II FSK 2009/18

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Andrzej Jagiełło, Sędzia NSA Jolanta Sokołowska, Sędzia WSA (del.) Marek Kraus (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 12 grudnia 2018 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej H. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 lutego 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 840/17 w sprawie ze skargi H. na decyzję Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej z dnia 21 grudnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie określenia solidarnej odpowiedzialności członka zarządu wraz ze spółką za zaległości spółki z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych za miesiące od marca 2010 r. do lipca 2011 r. oraz listopad i grudzień 2011 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od H. na rzecz Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Wyrokiem z dnia 13 lutego 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 840/17, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę H. (dalej "Skarżący") na decyzję Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej (dalej "Minister") z dnia 21 grudnia 2016 r. w przedmiocie określenia solidarnej odpowiedzialności członka zarządu wraz ze spółką za zaległości spółki z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (dalej "PFRON") za miesiące od marca 2010 r. do lipca 2011 r., listopad i grudzień 2011 r. 2. Z przyjętego do rozstrzygnięcia przez Sąd pierwszej instancji stanu faktycznego sprawy wynika, że: 2.1. Decyzją z 10 listopada 2015 r. Prezes Zarządu PFRON ustalił, że odpowiedzialność za zaległości S. Sp. z o.o. w likwidacji (dalej "Spółka") z tytułu wpłat na PFRON za okresy od marca 2010 r. do lipca 2011 r. oraz za listopad i grudzień 2011 r. wraz z odsetkami za zwłokę ponosi solidarnie ze Spółką jej Prezes Zarządu - Skarżący. 2.2. W wyniku rozpatrzenia odwołania, decyzją z 21 grudnia 2016 r. Minister utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że Skarżący od 5 lipca 2007 r. do 16 września 2013 r. pełnił funkcję Prezesa Zarządu w Spółce i w związku z tym odpowiada za powstałe zaległości podatkowe. Spółka za wskazane okresy złożyła deklaracje DEK-I-0, lecz nie dokonała wpłat należnych zobowiązań. Zaległości Spółki zostały objęte tytułami wykonawczymi, jednakże prowadzona egzekucja nie doprowadziła do uzyskania jakiejkolwiek kwoty. Postanowieniem z 14 stycznia 2014 r. Naczelnik US umorzył postępowanie egzekucyjne informując, że egzekucja przeciwko Spółce okazała się bezskuteczna. Organ egzekucyjny wskazał, że dokonano zajęcia rachunków bankowych Spółki, z których nie wyegzekwowano żadnych kwot. Ze spisanego 1 lipca 2013 r. protokołu o stanie majątkowym Spółki przy udziale Skarżącego wynikało, że siedziba Spółki mieści się w jednym pomieszczeniu wynajmowanym od osoby prywatnej, Spółka nie prowadzi działalności, nie osiąga dochodów i nie zatrudnia pracowników, nie posiada żadnego ruchomego ani nieruchomego majątku, nie posiada rachunku bankowego. Spółka nie jest właścicielem ani użytkownikiem wieczystym nieruchomości oraz nie figuruje w centralnej ewidencji pojazdów. Spółka działalność gospodarczą za 2012 r. zakończyła wynikiem zero dochodu (wg deklaracji CU - 8 strata). Zaś z deklaracji PIT 4R za 2012 r. wynikało, że od maja 2012 r. zatrudniona była tylko jedna osoba. Minister uznał, że nie jest uprawniony do kwestionowania postanowienia wydanego przez organ właściwy do przeprowadzenia postępowania egzekucyjnego, a w aktach sprawy nie znajduje się zażalenie na to postanowienie, które Skarżący jako likwidator Spółki mógł złożyć. W związku z powyższym, Prezes PFRON postanowieniem z 3 kwietnia 2014 r. zasadnie wszczął postępowanie wobec Skarżącego, mające na celu ustalenie odpowiedzialności za zobowiązania Spółki z tytułu wpłat na PFRON. W zakresie przedstawionych dowodów wskazujących na istnienie wierzytelności Spółki w łącznej kwocie 49,605,84 euro Minister stwierdził, że egzekucja z mienia musi być możliwa do przeprowadzenia i skutkować zaspokojeniem wierzyciela. Majątkiem takim nie mogą być wierzytelności przedawnione ani sporne. W ocenie Ministra, wskazane przez Stronę mienie w postaci załączonych kopii faktur VAT, wyciągów z rachunków bankowych oraz ksiąg handlowych nie uwalniają Strony od odpowiedzialności za zobowiązania Spółki. Są to bowiem wierzytelności sporne. Również wykazana przez Skarżącego nadpłata podatku od towarów i usług za sierpień 2014 r. w kwocie 1.676 zł nie może zostać uznana za mienie, z którego można egzekwować zobowiązanie. Nadpłata ta stanowi bowiem deklarację Spółki, nie jest to natomiast dowód na istnienie rzeczywistej nadpłaty, uznanej przez Urząd Skarbowy. Organ odwoławczy dodał, że Skarżący nie złożył także we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości. Zdaniem Ministra, niewypłacalność Spółki nastąpiła gdy Spółka zaprzestała wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań. Data wymagalności pierwszego niezapłaconego zobowiązania za marzec 2010 r. przypadała na dzień 20 kwietnia 2010 r. Minister podkreślił, że w przypadku przesłanek egzoneracyjnych ciężar dowodu spoczywał na Stronie, a odnosząc się do wniosków dowodowych zauważył, że to Skarżący miał obowiązek przekazania dokumentów mających znaczenie dla sprawy. Zdaniem organu odwoławczego, zastrzeżenia zgłaszane przez Stronę, a dotyczące przeprowadzonego przez Naczelnika US postępowania egzekucyjnego wobec Spółki, powinny zostać zawarte w zażaleniu na postanowienie dotyczące umorzenia tego postępowania. 3.1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz umorzenie postępowania, ewentualnie o uchylenie decyzji organów obu instancji, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania i przeprowadzenie dowodów zawnioskowanych w postępowaniu przed Ministrem, a które zostały niesłusznie oddalone (dowodu z dokumentów znajdujących się w aktach postępowania egzekucyjnego, wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, zestawienia należności Spółki oraz dokumentów źródłowych dokumentujących istnienie wierzytelności) oraz zwrócenie się przez Sąd do Naczelnika US i Sądu Rejonowego o przedłożenie akt postępowania egzekucyjnego i upadłościowego. Strona zarzuciła organowi odwoławczemu naruszenie: 1) przepisów prawa materialnego mające istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie art. 116 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r. poz. 613, dalej "O.p.") w zw. z art. 49 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych ( Dz.U. z 2011 r. nr 127, poz. 721 ze zm., dalej "ustawa o rehabilitacji zawodowej i społecznej ") poprzez: