I SA/Ol 475/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Wojciech Czajkowski, Sędziowie sędzia WSA Przemysław Krzykowski,, sędzia WSA Jolanta Strumiłło (sprawozdawca), Protokolant specjalista Paweł Guziur, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 14 września 2017r. sprawy ze skargi podmiotu A na interpretację Indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę. Spółdzielnia (dalej jako "skarżąca, "Spółdzielnia", "Wnioskodawca") wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skargę na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia "[...]" w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych. Z akt sprawy wynika, że w dniu "[...]" złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego oraz podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży lokalu przez Spółdzielnię. We wniosku przedstawiono stan faktyczny, z którego wynika, że Spółdzielnia posiada w swoich zasobach lokale o statusie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu, o jakich mowa w art. 9 i nast. ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1222 ze zm.) zwaną dalej u.s.m. Wskazano, że zgodnie z art. 11 ust. 2 u.s.m. w przypadku wygaśnięcia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego spółdzielnia, z zastrzeżeniem art, 15, ogłasza nie później niż w ciągu 3 miesięcy od dnia opróżnienia lokalu, zgodnie z postanowieniami statutu, przetarg na ustanowienie odrębnej własności tego lokalu, zawiadamiając o przetargu w sposób określony w statucie oraz przez publikację ogłoszenia w prasie lokalnej. Pierwszeństwo w nabyciu lokalu mają członkowie, którzy nie mają zaspokojonych potrzeb mieszkaniowych i zgłoszą gotowość zawarcia umowy o ustanowienie i przeniesienie odrębnej własności tego lokalu. W przypadku zgłoszenia się kilku uprawnionych, pierwszeństwo ma najdłużej oczekujący. Warunkiem przeniesienia odrębnej własności lokalu na takiego członka jest wpłata wartości rynkowej lokalu. Wskazano, że art. 11 ust. 21 u.s.m. stanowi, iż w wypadku wygaśnięcia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego spółdzielnia wypłaca osobie uprawnionej wartość rynkową tego lokalu. Przysługująca osobie uprawnionej wartość rynkowa nie może być wyższa od kwoty, jaką spółdzielnia uzyska od osoby obejmującej lokal w wyniku przetargu przeprowadzonego przez spółdzielnię zgodnie z postanowieniami statutu. Z treści art. 11 ust. 22 u.s.m. wynika, że z wartości rynkowej lokalu potrąca się przypadającą na dany lokal część zobowiązań spółdzielni związanych z budową, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1, w tym w szczególności niewniesiony wkład mieszkaniowy. Jeżeli spółdzielnia skorzystała z pomocy uzyskanej ze środków publicznych lub z innych środków, potrąca się również nominalną kwotę umorzenia kredytu lub dotacji, w części przypadającej na ten lokal oraz kwoty zaległych opłat, o których mowa w art. 4 ust. 1, a także koszty określenia wartości rynkowej lokalu. Natomiast art. 2 ust. 4 u.s.m. zawiera definicję "wartości rynkowej" i stanowi, iż wartością rynkową lokalu w rozumieniu ustawy jest wartość określona na podstawie przepisów działu IV rozdziału l ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz.U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651, ze zm.), a więc w tym zakresie będzie to wycena rzeczoznawcy uprawnionego do szacowania nieruchomości. W opisanym stanie faktycznym wskazano, że osobie fizycznej przysługiwało spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego w zasobach Spółdzielni. Na skutek nieregulowania należności czynszowych została ona wykreślona z rejestru członków, a tym samym przysługujące jej prawo do lokalu wygasło. Wyrokiem Sądu Rejonowego z dnia "[...]" orzeczono eksmisję osób zamieszkujących lokal. W listopadzie 2016r. lokal został opróżniony i wydany Spółdzielni. W związku z wygaśnięciem lokatorskiego prawa do lokalu należącego do osoby fizycznej Spółdzielnia zgodnie ze statutem i z art. 11 ust. 2 u.s.m. ogłosiła przetarg na ustanowienie odrębnej własności lokalu. Rzeczoznawca dokonał wyceny lokalu i ustalił jego wartość na kwotę 56.200 zł. Do przetargu, który odbył się w dniu 15 grudnia 2016 r. przystąpiły trzy osoby i po przeprowadzonej licytacji lokal został zbyty za kwotę 72.515,20 zł. Spółdzielnia jest zobowiązana do rozliczenia długów ciążących na lokalu, które wynoszą łącznie około 110.000 zł. W