II GSK 1753/17

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Dorota Dąbek (spr.) Sędzia NSA Mirosław Trzecki Sędzia del. WSA Urszula Wilk Protokolant asystent sędziego Elżbieta Jabłońska-Gorzelak po rozpoznaniu w dniu 27 września 2019 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej F.N. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 13 stycznia 2017 r. sygn. akt I SA/Po 507/16 w sprawie ze skargi F.N. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Poznaniu z dnia [...] stycznia 2016 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę kasacyjną. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, objętym skargą kasacyjną wyrokiem z 13 stycznia 2017 r., sygn. akt I SA/Po 507/16, oddalił skargę F.N. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Poznaniu z [...] stycznia 2016 r. w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania. Sąd pierwszej instancji orzekał w następującym stanie faktycznym i prawnym: Decyzją z [...] listopada 2015 r. Naczelnik Urzędu Celnego w Pile wymierzył F.N. (dalej: strona, skarżący) karę pieniężną w wysokości 24 000 zł za urządzanie gier na dwóch automatach poza kasynem gry. Decyzję tę w dniu 19 listopada 2015 r. odebrała pod adresem: ul. B. [...], [...] L. – tj. w miejscu prowadzenia przez skarżącego działalności gospodarczej – księgowa M.U.. Skarżący złożył odwołanie od tej decyzji 4 grudnia 2015 r. Zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Izby Celnej w Poznaniu (dalej: Dyrektor IC) stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołania od ww. decyzji organu pierwszej instancji, wskazując, że termin do wniesienia odwołania od doręczonej 19 listopada 2015 r. decyzji upłynął 3 grudnia 2015 r., a odwołanie zostało nadane w placówce pocztowej po tej dacie. W skardze od powyższego rozstrzygnięcia skarżący wniósł o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy organowi drugiej instancji do merytorycznego rozpoznania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IC wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko w sprawie. WSA w Poznaniu oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (obecnie tekst jedn. Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, dalej cyt. jako: p.p.s.a.). Sąd pierwszej instancji podzielił stanowisko Dyrektora IC, że odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji – skutecznie doręczonej skarżącemu 19 listopada 2015 r. na adres pod którym prowadzi on działalność gospodarczą – nadane w placówce pocztowej 4 grudnia 2015 r. złożone zostało z uchybieniem terminu określonego w art. 223 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613; obecnie tekst jedn. Dz. U. z 2019 r. poz. 900, dalej cyt. jako: o.p.). W uzasadnieniu sąd pierwszej instancji wskazał, że skierowanie decyzji organu pierwszej instancji na adres prowadzonej przez stronę działalności gospodarczej nie było wadliwe, albowiem przedmiot sprawy dotyczył prowadzonej przez skarżącego działalności gospodarczej. W aktach sprawy znajdują się pisma, w których sam skarżący podaje adres siedziby swojej firmy. Ponadto z zaświadczenia z CEIDG wynika, że jest to adres zarówno głównego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, jak i adres dla doręczeń. Nadto z akt sprawy wynika, że wyżej opisana decyzja organu pierwszej instancji była kolejnym już pismem odebranym pod tym adresem i przez tę samą osobę. Wcześniej bowiem M.U. (określana na drukach zwrotnych potwierdzeń odbioru jako: "księgowa" lub "kuzynka") odebrała postanowienie o wszczęciu postępowania w tej sprawie z 20 marca 2015 r. (k. 24-25 akt admin.) oraz zawiadomienie wystosowane w trybie art. 200 § 1 o.p. (k. 42-43 