a) przyjęcie, że Skarżący ponosi odpowiedzialność za zobowiązania Spółki z tytułu wpłat na PFRON w związku wystąpieniem pozytywnej i brakiem negatywnych przesłanek określonych w w/w przepisie, pomimo że: istnieje majątek Spółki do którego może i powinna być skierowana egzekucja, a Skarżący wskazał mienie Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części, a także złożył we właściwym czasie wniosek o ogłoszenie upadłości; b) pominięcie okoliczności, że to na Prezesie PFRON spoczywa ciężar dowodu w zakresie wykazania istnienia pozytywnych przesłanek przeniesienia odpowiedzialności na Skarżącego na podstawie art. 116 O.p.; 2) naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy: a) naruszenie art. 71a, art. 71b oraz art. 91 ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2016 r., poz. 599, ze zm., dalej "u.p.e.a."), poprzez ich niezastosowanie, a mianowicie: pominięcie przez Ministra okoliczności, że w razie wskazania przez Skarżącego w toku postępowania egzekucyjnego wierzytelności, z których egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości w znacznej części Prezes PFRON mógł i powinien skierować do nich egzekucję; uznanie, że wierzytelności Spółki są sporne, pomimo, że ani Minister, ani wcześniej Prezes PFRON, nie pocięli żadnych czynności mających na celu wyegzekwowanie wskazanych przez Skarżącego wierzytelności, co w konsekwencji czyni ustalenie dotyczące sporności tych wierzytelności zupełnie dowolnym; b) naruszenie art. 229 O.p. w zw. z art. 49 ust. 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej poprzez nie przeprowadzenie przez Ministra dodatkowego postępowania dowodowego, w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie, w sytuacji gdy materiał dowodowy był niepełny i nie dawał podstaw do wydania decyzji merytorycznej; c) naruszenie art. 120, art. 121 § 1 i 2, art. 122, art. 187, art. 188, art. 191 oraz art. 197 wszystkie w zw. z art. 235 O.p. oraz w zw. z art. 49 ust. 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej, poprzez: nieprzeprowadzenie postępowania w sposób umożliwiający wyjaśnienie wszelkich istotnych okoliczności, a w konsekwencji błędne ustalenie stanu faktycznego, przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów, uniemożliwienie stronie postępowania skorzystania z proceduralnych uprawnień poprzez odmowę przeprowadzenia przez ministra zawnioskowanych w sprawie dowodów. 3.2. W odpowiedzi na skargę Minister wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową stanowisko w sprawie. 4. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie ww. wyrokiem z dnia 13 lutego 2018 r. oddalił skargę. Sąd pierwszej instancji wskazał, że prawo do orzekania przez Prezesa PFRON w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności Skarżącego za zaległości z tytułu wpłat na PFRON nie uległo przedawnieniu, bowiem do zachowania terminu wystarczające jest wydanie decyzji przez organ I instancji, a organ odwoławczy może orzekać także po upływie terminu z art. 118 § 1 O.p. Skoro Skarżący od 5 lipca 2007 r. do 16 września 2013 r. pełnił funkcję Prezesa Zarządu w Spółce to jemu należało przypisać ewentualną odpowiedzialność za powstałe zaległości podatkowe z tytułu wpłat na PFRON. Organy podatkowe prawidłowo także ustaliły, że postępowanie egzekucyjne prowadzone do majątku Spółki okazało się bezskuteczne. Sąd wskazał, że informacje o stanie majątkowym Spółki, na które powołał się Naczelnika US w postanowieniu z 14 stycznia 2014 r., znalazły potwierdzenie w sporządzonym 7 lipca 2014 r. protokole o stanie majątkowym zobowiązanego. W załączniku do protokołu Strona wymieniła również wierzytelności względem podmiotów holenderskich i niemieckich, których Minister słusznie nie uznał za składniki majątku umożliwiające zaspokojenie Prezesa PFRON. Zdaniem Sądu, nie można bowiem uznać tych wierzytelności za niesporne, skoro Skarżący przedstawia wyłącznie faktury wystawione na rzecz swoich kontrahentów. Nie jest rolą organu egzekucyjnego, a tym bardziej rolą wierzyciela publicznoprawnego, zastępowanie podatnika w dochodzeniu należności wynikających z samych tylko wystawionych faktur. Sąd pierwszej instancji uznał za istotny fakt, że Skarżący, jako likwidator Spółki, nie złożył zażalenia na postanowienie Naczelnika US z 14 stycznia 2014 r., a w konsekwencji również skargi do sądu administracyjnego, zatem nie kwestionował nieskierowania czynności egzekucyjnych wobec tego składnika majątku. Z tego też względu Sąd nie widzi możliwości, aby legalność tego postanowienia była badana w tym postępowaniu, do czego de facto sprowadzają się wnioski dowodowe Skarżącego, dotyczące dokumentów z akt Naczelnika US oraz, nieznajdujący oparcia w art. 106 § 3 p.p.s.a., wniosek o zwrócenie się do Naczelnika US o przedłożenie akt sprawy. Skarżący nie wykazał następstwa którejkolwiek z przesłanek egzoneracyjnych, o których mowa w art. 116 § 1 pkt 1 O.p. Mimo niewypłacalności Spółki, Skarżący nie złożył we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie jej upadłości, ani też nie wykazał, aby niezłożenie wniosku o upadłość nastąpiło bez jego winy. Zdaniem Sądu uprawniony był wniosek organów, że sam fakt nieregulowania wymagalnych zobowiązań pieniężnych był wystarczający do uznania, iż dłużnik będący osobą prawną jest niewypłacalny. Spółka, mimo złożenia deklaracji za okresy objęte decyzją, nie dokonała wpłaty całej kwoty zobowiązania za marzec 2010 r. Za kolejne okresy rozliczeniowe, począwszy od kwietnia 2010 r., w ogóle nie uregulowała należności. Minister prawidłowo ocenił, że wniosek o ogłoszenie upadłości należało złożyć w terminie 14 dni, liczonym od dnia, w którym Spółka przestała spłacać ciążące na niej zobowiązania publicznoprawne. Zdaniem Sądu, nastąpiło to już w terminie płatności za marzec 2010 r. Brak rozliczenia kolejnych okresów potwierdził jedynie, że niewykonanie zobowiązania za marzec 2010 r. nie miało charakteru incydentalnego. Skoro zatem w tym czasie Strona nie złożyła wniosku o ogłoszenie upadłości, zbędnym było ustalanie czy zrobiła to później. Nie było potrzeby badania ksiąg rachunkowych Spółki, czy też przeprowadzanie dowodu z opinii biegłego. Ustalenie, czy Spółka dysponowała majątkiem wystarczającym na pokrycie należności z tytułu wpłat na PFRON było irrelewantne, gdyż począwszy od zobowiązania za marzec 2010 r. należności tych nie regulowała. Okoliczność istnienia w 2010 r. tylko jednego wierzyciela nie miała znaczenia dla określenia istnienia przesłanki wyłączającej odpowiedzialność członka zarządu spółki. Zasadniczą podstawą upadłości stanowi trwałe zaprzestanie płacenia długów, także wówczas, gdy dłużnik nie zaspakaja jednego tylko wierzyciela posiadającego znaczną wierzytelność. Skarżący nie wskazał majątku Spółki, z którego możliwe byłoby zaspokojenie wierzytelności publicznoprawnych. Za taki majątek nie można uznać wierzytelności u podmiotów zagranicznych i krajowych, których niesporność Skarżący wywodzi wyłącznie z treści wystawionych faktur. Sąd pierwszej instancji uznał, że w sprawie nie wystąpiła żadna z przesłanek egzoneracyjnych, o których mowa w art. 116 § 1 O.p. W ocenie Sądu nie było potrzeby w postępowaniu odwoławczym prowadzenia dodatkowych czynności dowodowych, a zarzuty naruszenia przepisów postępowania okazały się niezasadne. 