uzupełnieniu wniosku Spółdzielnia wskazała, że zbycie odrębnej własności lokalu nie nastąpiło na rzecz członka Spółdzielni, warunkiem podpisania umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu nie jest przyjęcie osoby, która wygrała przetarg w poczet członków spółdzielni, osoba, która wygrała przetarg wpłaciła wylicytowaną wartość lokalu przed zawarciem umowy ustanowienia odrębnej własności; dochód uzyskany ze zbycia lokalu został przeznaczony na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych. Spółdzielnia zamierza w odniesieniu do dochodów skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania: 1. Czy różnica pomiędzy kwotą uzyskaną w przetargu, a wartością rynkową lokalu w rozumieniu art. 2 ust.4 u.s.m., w tym wypadku 16.315,20 zł. (72.515,20 - 56.200 = 16.315,20) stanowi przychód Spółdzielni w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? W przypadku odpowiedzi negatywnej na pytanie 1. 2. czy różnica pomiędzy kwotą uzyskaną z przetargu, a wartością rynkową lokalu w rozumieniu art. 2 ust. 4 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych stanowi przychód osoby, której wcześniej przysługiwało spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego w rozumieniu art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegający ujawnieniu w formularzu PIT -8c ? Zdaniem wnioskodawcy, Spółdzielnia po przeprowadzeniu przetargu i zbyciu lokalu może dokonywać potrąceń wynikających, np. z zaległości czynszowych jedynie do wysokości kwoty wyceny lokalu określonej przez rzeczoznawcę. W tym zakresie ustawodawca jednoznacznie posługuje się w art. 11 ust. 22 u.s.m. zwrotem "z wartości rynkowej lokalu", co w powiązaniu z definicją zawartą w art. 2 ust. 4 u.s.m. pozwala na przyjęcie, iż potrącenia zobowiązań są możliwe tylko do sumy oszacowania lokalu. Jednakże w praktyce zdarzają się sytuacje (jak w opisywanym stanie faktycznym), iż na skutek licytacji dochodzi do zbycia lokalu za cenę wyższą, niż wartość rynkowa. Ustawa o spółdzielniach mieszkaniowych w art. 11 ust. 2 przewiduje sytuację, gdy uzyskana w przetargu cena jest niższa od wartości rynkowej ustalonej przez rzeczoznawcę, a wtedy "przysługująca osobie uprawnionej wartość rynkowa nie może być wyższa od kwoty, jaką spółdzielnia uzyska od osoby obejmującej lokal w wyniku przetargu". Jednakże brak jest podobnego uregulowania w sytuacji, gdy uzyskana cena jest wyższa od wartości rynkowej. Z punktu widzenia prawa podatkowego istotne jest zatem ustalenie charakteru prawnego nadwyżki i sposobu jej zaksięgowania. W ocenie Spółdzielni kwota nadwyżki będzie stanowiła przychód Spółdzielni podlegający podatkowi od osób prawnych. W ocenie Spółdzielni - w zakresie pytania drugiego - różnica pomiędzy ceną uzyskaną w przetargu, a wartością rynkową lokalu ustaloną przez rzeczoznawcę nie będzie stanowiła przychodu osoby, której wcześniej przysługiwało spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu w rozumieniu art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W interpretacji indywidualnej z dnia "[...]"Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał stanowisko wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego za prawidłowe, a w konsekwencji odpowiedź na drugie zadane pytanie uznał za bezprzedmiotowe. Uzasadniając stanowisko organ na wstępie wskazał, że w kwestiach podatku dochodowego spółdzielnia mieszkaniowa - jako podmiot posiadający osobowość prawną - podlega ogólnym regułom przewidzianym w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2016 r. poz. 1888 ze zm.) – dalej jako u.p.d.o.p. Jednocześnie, nie została ona wymieniona przez ustawodawcę w treści art. 6 ust. 1 oraz ust. 2 tej ustawy, jako podmiot, który jest zwolniony od podatku. Następnie organ przytoczył treść art. art.12 ust.1 pkt 1 oraz art. 17 ust.1 pkt 44 u.p.d.o.p. zgodnie z którym wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi. Wskazano, że z treści tego przepisu wynika, że aby dochód podmiotów, o których w nim mowa, korzystał ze zwolnienia przedmiotowego muszą być spełnione dwa warunki, a mianowicie: - dochody muszą być uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi; - dochody te muszą być przeznaczone na utrzymanie tych zasobów mieszkaniowych. Podkreślono, iż oba te warunki muszą być spełnione łącznie. Powyższe oznacza, iż nie podlegają zwolnieniu dochody inne niż uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, niezależnie od ich przeznaczenia oraz dochody z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, w części nie przeznaczonej na utrzymanie tych zasobów. Podkreślono, że wszelkie świadczenia i usługi na rzecz podmiotów niebędących członkami spółdzielni mieszkaniowej, pozostają bez związku z zaspokojeniem potrzeb mieszkaniowych członków oraz ich rodzin i nie stanowią gospodarki zasobami mieszkaniowymi w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. Zatem uzyskany z tego tytułu dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na zasadach ogólnych. Należyte odczytanie normy prawnej z art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. wymaga zastosowania wykładni systemowej zewnętrznej w oparciu o przepis art. 1 ust. l u.s.m., który oprócz wymogu zamieszkiwania w zasobach spółdzielni mieszkaniowej wprowadza wymóg członkostwa w spółdzielni. Wskazano, że w myśl art. 1 ust. 1 u.s.m. celem spółdzielni mieszkaniowej jest bowiem zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych i innych potrzeb członków oraz ich rodzin nie zaś potrzeb mieszkaniowych dowolnych osób. Tym, co odróżnia spółdzielnie mieszkaniowa od innych podmiotów, jest działanie na rzecz (w interesie) członków, co pozostaje w zgodzie z ogólnym celem działania wszystkich spółdzielni, określonym w art. 1 § 1 ustawy z dnia 16 września 1982 r. Prawo spółdzielcze (Dz. U. z 2016 r. poz. 21, ze zm. - dalej u.p.s.). Organ interpretacyjny stwierdził, że zwolnienie z art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. aczkolwiek przedmiotowe, nie pozostawia wątpliwości co do jego związków z ustawowymi celami spółdzielni mieszkaniowej, o czym wprost stanowi nie tylko kategoria dochodu podlegającego zwolnieniu (pochodzącego z gospodarki zasobami mieszkaniowymi), ale i stawiany przez ustawodawcę warunek jego przeznaczenia na cele mieszkaniowe spółdzielni. Różnica spółdzielczości mieszkaniowej w porównaniu z innymi jej rodzajami sprowadza się natomiast do tego, że zamiast celu gospodarczego, o jakim mowa w treści art. 1 § 1 u.p.s. zasadniczym celem jej powołania jest cel mieszkaniowy, definiowany w sposób, o jakim mowa w art. 1 ust. 1 u.s.m. (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 czerwca 2015 r. sygn. akt II FSK 1025/13, a także wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 29 listopada 2012 r., akt I SA/Wr 823/12). W konsekwencji stanowisko wnioskodawcy, w świetle którego uzyskany dochód uzyskany ze sprzedaży lokalu, na rzecz osoby niebędącej członkiem spółdzielni, tj. kwota nadwyżki będzie stanowiła przychód Spółdzielni podlegający podatkowi od osób prawnych - jest prawidłowe. Po bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa, w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie strona wnosząc o uchylenia zaskarżonej interpretacji i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania zarzuciła naruszenie: - art. 14c§1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.) polegającej na braku jednoznacznej oceny stanowiska wnioskodawcy, poprzez przyjęcie w sentencji, iż stanowisko Spółdzielni, co do interpretacji przepisów prawa podatkowego - podatku od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego jest prawidłowe, podczas gdy postawione pytanie dotyczyło charakteru prawnego przychodu, a nadto z uzasadnienia interpretacji wynika, iż w opisanym stanie faktycznym uzyskany dochód podlega opodatkowaniu podatkiem od osób prawnych na zasadach ogólnych, - art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. poprzez błędne przyjęcie, iż dochód Spółdzielni wynikający ze zbycia w drodze przetargu odrębnej własności lokalu powyżej wartości rynkowej lokalu w rozumieniu art. 2 ust. 4 u.s.m. określonej przez uprawnionego rzeczoznawcę nie korzysta ze zwolnienia od podatku od osób prawnych, ponieważ wszelkie świadczenia i usługi na rzecz podmiotów niebędących członkami spółdzielni mieszkaniowej, pozostają bez związku z zaspakajaniem potrzeb mieszkaniowych członków oraz ich rodzin i nie stanowią gospodarki zasobami mieszkaniowymi w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy. W uzasadnieniu skargi podniesiono m.in., że organ w zaskarżonej interpretacji stwierdza, iż stanowisko wnioskodawcy dotyczące interpretacji przepisów podatku od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego (pytanie oznaczone numerem 1) jest