I FSK 575/18

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Sylwester Marciniak, Sędzia NSA Zbigniew Łoboda, Sędzia WSA del. Marzena Łozowska (sprawozdawca), Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 10 listopada 2021 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Szefa Krajowej Administracji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 września 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 2559/16 w sprawie ze skargi A. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 21 kwietnia 2016 r. nr IPPP2/4512-114/16-4/MAO w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Szefa Krajowej Administracji Skarbowej na rzecz A. kwotę 480 (czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Wyrokiem z dnia 21.09.2017 r., sygn. akt III SA/Wa 2559/16 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w pkt 1) uchylił interpretację indywidualną wydaną w przedmiocie podatku od towarów i usług; w pkt 2) zasądził od Szefa Krajowej Administracji Skarbowej na rzecz A. (dalej jako: skarżąca, strona) kwotę 697 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. W uzasadnieniu Sąd pierwszej instancji wyjaśnił, że przedmiotem sporu jest odpowiedź na pytanie czy dostawa wskazanych przez stronę niezabudowanych działek nr [...] i [...] korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (j.t. Dz.U. z 2017 poz. 1221 ze zm. - zwana dalej też: ustawa o VAT), zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Sąd uznał, że stanowisko organu wyrażone w zaskarżonej interpretacji indywidualnej jest wadliwe. Wyjaśnił, że w okolicznościach przedmiotowej sprawy organ przy ocenie przesłanek z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT powinien przede wszystkim uwzględnić ustalenia planu zagospodarowania przestrzennego miasta O., albowiem o charakterze terenu, jako terenu przeznaczonego pod zabudowę w rozumieniu cyt. przepisu można mówić jedynie w sytuacji, gdy możliwość zabudowy ma dla terenu podstawowe, dominujące znaczenie. Natomiast możliwość zabudowy nie jest istotna, jeśli ma ona charakter uzupełniający w stosunku do podstawowego przeznaczenia terenu. Sąd odwołał się do wyroku NSA z dnia 15.10.2014 r., sygn. akt I FSK 1115/13. Z ww. planu zagospodarowania przestrzennego wynika, że sporne działki posiadają następujące przeznaczenie: działki nr [...] i [...] - Z - tereny zieleni niepublicznej, dla których ustala się: przeznaczenie podstawowe: zieleń niepubliczna, przeznaczenie dopuszczalne, lokalizacja: ścieżek rowerowych, parkingów terenowych, poszerzenie drogi publicznej oznaczonej symbolem K.DD.1. Zgodnie z zapisami planu działki nr [...] i [...] znajdują się w strefie ochronnej sieci gazowej wysokiego ciśnienia. W strefie obowiązują ograniczenia wynikające z przepisów odrębnych dotyczących sieci gazowych. Również zgodnie z tym planem, przez teren działki nr [...] przebiega napowietrzna sieć energetyczna 110kV wraz ze strefą jej oddziaływania (po 15 m od linii w obu kierunkach), w której obowiązują ograniczenia zgodnie z odrębnymi przepisami. Strefa ta obejmuje również działkę nr [...]. Na podstawie decyzji Wojewody Wielkopolskiego nr [...] o ustaleniu inwestycji w zakresie terminalu regazyfikacyjnego skroplonego gazu ziemnego w S., w celu zapewnienia wejścia na teren nieruchomości dla prowadzenia na nich inwestycji w zakresie terminalu, a także prac związanych z konserwacją lub usuwaniem awarii, ograniczony został sposób korzystania z działki nr [...] przez udzielenie zezwolenia na zakładanie i przeprowadzanie na nieruchomości ciągów drenażowych, przewodów i urządzeń służących do przesyłania płynów, pary, gazów i energii elektrycznej oraz urządzeń łączności publicznej i sygnalizacyjnej. Ograniczenie sposobu korzystania z nieruchomości w związku z ustaleniem lokalizacji inwestycji w zakresie terminalu regazyfikacyjnego skroplonego gazu ziemnego w S. zostało wpisane w dziale III księgi wieczystej. Powyższy opis terenu oznaczony został