5. W skardze kasacyjnej Skarżący, reprezentowany przez pełnomocnika- radcę prawnego, zaskarżył w całości ww. wyrok Sądu pierwszej instancji, zarzucając zaskarżonemu wyrokowi na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a.: I. naruszenie przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1) art. 3 § 2 pkt 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 71 a, art. 71 b oraz art. 91 u.p.e.a. w zw. z art. 49 ust. 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej poprzez: a) pominięcie przez Sąd, iż w razie wskazania przez Skarżącego w toku postępowania egzekucyjnego wierzytelności, z których egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości w znacznej części Prezes Zarządu PFRON mógł i powinien skierować do nich egzekucję, b) uznanie przez Sąd, że wierzytelności Spółki są sporne, pomimo, że w toku postępowania administracyjnego organ, ani wcześniej Prezes Zarządu PFRON, nie podjęli żadnych czynności mających na celu wyegzekwowanie wskazanych przez Skarżącego wierzytelności, co w konsekwencji czyni ustalenie dotyczące sporności tych wierzytelności zupełnie dowolnym; 2) art. 3 § 2 pkt 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 151 p.p.s.a. w zw. art. 229 O.p. w zw. z art. 49 ust. 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej poprzez przyjęcie, że nieprzeprowadzenie w postępowaniu odwoławczym dodatkowego postępowania dowodowego (chociażby w zakresie zawnioskowanym przez skarżącego kasacyjnie), w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie było uzasadnione, w sytuacji gdy znajdujący się w aktach sprawy materiał dowodowy był niepełny i nie dawał podstaw do wydania decyzji merytorycznej; 3) art. 3 § 2 pkt 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 120, art. 121 § 1 i 2, art. 122, art. 187, art. 188, art. 191 oraz art. 197 wszystkie w zw. z art. 235 O.p. oraz w zw. z art. 49 ust. 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej: a) poprzez przyjęcie, że postępowanie prowadzone przez organy I i II instancji prowadzone było w sposób prawidłowy, podczas gdy ww. organy nie przeprowadziły postępowania w sposób umożliwiający wyjaśnienie wszelkich istotnych okoliczności niezbędnych dla rzeczowej i prawidłowej oceny stanu faktycznego mającego wpływ na wynik postępowania, a w konsekwencji błędne ustalenie stanu faktycznego i niezasadne przyjęcie, że: - w okolicznościach sprawy zachodzi pozytywna przesłanka warunkująca odpowiedzialność Skarżącego za zaległości Spółki z tytułu wpłat na PFRON, w postaci bezskuteczności egzekucji w stosunku do Spółki w sytuacji, gdy postępowanie egzekucyjne przeciwko ww. spółce prowadzono bez należytej staranności, a przez to w sposób niezgodny z prawem, w szczególności Prezes Zarządu PFRON nie skierował egzekucji do ujawnionego w toku egzekucji majątku Spółki w postaci przysługujących tej spółce wierzytelności, - wskazane przez Skarżącego w toku postępowania wierzytelności Spółki są sporne, pomimo że ani organ II instancji, ani wcześniej Prezes Zarządu PFRON, czy też organ egzekucyjny w ogóle nie badali tej okoliczności, gdyż można by to zrobić jedynie wówczas, kiedy zostałaby do tych wierzytelności skierowana egzekucja, - Skarżący, jako Prezes Zarządu Spółki, nie złożył w terminie wniosku o ogłoszenie upadłości ww. spółki pomimo, że organ w żaden sposób samodzielnie nie mógł ustalić tej okoliczności, w tym w szczególności bez przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego i bez zbadania ksiąg rachunkowych tejże spółki (organ wydając zaskarżoną decyzję naruszył zasady postępowania wynikające z O.p. wymagające powołania biegłego w sytuacji konieczności ustalenia daty wystąpienia przesłanek upadłościowych, pomimo zgłoszenia takiego wniosku dowodowego przez Skarżącego, co doprowadziło organ do bezpodstawnego i niczym nieuzasadnionego wniosku, że Skarżący jako Prezes Zarządu Spółki nie złożył w terminie wniosku o ogłoszenie upadłości ww. spółki); b) poprzez uznanie, że nie doszło do przekroczenia przez organ II instancji zasady swobodnej oceny dowodów, czego konsekwencją było nieprawidłowe ustalenie i przyjęcie, że organ II instancji prawidłowo ustalił, że: - w okolicznościach sprawy zachodzi pozytywna przesłanka warunkująca odpowiedzialność Skarżącego za zaległości Spółki z tytułu wpłat na PFRON, w postaci bezskuteczności egzekucji Spółki w sytuacji, gdy postępowanie egzekucyjne przeciwko ww. spółce prowadzono bez należytej staranności, a przez to w sposób niezgodny z prawem, w szczególności w związku z tym, że Prezes Zarządu PFRON nie skierował egzekucji do ujawnionego w toku egzekucji majątku ww. spółki w postaci przysługujących tej spółce wierzytelności, - wskazane przez Skarżącego w toku postępowania wierzytelności Spółki są sporne, pomimo że ani organ, ani wcześniej Prezes Zarządu PFRON czy też organ egzekucyjny w ogóle nie badali tej okoliczności, gdyż można by to zrobić jedynie wówczas, kiedy zostałaby do tych wierzytelności skierowana egzekucja, - Skarżący jako Prezes Zarządu Spółki nie złożył w terminie wniosku o ogłoszenie upadłości ww. spółki pomimo, że organ w żaden sposób samodzielnie nie mógł ustalić tej okoliczności, w tym w szczególności bez przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego i bez zbadania ksiąg rachunkowych tejże spółki, c) przez nieuzasadnione przyjęcie, że nie doszło do uniemożliwienia Skarżącemu skorzystania z zawartych w ww. regulacjach proceduralnych uprawnień poprzez odmowę przeprowadzenia przez organy zawnioskowanych dowodów, podczas gdy organ zobowiązany był do przeprowadzenia dowodów zawnioskowanych przez stronę, kiedy zmierzały one do wykazania istotnych dla sprawy okoliczności w postaci wykazania nieistnienia pozytywnej i występowania negatywnych przesłanek odpowiedzialności Skarżącego za zobowiązania Spółki z tytułu wpłat na PFRON. II. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: 1) art. 116 ust. 1 O.p. w zw. z art. 49 ust. 