III SA/Wr 679/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bogumiła Kalinowska (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Malinowska-Grakowicz, Sędzia WSA Tomasz Świetlikowski, , Protokolant sekretarz sądowy Ewa Zawal, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 6 grudnia 2017 r. sprawy ze skargi P. M., D. M., A. P. na § 3 ust. 4 uchwały Rady Miejskiej w K. z dnia [...] listopada 2016 r. Nr [...] w przedmiocie ustalenia trybu udzielania i rozliczania dotacji dla niepublicznych szkół, przedszkoli i innych form wychowania przedszkolnego prowadzonych na terenie Gminy K. oraz trybu i zakresu kontroli prawidłowości ich pobrania i wykorzystania oddala skargę w całości. Do wyroku zgłoszono zdanie odrębne. Skarżący wywiedli skargę na uchwałę Rady Miejskiej w K. W. nr [...] z dnia [...] 2016 r. w sprawie ustalenia trybu udzielania i rozliczania dotacji dla niepublicznych szkół, przedszkoli i innych form wychowania przedszkolnego prowadzonych na terenie Gminy K. W. oraz trybu i zakresu kontroli prawidłowości ich pobrania i wykorzystania. Zaskarżonej uchwale zarzucono naruszenie art. 90 ust. 4 ustawy o systemie oświaty poprzez wprowadzenie w § 3 ust. 4 uchwały obowiązku umieszczania adnotacji oraz pieczęci przez organ prowadzący szkołę na dokumentach źródłowych dotyczących wydatków sfinansowanych z dotacji oświatowej. Mając na uwadze powyższe wniesiono o stwierdzenie nieważności uchwały w zakresie jej § 3 ust. 4 oraz o zasądzenie kosztów postępowania od organu na rzecz skarżących, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Na poparcie skargi podniesiono, że skarżący są osobami prowadzącymi Przedszkole Językowe "[...]" w S., wpisane przez Burmistrza Miasta i Gminy K. W. do ewidencji szkół i placówek niepublicznych. W oparciu o postanowienia zaskarżonej uchwały ustalana jest oraz wypłacana dotacja oświatowa przysługująca na dzieci uczęszczające do przedszkola prowadzonego przez skarżących. Ponadto podano, że w oparciu o zapisy tej uchwały w stosunku do skarżących w 2017 r. została wszczęta kontrola prawidłowości pobrania i wykorzystania dotacji oświatowej. Niniejszą skargą skarżący zakwestionowali postanowienie § 3 ust. 4 uchwały o treści: "W celu umożliwienia kontroli prawidłowości wykorzystania dotacji, na dokumentach źródłowych stwierdzających dokonanie operacji gospodarczych sfinansowanych ze środków dotacji z budżetu Gminy K. W. należy zamieścić wpis " Wydatek sfinansowany ze środków dotacji z budżetu Gminy K. W., w .... roku, w kwocie...zł, dotyczący...(nazwa i adres dotowanego przedszkola, szkoły, placówki, innej formy wychowania przedszkolnego) oraz pieczęć i podpis osoby prowadzącej." Jak dalej argumentowano - w § 3 ust. 4 organ nałożył na dotowany podmiot obowiązek zaopatrywania dokumentów źródłowych dotyczących wydatków pokrytych z dotacji adnotacjami oraz pieczęcią - wprowadzenie tego typu obowiązku pozostaje poza kompetencjami organu. Wskazać bowiem należy, że użyte w art. 90 ust. 4 u.s.o. określenie "tryb rozliczania dotacji oraz termin i sposób rozliczenia dotacji", należy odnosić do czynności o charakterze materialno-technicznym z zakresu księgowości i rachunkowości. Tryb rozliczania oznacza zwłaszcza zasady i terminy zgłaszania korekty danych stanowiących podstawę naliczenia dotacji oraz sprawozdawczości dla organu dotującego. W tak rozumianym upoważnieniu nie mieści się ustanawianie obowiązku opatrywania pieczęcią i opisem o określonej treści faktur (rachunków). Taką ingerencję organu stanowiącego jednostki samorządu terytorialnego w sposób opisu (dekretacji) dokumentów źródłowych należy uznać za pozbawioną podstaw prawnych (wyrok NSA z dnia 19.03.2015 r., II GSK 1882/14; podobnie wyrok NSA z dnia 28.11.2012r., II GSK 1759/11). Taki pogląd zaaprobował również WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 27.07.2016 r., III SA/Wr 419/16, który następnie był przedmiotem kontroli ze strony NSA, który w wyroku z dnia 20.04.2017 r., II GSK 5235/16 podzielił zapatrywania tut. WSA. W świetle ugruntowanego orzecznictwa NSA dekretacja wspomnianych dokumentów stanowi w istocie element rachunkowości beneficjenta dotacji, zaś ani z art. 90 ust. 4 u.s.o., ani innego przepisu ustawy nie wynika upoważnienie do tego, aby organy stanowiące jednostki samorządu terytorialnego mogły regulować aktem prawa miejscowego zasady prowadzenia dokumentacji finansowo-księgowej przez podmioty otrzymujące dotacje (wyrok NSA z 28 listopada 2012r., sygn. akt II 6SK1759/11, wyrok NSA z 12 grudnia 2013r., sygn. akt II GSK 1482/12, wyrok NSA z 19 marca 2015r., sygn. akt II GSK 1882/14, opubl. orzeczenia.nsa.gov.pl). Udzielając odpowiedzi na skargę strona przeciwna wniosła o oddalenie skargi w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Przytoczono, że uchwała została pozytywnie zaopiniowana przez Regionalną Izbę Obrachunkową we W. i opublikowana w dniu [...] 2016 r. w Dzienniku Urzędowym Województwa D. Regionalna Izba Obrachunkowa we W. w uchwałach: Rady Miejskiej w B. nr [...] z dnia [...].2017 r. i Rady Miejskiej w N. nr [...] z dnia [...].2017 r., również nie wniosła rozstrzygnięcia nadzorczego w zakresie obowiązku opisywania dokumentów. Obowiązek umieszczania na dokumentach księgowych adnotacji odnośnie źródła finansowania umożliwia rzetelną kontrolę prawidłowości wykorzystania dotacji przyznanej konkretnej placówce z budżetu Gminy. W ocenie organu - znaczenie i zakres regulacji zawartej w art. 90 ust. 3 i ust. 4 ustawy o systemie oświaty sprowadza się do tego, że organy samorządowe uzyskały kompetencję do tworzenia (uchwalania) przepisów prawa miejscowego w zakresie trybu udzielania i rozliczania dotacji, oraz odnośnie trybu i zakresu kontroli prawidłowości ich pobrania i wykorzystywania. Sądy administracyjne wielokrotnie wyjaśniały, że prawo kontroli wykorzystania udzielonej dotacji wiąże się ściśle z zasadą jawności i przejrzystości gospodarowania środkami publicznymi wyrażoną w ustawie o finansach publicznych, a organ stanowiący samorządu terytorialnego zobowiązany jest stworzyć system kontroli, który będzie pozwalał na pełną weryfikację środków wykorzystywanych przez beneficjentów dotacji. Upoważnienie zawarte w art. 90 ust. 4 ustawy, dotyczące zakresu danych wymaganych do rozliczenia wykorzystania dotacji zostało ustalone w sposób ogólny. Ustawodawca nie sprecyzował bowiem zakresu tych danych. Należy więc przyjąć, że organ stanowiący może domagać się przedstawienia każdego rodzaju danych, jeżeli te dane są niezbędne dla prawidłowego rozliczenia dotacji. W zakresie ustalenia trybu i zakresu kontroli prawidłowości pobrania dotacji i ich wykorzystywania mieści się nałożenie obowiązku opatrywania każdego dokumentu potwierdzającego poniesienie wydatku z dotacji opisem, iż został sfinansowany z budżetu danej gminy. W przekonaniu strony przeciwnej, wprowadzony obowiązek uniemożliwia jednoczesne rozliczenie tego samego wydatku z kilku źródeł - np. z dotacji przyznanych od innych gmin, dotacji z PFRON, funduszy unijnych czy też z innych źródeł publicznych. Zaznaczono, że podmiot skarżący prowadzi kilka placówek, w tym na terenie innych gmin, i w przypadku kontroli wyraźne oznaczenie dokumentów księgowych z oznaczeniem źródła finansowania danej transakcji z dotacji otrzymanej z konkretnej Gminy uprości przebieg kontroli i skróci jej czas, co niewątpliwie wpłynie pozytywnie na działalność beneficjentów dotacji, którzy ewentualne kontrole odbierają jako wysoce uciążliwe. Takie opisanie dokumentu uniemożliwi jednocześnie przedkładanie tych samych faktur do wielokrotnego rozliczania, tj. np. do rozliczania