symbolem - Z - tereny zieleni niepublicznej - z przeznaczeniem podstawowym zieleń niepubliczna – co wskazuje, że teren ten nie jest przeznaczony pod zabudowę. Natomiast dopuszczalne przeznaczenie terenu w postaci lokalizacji na nim ścieżek rowerowych, parkingów terenowych czy możliwość poszerzenia drogi publicznej na dzień wydawania interpretacji co do możliwości skorzystania przez stronę ze zwolnienia podatkowego wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT winno pozostać poza oceną organu. Stanowisko przeciwne, przyjęte przez organ, skutkowało w niniejszej sprawie błędną interpretacją art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Z tych przyczyn Sąd pierwszej instancji na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.) [dalej: P.p.s.a.] uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną. 2. W skardze kasacyjnej od ww. orzeczenia Szef Krajowej Administracji Skarbowej sądowi I instancji zarzucił naruszenie: I. przepisów prawa materialnego tj. art. 43 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 2 pkt 33) ustawy o VAT przez błędną ich wykładnię polegającą na przyjęciu przez Sąd a quo, iż działki nr [...] i [...] będące przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego nie stanowią terenów z przeznaczeniem pod zabudowę z uwagi na wskazane w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczenie podstawowe jako zieleń niepubliczna, podczas gdy prawidłowa wykładnia winna skutkować wnioskami przeciwnymi nie pozwalającymi na skorzystanie ze zwolnienia od opodatkowania, albowiem przepisy art. 2 piet 33 ustawy o VAT nakazują badanie wypełnienia definicji terenów budowlanych w odniesieniu do każdej możliwości przeznaczenia terenu wskazanego w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego bez wyodrębniania przeznaczenia dominującego oraz uzupełniającego, co oznacza, iż jakakolwiek możliwość przeznaczenia pod zabudowę działek gruntu opisanych we wniosku (nr [...] i [...]) wyłącza je spod hipotezy normy z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT i w konsekwencji dostawa działek nr [...] i [...] winna zostać opodatkowana według stawki 23 % na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1) ustawy o VAT. Mając na uwadze powyższe, organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i orzeczenie co do istoty sprawy poprzez oddalenie skargi jak i o zasadzenie zwrotu kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa według norm prawem przepisanych. Organ wniósł również o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie. 2.1. W odpowiedzi na skargę kasacyjną skarżąca wniosła o jej oddalenie w całości i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 3. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. 3.1.Na wstępie wskazać należało, że w myśl art. 193 zdanie drugie P.p.s.a., uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. W ten sposób wyraźnie określony został zakres, w jakim Naczelny Sąd Administracyjny uzasadnia z urzędu wydany wyrok, w przypadku, gdy oddala skargę kasacyjną. Regulacja ta, jako mająca charakter szczególny, wyłącza przy tego rodzaju rozstrzygnięciach odpowiednie stosowanie do postępowania przed tym sądem wymogów dotyczących elementów uzasadnienia wyroku, przewidzianych w art. 141 § 4 w związku z art. 193 zdanie pierwsze P.p.s.a. Mając na uwadze tę zmianę Naczelny Sąd Administracyjny mógł zrezygnować z przedstawienia pełnej relacji co do przebiegu sprawy i sprowadzić swoją dalszą wypowiedź już tylko do rozważań mających znaczenie dla oceny postawionych zarzutów (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 lutego 2018 r., sygn. akt I FSK 1825/17, dostępny, podobnie jak i pozostałe przywołane w tym uzasadnieniu orzeczenia, na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl). 