznanie, iż oględziny pojazdu stanowią wiarygodny dowód w ramach niniejszego postępowania, podczas gdy oględziny te zostały dokonane po dacie sprzedaży pojazdu przez Skarżącego i dokonania zmiany właściwości pojazdu przez kolejnego właściciela, co nie pozwalało Organom, ani Sądowi stwierdzić, czy istotnie w dacie nabycia wewnątrzwspólnotowego doszło do zakupu pojazdu ciężarowego, czy też pojazdu osobowego w rozumieniu Nomenklatury Scalonej (CN), d. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a., poprzez jego niezastosowanie i nie nieuwzględnienie skargi wskazującej na naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 100 ust. 4 u.p.a., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i uznanie, iż samochód nabyty przez Stronę ([...]) jest samochodem osobowym, a tym samym, iż jego zakup podlegał opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, podczas gdy samochód ten w dacie zakupu przez Stronę był samochodem ciężarowym, co wynika z obiektywnych właściwości tego pojazdu jako pojazdu ciężarowego, e. art. 151 p.p.s.a., poprzez jego zastosowanie i oddalenie skargi w całości, tj. poprzez uznanie, iż w przedmiotowej sprawie nie doszło do naruszenia przez organy administracji publicznej przepisów prawa materialnego oraz przepisów postępowania administracyjnego, podczas gdy organy obu instancji dopuściły się naruszenia przepisów prawa materialnego, art. 100 ust. 4 u.p.a., a powyższe zarzuty stanowią, podstawę sformułowania niniejszej skargi kasacyjnej w oparciu o treść art. 174 pkt 2 p.p.s.a. II. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: a. art. 100 ust. 4 u.p.a., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i uznanie, iż samochód nabyty przez Stronę ([...]) jest samochodem osobowym, a tym samym, iż jego zakup podlegał opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, podczas gdy samochód ten w dacie zakupu przez Stronę był samochodem ciężarowym, co wynika z obiektywnych właściwości tego pojazdu jako pojazdu ciężarowego, b. poz. 8704 i poz. 8704 Nomenklatury Scalonej (CN) zamieszczonej w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w spawie nomenklatury taryfowej i statystycznej w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 7 września 1987, str. 1, ze zm.;Dz Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382 ze zm.), poprzez ich nieprawidłowe zastosowanie i uznanie, iż samochód nabyty przez Stronę ([...]) jest pojazdem samochodowym zakwalifikowanym do pozycji CN 8703, podczas gdy pojazd ten nie spełniał przesłanek przewidzianych dla pojazdów osobowych i winien zostać zakwalifikowany do pozycji CN 8704: pojazdy mechaniczne do transportu towarów; a powyższe zarzuty stanowią podstawę sformułowania niniejszej skargi kasacyjnej w oparciu o treść art. 174 pkt 1) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Mając na uwadze powyższe na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a., wniósł o uchylenie wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi, który wydal orzeczenie, a na podstawie art. 203 pkt 1 u.p.a., wniósł o wydanie orzeczenia o zwrocie poniesionych kosztów postępowania przed sądem pierwszej instancji oraz o zwrocie niezbędnych kosztów postępowania kasacyjnego, w tym wynagrodzenia radcy prawnego zgodnie ze stawkami określonymi w przepisach, a na podstawie art. 176 § 2 p.p.s.a., o rozpoznanie niniejszej sprawy na rozprawie. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania kasacyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosownie do brzmienia art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając sprawę na skutek wniesienia skargi kasacyjnej związany jest granicami tej skargi, a z urzędu bierze pod rozwagę tylko nieważność postępowania, która zachodzi w wypadkach określonych w § 2 tego przepisu. Podstaw do stwierdzenia nieważności w niniejszej sprawie Sąd nie stwierdził. Podstawy, na których można oprzeć skargę kasacyjną, zostały określone w art. 174 p.p.s.a. Przepis art. 174 pkt 1 p.p.s.a. przewiduje dwie postacie naruszenia prawa materialnego, a mianowicie błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie. Błędna wykładnia oznacza nieprawidłowe zrekonstruowanie treści normy prawnej wynikającej z konkretnego przepisu, czyli mylne rozumienie określonej normy prawnej, natomiast niewłaściwe zastosowanie to dokonanie wadliwej subsumcji przepisu do ustalonego stanu faktycznego, czyli niezasadne uznanie, że stan faktyczny sprawy odpowiada hipotezie określonej normy prawnej. Również