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na: a) przyjęciu, że Skarżący ponosi odpowiedzialność za zobowiązania Spółki z tytułu wpłat na PFRON w związku wystąpieniem pozytywnej i brakiem negatywnych przesłanek określonych w w/w przepisie, pomimo że: - w okolicznościach sprawy nie zachodzi jedna z pozytywnych przesłanek odpowiedzialności Skarżącego za zaległości Spółki, a mianowicie nie zachodzi przesłanka bezskutecznej egzekucji wobec Spółki - istnieje bowiem majątek w/w spółki, do którego może i powinna być skierowana egzekucja, ani jednak Prezes Zarządu PFRON, ani organ egzekucyjny nie skierowali egzekucji do tego majątku; zaznaczyć należy, że nawet umorzenie egzekucji nie może być podstawą do stwierdzenia jej bezskuteczności, w przypadku, kiedy egzekucja nie została skierowana do całego majątku Spółki, - istnieją przesłanki zwalniające Skarżącego od odpowiedzialności za zobowiązania w/w spółki, bowiem Skarżący wskazał mienie Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części, a także złożył we właściwym czasie wniosek o ogłoszenie upadłości ww. spółki; b) pominięcie okoliczności, że to na Prezesie Zarządu PFRON spoczywa ciężar dowodu w zakresie wykazania istnienia pozytywnych przesłanek przeniesienia odpowiedzialności na Skarżącego na podstawie art. 116 O.p. W świetle powyższych zarzutów Pełnomocnik Skarżącego wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie oraz zasądzenie od organu II instancji kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, a także zrzekł się przeprowadzenia rozprawy. 5.2. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Minister reprezentowany przez pełnomocnika - radcę prawnego wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 6.1.Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. 6.2. Należy podkreślić, że zgodnie z treścią art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1302, dalej "p.p.s.a.") skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej, bowiem stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a. rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze z urzędu pod uwagę jedynie nieważność postępowania. Związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej polega na tym, że jest on władny badać naruszenie jedynie tych przepisów, które zostały wyraźnie wskazane przez stronę skarżącą i nie może we własnym zakresie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej, uściślać ich ani w inny sposób korygować (por. wyrok NSA z dnia 20 kwietnia 2018 r. sygn. akt I GSK 1963/18, wszystkie przywołane orzeczenia dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl). Innymi słowy, wskazanie przez autora skargi kasacyjnej przepisów, jakie w jego ocenie naruszył sąd administracyjny pierwszej instancji, a także wyjaśnienie w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, na czym to naruszenie polegało, wyznacza granice, w których rozstrzyga Naczelny Sąd Administracyjny. Zarzuty, jak i ich uzasadnienie, powinny zatem być ujęte ściśle i zrozumiale, zwłaszcza jeśli weźmie się pod uwagę wymóg sporządzenia skargi kasacyjnej przez profesjonalnego pełnomocnika (art. 175 p.p.s.a.). Związanie sądu kasacyjnego zarzutami podniesionymi w skardze kasacyjnej oznacza, że sąd ten – co do zasady – nie ma kompetencji do kontroli legalności postępowania pierwszoinstancyjnego poza granicami zaskarżenia. Rozpoznając wniesioną w niniejszej sprawie skargę kasacyjną Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że nie zawiera ona usprawiedliwionych podstaw pozwalających na skuteczne zakwestionowanie rozstrzygnięcia podjętego przez Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku. 6.3. W skardze kasacyjnej wniesionej w niniejszej sprawie zarzuty oparto na obu podstawach kasacyjnych z art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. Gdy w skardze kasacyjnej zarzuca się zarówno naruszenie przepisów prawa materialnego, jak i przepisów postępowania, to w pierwszej kolejności należy rozpoznać ten drugi z zarzutów, ponieważ dopiero po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez sąd w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy albo nie został dostatecznie podważony, można przejść do skontrolowania procesu subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany przez sąd pierwszej instancji przepis prawa materialnego (por. wyrok NSA z 9 marca 2005 t., FSK 618/04, ONSAiWSA 2005, Nr 6, poz. 120; zob. szerzej J. P. Tarno: Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz. Warszawa 2010, s. 419). Wskazać trzeba, że art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a., którego naruszenie podniesiono w skardze kasacyjnej, jest przepisem ustrojowym regulującym zakres sądowej kontroli działalności administracji publicznej. Nie może stanowić samodzielnej podstawy kasacyjnej, ponieważ musi zostać powiązany z naruszeniem określonych przepisów postępowania sądowoadministracyjnego, przepisów procedury administracyjnej czy też przepisów materialnego prawa administracyjnego. Dopiero wykazanie, że Sąd pierwszej instancji błędnie zastosował przepisy postępowania przed sądami administracyjnymi lub dokonał błędnej kontroli stosowania lub wykładni przez organy przepisów procedury administracyjnej i przepisów prawa materialnego, pozwala na skuteczne postawienie zarzutu niewłaściwej kontroli administracji publicznej na podstawie przepisów ustrojowych. W tej sprawie Skarżący powiązał zarzut naruszenia art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., który stanowi podstawę do uwzględnienia skargi w przypadku stwierdzenia naruszenia przez organy przepisów postępowania oraz z art. 151 p.p.s.a., który stanowi podstawę oddalenia skargi. Tak sformułowany zarzut naruszenia przepisów procedury sądowoadministracyjnej Skarżący w pkt I.1.a i b petitum skargi kasacyjnej odniósł do naruszenia art. 71a, art. 71b oraz art. 91 u.p.e.a. upatrując uchybienia ich treści w nieprawidłowościach zaistniałych w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego (nieskierowanie egzekucji do wskazanych wierzytelności). Zarzut ten nie mógł zostać rozpatrzony w toku postępowania sądowoadministracyjnego toczącego się w przedmiocie ustalenia odpowiedzialności Skarżącego za zaległości Spółki z tytułu wpłat na PFRON za wskazane w decyzjach okresy. Zarzuty dotyczące nieprawidłowości zaistniałych w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego Skarżący winien i mógł podnosić w zażaleniu na postanowienie organu egzekucyjnego w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego, z której to możliwości Skarżący nie skorzystał. Tożsamą konstatację zawarł Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku. Jak słusznie wskazał przy tym Sąd