I SA/Bk 913/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Andrzej Melezini, Sędziowie sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz (spr.),, sędzia WSA Jacek Pruszyński, Protokolant st. sekretarz sądowy Marta Anna Lawda, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 8 lutego 2017 r. sprawy ze skargi J. N. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] maja 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę. J. N. (dalej jako Wnioskodawca, Skarżący) złożył wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego. Wskazał, że w Spółce wdrożono i przyjęto na podstawie stosownej uchwały Zarządu - Program Dobrowolnych Odejść (PDO). W ramach tego programu wypłacono zwolnionym pracownikom świadczenie pieniężne składające się z dwóch następujących elementów: (-) świadczenie wynikające z przepisów powszechnie obowiązujących, tj. odprawy określonej w art. 8 ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników, (-) dodatkowej rekompensaty stanowiącej wielokrotność wynagrodzenia pracownika obliczoną wg zasad obowiązujących przy obliczaniu ekwiwalentu pieniężnego za urlop wypoczynkowy, w którym uwzględnione jest świadczenie w wysokości odpowiadającej okresowi wypowiedzenia umowy o pracę zgodnie z przepisami ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy. Rozwiązanie umów o pracę w ramach PDO nastąpiło z przyczyn niedotyczących pracowników. Pracodawca wskazał w indywidualnych świadectwach pracy pracowników, że umowa o pracę uległa rozwiązaniu z przyczyn wynikających z powyższej wskazanej ustawy o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników. Wnioskodawca wskazał, że był zatrudniony w Spółce do dnia [...] stycznia 2015 r. na stanowisku mistrza oraz korzystając z PDO z tytułu rozwiązywania umowy o pracę otrzymał następujące świadczenia finansowe: 1) 12.327,33 zł brutto - odprawa pieniężna w wysokości 3-miesięcznego wynagrodzenia na podstawie art. 8 ww. ustawy z dnia 13 marca 2003 r., od której potrącono podatek w wysokości 2.219 zł, 2) 135.600,63 zł brutto - rekompensata z PDO z dnia 28 listopada 2014 r. od której potrącono podatek w wysokości 24.408 zł. Powyższe świadczenie zostało wypłacone w dniu 10 lutego 2015 r. W złożonym do wniosku uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że opisane we wniosku świadczenie stanowi normatywne źródło prawa pracy, o którym mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy oraz, że pracodawca w Regulaminie PDO z dnia 28 listopada 2014 r. określił wypłacone świadczenie pieniężne jako rekompensata. W związku z powyższym strona sformułowała następujące pytanie: czy wypłacona w 2015 r. rekompensata z tytułu rozwiązania umowy o pracę na podstawie Regulaminu PDO dla pracowników Spółki jest zwolniona od podatku dochodowego od osób fizycznych zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm. – dalej: "u.p.d.o.f.")? Zdaniem Wnioskodawcy ww. rekompensata jest zwolniona od podatku dochodowego od osób fizycznych. W wydanej [...] maja 2016 r. interpretacji indywidualnej nr [...], działający w imieniu Ministra Finansów Dyrektor Izby Skarbowej w B. uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. Organ stwierdził, że zastosowanie zwolnienia wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. wymaga łącznego spełnienia następujących warunków: 1) otrzymane świadczenie musi być odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem, 2) odszkodowanie lub zadośćuczynienie musi być przyznane na podstawie: a) ustawy, b) przepisów wykonawczych do ustawy, c) układów zbiorowych pracy lub innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy, 3) wysokość bądź zasady ustalania odszkodowania lub zadośćuczynienia muszą wprost wynikać z ww. aktów, 4) nie mogą zachodzić wyłączenia, o jakich mowa w lit. a)-g) art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Minister Finansów zauważył, że w u.p.d.o.f. ustawodawca nie zdefiniował pojęcia odszkodowania czy zadośćuczynienia. Następnie organ wskazał jak rozumieć oba te pojęcia i stwierdził, że odszkodowanie czy zadośćuczynienie jest szczególnym rodzajem świadczenia polegającym na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach chronionych przez prawo (majątkowego, jak i