dotacji z różnych gmin. Kontrolujący nie są zaś wyposażeni w inne narzędzia pozwalające w 100 % zweryfikować, czy te same wydatki nie są rozliczane z kilku dotacji, tzn., czy nie dochodzi do ich kilkakrotnego refundowania. Wprowadzenie wymogu opisywania faktur nie jest przy tym przejawem założenia, że dotowane placówki celowo, w sposób nieprawidłowy rozliczają dotacje, a jedynie stanowić ma pomoc, zarówno dla samych dotowanych, jak i dla organów kontrolujących, które w sposób jednoznaczny są informowane, że dany wydatek został pokryty z danej dotacji. Niepubliczna placówka oświatowa, która otrzymuje dotację z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, stosownie do przepisów art. 4 ust. 1 i 2 ustawy o rachunkowości, zobowiązana jest stosować przyjęte zasady rachunkowości, rzetelnie i jasno przedstawiać sytuację majątkową i finansową oraz wynik finansowy. Wymóg opisywania dokumentów księgowych ma na celu rzetelne dokumentowanie środków publicznych wydatkowanych z dotacji. Na organie udzielającym dotacji ciąży obowiązek kontroli prawidłowości wydatkowania tych środków publicznych. Wprowadzając do uchwały regulację § 3 ust. 4 Rada dążyła do zapewnienia możliwości przeprowadzenia rzetelnej i wiarygodnej kontroli wykorzystania środków finansowych pochodzących z dotacji. Na poparcie wywodów przywołano tezy z wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, z dnia 15.06.2016 r., sygn. ISA/Gd371/16 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, z dnia 12.03.2017 r., sygn. I SA/Kr 14/13. Nadto podkreślono, że skarżący w 2015 r. i 2016 r. podpisali umowę dotacji, do której nie wnieśli zastrzeżeń, a która nakładała na skarżącego obowiązek opisywania w sposób trwały dowodów księgowych sfinansowanych w całości lub w części z dotacji. Od 2017 r. zaprzestano zawierania umów o dotację, zaś obowiązek opisywania dowodów księgowych wprowadzono do uchwały. Skarżący zakwestionowali taki zapis dopiero w trakcie czynności kontrolnych, w związku z tym, że nie dopełnili tego obowiązku. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (j.t. Dz.U. z 2016 r., poz. 1066 ze zm.), sądy administracyjne są między innymi właściwe do badania zgodności z prawem zaskarżonych aktów organów jednostek samorządu terytorialnego, a wśród nich – jak to ma miejsce w rozpoznawanej sprawie – także aktów prawa miejscowego (art. 3 § 2 pkt 5 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; jednolity tekst: j.t. Dz.U. z 2017 r. poz. 1369, dalej przywoływanej jako "p.p.s.a."). Uchwała organu jednostki samorządu terytorialnego jest zgodna z prawem, jeżeli jest zgodna z przepisami prawa. Natomiast stwierdzenie nieważności uchwały przez sąd następuje tylko w przypadku istotnego naruszenia prawa (art. 147 § 1 p.p.s.a.). Kryterium legalności przewidziane w art. 1 § 2 ustawy ustrojowej umożliwia sądowi administracyjnemu wyeliminowanie z obrotu prawnego każdej uchwały naruszającej prawo. Jeśli zaskarżony akt jest zgodny z przepisami prawa procesowego i materialnego sąd jest zobowiązany do oddalenia skargi art. 151 p.p.s.a.). Przedmiotem oceny w rozpoznawanej sprawie jest postanowienie § 3 ust. 4 uchwały Rady Miejskiej w sprawie ustalenia trybu udzielania i rozliczania dotacji dla niepublicznych szkół, przedszkoli i innych form wychowania przedszkolnego prowadzonych na terenie Gminy K. W. oraz trybu i zakresu kontroli prawidłowości ich pobrania i wykorzystania. Postanowienie § 3 ust. 4 zaskarżonej uchwały otrzymało następującą treść: "W celu umożliwienia kontroli prawidłowości wykorzystania dotacji, na dokumentach źródłowych stwierdzających dokonanie operacji gospodarczych sfinansowanych ze środków dotacji z budżetu Gminy K. W. należy zamieścić wpis " Wydatek sfinansowany ze środków dotacji z budżetu Gminy K. W., w .... roku, w kwocie...zł, dotyczący...