3.2.Uwzględniając treść zarzutów skargi kasacyjnej, przypomnieć wypada, że zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny jest bowiem związany zawartymi w niej podstawami i wnioskami (art. 174 pkt 1 i 2 oraz art. 176 P.p.s.a.). Związanie wnioskami skargi kasacyjnej oznacza niemożność wyjścia poza tę część wyroku sądu pierwszej instancji, której strona nie zaskarżyła. Związanie natomiast podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że Naczelny Sąd Administracyjny jest władny badać naruszenie jedynie tych przepisów, które zostały wyraźnie wskazane przez stronę skarżącą. 3.3. W rozpoznawanej sprawie skarga kasacyjna oparta została na zarzutach naruszenia prawa materialnego przez błędną wykładnię (art. 174 pkt 1 P.p.s.a). Zdaniem organu, w sprawie doszło do naruszenia przepisów art. 43 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 2 pkt 33) ustawy o VAT poprzez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu przez Sąd, że działki nr [...] i [...] będące przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego nie stanowią terenów z przeznaczeniem pod zabudowę z uwagi na wskazane w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczenie podstawowe jako zieleń niepubliczna, podczas gdy prawidłowa wykładnia winna skutkować wnioskami przeciwnymi nie pozwalającymi na skorzystanie ze zwolnienia od opodatkowania, albowiem przepisy art. 2 piet 33 ustawy o VAT nakazują badanie wypełnienia definicji terenów budowlanych w odniesieniu do każdej możliwości przeznaczenia terenu wskazanego w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego bez wyodrębniania przeznaczenia dominującego oraz uzupełniającego, co oznacza, iż jakakolwiek możliwość przeznaczenia pod zabudowę działek gruntu opisanych we wniosku (nr [...] i [...]) wyłącza je spod hipotezy normy z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT i w konsekwencji dostawa działek nr [...] i [...] winna zostać opodatkowana według stawki 23 % na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1) ustawy o VAT. 3.4. Przystępując do oceny powyższego zarzutu, przypomnieć należy, że we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej strona zawarła następujący opis zdarzenia przyszłego: Skarżąca jest państwową jednostką organizacyjną posiadającą osobowość prawną podległą Ministrowi Obrony Narodowej oraz agencją wykonawczą w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2013 r., poz. 885 z późn. zm.), która w ramach powierzonego mienia Skarbu Państwa, otrzymała niezabudowaną nieruchomość położoną w województwie wielkopolskim, w O., przy ul. P. i ul. G., oznaczoną w ewidencji gruntów jako działki; nr ewid. [...] o pow. 0,3457 ha, nr ewid. [...] o pow. 0,1738 ha i nr ewid. [...] o pow. 0,8403 ha, obręb [...] O. Łączna powierzchnia nieruchomości wynosi 1,3616 ha. Działki posiadają urządzoną księgę wieczystą nr [...], prowadzoną w [...] Wydziale Ksiąg Wieczystych Sądu Rejonowego w O. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego miasta Ostrowa Wielkopolskiego terenu przy ulicach Grabowskiej - Nowa Krępa, zatwierdzonym uchwałą Nr XLII/546/2009 Rady Miejskiej Ostrowa Wielkopolskiego z dnia 26 listopada 2009 r., działki będące przedmiotem wniosku o interpretację posiadają następujące przeznaczenie: działki nr [...] i [...] - Z - tereny zieleni niepublicznej, dla których ustala się: przeznaczenie podstawowe: zieleń niepubliczna, przeznaczenie dopuszczalne, lokalizacja: ścieżek rowerowych, parkingów terenowych, poszerzenie drogi publicznej oznaczonej symbolem K.DD.1, działka nr [...] - MN.l - tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej, dla których ustala się: przeznaczenie podstawowe: lokalizacja zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej w rozumieniu przepisów odrębnych, w tym usług typu biurowego, gabinetów lekarskich i stomatologicznych oraz zakładów fryzjerskich, kosmetycznych i odnowy biologicznych zlokalizowanych w budynku mieszkalnym, przy czym powierzchnia całkowita usług nie może przekroczyć 30% powierzchni całkowitej budynku mieszkalnego, przeznaczenie dopuszczalne, lokalizacja: obiektów małej architektury. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego zawiera słownik wyjaśniający znaczenie użytych w nim pojęć. Ilekroć w przepisach planu jest mowa o przeznaczeniu podstawowym, należy przez to rozumieć funkcję wraz z urządzeniami i obiektami towarzyszącymi, której ustalenia obowiązują w ramach danego terenu wydzielonego liniami rozgraniczającymi. Natomiast przez przeznaczenie dopuszczalne rozumie się rodzaje przeznaczenia inne niż podstawowe, lokalizowane na zasadzie braku konfliktu z przeznaczeniem podstawowym wynikającym z ich sąsiedztwa. Z kolei, poprzez urządzenia i obiekty towarzyszące należy rozumieć obiekty i urządzenia technicznego wyposażenia i infrastruktury technicznej (stacje transformatorowe, przepompownie ścieków, itp.), drogi wewnętrzne, zaplecze parkingowe i garażowe (w tym trwale związane z gruntem), obiekty małej architektury oraz budynki gospodarcze dla funkcji dominujących oraz inne urządzenia pełniące pomocniczą rolę wobec przeznaczenia podstawowego lub dopuszczalnego. Zgodnie z zapisami planu, działki nr [...] i [...] znajdują się w strefie ochronnej sieci gazowej wysokiego ciśnienia. W strefie obowiązują ograniczenia wynikające z przepisów odrębnych dotyczących sieci gazowych. Również zgodnie z tym planem, przez teren działki nr [...] przebiega napowietrzna sieć energetyczna 110kV wraz ze strefą jej oddziaływania (po 15 m od linii w obu kierunkach), w której obowiązują ograniczenia zgodnie z odrębnymi przepisami. Strefa ta obejmuje również działkę nr [...]. Na podstawie decyzji Wojewody Wielkopolskiego nr [...] o ustaleniu inwestycji w zakresie terminalu regazyfikacyjnego skroplonego gazu ziemnego w S., w celu zapewnienia wejścia na teren nieruchomości dla prowadzenia na nich inwestycji w zakresie terminalu, a także prac związanych z konserwacją lub usuwaniem awarii, ograniczony został sposób korzystania z działki nr [...] przez udzielenie zezwolenia na zakładanie i przeprowadzanie na nieruchomości ciągów drenażowych, przewodów i urządzeń służących do przesyłania płynów, pary, gazów i energii elektrycznej oraz urządzeń łączności publicznej i sygnalizacyjnej. Ograniczenie sposobu korzystania z nieruchomości w związku z ustaleniem lokalizacji inwestycji w zakresie terminalu regazyfikacyjnego skroplonego gazu ziemnego w S. zostało wpisane w dziale III księgi wieczystej. Na nieruchomości znajduje się ogrodzenie pomiędzy działkami nr [...] i [...], wykonane z siatki handlowej rozpiętej pomiędzy słupkami żelbetonowymi zakotwionymi w gruncie. Na powierzchni działki nr [...] i [...] znajdują się słupy żelbetonowe oświetleniowe. Zdaniem skarżącej, dostawa działek nr [...] i [...], stanowiących według zapisów miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego tereny zieleni niepublicznej będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. 3.5. Oceniając przedstawione wyżej zdarzenie przyszłe organ w zaskarżonej interpretacji indywidualnej wskazał, że w przedstawionej sytuacji, w ustaleniach miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla działek nr [...] i [...] stanowiących tereny zieleni niepublicznej ustalono następujące przeznaczenie dopuszczalne terenu: lokalizacja ścieżek rowerowych, parkingów terenowych oraz poszerzenie drogi publicznej. Zatem działki te spełniają definicję terenu budowlanego określonego w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, a tym samym ich dostawa nie może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Organ nie zgodził się, że o charakterze terenu, jako terenu przeznaczonego pod zabudowę, można mówić jedynie w sytuacji, w której możliwość zabudowy ma dla danego terenu przeznaczenie podstawowe a nie dopuszczalne (uzupełniające), a zabudowa ma na celu realizację funkcji budownictwa mieszkaniowego lub przemysłowego. Przy ocenie czy przedmiotowe działki nr [...] i [...] oznaczone symbolami planu zagospodarowania przestrzennego jako Z stanowią tereny budowlane, nie wystarczy analiza ich podstawowego przeznaczenia określonego w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako tereny zieleni niepublicznej. Uwzględnić bowiem należy również zapisy dotyczące przeznaczenia dopuszczalnego tego terenu, w którym ustalono możliwość lokalizacji ww. obiektów budowlanych. Zatem, w ocenie organu, planowana dostawa działek o nr [...] i [...] będzie stanowiła dostawę gruntu budowlanego, co oznacza, że nie może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. 