druga podstawa kasacyjna wymieniona w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. - naruszenie przepisów postępowania - może przejawiać się w tych samych postaciach, co naruszenie prawa materialnego, przy czym w tym wypadku ustawa wymaga, aby skarżący nadto wykazał istotny wpływ wytkniętego uchybienia na wynik sprawy. Oceniając skargę kasacyjną przy zastosowaniu powyższych kryteriów oceny, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że żaden z zarzutów kasacyjnych nie był skuteczny. Odnosząc się do wskazanych zarzutów naruszenia przepisów postępowania należy zauważyć, że Skarżący sformułował w ramach postawy naruszenia przepisów postępowania szereg zarzutów wskazujących na naruszenie art. 106 § 3 p.p.s.a., (punkt I. a do c). Podstawą orzekania przez sąd administracyjny, jest materiał dowodowy zgromadzony przez organy w toku postępowania toczącego się przed organem I i II instancji. Sąd bierze pod uwagę fakty powszechnie znane (art. 106 § 4 p.p.s.a.), a także dowody uzupełniające z dokumentów, o których mowa w art. 106 § 3 p.p.s.a. Sąd administracyjny nie dokonuje ustaleń faktycznych w zakresie objętym sprawą administracyjną. Sąd ten bada, czy ustalenia faktyczne dokonane przez organy administracji publicznej, których decyzje zostały zaskarżone, odpowiadają prawu (wyrok NSA z dnia 23 stycznia 2007 r., II FSK 72/06, ONSA WSA 2008, nr 2, poz. 31; zob. także uchwała pełnego składu NSA z dnia 26 października 2009 r., I OPS 10/09, s. 29 uzasadnienia). Przyjęcie w art. 133 § 1 p.p.s.a. zasady, że sąd administracyjny orzeka na podstawie akt sprawy, oznacza, że sąd ten rozpatruje sprawę na podstawie stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dniu wydania zaskarżonego aktu. Od tej zasady istnieje wyjątek, o którym mowa w art. 106 § 3 p.p.s.a., dowód uzupełniający z dokumentów sąd może przeprowadzić zarówno z urzędu, jak i na wniosek. W związku natomiast z zawartymi w skardze kasacyjnej zarzutami opartymi o naruszenie art. 106 § 3 p.p.s.a, jak wynika z powyższej regulacji, zasadą jest, że sąd orzeka na podstawie akt sprawy, co oznacza, że przy ocenie legalności zaskarżonej decyzji bierze pod uwagę okoliczności, które z akt tych wynikają i które legły u podstaw jej wydania. Natomiast przepis 106 § 3 p.p.s.a. nie stanowi środka służącego do zwalczenia ustaleń faktycznych, z którymi Skarżący się nie zgadza, a do tego zmierzają w istocie sformułowane przez Skarżącego zarzuty oparte na naruszeniu art.106 § 3 p.p.s.a. W postępowaniu przed sądami administracyjnymi nie dokonuje się bowiem ponownego ustalenia stanu faktycznego sprawy administracyjnej. Sąd jedynie ocenia, czy organy administracji publicznej ustaliły ten stan zgodnie z regułami obowiązującymi w postępowaniu administracyjnym i następnie, czy prawidłowo zastosowały przepisy prawa materialnego odpowiadające tym ustaleniom, przy uprzednim stwierdzeniu, że ustalenia te były wystarczające do rozstrzygnięcia sprawy. Jednakże do podjęcia powyższej oceny koniecznym jest prawidłowe sformułowanie zarzutów naruszenia przepisów postępowania, a więc przytoczenia tych przepisów procesowych które naruszył Sąd I instancji w powiązaniu z odpowiednimi przepisami postępowania stosowanymi w toku procedowania przez organ. Tym samym zarzuty określone w punkcie I a do c należy uznać za nie uzasadnione. Skarżący wskazał również w ramach naruszenia prawa procesowego, na naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a., poprzez jego nie zastosowanie, a także na naruszenie art. 151 p.p.s.a., poprzez jego zastosowanie wiążąc jego naruszenie z art. 100 ust. 4 u.p.a.( zarzuty I d-e). Otóż przepisy powyższe dotyczą naruszenia prawa materialnego i w związku z tym winny być przytoczone w ramach podstawy naruszenia prawa materialnego. Odnosząc się do tak sformułowanego zarzutu, zresztą powtórzonego nie w pełni w ramach naruszenia prawa materialnego, wskazać należy, że z jego treści wynika, iż faktycznie Skarżący kwestionuje ustalenia faktyczne. Stwierdza bowiem w nim, że niewłaściwe zastosowanie wyraża się w uznaniu, że pojazd będący przedmiotem niniejszego postępowania jest samochodem osobowym, a nie ciężarowym, co wynika z obiektywnych właściwości tego pojazdu jako pojazdu ciężarowego. Tak więc Skarżący kwestionuje fakt, że pojazd jest pojazdem osobowym, a winien być uznany za ciężarowy. Jednakże, co należy podkreślić, zarzut naruszenia prawa materialnego nie może być skutecznie uzasadniony próbą zwalczania poczynionych w sprawie ustaleń faktycznych (por. wyrok NSA z dnia 28 stycznia 2014 r., sygn. akt I OSK 178/13, LEX nr 1501745). Z utrwalonego już orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego wynika, że poprzez podniesienie zarzutów dotyczących naruszenia prawa materialnego nie można podważać wadliwości w zakresie ustaleń stanu faktycznego (por. wyrok NSA z dnia 26 listopada 2009 r., sygn. akt I OSK 601/09, LEX nr 586418, wyrok NSA z dnia 31 marca 2004 r., OSK 59/04, ONSAiWSA 2004, nr 1, poz. 10.; wyrok NSA z dnia 13 października 2004 r., FSK 548/04, LEX 147685.; wyrok NSA z dnia 14 października 2004 r., FSK 568/04, ONSAiWSA 2005, nr 4, poz. 67; wyrok WNSA z dnia 21 lutego 2005 r., GSK 1045/04, LEX nr 187142; wyrok NSA z dnia 3 marca 2005 r., GSK 974/04, LEX nr 186875; wyrok NSA z dnia 3 września 2008 r., II GSK 293/08, niepubl.). Skutecznie zarzut ten może być podniesiony tylko w ramach podstawy kasacyjnej wymienionej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., czego Skarżący w sposób skuteczny nie uczynił (por. wyrok NSA z dnia 21 marca 2014 r., sygn. akt I GSK 654/12, LEX nr 1487732). Wobec natomiast braku prawidłowego wskazania, w skardze kasacyjnej, zarzutów procesowych kwestionujących ustalenia faktyczne należy uznać, że stan faktyczny ustalony przez organy i zaaprobowany przez Sąd I instancji, nie został podważony, a w konsekwencji należy stwierdzić, iż samochód będący przedmiotem postępowania jest samochodem osobowym. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego stwierdza się, że w sytuacji niepodważenia stanu faktycznego przyjętego przez Sąd I instancji, poprzez brak prawidłowo sformułowanych, czy też nieskutecznych zarzutów procesowych (art. 174 pkt 2 p.p.s.a..) Naczelny Sąd Administracyjny rozpatrując skargę kasacyjną jest związany ustaleniami faktycznymi poczynionymi przez Sąd I instancji (por. wyrok NSA z dnia 21 lutego 2005 r., sygn. akt GSK 1045/04, LEX nr 187142). i nie ma podstaw do ich kwestionowania (por. wyrok NSA z dnia z dnia 20 czerwca 2007 r., sygn. akt II FSK 840/06, LEX nr 372223). Powyższe skutkuje stwierdzeniem, wobec nie podważenia ustalonego stanu faktycznego, że przedmiotowy samochód jest samochodem osobowym, a więc nie można uznać, że doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego wskazanych w zarzucie kasacyjnym, a mianowicie art. 100 ust. 4 u.p.a. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie. Przepis ten zasadnie został bowiem zastosowany do ustalonego stanu faktycznego, z którego wynika, że rzeczony pojazd to samochód osobowy. W tym stanie rzeczy nie uzasadnione okazały się zarzuty określone w punkcie I.d-e i II a. W zakresie zarzutu określonego w punkcie II.b skargi kasacyjnej podnieść należy, że nie zawiera on przepisów prawa procesowego, czy prawa materialnego, które miałyby być naruszone. W orzecznictwie NSA zarysowała się w tym zakresie jednoznaczna teza, że skarga kasacyjna powinna zawierać nie tylko przytoczenie podstaw kasacyjnych, ale i ich uzasadnienie. Oznacza to konieczność powołania konkretnych przepisów prawa (oznaczonych numerem artykułu, paragrafu, ustępu, a także miejsca publikacji wymienianych w podstawach skargi przepisów), którym - zdaniem skarżącego - uchybił sąd, uzasadnienia ich naruszenia a w razie zgłoszenia zarzutu naruszenia prawa procesowego - wskazania dodatkowo, że naruszenie to mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Kasacja nie odpowiadająca tym wymogom, pozbawiona konstytuujących ją elementów treściowych, uniemożliwia sądowi ocenę jej zasadności (por. wyrok NSA z dnia 18 marca 2011 r., sygn. akt I GSK 140/10, LEX nr 990041, wyrok NSA z dnia 12 kwietnia 2011 r., sygn. akt II OSK 217/11, LEX nr 1081761, wyrok NSA z dnia 1 kwietnia 2011 r., sygn. akt II GSK 349/10, LEX nr 1080116). Naczelny Sąd Administracyjny nie jest bowiem uprawniony do uzupełniania, czy innego korygowania wadliwie postawionych zarzutów kasacyjnych. Nie może też samodzielnie ustalać podstaw, kierunków jak i zakresu zaskarżenia (por. wyrok NSA z dnia 26 marca 2014 r., sygn. akt I GSK 1047/12, LEX nr 1487688 oraz wyrok NSA z dnia 29 sierpnia 2012 r., sygn. akt I FSK 1560/11, LEX nr 1218337). Z też względu przedstawione w skardze kasacyjnej zarzuty nie mogły wywrzeć oczekiwanego przez Skarżącego skutku. Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny uznał zarzuty skargi za nieskuteczne i oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 p.p.s.a. o kosztach orzekając stosownie do art. 204 pkt 1 p.p.s.a. i art. 205 § 2 p.p.s.a.