(nazwa i adres dotowanego przedszkola, szkoły, placówki, innej formy wychowania przedszkolnego) oraz pieczęć i podpis osoby prowadzącej." Zaskarżona uchwała w opisanym przedmiocie stanowi wykonanie ustawowego upoważnienia wynikającego z art. 90 ust. 4 ustawy z ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (j.t. Dz. U. z 2015 r. poz. 2156 ze zm.; dalej przywoływana w skrócie jako "ustawa"). Zgodnie z jego brzmieniem organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego ustala tryb udzielania i rozliczania dotacji, o których mowa w ust. 1a-1c i 2-3b, oraz tryb i zakres kontroli prawidłowości ich pobrania i wykorzystywania, uwzględniając w szczególności podstawę obliczania dotacji, zakres danych, które powinny być zawarte we wniosku o udzielenie dotacji i w rozliczeniu jej wykorzystania, oraz termin i sposób rozliczenia dotacji. Stosownie zatem do art. 90 ust. 4 ustawy, jednostki samorządu terytorialnego otrzymały kompetencje: po pierwsze - do ustalania trybu udzielania i rozliczania między innymi dotacji, o których mowa w art. 90 ust. 1a -1c i 2-3b ustawy, a po drugie - do ustalenia trybu i zakresu kontroli prawidłowości ich wykorzystywania, uwzględniając w szczególności podstawy obliczania dotacji, zakres danych, które powinny być zawarte we wniosku o udzielenie dotacji i w rozliczeniu jej wykorzystania oraz termin i sposób rozliczenia dotacji. W kwestii umocowania rad gmin do wprowadzania uregulowań prawa miejscowego wypada wskazać na art. 94 Konstytucji RP stanowiący, iż organy samorządu terytorialnego oraz terenowe organy administracji rządowej, na podstawie i w granicach upoważnień zawartych w ustawie, ustanawiają akty prawa miejscowego obowiązujące na obszarze działania tych organów. Oznacza to, że organy administracji publicznej nie posiadają kompetencji do stanowienia prawa miejscowego z przekroczeniem delegacji przewidzianej w ustawie. Akt wykonawczy musi spełniać wymogi zawarte w delegacji ustawowej, a skoro uchwała rady gminy podjęta na podstawie upoważnienia ustawowego jest aktem prawnym powszechnie obowiązującym na obszarze gminy, stąd też powinna odpowiadać wymogom, jakie stawiane są przepisom powszechnie obowiązującym. Akt wykonawczy musi regulować tylko i wyłącznie sprawy z zakresu spraw przekazanych w upoważnieniu ustawowym i musi regulować te sprawy zgodnie z wytycznymi ustawowymi zawartymi w upoważnieniu. Dokonując kontroli legalności zaskarżonej części uchwały Sąd stwierdza, że ten akt prawa miejscowego w zakwestionowanym fragmencie nie narusza prawa, mieści się bowiem w granicach wskazanego wyżej upoważnienia ustawowego dla Rady Gminy do podjęcia uregulowań ustalających tryb udzielania i rozliczania dotacji, oraz tryb i zakres kontroli prawidłowości ich wykorzystywania. W mawianej materii Sąd nie podziela zatem tej linii orzeczniczej, na jaką powołano się w skardze, lecz aprobuje poglądy wyrażone w motywach wyroku WSA w Gdańsku z 15 czerwca 2016 r., I SA/Gd 371/16, wyroku WSA w Krakowie z 27 czerwca 2013 r., I SA/Kr 620/13, NSA z dnia 20 lutego 2015 r., II GSK 2364/13 oraz zwłaszcza wyroków tutejszego Sądu z dnia 21 maja 2015 r., IV SA/Wr 878/13 i z dnia 19 sierpnia 2015 r., III SA/Wr 371/15 oraz z dnia 29 czerwca 2016 r., III SA/Wr 238/16, które to motywy uznaje je za własne. Wskazać trzeba w omawianej materii, że organ upoważniony został do ustalenia trybu udzielania i rozliczania dotacji, jak również do określenia trybu i zakresu kontroli prawidłowości ich wykorzystania, uwzględniając w szczególności podstawę obliczania dotacji, a także zakres danych, które winny być zawarte we wniosku o udzielenie dotacji i w rozliczeniu jej wykorzystania (art. 90 ust .4 ustawy). Dodatkowo wypada zauważyć, że przepis art. 90 ust. 3d pkt 1 przewiduje, że dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących. Z