3.6. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego Sąd pierwszej instancji słusznie uznał, iż organ dokonał błędnej interpretacji przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Argumentacja przytoczona w skardze kasacyjnej nie daje podstaw do uchylenia zaskarżonego wyroku. 3.7. Kwestią sporną w sprawie pozostaje ustalenie czy o charakterze danego gruntu jako terenu budowlanego decyduje jego podstawowe przeznaczenie czy też uwzględnić należy także przeznaczenie dopuszczalne w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. W odniesieniu do spornej kwestii Naczelny Sąd Administracyjny podziela poglądy zaprezentowane w orzecznictwie odnoszące się do zagadnienia będącego przedmiotem sporu w niniejszej sprawie (zob. wyroki NSA: z dnia 30.01.2019 r., sygn. akt I FSK 1829/16; z dnia 14.04.2021 r., sygn. akt I FSK 1033/19; z dnia 6.07.2017 r., sygn. akt I FSK 1883/15; z dnia 19.10.2018 r., sygn. akt I FSK 1992/16; z dnia 9.06.2017 r., sygn. akt I FSK 1650/15). Zgodnie z treścią przepisu art. 43 ust. i pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Stosownie do brzmienia przepisu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Stosownie do art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jest aktem prawa miejscowego przyjmowanym w formie uchwały rady gminy, określającym przeznaczenie, warunki zagospodarowania i zabudowy terenu. Zgodnie z art. 15 ust. 2 pkt 1 cyt. ustawy w planie miejscowym obowiązkowo określa się m. in. przeznaczanie terenu, przy czym z uwagi na specyfikę danych terenów, czy preferencje lokalnej społeczności, dopuszcza się w planach mieszane przeznaczenie terenów z funkcją podstawową i uzupełniającą, jednakże wyłącznie wtedy, gdy funkcje te nie różnią się one od siebie w sposób zasadniczy, wzajemnie się nie wykluczają, a wręcz uzupełniają. Główny kierunek zagospodarowania terenu wyznacza więc przeznaczenie podstawowe. Przeznaczenie uzupełniające zaś ma niejako wzbogacać, uelastyczniać główny kierunek zagospodarowania, co jednak nie znaczy, że go w jakikolwiek sposób zmienia. Dlatego też, w opinii Naczelnego Sądu Administracyjnego, kwalifikacja terenu - jako przeznaczonego pod zabudowę - powinna wypływać z części projektowej planu, określającej podstawowe przeznaczenie terenu (por. A. Bartosiewicz "Definicja terenów budowlanych ułatwi stosowanie zwolnienia dla dostawy gruntów". Warszawa 2013, dostępne: LEX/el). O charakterze terenu, jako terenu budowlanego w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT można mówić jedynie w sytuacji, gdy możliwość zabudowy ma dla terenu podstawowe, dominujące znaczenie. Natomiast nie jest istotna możliwość zabudowy, jeśli ma ona charakter uzupełniający w stosunku do podstawowego przeznaczenia terenu. Ustawodawca wskazał bowiem w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy podatkowej na generalne przeznaczenie terenu jako budowlanego, a nie na możliwość zrealizowania na nim jakiegokolwiek obiektu budowlanego. Możliwość zrealizowania na danym terenie jakiejkolwiek budowli nie przesądza jeszcze o zakwalifikowaniu danego obszaru jako terenu przeznaczonego pod zabudowę, co dotyczy zwłaszcza terenów zieleni. Tym samym uprawniony jest wniosek, że to właśnie zapisane w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego podstawowe przeznaczenie danego gruntu ma decydujące znaczenie dla określenia przeznaczenia tego gruntu. Dodatkowe funkcje przypisane do gruntu poprzez określenie jego przeznaczenia