akt admin.). Co istotne, skarżący na etapie postępowania przed organem pierwszej instancji nie kwestionował ani miejsca doręczania tej korespondencji, ani nie podnosił braku umocowania do jej odbioru przez M.U.. Sąd pierwszej instancji uznał, wbrew zarzutom skargi, że w sprawie zostały spełnione przesłanki skutecznego doręczania pism w postępowaniu podatkowym przewidziane w art. 148 § 1 o.p. (w brzmieniu na datę doręczenia decyzji), który przewiduje, że pisma doręcza się osobom fizycznym w ich miejscu zamieszkania lub miejscu pracy. W ocenie sądu, w przypadku, gdy osoba fizyczna prowadzi działalność gospodarczą i przedmiot postępowania jest związany z tą działalnością organy są uprawnione do doręczania pism i decyzji na adres zgłoszonego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, chyba że strona podałaby inny adres dla doręczeń – co w badanej sprawie nie miało miejsca. Sąd podzielił pogląd, że miejsce prowadzonej działalności gospodarczej należy rozumieć szeroko, także jako miejsce pracy. Wbrew zatem twierdzeniom skarżącego skierowanie decyzji organu pierwszej instancji na adres miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na stanowi uchybienia, które mogło mieć jakikolwiek wpływ na wynik sprawy. Ponadto skarżący w żaden sposób nie uprawdopodobnił, że nie doszło do skutecznego doręczenia tej decyzji 19 listopada 2015 r. W tych okolicznościach, w ocenie sądu, prawidłowo Dyrektor IC stwierdził zaskarżonym postanowieniem uchybienie ustawowego terminu do wniesienia odwołania od decyzji organu pierwszej instancji. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożył skarżący, wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi pierwszej instancji, a także o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego według norm przepisanych. Jednocześnie wniósł o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie. Zaskarżonemu orzeczeniu, na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. skarżący zarzucił naruszenie prawa materialnego, tj. art. 228 § 1 pkt 2 w związku z art. 148 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej polegające na przyjęciu, iż doszło do prawidłowego doręczenia decyzji organu pierwszej instancji w dniu19 listopada 2015 r., w sytuacji, gdy doręczenie dokonane do rąk M.U. nie było doręczeniem prawidłowym w rozumieniu przepisów Rozdziału 5. Ordynacji podatkowej (Doręczenia), zaś postanowienie o stwierdzeniu uchybienia terminu zostało wydane przedwcześnie, na skutek błędnej wykładni i niewłaściwego zastosowania tegoż przepisu. W uzasadnieniu autor skargi kasacyjnej podkreślił, że w Ordynacji podatkowej nie istnieje domniemanie, że każda osoba obecna w lokalu przedsiębiorstwa, nawet gdyby była ona pracownikiem podatnika, jest uprawniona do odbioru korespondencji. Takie domniemanie istnieje na gruncie doręczeń cywilnych, ale z uwagi na to, że Ordynacja podatkowa wprowadza odrębne zasady doręczeń, nieodwołujące się do innej procedury, nie może być uzupełniana o normy wynikające z innych systemów doręczeń. W opisanym zakresie (k. 5 uzasadnienia zaskarżonego wyroku) sąd dokonał wykładni rozszerzającej, która nie wynika ani z przepisów prawa, ani również nie znajduje potwierdzenia w systemowej analizie przepisów o doręczeniach, jakie zawarte są w Ordynacji podatkowej. Zdaniem skarżącego kasacyjnie, ustawodawca nadał bowiem priorytet doręczeniom osobistym, a jeśli jest to niemożliwe, zezwolił na inne formy doręczeń, na przykład poprzez doręczenie pełnomocnikowi, albo osobie upoważnionej. Nie ma jednak żadnego domniemania o istnieniu stosownego umocowania i to obowiązkiem doręczyciela jest zweryfikowanie kwalifikacji danej osoby, zaś