przepisem tym powiązany jest przepis art. 90 ust. 3e ustawy stanowiący, że organy jednostek samorządu terytorialnego mogą kontrolować prawidłowość wykorzystania dotacji przyznanych szkołom i placówkom z budżetu tych jednostek. Wykładnia wymienionych przepisów prowadzi do wniosku, że organy jednostek samorządu terytorialnego uprawnione są m.in. do określenia nie tylko zakresu danych, które winny być zawarte we wniosku o rozliczenie wykorzystania dotacji, ale także do wskazania rodzaju dokumentów, które mają służyć ustaleniu tego, czy beneficjenci dotacji wykorzystują otrzymane środki w sposób prawidłowy, tj. zgodnie z celami określonymi w art. 90 ust. 3d ustawy. Uznać należy w tym stanie, że skoro przepis art. 90 ust. 4 uprawnia do szczegółowego określania procedury kontroli oraz zakresu elementów poddanych kontroli, przy zastosowaniu kryterium prawidłowości wykorzystania środków, a więc zgodności z celami, którym udzielone dotacje mają służyć, to postanowienia uchwały stanowią rozwinięcie tej regulacji. Skoro bowiem ustawa precyzuje przeznaczenie dotacji, stanowiąc, że dotacje przeznaczone są na dofinansowanie realizacji zadań m.in. przedszkoli w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej, mogą być wykorzystywane wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących przedszkoli (art. 90 ust. 3d ustawy), zatem organy jednostek samorządu terytorialnego mogą kontrolować prawidłowość wykorzystania dotacji przyznanych przedszkolom z budżetu tych jednostek. Czyli poza kompetencjami, związanymi z kontrolą faktycznej liczby uczniów w dotowanych przedszkolach, kontrola obejmuje także rozliczenie dotacji pod kątem wykorzystania jej na zadania bieżące w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Nałożone w kwestionowanym przepisie uchwały obowiązki nie wykraczają poza to, co jest konieczne do zapewnienia skutecznej kontroli prawidłowości wykorzystanych dotacji, nie stanowią nadmiernego obciążenia i w żaden sposób nie ograniczają prawa do dotacji. Upoważniając organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego do określenia trybu i zakresu kontroli prawidłowości ich wykorzystania, ustawodawca pozostawił tym organom taki margines luzu regulacyjnego, który jest konieczny dla stworzenia przepisów gwarantujących skuteczną kontrolę. Nie można bowiem pomijać istotnej okoliczności, a tej mianowicie, że gminy gospodarując, to znaczy udzielając, a następnie rozliczając i kontrolując prawidłowość wykorzystywania przedmiotowych dotacji, odpowiadają także za ich efektywne rozdysponowywanie, albowiem są to środki publiczne, co do których wydatkowania obowiązują zasady określone w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (aktualny tekst jednolity w Dz.U. z 2017 r. poz. 2077), w tym poprzez między innymi unormowanie z art. 44 ust.3 pkt 1 lit. b) tej ustawy, w świetle którego wydatki publiczne powinny być dokonywane z uwzględnieniem optymalnego doboru metod i środków służących osiągnięciu założonych celów. Tym samym przy wydatkowaniu środków publicznych na rzecz podmiotów niewchodzących w skład sektora finansów publicznych powinny obowiązywać szczególne zasady weryfikacji. Gminy zobligowane są zatem wykazać daleko idącą i należytą staranność w tym procesie, czemu ma też służyć wspomniana wyżej swoboda regulacyjna jaką daje radom gmin delegacja ustawowa z art. 90 ust. 4 ustawy. Zatem wbrew zarzutom skargi, zobowiązanie podmiotów uprawnionych do prowadzenia dokumentacji finansowej w sposób umożliwiający jednoznaczne określenie sposobu wykorzystania dotacji nie wykracza poza granice upoważnienia ustawowego. Skoro z mocy delegacji zawartej w art. 90 ust. 4 ustawy organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego zostały upoważnione do określania szczegółowych