uznanego za dopuszczalne (pomocnicze), służą jedynie uzupełnieniu zasadniczego sposobu zagospodarowania danego terenu, ale go nie zmieniają. Tak też prawidłowo przyjął Sąd pierwszej instancji. Zgodnie zatem z utrwalonym orzecznictwem, uzasadnione jest zapatrywanie, że decydujące znaczenie dla określenia przeznaczenia gruntu pod zabudowę względnie w innym celu (nie pod zabudowę), ma określenie w planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczenia podstawowego terenu. Natomiast funkcje dodatkowe wynikające z jego przeznaczenia dopuszczalnego (o charakterze pomocniczym), służą jedynie uzupełnieniu zasadniczego sposobu zagospodarowania danego terenu, ale go nie zmieniają. Z powyższych względów Sąd pierwszej instancji zasadnie uznał, iż organ niewłaściwie rozstrzygające znaczenie z punktu widzenia klasyfikacji gruntu jako budowlanego przypisał wskazanemu w planie zagospodarowania przestrzennego dopuszczalnemu (szczegółowemu) przeznaczeniu gruntu, nie zaś przeznaczeniu podstawowemu. Z okoliczności zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wynikało, że zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego miasta Ostrowa Wielkopolskiego terenu przy ulicach Grabowskiej - Nowa Krępa, zatwierdzonym uchwałą Nr XLII/546/2009 Rady Miejskiej Ostrowa Wielkopolskiego z dnia 26 listopada 2009 r., działki nr [...] i [...] będące m.in. przedmiotem wniosku o interpretację posiadają następujące przeznaczenie: działki nr [...] i [...] - Z - tereny zieleni niepublicznej, dla których ustala się: przeznaczenie podstawowe: zieleń niepubliczna, przeznaczenie dopuszczalne, lokalizacja: ścieżek rowerowych, parkingów terenowych, poszerzenie drogi publicznej oznaczonej symbolem K.DD.1. Powyższy opis terenu oznaczony został symbolem - Z - tereny zieleni niepublicznej - z przeznaczeniem podstawowym zieleń niepubliczna – co wskazuje, że teren ten nie jest przeznaczony pod zabudowę. Za trafne należy uznać stanowisko Sądu pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku, że tego rodzaju ustalenia planu zagospodarowania przestrzennego miasta O. winny być przede wszystkim brane pod uwagę przy ocenie przesłanek z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, albowiem o charakterze terenu, jako terenu przeznaczonego pod zabudowę w rozumieniu cyt. przepisu można mówić jedynie w sytuacji, gdy możliwość zabudowy ma dla terenu podstawowe, dominujące znaczenie. Natomiast możliwość zabudowy nie jest istotna, jeśli ma ona charakter uzupełniający w stosunku do podstawowego przeznaczenia terenu. Zatem dopuszczalne przeznaczenie terenu w postaci lokalizacji na nim ścieżek rowerowych, parkingów terenowych czy możliwość poszerzenia drogi publicznej na dzień wydawania interpretacji pozostaje bez wpływu na możliwość skorzystania przez stronę ze zwolnienia podatkowego wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. 3.8. Tym samym brak podstaw do uwzględnienia zarzutu naruszenia przepisów art. 43 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 2 pkt 33) ustawy o VAT. 3.9. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny uznając, iż przedmiotowa skarga kasacyjna nie dostarcza uzasadnionych podstaw do uwzględnienia zawartych w niej żądań, działając na podstawie art. 184 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku. 3.10. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego (480 zł) orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 w zw. z art. 205 § 2 P.p.s.a. oraz w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 265). Wyjaśnić tu należy, że Sąd podziela stanowisko, że za sporządzenie i wniesienie odpowiedzi na skargę kasacyjną oraz udział w rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym przysługuje wynagrodzenie określone na zasadach wynikających z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a rozporządzenia z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (zob. wyrok NSA z dnia 1.07.2020 r., sygn. akt I FSK 1832/17).