niemajątkowego). W ocenie organu, trudno zatem uznać, że w wyniku niewymuszonego przystąpienia pracownika do PDO umożliwiającego uzyskanie "preferencyjnych" warunków rozwiązania umowy o pracę za porozumieniem stron pracownik poniósł szkodę. Zdaniem organu rekompensaty nie są objęte dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Świadczenia te nie są sensu stricto odszkodowaniem ani zadośćuczynieniem, gdyż pracownik dobrowolnie przystępuje do ww. programu a rozwiązanie umowy o pracę następuje w drodze porozumienia stron. Pracownik nie ponosi uszczerbku majątkowego, a wręcz przeciwnie dostaje dodatkowe świadczenie ponad to, które przewiduje zwyczajowo ustawa Kodeks pracy lub ustawa o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników. Kwota wypłaconej Wnioskodawcy rekompensaty w związku z dobrowolnym odejściem z pracy w ramach PDO nie korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. pomimo, że Regulamin PDO, będący podstawą otrzymania ww. rekompensaty stanowi normatywne źródło prawa pracy, o którym mowa wart. 9 § 1 Kodeksu pracy. Wejście w życie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 1328 z późn. zm.) nie zmieniło dotychczasowej zasady, zgodnie z którą przepis art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy ma zastosowanie wyłącznie do odszkodowań i zadośćuczynień. W konsekwencji organ stwierdził, że wypłacona rekompensata, stanowi dla Wnioskodawcy przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 u.p.d.o.f., od którego pracodawca jako płatnik miał obowiązek obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy, zgodnie z przepisami art. 31, 32 i 38 ww. ustawy. Po bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa, Skarżący złożyło skargę do Sądu. Działający w jego imieniu pełnomocnik zarzucił naruszenie: 1. naruszenie prawa materialnego, tj. przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe uznanie, że dyspozycja tego przepisu nie obejmuje rekompensaty z tytułu zwolnienia pracownika z pracy, otrzymanej na podstawie uchwalonego u pracodawcy RDP odejść stanowiącego normatywne źródło prawa pracy, o którym mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy; 2. naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 2a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) poprzez jego niezastosowanie i nie rozstrzygnięcie niedających się usunąć wątpliwości co do treści przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. na korzyść podatnika. Autor skargi wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej w całości. W odpowiedzi na skargę, organ podtrzymując stanowisko w sprawie, wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga jest nieuzasadniona Wydając interpretację indywidualną z dnia [...] maja 2016 r. znak [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. dokonał oceny stanowiska Wnioskodawcy i przytoczył obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa. Przedmiotowa interpretacja zawiera analizę wszystkich elementów stanu faktycznego przedstawionego we wniosku. W przedmiotowej sprawie kwestię sporną stanowi rozstrzygnięcie czy wypłacona w ramach Programu Dobrowolnych Odejść rekompensata, zwolniona jest od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tytułem wstępu należy wskazać, że w myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. W art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych doprecyzowano ww. zasadę w odniesieniu do przychodów ze stosunku pracy, w myśl którego, za takie przychody uważa się "wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czyich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych". Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy, z wyjątkiem: określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę, odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników, odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym, odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji, odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c, odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe. Przytoczone brzmienie ww. artykułu obowiązujące od dnia 4 października 2014 r. i mające zastosowanie do dochodów uzyskanych od dnia l stycznia 2014 r., wprowadzono na podstawie art. 2 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 1328 z późn. zm.). Stosownie do art. 9 § 1 Kodeksu pracy, ilekroć w Kodeksie pracy jest mowa o prawie pracy, rozumie się przez to przepisy Kodeksu pracy oraz przepisy innych ustaw i aktów wykonawczych, określające prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowienia układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy. W orzecznictwie sądów administracyjnych prezentowany jest pogląd, że wszelkie przepisy dotyczące ulg i zwolnień podatkowych, jako odstępstwo od zasady powszechnego opodatkowania, należy interpretować w sposób ścisły, przede wszystkim przy pomocy reguł wykładni językowej. Ten rodzaj wykładni pozwala bowiem na zrozumienie interpretowanej normy w taki sposób, aby ustalona w niej ulga podatkowa miała zastosowanie wyłącznie w sytuacjach w niej przewidzianych (por. Wyrok WSA w Bydgoszczy z 11 maja 2016 r., sygn. akt I SA/Bd 188/16, wyrok WSA w Gdańsku z 16 kwietnia 2014 r., sygn. akt I SA/Gd 257/14, wyrok NSA z 15 stycznia 2014 r., sygn. akt II FSK 344/12, wyrok NSA z 29 listopada 2013 r., sygn. akt II FSK 2996/11, wyrok NSA z 8 sierpnia 2013 r., sygn. akt II FSK 2201/12). W związku z tym tylko otrzymanie odszkodowania lub zadośćuczynienia opisanego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia. Zastosowanie zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w odniesieniu do świadczeń, których wysokość lub zasady ustalania wynikają z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy, wymaga łącznego spełnienia następujących warunków: otrzymane świadczenie jest odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem, otrzymanie odszkodowania jest następstwem zdarzeń, które noszą cechy czynu niedozwolonego lub zawinionego przez pracodawcę, do otrzymanego odszkodowania lub zadośćuczynienia nie mają zastosowania wyłączenia, o których mowa lit. a-g w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji legalnej pojęcia odszkodowania lub zadośćuczynienia, podobnie jak tego rodzaju definicji nie zawierają przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny oraz Kodeks pracy. Nie oznacza to jednak dowolności w ich rozumieniu, gdyż zdefiniowanie tych pojęć jest dorobkiem doktryny i orzecznictwa. Jak wynika bowiem z orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 12 kwietnia 2011 r. sygn. akt SK 62/08, "jeśli określony sposób rozumienia przepisu ustawy utrwalił się już w sposób oczywisty, a zwłaszcza jeśli znalazł jednoznaczny i autorytatywny wyraz w orzecznictwie Sądu Najwyższego bądź Naczelnego Sądu Administracyjnego, to należy uznać, że przepis ten - w praktyce swego stosowania - nabrał takiej właśnie treści". Na gruncie prawa cywilnego, świadczenie odszkodowawcze to najogólniej świadczenie mające na celu naprawienie wyrządzonej szkody. Szkodą jest uszczerbek jakiego doznał poszkodowany wbrew jego woli we wszelkiego rodzaju dobrach przez prawo chronionych. Chodzi wiec zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy. Uszczerbek niemajątkowy jest określany terminem "krzywda". Pod tym pojęciem należy rozumieć wszelkie negatywne przeżycia człowieka wyrażające się zarówno w cierpieniu fizycznym, jak i psychicznym, wywołane czynem niedozwolonym. Do naprawienia krzywdy odnosi się termin "zadośćuczynienie", natomiast "odszkodowanie" wiąże się z naprawieniem uszczerbku majątkowego. W Kodeksie cywilnym świadczenie odszkodowawcze wynika głównie z tytułu odpowiedzialności deliktowej (art. 415 i następne) lub odpowiedzialności kontraktowej (art. 471 i następne), a co za tym idzie jest następstwem czynu niedozwolonego lub niewykonania bądź nienależytego wykonania zobowiązania. Powyższe regulacje, mają również zastosowanie do przepisów prawa pracy, choć w ograniczonym zakresie. Jak stanowi bowiem art. 300 Kodeksu pracy, w sprawach nieuregulowanych przepisami prawa pracy, stosuje się odpowiednio przepisy Kodeksu cywilnego, jeżeli nie są one sprzeczne z zasadami prawa pracy. Powyższe oznacza, że przepisy Kodeksu cywilnego wybrane do zastosowania w prawie pracy (stosunku pracy) nie mogą się sprzeciwiać ogólnym normom prawa pracy, mającym podstawowe znaczenie dla regulacji stosunków pracy. Przepisy Kodeksu