w przypadku stwierdzenia braku stosownych kwalifikacji, możliwe jest pozostawienie awiza przesyłki, celem umożliwienia odebrania jej podatnikowi. Dyrektor IC nie skorzystał z prawa do wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, a mianowicie sytuacje enumeratywnie wymienione w § 2 tego przepisu. W rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły okoliczności skutkujące nieważnością postępowania, zatem spełnione zostały warunki do rozpoznania skargi kasacyjnej. W rozpoznawanej sprawie skarga kasacyjna została oparta na jednej podstawie kasacyjnej, a mianowicie na zarzucie naruszenia przepisów prawa materialnego (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.) poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do prawidłowości stanowiska sądu pierwszej instancji, który podzielił pogląd organu, że decyzja wymierzająca skarżącemu kasacyjnie karę pieniężną z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry została skutecznie doręczona, natomiast skarżący wniósł odwołanie od tej decyzji z uchybieniem ustawowego terminu. Skarżący zarzucił, że sąd pierwszej instancji naruszył art. 228 § 1 pkt 2 oraz art. 148 o.p. aprobując stanowisko organu, zgodnie z którym odwołanie zostało wniesione z uchybieniem terminu, podczas gdy organ błędnie przyjął, że decyzja z [...] listopada 2015 r. została skutecznie doręczona stronie 19 listopada 2015 r., bowiem doręczenie dokonane do rąk M.U. nie było doręczeniem prawidłowym w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej, jako że nie była ona osobą upoważnioną do odbioru korespondencji – mimo że przebywała w miejscu prowadzenia przez skarżącego działalności gospodarczej. Podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty nie zasługują na uwzględnienie. W świetle art. 176 p.p.s.a. skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem prawnym i powinna czynić zadość nie tylko wymaganiom przypisanym dla pisma w postępowaniu sądowym, lecz także przewidzianym dla niej wymaganiom, tzn. powinna zawierać prócz innych wymogów, m.in. przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Naczelny Sąd Administracyjny przy rozpoznaniu sprawy związany jest granicami skargi kasacyjnej. Granice te są wyznaczone wskazanymi w niej podstawami, którymi może być naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.) albo naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). Koniecznym warunkiem uznania, że strona prawidłowo powołuje się na jedną z podstaw kasacyjnych jest wskazanie, które przepisy ustawy zostały naruszone, na czym to naruszenie polegało oraz jaki mogło mieć to wpływ na wynik sprawy. To na autorze skargi kasacyjnej ciąży zatem obowiązek konkretnego wskazania, które przepisy prawa materialnego zostały przez sąd naruszone zaskarżonym orzeczeniem, na czym polegała ich błędna wykładnia i niewłaściwe zastosowanie oraz jaka powinna być wykładnia prawidłowa i właściwe zastosowanie. Tym wymaganiom sformułowany w skardze kasacyjnej zarzut nie odpowiada, albowiem wadliwie sformułowano podstawę zaskarżenia, gdyż podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 228 § 1 pkt 2 w zw. z art. 148 § 2 pkt 2 o.p. jest opisany jako zarzut naruszenia prawa materialnego, podczas gdy wskazane przepisy stanowią normy prawa procesowego. Wadliwość tego zarzutu jest jednak możliwa do usunięcia poprzez analizę argumentacji zawartej w uzasadnieniu środka odwoławczego, co nie narusza ani autonomii strony postępowania kasacyjnego do stanowienia o formie i treści zarzutów podnoszonych w postępowaniu kasacyjnym, ani związania Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej na mocy art. 183 § 1 p.p.s.a. Tym samym