pierwszej instancji, wskazane przepisy u.p.e.a. dotyczą sfery działalności organu egzekucyjnego i nie mogły być stosowane przez Prezesa PFRON ani Ministra, w toku prowadzonych przez nich postępowań. W pkt I.3.a, b i c skargi kasacyjnej, jej autor powiązał powyższe zarzuty naruszenia przepisów procedury sądowoadministracyjnej z uchybieniem zasad prowadzenia postępowania podatkowego, określonych w art. 120, art. 121 § 1 i 2, art. 122, art. 187, art. 188, art. 191 oraz art. 197 w zw. z art. 235 O.p., skutkującym błędnym ustaleniem stanu faktycznego, przekroczeniem swobodnej oceny dowodów i uniemożliwieniem Skarżącemu skorzystania z przysługujących mu uprawnień. Podniesione zarzuty nie zasługują na uwzględnienie. W ramach błędnie ustalonego stanu faktycznego Skarżący podważył prawidłowość przyjęcia przez organy, a za nimi i Sąd pierwszej instancji, że ziściła się przesłanka bezskuteczności egzekucji prowadzonej wobec Spółki, warunkująca możliwość ustalenia odpowiedzialności Skarżącego za zaległości tej Spółki. Przy czym Skarżący argumentując powyższe odnosi się do nieprawidłowości zaistniałych w toku prowadzonego wobec Spółki postępowania egzekucyjnego, które jak już wskazano powyżej nie mogą być przedmiotem rozważań w toku niniejszego postępowania. Kolejno Skarżący podnosi, że błędne było stwierdzenie, iż wskazane przez Skarżącego wierzytelności są sporne, pomimo że zarówno organy obu instancji jak i egzekucyjne nie badały tej okoliczności, a możliwe jest to jedynie poprzez skierowanie do nich egzekucji. Wbrew twierdzeniom autora skargi kasacyjnej ww. organy poddały ocenie i analizie wskazane przez Skarżącego wierzytelności z tytułu faktur dokumentujących płatności od kontrahentów zagranicznych. Organ I instancji wskazał wprost w swej decyzji, że wskazane wierzytelności może wyegzekwować od swoich kontrahentów wyłącznie Spółka, a ponadto organ egzekucyjny posiadał wiedzę na temat tych wierzytelności, a mimo to umorzył postępowanie egzekucyjne. Organ II instancji również odniósł się do kwestii wierzytelności przedstawionych przez Skarżącego, wskazując, że – jeśli miałyby one doprowadzić do uwolnienia Skarżącego od odpowiedzialności za zaległości Spółki – musiałyby to być wierzytelności bezsporne, uznane, wskazane co do daty zapłaty, nieobciążone żadnymi roszczeniami wzajemnymi i rzeczywiście zapłacone, a ponadto istniejące w momencie orzekania o odpowiedzialności członka zarządu, zaś organ odwoławczy uznał je za sporne. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zasadnie organy, a za nimi i Sąd pierwszej instancji, uznały, że wskazane przez Skarżącego wierzytelności nie są bezsporne, przy czym cecha bezsporności nie może być oceniana wyłącznie poprzez skierowanie egzekucji wobec tych wierzytelności – jak wywodzi to autor skargi kasacyjnej. Podkreślić należy, że organ egzekucyjny mając wiedzę o tychże wierzytelnościach, nie podjął wobec nich egzekucji. Niesporność tychże wierzytelności Skarżący wywodzi wyłącznie z treści wystawionych faktur. Jak słusznie wskazał przy tym Sąd pierwszej instancji, gdyby w istocie wierzytelności te były bezsporne Spółka dysponowałaby jakimkolwiek dowodem na potwierdzenie tej okoliczności, takim jak np. europejski zakaz zapłaty, od którego kontrahenci nie wnieśli sprzeciwu. Również sam Skarżący jako likwidator spółki nie wykazał, że wystąpił z roszczeniem czy jakimkolwiek działaniem zmierzającym do wyegzekwowania płatności z tytułu wierzytelności Spółki wynikających z przedłożonych faktur. Kolejno autor skargi kasacyjnej zarzucił, że organy nie mogły samodzielnie ustalić okoliczności niezłożenia przez Skarżącego wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki w terminie, bowiem wymagało to przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego i zbadania ksiąg rachunkowych Spółki. Wbrew tym twierdzeniom, organy w trakcie prowadzonego postępowania z tytułu odpowiedzialności osoby trzeciej są władne, a wręcz zobowiązane samodzielnie ustalić, czy wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki został złożony, a ponadto, czy został złożony we właściwym czasie. Badanie "właściwego czasu" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest przesłanką obiektywną, ustalaną przez organ na podstawie okoliczności faktycznych każdej sprawy. W uchwale z dnia 10 sierpnia 2009 r. sygn. akt II FPS 3/09 Naczelny Sąd Administracyjny jednoznacznie stwierdził, że "w każdym przypadku orzekania o odpowiedzialności członka zarządu organ podatkowy jest zobowiązany zbadać, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości. Tylko bowiem niezłożenie wniosku o upadłość w terminie czyni otwartą kwestię odpowiedzialności członka zarządu na podstawie przepisu art. 116 § 1 O.p.". W związku z powyższym to organ prowadzący postępowanie jest władny, a wręcz zobowiązany, samodzielnie dokonać oceny, czy wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki został złożony, a jeśli tak to czy został złożony we właściwym czasie, czy też zbyt późno. Ustalenie czasu właściwego do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości wymaga ustalenia konkretnej daty powstania niewypłacalności. Skoro zaś w rozpatrywanej sprawie organy ustaliły konkretną datę powstania niewypłacalności w rozumieniu art. 11 ust. 1 Prawa upadłościowego w związku z trwałym zaprzestaniem płacenia należności na PFRON począwszy od marca 2010 r. (data wymagalności niezapłaconego zobowiązania za marzec - 20 kwietnia 2010 r.) do lipca 2011 r. oraz za listopad i grudzień 2011 r. to zasadnie stwierdziły, że skoro Skarżący nie złożył wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki w terminie 14 dni od powyższej daty, to nie został on złożony we właściwym czasie. Na prawidłowość powyższej konstatacji nie ma wpływu podnoszona przez Skarżącego okoliczność, że z akt sprawy prowadzonej przez Sąd Rejonowy – o których przedłożenie Skarżący wnosił w złożonym wniosku dowodowym – może wynikać fakt złożenia przez Skarżącego wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki w innym terminie. Skoro jak podnosi autor skargi kasacyjnej wniosek ogłoszenie upadłości został złożony w 2012 r. to nie mogło stanowić naruszenia przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy brak przeprowadzenia dowodu ze wskazanych akt sprawy, w sytuacji gdy zgłoszenie wniosku o upadłość nastąpiło w terminie znacznie późniejszym, niż wystąpiły przesłanki zgłoszenia tego wniosku. Co więcej, należy podkreślić, że obowiązek wykazania, że Skarżący wniosek taki złożył we właściwym czasie, obciążał Skarżącego. To na członku zarządu ciąży bowiem obowiązek wykazania ziszczenia się przesłanek egzoneracyjnych, wymienionych w art. 116 O.p., a których wykazanie uwalnia go od odpowiedzialności za zaległości Spółki, której jest lub był członkiem zarządu. Ciężar dowodu w zakresie wykazania okoliczności uwalniających od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu spółki kapitałowej (por. wyrok NSA z dnia 7 lipca 2009 r. sygn. akt II FSK 372/08). Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza zatem, że w powyższym zakresie stan faktyczny rozpoznawanej sprawy został ustalony w sposób prawidłowy, wystarczający dla podjęcia rozstrzygnięcia, a jego ocena nie wykraczała poza granice wskazanej w art. 191 O.p. zasady swobodnej oceny dowodów. Odnosząc się zaś do zarzutu skargi kasacyjnej dotyczącego pozbawienia Skarżącego przysługujących mu uprawnień proceduralnych poprzez odmowę przeprowadzenia wnioskowanych przezeń dowodów, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, iż nie zasługuje on na uwzględnienie. W zaskarżonej decyzji organ odwoławczy odniósł się do wszystkich wniosków dowodowych Skarżącego, wskazując przyczyny odmowy ich przeprowadzenia. Co więcej, Sąd pierwszej instancji również wskazał w zaskarżonym wyroku na brak potrzeby badania ksiąg rachunkowych Spółki, czy też przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego, wskazując na irrelewantność ustaleń, które miałyby być poczynione w wyniku ich przeprowadzenia. Uznać należy, że w rozpatrywanej sprawie nieprzeprowadzenie omawianych dowodów, nie mogło mieć istotnego wpływu na wynik sprawy, albowiem nie było niezbędne dla wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, który organy ustaliły w sposób wystarczający dla podjęcia prawidłowego rozstrzygnięcia w oparciu o całokształt zgromadzonego materiału dowodowego. Wskazać bowiem należy, że zgodnie z art. 188 O.p. żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Należy jednak zauważyć, że przepis ten nie stanowi o nieograniczonym obowiązku uwzględnienia przez organy każdego wniosku dowodowego strony. Zgłoszenie wniosków dowodowych nie powoduje automatycznie konieczności ich uwzględnienia i przeprowadzenia. Organy prowadzące postępowanie nie mają obowiązku dopuszczenia każdego dowodu proponowanego przez stronę, jeżeli dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego adekwatne i wystarczające są inne dowody, a zgłaszany dowód nie mógłby przyczynić się do dokonania przydatnych dla sprawy ustaleń. Zatem, taki obowiązek dotyczy tylko przypadku, gdy dany dowód ma znaczenie dla sprawy, a przy tym dana okoliczność nie została stwierdzona wystarczająco innym dowodem (por. wyrok NSA z dnia 20 października 2017 r. sygn. akt II FSK 3002/15). Dowód musi być istotny, w sensie przyczynienia się do wyjaśnienia sprawy i niezbędny do ustalenia stanu faktycznego (por. wyrok NSA z dnia 3 sierpnia 2018 r. sygn. akt II FSK 2190/16). Uznać zatem należało za trafnie stwierdzenie przez Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku, iż Minister prawidłowo odniósł się do dowodów zgromadzonych w aktach sprawy, w tym również do dokumentów przedstawionych w toku postępowania odwoławczego. Wbrew – podniesionemu również w skardze kasacyjnej – zarzutowi naruszenia art. 229 O.p. w zw. z art. 49 ust. 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej Minister słusznie nie dopatrzył się istotnych braków w stanie faktycznym ustalonym przez Prezesa PFRON. Nie było zatem potrzeby w postępowaniu odwoławczym prowadzenia dodatkowych czynności dowodowych. Niezasadne okazały się zatem podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia przepisów postępowania, które w zasadniczej części zostały oparte na chybionych zastrzeżeniach dotyczących dokonanych w sprawie ustaleń faktycznych. 6.4. Przechodząc do zarzutów odnoszących się do naruszenia przepisów prawa materialnego (art. 116 ust. 1 O.p. w zw. z art. 49 ust. 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej ) poprzez ich niewłaściwe zastosowanie poprzez przyjęcie, że Skarżący ponosi odpowiedzialność za zaległości Spółki, podczas gdy nie zachodzi przesłanka bezskutecznej egzekucji wobec Spółki, a Skarżący wskazał mienie Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości oraz złożył wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki we właściwym czasie, a także poprzez pominięcie, że ciężar dowodu wykazania pozytywnych przesłanek odpowiedzialności Skarżącego spoczywa na organie, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że zarzuty te zostały nieprawidłowo sformułowane i nie mogą stanowić skutecznej podstawy uchylenia zaskarżonego wyroku. Zarzut błędnego zastosowania przepisu prawa materialnego, aby był skuteczny musi zostać oparty na wykazaniu, że Sąd stosując przepis popełnił błąd subsumcji, czyli, że niewłaściwie uznał, że stan faktyczny przyjęty w sprawie odpowiada stanowi faktycznemu zawartemu w hipotezie normy prawnej zawartej w przepisie prawa (wyrok NSA z dnia 18 września 2018 r. sygn. akt I OSK 459/18, wyrok NSA z dnia 26 października 2018 r. sygn. akt I OSK 194/17). Jednocześnie należy zaznaczyć, że ocena zasadności zarzutu naruszenia prawa materialnego może być dokonana wyłącznie na podstawie ustalonego w sprawie stanu faktycznego, nie zaś na podstawie stanu faktycznego, który skarżący uznaje za prawidłowy. Próba zwalczenia ustaleń faktycznych poczynionych przez sąd pierwszej instancji nie może nastąpić przez zarzut naruszenia prawa materialnego (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.). Z punktu widzenia skuteczności postawionych w skardze kasacyjnej zarzutów podkreślenia wymaga, że przytoczenie podstawy kasacyjnej musi być precyzyjne. Jeżeli przepis prawa składa się z kilku jednostek redakcyjnych wówczas zarzucane naruszenie należy powiązać z jego konkretną jednostką redakcyjną. W odniesieniu do przepisu, który nie stanowi jednej zamkniętej całości, a składa się z paragrafów, punktów i innych jednostek redakcyjnych, wymóg skutecznie wniesionej skargi kasacyjnej jest spełniony wówczas, gdy wskazuje ona konkretny przepis naruszony przez sąd pierwszej instancji, z podaniem numeru artykułu, ustępu, punktu i ewentualnie innej jednostki redakcyjnej przepisu. Warunek przytoczenia podstawy kasacyjnej i jej uzasadnienia nie jest spełniony, gdy skarga kasacyjna zawiera wywody zmuszające sąd drugiej instancji do domyślania się, który przepis prawa autor kasacji miał na uwadze, podnosząc zarzut naruszenia przepisów prawa. Kasacja nieodpowiadająca tym wymaganiom, pozbawiona konstytuujących ją elementów treściowych uniemożliwia sądowi ocenę jej zasadności. Mając na uwadze powyższe rozważania, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego został nieprawidłowo