pracy, posługują się terminami "odszkodowanie" oraz "zadośćuczynienie" w odniesieniu do konkretnych świadczeń pracowniczych, do których uprawniony jest pracownik lub były pracownik (np. w art. 183d, art. 361 § 2, art. 45, art. 56, art. 943 § 3, art. 99, art. 1012 Kodeksu pracy). W kontekście rozwiązania umowy o pracę ustawodawca przewiduje odszkodowanie, w sytuacji gdy wypowiedzenie umowy o pracę zawartej na czas nieokreślony jest nieuzasadnione lub narusza przepisy o wypowiadaniu umów o pracę (art. 45 Kodeksu pracy), bądź rozwiązano umowę o pracę bez wypowiedzenia z naruszeniem przepisów o rozwiązywaniu umów o pracę w tym trybie (art. 56 Kodeksu pracy). Jednocześnie zgodnie z art. 471 Kodeksu pracy, odszkodowanie, o którym mowa ww. art. 45, przysługuje w wysokości wynagrodzenia za okres od 2 tygodni do 3 miesięcy, nie niższej jednak od wynagrodzenia za okres wypowiedzenia, natomiast odszkodowanie, o którym mowa w art. 56 przysługuje w wysokości wynagrodzenia za okres wypowiedzenia. W przypadku rozwiązania umowy o pracę zawartej na czas określony odszkodowanie przysługuje w wysokości wynagrodzenia za czas, do którego umowa miała trwać, nie więcej jednak niż za okres wypowiedzenia (art. 58 Kodeksu pracy). Należy zatem uznać, że funkcję odszkodowawczą w Kodeksie pracy oraz Kodeksie cywilnym, pełnią wyłącznie te świadczenia, których celem jest zrekompensowanie pracownikowi skutków zdarzeń, które noszą cechy czynu niedozwolonego lub zawinionego przez pracodawcę. Potwierdza to wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 27 listopada 2007 r., sygn. akt SK 18/05, w którym Trybunał Konstytucyjny uznał, że odszkodowanie z tytułu rozwiązania umowy o pracę nie jest odszkodowaniem sensu stricto, lecz sui generis świadczeniem majątkowym, pełniącym funkcję sankcji (ustawowej kary pieniężnej) wobec pracodawcy za bezprawne działanie. W przypadku Programu Dobrowolnych Odejść, do którego pracownik przystępuje z własnej woli oraz otrzymuje dodatkowe świadczenia pieniężne nie można mówić o popełnieniu przez pracodawcę czynu niedozwolonego lub o niewykonaniu lub o nienależytym wykonaniu jakiegokolwiek zobowiązania przez pracodawcę. Zatem nie sposób uznać, że w wyniku niewymuszonego przystąpienia pracownika do Programu Dobrowolnych Odejść umożliwiającego uzyskanie "preferencyjnych" warunków rozwiązania umowy o pracę za porozumieniem stron pracownik poniósł szkodę. Otrzymane świadczenia nie są sensu stricto odszkodowaniem ani zadośćuczynieniem, gdyż pracownik dobrowolnie przystępuje do ww. programu, a rozwiązanie umowy o pracę następuje w drodze porozumienia stron. Pracownik nie ponosi uszczerbku majątkowego, a wręcz przeciwnie dostaje dodatkowe świadczenie ponad to, które przewiduje zwyczajowo ustawa Kodeks pracy lub ustawa o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników. Tym samym świadczenia otrzymywane przez pracownika w ramach Programu Dobrowolnych Odejść nie mogą zostać uznane za odszkodowanie. Jak zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w prawomocnym wyroku z dnia 1 marca 2016 r. sygn. akt SA/Sz 1375/15 "o niewykonaniu zobowiązania można byłoby mówić, gdyby pracodawca naruszył np. gwarancje zatrudnienia, wynikające z umowy społecznej, gdzie wprost umieszczono zapis, że takie naruszenie skutkuje obowiązkiem wypłaty odszkodowania we wskazanej tam wysokości. Gwarancja zatrudnienia ma bowiem chronić pracownika przed niezgodnymi z jej postanowieniami działaniami pracodawcy. Nie może natomiast dotyczyć sytuacji, gdy pracownik dobrowolnie przystępuje do PDO". Powyższe rozważania znajdują potwierdzenie m. in. w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 17 grudnia 2015 r. sygn. akt I SA/Sz 1226/15, w którym Sąd uznał, że świadczenie to wypłacane było jedynie tym pracownikom, którzy dobrowolnie przystąpili do programu "dobrowolnych odejść" z zakładu pracy i miało na celu rekompensowanie pracownikowi skutków zdarzeń, które nie noszą cechy czynu niedozwolonego, a związane było ze zgodnym z prawem rozwiązaniem stosunku pracy. Stanowiło zatem swoistą "zachętę", motywującą uprawnionych pracowników do skorzystania z tego programu". W ocenie Sądu dobrowolne przystąpienie do PDO, a więc świadomy wybór dodatkowego