realizowany jest obowiązek, nałożony na Naczelny Sąd Administracyjny, a zawarty w art. 174 pkt 1 i 2) oraz art. 183 § 1 p.p.s.a., w myśl którego w procesie kontroli kasacyjnej należy odnieść się do wszystkich zarzutów przytoczonych w podstawach kasacyjnych (por. uchwała pełnego składu NSA z 26 października 2009 r. o sygn. akt I OPS 10/09 oraz wyrok NSA z 9 listopada 2011 r. o sygn. akt II FSK 776/10, to i kolejne cytowane orzeczenia dostępne na stronie internetowej w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela prezentowanego w skardze kasacyjnej stanowiska co do nieskuteczności doręczenia decyzji. Argumentacja skargi kasacyjnej jest przy tym wewnętrznie sprzeczna i niespójna. Kwestionując skuteczność doręczenia decyzji jej autor w istocie zmierza do wykazania, że decyzja ta nie weszła do obrotu prawnego, co oznaczałoby, że nie biegnie od niej termin do wniesienia odwołania. Skarżący kasacyjnie podważa również skuteczność doręczenia decyzji M.U. i podnosi, że w dacie doręczenia decyzji nie istniało upoważnienie dla pracownika (M.U.), a co za tym idzie doręczenie nie było prawidłowe, co skutkować winno skierowaniem odwołania do merytorycznego rozpoznania. Przystępując do oceny zasadności stanowiska skarżącego kasacyjnie należy podkreślić, że obowiązkiem organów podatkowych jest dokonywanie doręczeń zgodnie z wymogami Ordynacji podatkowej. Stosownie do art. 148 § 1 o.p. (w brzmieniu na datę doręczenia decyzji), pisma doręcza się osobom fizycznym w ich mieszkaniu lub miejscu pracy. Z kolei art. 148 § 2 pkt 2 o.p. (w brzmieniu na datę doręczenia decyzji) przewidywał, że pisma mogą być również doręczane w miejscu pracy adresata osobie upoważnionej przez pracodawcę do odbioru korespondencji. Wobec tego, nie budzi wątpliwości, że w miejscu prowadzenia działalności przez adresata, oprócz doręczenia właściwego, można również dokonać doręczenia zastępczego (zob. wyrok NSA z 12 czerwca 2019 r., sygn. akt II GSK 1521/17). Zarówno w doktrynie, jak i w orzecznictwie ugruntowane zostało stanowisko, zgodnie z którym możliwość doręczenia pisma w miejscu prowadzenia przez adresata działalności gospodarczej do rąk osoby upoważnionej do odbioru korespondencji nakłada na doręczyciela obowiązek upewnienia się, że osoba odbierająca pismo jest do tego upoważniona, co nie oznacza jednak, że warunkiem skutecznego doręczenia jest legitymowanie się przez osobę odbierającą pisemnym upoważnieniem. W judykaturze podkreśla się przy tym, że listonosz nie ma obowiązku legitymowania osoby, której doręcza pismo przeznaczone dla osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej w lokalu ich siedziby lub w miejscu prowadzenia działalności. Wystarczy, że na uprawnienie danej osoby do odbioru korespondencji wskazują okoliczności towarzyszące doręczeniu, w tym m.in. dysponowanie odpowiednią pieczęcią i podpisanie dowodu doręczenia (por. postanowienia NSA z 17 maja 2006 r. sygn. akt I FSK 1208/05 i z 11 września 2012 r. sygn. akt I FSK 789/12). W sytuacji bowiem, gdy osoba obecna w miejscu, o którym stanowi art. 148 § 2 pkt 2 o.p. podejmuje się odebrać korespondencję wskazując, że jest zatrudniona w tym miejscu przez adresata, wniosek co do jej upoważnienia do odbioru korespondencji w tym miejscu nie może nasuwać żadnych uzasadnionych zastrzeżeń. Dokonane do jej rąk doręczenie pisma jest skuteczne i rodzi określone skutki procesowe (por.: S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa – Komentarz Warszawa 2011 str. 693-697 oraz wyroki NSA: z 22 stycznia 2009 r. o sygn. akt II FSK 1905/08; z 4 stycznia 2012 r. o sygn. akt II FSK 1292/10). Podkreśla się też, że skuteczność doręczenia pisma na podstawie art. 