sformułowany poprzez brak wskazania konkretnej jednostki redakcyjnej przepisu art. 116 O.p., którego niewłaściwe zastosowanie zarzuca autor skargi kasacyjnej (wskazano bowiem na naruszenie ust. 1 ww. przepisu podczas, gdy składa się on z czterech kolejnych paragrafów, z czego pierwszy z nich podzielony jest na dwa punkty, a pierwszy z tych punktów na dwie litery). Jednakże, z uwagi na obszerne i szczegółowo sformułowane uzasadnienie skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że możliwe jest uznanie, iż w ramach podniesionych zarzutów naruszenia prawa materialnego autor skargi kasacyjnej odnosił się do przepisu art. 116 § 1 O.p. w jego części dotyczącej stwierdzenia przesłanki bezskuteczności w całości lub części egzekucji z majątku spółki. Zdaniem autora skargi kasacyjnej nie zachodzi przesłanka bezskuteczności egzekucji bowiem istnieje majątek, do którego winna ona zostać skierowana, zaś nawet umorzenie egzekucji nie może być podstawą do stwierdzenia jej bezskuteczności, w przypadku gdy nie została ona skierowana do całego majątki spółki. Podniesiono również w skardze kasacyjnej argumentację związaną z istnieniem przesłanek egzoneracyjnych poprzez wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości spółki w znacznej części, a także złożeniem we właściwym czasie wniosku o upadłości spółki, a więc zaistnieniem przesłanek zwalniających z odpowiedzialności osoby trzeciej wymienionych w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a i pkt 2 O.p. W tym zakresie podniesiono również, że ogłoszenie upadłości może nastąpić tylko wówczas, gdy istnieje co najmniej dwóch wierzycieli podmiotu gospodarczego, którego dotyczy wniosek. Należy zauważyć, że bezskuteczność egzekucji w rozumieniu art. 116 § 1 O.p. oznacza, że w wyniku wszczęcia i przeprowadzenia przez organ egzekucyjny egzekucji skierowanej do majątku spółki nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela. Pod pojęciem bezskutecznej egzekucji należy zatem rozumieć sytuację, w której nie ma wątpliwości, że nie zachodzi żadna możliwość zaspokojenia egzekwowanej wierzytelności z jakiejkolwiek części majątku spółki (por. wyroki NSA: z dnia 19 stycznia 2018 r. sygn. akt II FSK 3637/15, z dnia 20 stycznia 2017 r. sygn. akt I FSK 977/15; z dnia 3 sierpnia 2017 r. sygn. akt II FSK 807/17). W doktrynie prezentowany jest pogląd, że przesłanka bezskuteczności egzekucji zostaje spełniona tylko wówczas, gdy takie postępowanie egzekucyjne będzie wszczęte i prowadzone – czy to według przepisów Kodeksu postępowania cywilnego, czy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, a także w razie oddalenia wniosku spółki o ogłoszenie upadłości z powodu braku majątku potrzebnego na zaspokojenie kosztów postępowania (zob. S. Babiarz, B. Dauter, R. M. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, J. Rudowski, Ordynacja podatkowa. Komentarz do art. 116, publ. WKP 2017, System informacji Prawnej Lex nr 542149). Należy przy tym nadmienić, że zgodnie z art. 116 § 1 O.p. do uznania egzekucji za bezskuteczną wystarczający jest choćby częściowy brak możliwości zaspokojenia wierzyciela. Bezskuteczność egzekucji może być stwierdzona na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu (por. uchwała NSA z dnia 8 grudnia 2008 r. sygn. akt II FPS 6/08), z którego wynika, że spółka nie ma majątku pozwalającego na zaspokojenie wierzycieli spółki, a nie tylko na podstawie postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Bezskuteczność tę stwierdza się na podstawie okoliczności wynikających z czynności przeprowadzonych w postępowaniu egzekucyjnym. Wystarczy, że organ na podstawie zebranych dowodów wykaże, że egzekucja nie może przynieść żadnych pozytywnych rezultatów. W związku z powyższym – oraz wobec braku skutecznego podważenia przez autora skargi kasacyjnej prawidłowości ustalonego w niniejszej sprawie stanu faktycznego – uznać należało, że Sąd pierwszej instancji zasadnie stwierdził, że organy prawidłowo ustaliły, iż postępowanie egzekucyjne prowadzone do majątku Spółki okazało się bezskuteczne, przeprowadzając powyższą ocenę na podstawie sporządzonego przez organ egzekucyjny - Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego postanowienia z dnia 14 stycznia 2014 r. o umorzeniu postępowania egzekucyjnego oraz okoliczności w nim podniesionych, a także na podstawie protokołu o stanie majątkowym zobowiązanego i załączników do niego. Powyższe czyni zasadnym konstatacje, że bezskuteczność egzekucji prowadzonej wobec majątku Spółki została potwierdzona nie tylko wydaniem przez organ egzekucyjny postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, lecz także przeprowadzonym przez organy postępowaniem dowodowym w tym zakresie i zasadnie wyciągniętymi wnioskami z oceny zgromadzonego materiału dowodowego. W kontekście podnoszonych przez autora skargi kasacyjnej zarzutów wskazać należy ponownie, że wbrew jego twierdzeniom nie stwierdzono istnienia majątku, do którego winna zostać skierowana egzekucja, bowiem zarówno organy , jak i Sąd pierwszej instancji trafnie uznały, że wskazane przez Skarżącego wierzytelności wynikające z faktur wystawionych wobec kontrahentów zagranicznych Spółki nie stanowią składników majątkowych umożliwiających zaspokojenie zaległości. Sąd pierwszej instancji zasadnie zaakceptował stanowisko organów, że wierzytelności te nie są bezsporne, a wobec powyższego nie istniała możliwość prowadzenia z nich egzekucji. Na powyższe wskazuje fakt braku podjęcia działań przez Skarżącego pełniącego funkcje likwidatora Spółki celem ściągnięcia należności wynikających z przedłożonych faktur, czy przedłożenia innych dowodów potwierdzających wymagalność wierzytelności wynikających z faktur. Nie budzi też wątpliwości stanowisko przyjęte w tej sprawie przez Sad pierwszej instancji, że okoliczność istnienia w niniejszej sprawie tylko jednego wierzyciela nie miała znaczenia dla określenia istnienia przesłanki wyłączającej odpowiedzialność członka zarządu spółki kapitałowej. Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 19 marca 2010 r. sygn. II UK 258/09 ( publ. LEX nr 599776 ) stwierdził, że trwałe zaprzestanie płacenia długów (art. 1 § 1 i art. 2 Prawa upadłościowego) oznacza, że dłużnik nie tylko obecnie nie płaci długów, ale także nie będzie tego czynił w przyszłości z powodu braku niezbędnych środków. Zaprzestanie płacenia długów zachodzi wtedy, gdy dłużnik z braku środków płatniczych nie płaci przeważającej części swoich wymagalnych długów. Sytuacja taka będzie mieć miejsce także wówczas, gdy dłużnik nie zaspokaja jednego tylko wierzyciela posiadającego znaczną wierzytelność. Natomiast w wyroku z dnia 10 stycznia 2017 r. w sprawie sygn. akt II FSK 3737/14 Naczelny Sąd Administracyjny trafnie stwierdził, że nawet w przypadku braku możliwości formalnego złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, z uwagi na to, że jedynym wierzycielem jest Skarb Państwa nie można przyjąć, kierując się ogólnymi zasadami wynikającymi z norm Konstytucji RP, w tym w szczególności zasady równości wobec prawa, że byli członkowie spółek, w których występuje jeden wierzyciel byliby w uprzywilejowanej sytuacji mogąc wykazywać, że w stosunku do nich dochodzi do zaistnienia przesłanek egzoneracyjnych określonych w art. 116 § 1 pkt 1 O.p., skoro zasadniczą podstawą upadłości stanowi trwałe zaprzestanie płacenia długów. Sytuacja taka będzie więc miała miejsce także wówczas, gdy dłużnik nie zaspakaja jednego tylko wierzyciela posiadającego znaczną wierzytelność. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 28 kwietnia 2017 r. sygn. akt I FSK 1624/15 oraz z dnia 22 listopada 2017 r. sygn. akt I FSK 1138/16, okoliczność istnienia tylko jednego wierzyciela nie ma znaczenia dla określenia istnienia przesłanki wyłączającej odpowiedzialność członka zarządu spółki kapitałowej. Okoliczność taka nie pozbawiła Skarżącego możliwości samodzielnego złożenia takiego wniosku, natomiast ocena jego skuteczności stanowi odrębny problem badany w postępowaniu wszczętym takim wnioskiem. NSA orzekający w rozpatrywanej sprawie podziela stanowisko zaprezentowane w powołanych powyżej wyrokach podkreślając, że skoro doszło do trwałego zaprzestania płacenia długów, również w sytuacji niezaspakajania jednego tylko wierzyciela, to sytuacja taka nie pozbawia możliwości złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, stanowiącego przesłankę egzoneracyjną w rozumieniu art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p. W związku z powyższym, w zaskarżonym wyroku Sąd pierwszej instancji dokonał prawidłowej wykładni przepisu art. 116 § 1 O.p. i zasadnie stwierdził, że okoliczność istnienia w 2010 r. tylko jednego wierzyciela nie ma znaczenia dla określenia istnienia przesłanki wyłączającej odpowiedzialność członka zarządu spółki kapitałowej, bowiem zasadniczą podstawą upadłości jest trwałe zaprzestanie płacenia długów i okoliczność ta nie pozbawiała Skarżącego możliwości samodzielnego złożenia takiego wniosku o ogłoszenie upadłości, podlegającego dalszej ocenie w postępowaniu wszczętym takim wnioskiem. Niezasadny jest także zarzut pominięcia przez Sąd pierwszej instancji, iż to na organie spoczywał ciężar dowodu w zakresie wykazania istnienia pozytywnych przesłanek przeniesienia odpowiedzialności na Skarżącego na podstawie art. 116 O.p. Wskazać bowiem należy, że Sąd pierwszej instancji konsekwentnie i w całym uzasadnieniu zaskarżonego wyroku odnosił się do kwestii dokonania właśnie przez organy podatkowe ustaleń w zakresie pełnienia przez Skarżącego funkcji prezesa zarządu Spółki w czasie powstania przedmiotowych zaległości, w zakresie wykazania bezskuteczności egzekucji prowadzonej z majątku Spółki, a także w zakresie określenia właściwego czasu na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. Jednocześnie słusznie odnosił się Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku do Skarżącego, jako podmiotu, który nie wykazał ziszczenia się żadnej z przesłanek egzoneracyjnych – nie złożył we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki ani nie wykazał, że niezłożenie tego wniosku nastąpiło bez jego winy, jak również nie wskazał majątku, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości spółki w znacznej części. W orzecznictwie utrwalił się pogląd, iż organ zobowiązany jest wskazać okoliczność pełnienia obowiązków przez członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki oraz, że egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna. Natomiast inicjatywa dowodowa co do wykazania którejkolwiek z okoliczności uwalniających od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu, nie zwalniając organu z obowiązku prowadzenia postępowania dowodowego w tym zakresie na podstawie pozostającego w dyspozycji organu materiału dowodowego, w tym przedstawianego przez członka zarządu (por. wyrok NSA z dnia 19 stycznia 2018 r. sygn. akt II FSK 3637/15 ). Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że Sąd pierwszej instancji prawidłowo przypisał organom ciężar dowodu w zakresie wykazania ziszczenia się pozytywnych przesłanek nałożenia na Skarżącego odpowiedzialności za zaległości Spółki, a Skarżącemu – w zakresie wykazania ziszczenia się przesłanek negatywnych uniemożliwiających przypisanie mu tejże odpowiedzialności. Odnosząc się do kolejnego zarzutu, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że skoro nie podważono skutecznie ustalonego w sprawie stanu faktycznego, to nie można podzielić stanowiska autora skargi kasacyjnej, że istnieją przesłanki zwalniające Skarżącego od odpowiedzialności za zobowiązania Spółki. Wbrew wywodom skargi kasacyjnej Skarżący nie wskazał mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości Spółki w znacznej części, a także nie wykazał, że złożył we właściwym czasie wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki. Ponownie wskazać należy, że wskazywane przez Skarżącego mienie – wierzytelności wynikającego wyłącznie z faktur VAT wystawionych wobec kontrahentów – nie miało przymiotu bezsporności, co czyniło niemożliwym prowadzenie do niego egzekucji. Ponadto, skoro Skarżący nie złożył we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, to bez znaczenia jest fakt, czy dokonał tego w terminie późniejszym. Taka prawidłowa konstatacja wynika również z uzasadnienia zaskarżonego wyroku, co czyni bezpodstawnym zarzut pominięcia przez Sąd pierwszej instancji okoliczności złożenia przez Skarżącego wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. Wniosek ten - jako spóźniony (złożony po upływie właściwego czasu) - nie mógł skutkować uwolnieniem Skarżącego od odpowiedzialności za zaległości Spółki. W związku z powyższym Naczelny Sąd Administracyjny uznaje za trafne stanowisko, zgodnie z którym w rozpatrywanej sprawie nie doszło do ziszczenia się przesłanek egzoneracyjnych, określonych w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a i pkt 2 O.p. W świetle powyższych ustaleń za niezasługujące na uwzględnienie należało uznać podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego. 6.5. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania kasacyjnego rozstrzygnięto na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c i § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2015r. poz. 1804 ze zm.).