świadczenia w miejsce pozostania w stosunku pracy "nie może być uznane za doznanie szkody majątkowej lub wyrządzenie krzywdy". Uwzględniając powyższe należy stwierdzić, że kwota wypłacona Skarżącemu tytułem rekompensaty w związku z dobrowolnym odejściem z pracy na podstawie Programu Dobrowolnych Odejść nie korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pomimo, że wysokość i zasady ustalania zostały określone w Regulaminie Programu Dobrowolnych Odejść, stanowiącego normatywne źródło prawa pracy, o którym mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy. Odnosząc zatem powołane wyżej uregulowania prawne - w kontekście zarzutów Strony dotyczących naruszenia przepisów prawa materialnego, a zwłaszcza bezpodstawne zarzuty w zakresie naruszenia art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 9 § 1 Kodeksu pracy — zasadnie organ stwierdził, że rekompensata wypłacona w ramach nieprzymuszonego przystąpienia do Programu Dobrowolnych Odejść w związku z rozwiązaniem umowy w drodze porozumienia stron, nie stanowi ani odszkodowania, ani zadośćuczynienia. W następstwie tego nie można potwierdzić, że świadczenie pieniężne otrzymane przez Skarżącego korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji potrącona przez pracodawcę zaliczka na podatek dochodowy z tytułu wypłaconej rekompensaty stanowi nienależnie pobrany podatek, podlegający zwrotowi. Wypłacone świadczenie stanowi bowiem dla Strony przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegający opodatkowaniu tym podatkiem. Ponadto należy nadmienić, że w dniu 23 czerwca 2016 r. Minister Finansów, działając na podstawie art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.), w celu zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej - wydał interpretację ogólną nr DD3.8201.1.2016.MCA w sprawie stosowania przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie świadczeń pieniężnych otrzymywanych w ramach programów dobrowolnych odejść (Dz. Urz. Min. Fin. z dnia 28 czerwca 2016 r., poz. 50). W przedmiotowej interpretacji ogólnej Minister Finansów wskazał, że świadczenia, jakie otrzymuje pracownik w związku z dobrowolnym przystąpieniem do Programu Dobrowolnych Odejść, nie są objęte zwolnieniem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odnosząc się do przytoczonych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące dla organu. Wydane interpretacje dotyczą tylko konkretnych indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznych lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Nie wywołują one zatem żadnych skutków prawnych w odniesieniu do innych podatników. W ocenie Sądu nie znajduje również potwierdzenia zarzut naruszenia przepisu art. 2a Ordynacji podatkowej, który wszedł w życie na mocy ustawy nowelizującej z dniem 1 stycznia 2016 r., a zgodnie z dyspozycją którego niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika. Podkreślić bowiem należy, że powyższa zasada dotyczy tylko wątpliwości co do treści przepisów prawa, których nie da się usunąć przy zastosowaniu powszechnych metod wykładni. Zasada ta znajduje więc zastosowanie dopiero, gdy pomimo przeprowadzenia wykładni językowej wspartej rezultatami wykładni celowościowej przepis prawa podatkowego nadal budziłby wątpliwości. Dopiero wówczas niedające się usunąć wątpliwości interpretacyjne należałoby rozstrzygnąć na korzyść podatnika. W przedmiotowej sprawie, jak wykazano wyżej, wykładnia językowa wsparta rezultatami wykładni celowościowej analizowanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dała jasne rezultaty, zgodnie z którymi w sytuacji gdy kwota rekompensaty wypłacona w związku z dobrowolnym odejściem z pracy na podstawie Programu Dobro wolnych Odejść nie korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Co więcej, jak wykazano powyżej, stanowisko przedstawione w interpretacji znajduje potwierdzenie w powołanej wyżej interpretacji ogólnej Ministra Finansów, z której wynika, że świadczenia, jakie otrzymuje pracownik w związku z dobrowolnym przystąpieniem do Programu Dobrowolnych Odejść, nie są objęte zwolnieniem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ze względu na powyższe, na mocy art. 151 p.p.s.a. Sąd postanowił jak w sentencji.