prawidłowe. Istotnym jest również, iż w uzasadnieniu interpretacji (str. 1) organ zakwalifikował wniosek Spółdzielni, co do "podatku od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego oraz podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży lokalu przez Spółdzielnię".: Podkreślono, że wnioskodawca nigdy nie składał wniosku o interpretację w zakresie zwolnienia przedmiotowego w podatku dochodowym od osób prawnych. Niestety z treści interpretacji nie wynika, dlaczego organ udzielił takiej, a nie innej odpowiedzi. Jest to o tyle dziwne iż, w uzasadnieniu (str. 3) organ przytacza postawione przez wnioskodawcę pytania. Ponadto, gdyby nawet przyjąć, iż treścią wniosku było objęte zwolnienie przedmiotowe z podatku, to w sytuacji, gdy w uzupełnieniu wniosku Spółdzielnia stwierdziła, że zamierza skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego, to w ocenie skarżącej treść interpretacji, iż jej stanowisko w zakresie zwolnienia przedmiotowego jest prawidłowe oznacza potwierdzenie stanowiska Spółdzielni w tym zakresie. Z kolei jednak uzasadnienie interpretacji w zakresie zwolnienia przedmiotowego zawiera przeciwstawne stanowisko. Wskazano ponadto, że w zaistniałym stanie faktycznym lokal będący przedmiotem przetargu wchodzi w skład zasobów mieszkaniowych Spółdzielni. Ponadto dochód uzyskany ze zbycia lokalu został przeznaczony na cele związane z utrzymaniem tych zasobów (co zresztą przyznaje sam organ str. 5 interpretacji). Przyjąć zatem należy, iż zostały spełnione ustawowe przesłanki do zastosowania zwolnienia z podatku dochodowego. Nałożenie przez organ dodatkowych kryteriów w postaci obowiązku posiadania członkostwa w Spółdzielni, jest nieuprawnioną próbą ograniczenia korzystania ze zwolnienia podatkowego. Gdyby bowiem przyjąć koncepcję organu w polityce rachunkowości Spółdzielni, to należałoby prowadzić odmienne zasady księgowania i opodatkowania dla lokali należących do członków Spółdzielni oraz nieczłonków, niezależnie od tego, iż wszystkie te lokale wchodzą w skład zasobów mieszkaniowych Spółdzielni. W odniesieniu do uzasadnienia kwestionowanej interpretacji wskazano , iż przytoczone w jej treści wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 czerwca 2015 r., II FSK 1025/13 i Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 29 listopada 2012 r., I SA/Wr 832/12 zapadły dla odmiennego stanu faktycznego. Dotyczą one bowiem świadczenia usług na rzecz osób, które posiadały garaże w budynkach mieszkalnych, ale nie zamieszkiwały w budynkach wchodzących w skład zasobów mieszkaniowych spółdzielni. W ocenie Spółdzielni przy wydawaniu interpretacji należy wziąć również pod uwagę, iż zadłużenie poprzedniego lokatora z tytułu należności czynszowych wynosiło około 110.000 zł i znacznie przekraczało cenę lokalu uzyskaną w przetargu. Spółdzielnia całość wartości rynkowej - 56.200 zł. zaliczyła na poczet tych długów. De facto więc nawet przy przeznaczeniu również różnicy pomiędzy wartością rynkową lokalu, a ceną uzyskaną w przetargu (16.315,20 zł.) w całości na utrzymanie zasobów mieszkaniowych Spółdzielnia i tak poniesie stratę w wysokości około 40.000 zł. na gospodarce zasobami mieszkaniowymi. Dlatego nie do zaakceptowania, zdaniem Spółdzielni jest teza, iż teoretyczny dochód, który w istocie został przeznaczony na zmniejszenie straty na gospodarce zasobami winien podlegać jeszcze opodatkowaniu. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna i podległa oddaleniu. Uregulowana przepisami art.14 b – 14 p Ordynacji podatkowej instytucja interpretacji przepisów prawa podatkowego oznacza stosowanie tego prawa bez prowadzenia postępowania dowodowego przez organ uprawniony do wydania aktu administracyjnego. Stosownie do art. 14 b § 3 Ordynacji podatkowej na podmiocie ubiegającym się o interpretację ciąży obowiązek wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast rola organu podatkowego sprowadza się, co do zasady, do zaakceptowania przedstawionej oceny bądź do jej zanegowania. W tym drugim przypadku powinnością organu jest dokonanie właściwej wykładni normy prawnej na którą powołuje się wnioskodawca oraz wskazanie czy i jakie skutki wynikają z jej zastosowania do przedstawionego stanu faktycznego.