148 § 2 pkt 2 o.p. uzależniona została od domniemania prawnego sformułowanego w tym przepisie. Przepis ten nakazuje bowiem przyjęcie faktu poszukiwanego, a więc doręczenia pisma stronie postępowania podatkowego na podstawie innego faktu, to jest doręczenia tego pisma osobie upoważnionej przez pracodawcę do odbioru korespondencji w miejscu pracy adresata (por. wyrok NSA z 26 listopada 2018 r. o sygn. akt II FSK 2345/18). Przepis art. 148 § 2 pkt 2 o.p. nie wyłącza przy tym możliwości wzruszenia tego domniemania prawnego. Oznacza to jednak przeniesienie ciężaru dowodu na stronę postępowania. Strona chroniąc swój interes prawny powinna więc wskazać, pod rygorem niekorzystnych dla siebie skutków procesowych, na okoliczności przemawiające za niedoręczeniem pisma w miejscu pracy adresata osobie upoważnionej przez pracodawcę do odbioru korespondencji, podważając w ten sposób podstawę faktyczną tego domniemania lub w inny sposób wzruszyć to domniemanie (por. wyrok NSA z 12 maja 2009 r., sygn. II FSK 102/08). W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, sąd pierwszej instancji działał zgodnie z prawem akceptując stanowisko organu przyjmujące datę doręczenia opisanej wyżej decyzji z [...] listopada 2015 r. wynikającą ze "zwrotnego potwierdzenia odbioru". Wypełniony druk zwrotnego potwierdzenia odbioru posiada walor dokumentu urzędowego, co w konsekwencji pozwala na przyjęcie tego, co zostało w nim stwierdzone (por. wyrok NSA z 11 września 2012 r. sygn. akt I FSK 789/12). Skarżący natomiast nie podważył skutecznie jego wiarygodności. Za słusznością przyjętego przez sąd pierwszej instancji stanowiska przemawiają okoliczności wynikające z akt niniejszej sprawy. Nie można bowiem zgodzić się ze skarżącym, że przesyłka zawierająca decyzję z [...] listopada 2015 r. została doręczona osobie nieupoważnionej do odbioru korespondencji. W rozpatrywanej sprawie niekwestionowane pozostaje, że doręczenie decyzji nastąpiło w miejscu prowadzenia przez skarżącego działalności gospodarczej, pod adresem wskazanym jednocześnie jako adres do korespondencji – co jasno wynika z zaświadczenia z CEIDG. Przesyłkę odebrała osoba zatrudniona przez skarżącego na stanowisku księgowej – tak została określona na zwrotnym potwierdzeniu odbioru obok złożonego przez nią podpisu. Okoliczności doręczenia nie wzbudziły u doręczyciela wątpliwości co do tego, czy osoba ta – M.U. – może być traktowana jako osoba uprawniona do odbioru korespondencji adresowanej do skarżącego. Ponadto, ze zwrotnego potwierdzenia odbioru nie wynika, by M.U. odmówiła przyjęcia przedmiotowej przesyłki. Na zwrotnym potwierdzeniu odbioru nie figuruje adnotacja, która musiałaby zostać zamieszczona przez doręczyciela na potwierdzeniu w przypadku, gdyby próba doręczenia przesyłki spotkała się z odmową jej przyjęcia. Przeciwnie, z okoliczności sprawy wynika, że osoba będąca pracownikiem skarżącego odebrała od doręczyciela pismo zaadresowane do strony i odbiór ten poświadczyła swoim podpisem. Strona nie kwestionuje również, że faktycznie otrzymała przesyłkę. W istocie zmierza jedynie do uchylenia się od negatywnych skutków prawnych doręczenia decyzji wskazując, że doręczenia dokonano w miejscu prowadzenia przez nią działalności osobie, która nie była upoważniona do odbioru korespondencji. W tych okolicznościach zgodzić należy się z organem i z sądem pierwszej instancji, że nie doszło do podważenia domniemania doręczenia. Poza twierdzeniami niepopartymi żadnymi dowodami, skarżący w niniejszej sprawie tego nie wykazał. Bezspornym w sprawie pozostaje, że przesyłka została odebrana przez M.U., która podjęła się odbioru korespondencji adresowanej do skarżącego, pod