warunków co do sposobu (trybu) prowadzenia kontroli oraz oznaczenia granic (zakresu) kontroli, to z tego przepisu należy zatem wywodzić umocowanie do nałożenia obowiązku prowadzenia sprawozdawczości z wykorzystanych środków publicznych. Z zakwestionowanego postanowienia § 3 ust. 4 zaskarżonej uchwały wynika przyjęty przez Radę Gminy mechanizm nie tylko nakłaniający dotowanego do rzetelnego prowadzenia dokumentacji finansowo-księgowej w zakresie wydatków finansowanych dotacją, nadto usprawniający niewątpliwie kontrolę, lecz i ex ante zabezpieczający przed możliwymi nadużyciami, ale także przed ewentualnymi pomyłkami podmiotu dotowanego, w szczególności, gdy jeden podmiot jest organem prowadzącym dla więcej niż jednej placówki oświatowej i na terenie różnych gmin. Założenie tego celu jawi się dla Sądu jako oczywiste, ale także jako dopuszczalne rozwiązanie normatywne w akcie prawa miejscowego w ramach delegacji ustawowej z art. 90 ust. 4 ustawy, stanowiąc element procedury wykorzystywania i kontroli przyznawanych środków publicznych. W rzeczy samej bowiem zaskarżony fragment uchwały odnosi się do pojęć zawartych w treści art. 90 ust. 4 ustawy, bądź pozostaje z nimi w bezpośrednim związku. "Tryb" bowiem w rozumieniu potocznym według Słownika języka polskiego oznacza ustalony porządek, zwyczaj załatwiania określonych spraw, metodę postępowania, sposób, system, procedurę. "Rozliczenie" oznacza uregulowanie wzajemnych należności, zobowiązań między dłużnikami i wierzycielami, "kontrola" natomiast to «sprawdzanie czegoś, zestawianie stanu faktycznego ze stanem wymaganym», «nadzór nad kimś lub nad czymś». Uprawnienie do określenia trybu kontroli to z kolei ustalenie zasad na jakich będzie się ona odbywać, sposobu postępowania, procedury przeprowadzania kontroli. Oznaczenie zakresu kontroli należy natomiast pojmować jako wskazanie jej granic, rozmiaru, wskazanie elementów poddanych kontroli (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 24 października 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 913/12, LEX nr 1247560). Brzmienie zaskarżonego postanowienia uchwały nie doprowadza w żadnym wypadku do modyfikacji treści dokumentu księgowego ani nie ustanawia nowych zasad rachunkowości. Godzi się zresztą tu zauważyć, że w wielu przypadkach, w danej placówce oświatowej prowadzi się jedynie podatkową księgę przychodów i rozchodów. W § 3 ust. 4 uchwały chodzi jedynie o dodatkowe opisanie dokumentu księgowego (faktury) w sposób, o którym mowa w tym przepisie. Wyraźne oznaczanie dokumentów księgowych uprości przy tym przebieg kontroli i skróci jej czas, co niewątpliwie wpłynie pozytywnie na działalność beneficjentów dotacji, którzy ewentualne kontrole odbierają jako utrudnienie. Ponadto obowiązek umieszczania na fakturach i innych dokumentach adnotacji o zacytowanej wyżej treści nie jest powinnością, która stanowiłaby uciążliwość dla podmiotów prowadzących jednostki - beneficjentów dotacji, nie wymaga zatrudnienia dodatkowego pracownika ani poniesienia wysokich wydatków. Zaskarżony przepis uchwały stanowi jedynie uszczegółowienie zapisu ustawowego, nie można zatem uznać, jak w skardze, że w tym przypadku mamy do czynienia z istotnym naruszeniem prawa, skutkującym koniecznością jego wyeliminowania z porządku prawnego. Nie nałożono skomplikowanego do wykonania obowiązku, nie uzależniono od niego przyznania dotacji. Notabene, korzystając z prawa do środków publicznych w formie dotacji, beneficjent musi liczyć się ze szczególnymi wymogami związanymi z kontrolowaniem prawidłowości ich wydatkowania. Gdyby rada gminy, w ramach przyznanej jej według art. 90 ust. 4 ustawy kompetencji, nie mogła żadnych regulacji szczególnych ustanawiać, to norma z art. 90 ust. 4 byłaby iluzoryczna. W konsekwencji skarga podlegała oddaleniu.