- art. 14 c § 1 i 2 Ordynacji podatkowej. Indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego nie wywołuje żadnych bezpośrednich skutków w sferze praw i obowiązków wnioskodawcy. Pełni funkcję ochronną, jeżeli podatnik się do niej zastosuje. Jednocześnie wydana interpretacja nie wywołuje "powagi rzeczy osądzonej" co wynika z treści art.14e. Na wstępie należy zaznaczyć, że organ interpretacyjny zaakceptował stanowisko spółdzielni przedstawione w ocenie zawartej we wniosku o interpretację. Spór w sprawie wyniknął z przeprowadzonej przez organ analizy przepisów prawa dotyczących zwolnienia podatkowego, które to okoliczności i przepisy prawa nie były objęte wnioskiem o dokonanie interpretacji w niniejszej sprawie. Podkreślić należy, że celem interpretacji indywidualnej jest wyłącznie odpowiedź na konkretne pytanie zadane przez podatnika i wyjaśnienie wątpliwości dotyczących stosowania i wykładni przepisów prawa podatkowego, wyraźnie przez wnioskodawcę wskazanych. Treść wniosku wyznacza zatem, zakres rozpoznawanej sprawy czyli przedstawiony w nim stan faktyczny, pytanie oraz stanowisko wnioskodawcy. Postawione przez skarżącą pytanie brzmiało: " czy różnica pomiędzy kwotą uzyskaną w przetargu, a wartością rynkową lokalu w rozumieniu art. 2 ust.4 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, w tym wypadku 16 315,20zł stanowi przychód Spółdzielni w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?" Na tak postawione pytanie w ocenie Spółdzielni kwota nadwyżki będzie stanowiła przychód Spółdzielni podlegający podatkowi od osób prawnych. W interpretacji z "[...]". stwierdził, że stanowisko Spółdzielni przedstawione we wniosku o interpretację jest prawidłowe. Podkreślić należy za Naczelnym Sądem Administracyjnym, że to właśnie treść pytania postawionego przez podatnika determinuje zakres interpretacji indywidualnej, (vide wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 stycznia 2014 r., II FSK 331/12.). Pytanie" sformułowane do opisanego we wniosku zagadnienia, choć nie stanowi ustawowego elementu konstruującego wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, to poprzez swą treść pomaga precyzyjnie określić zakres omawianego zagadnienia i wyznacza granice interpretacyjne rozpatrywanego tematu i ściśle koresponduje ze stanowiskiem wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia prawnego. Zatem, organ podatkowy nie dokonuje władczych działań zmierzających do wskazania arbitralnych rozwiązań, gdyż jego rola sprowadza się do rozumienia danej normy prawnej mającej zastosowanie w opisanym we wniosku stanie faktycznym. Co istotne, interpretacja indywidualna nie może stanowić pola do podejmowania polemiki na określony temat, bowiem w ramach rozpatrywanego wniosku nie toczy się żaden spór uzasadniający dyskusję. Tym samym pogląd organu podatkowego wyrażony w interpretacji indywidualnej nie może wykraczać poza funkcje określone w ustawie podatkowej i nawiązywać w swej treści do porady prawnej, bądź opinii. (vide wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie II FSK 167/14). W niniejszej sprawie mamy do czynienia właśnie z przekroczeniem przez organ granicy zakreślonej wnioskiem podatnika w zakresie interpretacji przepisów prawa, ale jedynie w uzasadnieniu interpretacji i to w zakresie, który nie był objęty pytaniem podatnika. Podatnik wnosił o interpretację w zakresie określenia czy kwota uzyskanej w określonym stanie faktycznym nadwyżki będzie stanowiła przychód Spółdzielni podlegający podatkowi od osób prawnych. Organ interpretacyjny zaś nie tylko odniósł się do stanowiska podatnika, ale również zajął stanowisko co do zwolnienia podatkowego co nie było treścią pytania skierowanego do organu, a więc organ przekroczył granice interpretacji zakreślone wnioskiem podatnika. W takiej sytuacji uznać należy zdaniem Sądu, że praktycznie uzasadnienie interpretacji nawiązuje w swej treści do opinii. Niemniej z uwagi na fakt, iż w istocie organ w sentencji interpretacji zajął stanowisko zgodne z przepisami tj. zaakceptował stanowisko przedstawione przez Spółdzielnię i w tym zakresie prawidłowo je uzasadnił, Sąd uznał interpretację za prawidłową. Skarga i polemika stron dotyczy praktycznie uzasadnienia interpretacji w tej części, która nie była zakreślona granicami pytania postawionego przez podatnika i jako taka nie ma wpływu na prawidłowo dokonaną interpretację w zakresie postawionego pytania. Biorąc powyższe pod uwagę Sąd skargę oddalił - na podstawie przepisów art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.