adresem zarejestrowanym jako miejsce prowadzenia przez stronę działalności gospodarczej. Gdyby, jak twierdzi skarżący, M.U. nie udzielono umocowania do odbioru pism, winna ona odmówić przyjęcia takiej korespondencji, udzielając stosownych wyjaśnień i informacji, co w sprawie nie miało miejsca. Zasadności tego stanowiska nie może skutecznie podważyć samo oświadczenie strony o braku udzielenia pracownikowi upoważnienia do odbioru korespondencji. Jak wyżej wskazano, okoliczność braku upoważnienia do odbioru korespondencji zaadresowanej do skarżącego nie była podnoszona przy doręczeniu, a ponadto jak wynika z akt sprawy – co trafnie podkreślił sąd pierwszej instancji – kwestionowana przesyłka zawierająca decyzję organu pierwszej instancji była kolejnym już pismem odebranym przez tę samą osobę pod adresem wskazanym przez skarżącego w CEIDG jako adres zarówno głównego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, jak i adres do doręczeń. Wcześniej bowiem M.U. (określana na drukach zwrotnych potwierdzeń odbioru jako: "księgowa" lub "kuzynka") odebrała postanowienie o wszczęciu postępowania w tej sprawie z 20 marca 2015 r. (k. 24-25 akt admin.) oraz zawiadomienie wystosowane w trybie art. 200 § 1 o.p. (k. 42-43 akt admin.). Należy również podkreślić, że skarżący na etapie postępowania przed organem pierwszej instancji nie kwestionował ani miejsca doręczania tej korespondencji, ani nie podnosił braku umocowania do jej odbioru przez M.U.. Nadto, wbrew wywodom skarżącego, uprawnienie do odbioru korespondencji nie musi być oparte na zasadzie udzielonego w tym zakresie odrębnego pełnomocnictwa. W orzecznictwie przyjmuje się, że przez osobę upoważnioną do odbioru pism należy rozumieć nie tylko osobę, która ma specjalne upoważnienie w tym zakresie, ale również każdą osobę, która ze względu na funkcję wykonywaną w organizacji adresata jest regulaminowo lub zwyczajowo uprawniona do odbioru pism (zob. wyrok NSA z 27 kwietnia 2016 r. o sygn. akt II FSK 685/14). Podnoszony przez skarżącego brak formalnego upoważnienia dla M.U. do odbioru przesyłek pocztowych w imieniu skarżącego nie przesądza automatycznie o bezskuteczności doręczenia. W tych okolicznościach, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, zasadnym było uznanie, że decyzję z [...] listopada 2015 r. skarżący otrzymał 19 listopada 2015 r., tym samym termin do wniesienia odwołania upływał 3 grudnia 2015 r., a zatem nadanie odwołania w placówce pocztowej 4 grudnia 2015 r. (k. 58 akt administracyjnych) nastąpiło z uchybieniem ustawowego terminu. Powyższe skutkowało stwierdzeniem przez Dyrektora IC wniesienia go z uchybieniem terminu, zgodnie z treścią art. 228 § 1 pkt 2 o.p., który przewiduje, że organ odwoławczy ma obowiązek stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania w sytuacjach dostrzeżenia, że do takiego uchybienia doszło. Norma zawarta w art. 228 § 1 pkt 2 o.p. ma charakter bezwzględnie obowiązujący, albowiem z jej dyspozycji wynika, że wydanie takiego postanowienia nie zależy od uznania organu, gdyż obowiązek taki wynika wprost z ustawy. Każde, nawet nieznaczne, przekroczenie tego terminu zobowiązuje organ odwoławczy do wydania postanowienia stwierdzającego jego uchybienie (por. wyrok NSA z 6 czerwca 2003 r., sygn. akt SA/Bk 271/2003, niepubl.). Prawidłowo zatem organ drugiej instancji zaskarżonym postanowieniem stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołania. Tym samym zarzuty podniesione w skardze kasacyjnej okazały się nieusprawiedliwione. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny orzekł o oddaleniu skargi kasacyjnej, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a.